ՀՀ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ «ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ԳՈՐԾԱՐՔՆԵՐ. ...

(ուժը կորցրել է 10.04.06 թիվ 404-Ն հրաման)

i

118.0366.121099

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՖԻՆԱՆՍՆԵՐԻ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅՈՒՆ
ՀՐԱՄԱՆ

 

4 հոկտեմբերի 1999 թվականի թիվ 366

 

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ «ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ԳՈՐԾԱՐՔՆԵՐ. ԲԱՑԱՀԱՅՏՈՒՄԸ ԵՎ ՆԵՐԿԱՅԱՑՈՒՄԸ» ՀՀՀՀՍ 32 ՍՏԱՆԴԱՐՏԸ ՀԱՍՏԱՏԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ

 

Ի կատարումն Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշման (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ), հրամայում եմ`

 

1. Հաստատել Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման «Ֆինանսական գործարքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտը:

2. Սահմանել, որ սույն ստանդարտները տարածվում են Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

3. Սույն հրամանը ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 32

 

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը

 

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը սահմանվում է 1998 թվականին վերանայված հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 32-ի «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտում և ներկայացում» հիման վրա:

 

Սույն ստանդարտը տարածվում է Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ (1999թ. հունվարի 11-ի խմբագրությամբ) սահմանված կազմակերպությունների վրա:

 

Բովանդակություն

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 32

 

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը

 

պարագրաֆներ

ՆՊԱՏԱԿԸ

 

    ԳՈՐԾՈՂՈՒԹՅԱՆ ՈԼՈՐՏԸ                                      1-4

    ՍԱՀՄԱՆՈՒՄՆԵՐ                                             5-17

    ՆԵՐԿԱՅԱՑՈՒՄ                                             18-41

    Պարտավորություններ և  սեփական կապիտալ                   18-22

    Բաղադրյալ գործիքների դասակարգումը թողարկողի կողմից      23-29

Տոկոսներ, շահաբաժիններ, կորուստներ և շահույթներ

    (այլ եկամուտներ)                                        30-32

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական

    պարտավորությունների հաշվանցում                          33-41

    ԲԱՑԱՀԱՅՏՈՒՄ                                             42-94

    Ռիսկերի կառավարման քաղաքականության բացահայտումը         43Ա

    Պայմաններ և  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն    47-55

    Տոկոսադրույքի ռիսկ                                      56-65

    Պարտքային ռիսկ                                          66-76

    Իրական արժեք                                            77-87

Իրական արժեքը գերազանցող գումարով հաշվառվող

    ֆինանսական ակտիվներ                                     88-90

    Կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջավորում                91-93

    Այլ բացահայտումներ                                      94

    ԱՆՑՈՒՄԱՅԻՆ ԴՐՈՒՅԹՆԵՐ                                    95

    ՈՒԺԻ ՄԵՋ ՄՏՆԵԼԸ                                         96

 

ՀԱՎԵԼՎԱԾ

    Ստանդարտի կիրառման օրինակներ                            Ա1-Ա27

    Սահմանումներ                                            Ա3-Ա17

    Պարտավորություններ և  սեփական կապիտալ                   Ա18-Ա24

Ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության

    հաշվանցում                                              Ա25

    Բացահայտում                                             Ա26-Ա27

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 32

 

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը

 

Ստանդարտը գրված է շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվի սույն փաստաթղթում ներկայացված մեկնաբանությունների հետ:

Այն հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառման իրավական կարգավորման համակարգի տարրերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

Նպատակը

 

Միջազգային ֆինանսական շուկաների դինամիկ բնույթը հանգեցրել է տարատեսակ ֆինանսական գործիքների լայնորեն տարածված օգտագործմանը` սկսած ավանդական հիմնական գործիքներից, ինչպիսիք են պարտատոմսերը, մինչև ածանցյալ գործիքների տարբեր ձևերը, ինչպիսիք են, օրինակ, տոկոսադրույքային սվոպերը: Սույն ստանդարտի նպատակն է օգնել ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին ընկալելու հաշվեկշռային և արտահաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների կարևորությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա ազդեցության տեսանկյունից:

Սույն ստանդարտը սահմանում է որոշակի պահանջներ հաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների ներկայացման համար և որոշակիացնում է այն տեղեկատվությունը, որը պետք է բացահայտվի թե հաշվեկշռային (ճանաչված) և թե արտահաշվեկշռային (չճանաչված) ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ: Ներկայացման ստանդարտներն առնչվում են ֆինանսական գործիքների` պարտավորությունների և սեփական կապիտալի միջև դասակարգմանը, դրանց վերաբերող տոկոսների, շահաբաժինների, կորուստների և շահույթների (այլ եկամուտների) դասակարգմանը, ինչպես նաև այն հանգամանքներին, որոնց առկայության դեպքում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները պետք է հաշվանցվեն: Բացահայտման ստանդարտներում դիտարկվում են այն գործոնները, որոնք ազդում են ֆինանսական գործիքների հետ կապված կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների, ժամկետների և հավանականության վրա, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որ կիրառվում է ֆինանսական գործիքների նկատմամբ: Ի լրումն վերը նշվածի, ստանդարտը խրախուսում է բացահայտել տեղեկատվություն կազմակերպության կողմից ֆինանսական գործիքների օգտագործման բնույթի և ծավալի, ձեռնարկատիրական գործունեության նպատակների, որոնց ծառայում են այդ գործիքները, ինչպես նաև դրանց հետ կապված ռիսկերի և այդ ռիսկերի հսկողության նպատակով կառավարման մարմինների կողմից վարվող քաղաքականության վերաբերյալ:

 

Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ցանկացած տեսակի ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ տեղեկատվություն ներկայացնելիս և բացահայտելիս, բացառությամբ`

ա) դուստր ընկերություններում բաժնեմասերի, համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

բ) ասոցիացված կազմակերպություններում բաժնեմասերի, համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

գ) համատեղ ձեռնարկումներում բաժնեմասերի (մասնակցության), համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

դ) գործատուների և ծրագրերի պարտավորությունների` բոլոր տեսակի հետաշխատանքային նպաստների (ներառյալ նպաստների ծրագրերի պարտավորությունների) գծով, ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» և ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային նպաստների ծրագրերի հաշվառում և հաշվետվություն» ստանդարտներում,

ե) աշխատակիցներին կազմակերպության բաժնետոմսերի օպցիոն տրամադրելու և աշխատակիցների կողմից կազմակերպության բաժնետոմսերի գնման պլանների ներքո գործատուների պարտականությունների, ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտում, և`

զ) ապահովագրական պայմանագրերից առաջացող պարտականությունների:

 

2. Թեև սույն ստանդարտը չի կիրառվում կազմակերպության` դուստր ընկերություններում բաժնեմասերի նկատմամբ, սակայն այն կիրառվում է բոլոր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք ներառված են մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, անկախ նրանից, թե այդ գործիքները թողարկվել կամ տիրապետվում են մայր կազմակերպության, թե` դուստր ընկերության կողմից: Նմանապես, ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք թողարկվել կամ պահվում են համատեղ ձեռնարկման կողմից և ներառված են ձեռնարկողի ֆինանսական հաշվետվություններում` ուղղակի կամ համամասնական համախմբման եղանակով:

 

3. Սույն ստանդարտի նպատակներով ապահովագրական պայմանագիրն այն պայմանագիրն է, որն ապահովագրողին ենթարկում է կորուստներ կրելու որոշակի ռիսկերի` կապված որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցող կամ հայտնաբերվող իրադարձությունների կամ հանգամանքների հետ, ներառյալ մահը (անուիտետը, անուիտետ ստացողի ողջ մնալու դեպքերում), հիվանդությունը, հաշմանդամությունը, նյութական վնաս պատճառելը, այլոց վնասվածք հասցնելը և ձեռնարկատիրական գործունեության կասեցումը: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի դրույթները կիրառվում են այն դեպքում, երբ ֆինանսական գործիքը ստանում է ապահովագրական պայմանագրի ձև, սակայն սկզբունքորեն ներառում է ֆինանսական ռիսկերի փոխանցում (տես պարագրաֆ 43-ը), օրինակ, ֆինանսական վերաապահովագրման և երաշխավորված ներդրումների պայմանագրերի որոշ տեսակներ` թողարկված ապահովագրական կամ այլ կազմակերպությունների կողմից: Խրախուսելի է, որ այն կազմակերպությունները, որոնք ունեն պարտավորություններ ապահովագրական պայմանագրերի ներքո, նշված պարտավորությունների վերաբերյալ տեղեկատվությունը ներկայացնելիս և բացահայտելիս դիտարկեն սույն ստանդարտի դրույթների կիրառման նպատակահարմարությունը:

 

4. Հաշվապահական հաշվառման որոշ ստանդարտներ, որոնք հատուկ նախատեսված են ֆինանսական գործիքների որոշակի տեսակների համար, պարունակում են ներկայացման և բացահայտման գծով լրացուցիչ պահանջներ: Օրինակ, ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» և ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային նպաստների ծրագրերի հաշվառում և հաշվետվություն» ստանդարտները ներառում են հատուկ բացահայտման պահանջներ, որոնք վերաբերում են համապատասխանաբար ֆինանսական վարձակալությանը և թոշակային նպաստների ծրագրերի ներդրումներին: Ի լրումն վերը նշվածի, հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներ, մասնավորապես` ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտները, պարունակում են որոշ պահանջներ, որոնք կիրառվում են ֆինանսական գործիքների նկատմամբ:

 

Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Ֆինանսական գործիք` ցանկացած պայմանագիր, որը միաժամանակ մի կազմակերպությունում առաջացնում է ֆինանսական ակտիվ, իսկ մյուս կազմակերպությունում` ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք:

Ապրանքի վրա հիմնված պայմանագրերը, որոնք կողմերից մեկին տալիս են իրավունք` մարելու դրամական միջոցներով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, պետք է հաշվառվեն այնպես, իբր թե դրանք ֆինանսական գործիքներ են, բացառությամբ ապրանքային պայմանագրերի, որոնք`

ա) սկսվել են և շարունակում են բավարարել կազմակերպության նախատեսված գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջմունքները,

բ) ի սկզբանե նախատեսված էին այդ նպատակով, և`

գ) նախատեսվում են մարվել առաքման միջոցով:

 

Ֆինանսական ակտիվ` ցանկացած ակտիվ, որը`

ա) դրամական միջոց է,

բ) մեկ այլ կազմակերպությունից դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու պայմանագրային իրավունք է,

գ) մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքների փոխանակման պայմանագրային իրավունք է, կամ`

դ) այլ ընկերության սեփական կապիտալի գործիք է:

 

Ֆինանսական պարտավորություն` ցանկացած պարտավորություն, որը պայմանագրային պարտականություն է`

ա) մեկ այլ կազմակերպությանը դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու (վճարելու), կամ`

բ) մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու:

Կազմակերպությունը կարող է ունենալ պայմանագրային պարտավորություն, որը կարող է մարել կամ ֆինանսական ակտիվներ վճարելով, կամ էլ իր սեփական կապիտալի արժեթղթերով վճարելու ձևով: Նման դեպքում, եթե պարտավորությունը մարելու համար պահանջվող սեփական կապիտալի արժեթղթերի քանակը տատանվում է իրենց իրական արժեքի փոփոխությունների հետ մեկտեղ այնպես, որ վճարված սեփական կապիտալի արժեթղթերի ընդհանուր արժեքը միշտ հավասար է պայմանագրային պարտավորության գումարին, պարտավորության տերերը չեն ունենում շահույթ (այլ եկամուտ) կամ վնաս սեփական կապիտալի արժեթղթերի գների տատանումից: Այդպիսի պարտականությունը պետք է հաշվառվի որպես կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն:

Սեփական կապիտալի գործիք (կոչվում է նաև բաժնեմասնակցության գործիք)` ցանկացած պայմանագիր, որը հավաստում է կազմակերպության` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո մնացորդային ակտիվների բաժնի նկատմամբ իրավունք:

Դրամային ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ (որոնք նաև կոչվում են դրամային ֆինանսական գործիքներ)` ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք պետք է ստացվեն կամ մարվեն դրամական ֆիքսված կամ որոշելի գումարների չափով:

Իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում:

Շուկայական արժեք` գործող շուկայում ֆինանսական գործիքի վաճառքից ստացվելիք կամ դրա ձեռքբերման համար վճարվելիք գումարը:

 

6. Սույն ստանդարտում օգտագործվող «պայմանագիր» և «պայմանագրային» տերմինները վերաբերում են երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնությանը, որն ունի հստակ տնտեսական հետևանքներ, որոնցից կողմերը գործնականում չեն կարող կամ չնչին հնարավորություն ունեն խուսափելու, քանի որ, սովորաբար, այդ համաձայնությունները պարտադիր են օրենքի ուժով: Պայմանագրերը և, հետևաբար, ֆինանսական գործիքներն ունեն բազմաթիվ ձևեր և պարտադիր չէ դրանց գրավոր լինելը:

 

7. 5-րդ պարագրաֆում տեղ գտած սահմանումների նպատակների համար «կազմակերպություն» տերմինն ընդգրկում է ֆիզիկական անձանց, ընկերակցություններին, ընկերություններին, պետական ու տեղական ինքնակառավարման մարմիններին և այլ կազմակերպություններին:

 

8. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների սահմանումների մի մասը ներառում է «ֆինանսական ակտիվներ» և «ֆինանսական գործիքներ» տերմինները, սակայն փակ շրջան չի առաջանում: Եթե առկա է ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն, ապա փոխանակվող գործիքներն առաջացնում են ֆինանսական ակտիվներ, ֆինանսական պարտավորություններ կամ սեփական կապիտալի գործիքներ: Պայմանագրային իրավունքների և պարտականությունների շղթան (հաջորդականությունը) կարելի է որոշել, սակայն ի վերջո այն հանգեցնում է դրամական միջոցների ստացման կամ վճարման, կամ սեփական կապիտալի գործիքի ձեռքբերման կամ թողարկման:

 

9. Ֆինանսական գործիքները ներառում են և հիմնական գործիքները, ինչպիսիք են դեբիտորական պարտքերը, կրեդիտորական պարտքերն ու սեփական կապիտալի արժեթղթերը, և ածանցյալ գործիքները, ինչպիսիք են ֆինանսական օպցիոնները, ֆյուչերսները, ֆորվարդները, տոկոսադրույքային և արժութային սվոպերը: Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները, անկախ նրանից` դրանք ճանաչված են, թե` չճանաչված, բավարարում են ֆինանսական գործիքի սահմանմանը և, համապատասխանաբար, ենթարկվում են սույն ստանդարտի պահանջներին:

 

10. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները առաջացնում են իրավունքներ և պարտականություններ, որոնք հանգեցնում են հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքներում պարունակվող մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ռիսկերի` ֆինանսական գործիքի մասնակից կողմերի միջև փոխանցման: Ածանցյալ գործիքները չեն հանգեցնում հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքների փոխանցմանը պայմանագրի սկզբում, և պարտադիր չէ նաև, որ այսպիսի փոխանցում տեղի ունենա պայմանագրի ավարտի դրությամբ:

 

11. Ֆիզիկական ակտիվները, ինչպիսիք են պաշարները, հիմնական միջոցները, վարձակալված ակտիվները, ինչպես նաև ոչ նյութական ակտիվները, ինչպիսիք են արտոնագրերը և ապրանքային նշանները, ֆինանսական ակտիվներ չեն: Նման ֆիզիկական և ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ վերահսկողությունը հնարավորություն է տալիս առաջացնելու դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների ներհոսք, սակայն այն չի առաջացնում դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվներ ստանալու ներկա իրավունք:

 

12. Այնպիսի ակտիվները, ինչպիսիք են կանխավճարները, որոնցից ապագա տնտեսական օգուտն իրենից ներկայացնում է ապրանքների կամ ծառայությունների ստացում, այլ ոչ թե դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու իրավունք, ֆինանսական ակտիվներ չեն: Նմանապես, այնպիսի հոդվածները, ինչպիսիք են ստացված կանխավճարները (հետաձգված հասույթը) և երաշխիքային պարտավորությունների մեծ մասը, ֆինանսական պարտավորություններ չեն, քանի որ դրանց հետ կապված տնտեսական օգուտների հավանական արտահոսքն իրենից ներկայացնում է ավելի շուտ ապրանքների և ծառայությունների, քան թե դրամական միջոցների կամ այլ ֆինանսական ակտիվի տրամադրում:

 

13. Իրենց բնույթով ոչ պայմանագրային այն պարտավորությունները կամ ակտիվները, օրինակ` շահութահարկը, որոնք առաջանում են օրենսդրության պահանջների համաձայն, ֆինանսական պարտավորություններ կամ ֆինանսական ակտիվներ չեն: Շահութահարկի հաշվապահական հաշվառումը կանոնակարգվում է ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտով:

 

14. Այն պայմանագրային իրավունքներն ու պարտականությունները, որոնք չեն ենթադրում ֆինանսական ակտիվի փոխանցում, դուրս են մնում ֆինանսական գործիքի սահմանման շրջանակներից: Օրինակ` որոշ պայմանագրային իրավունքներ (պարտականություններ), ինչպիսիք են ապրանքային ֆյուչերսների մասին պայմանագրերից առաջացողները, կարող են կարգավորվել միայն ոչ ֆինանսական ակտիվների ստացմամբ (մատակարարմամբ): Նմանապես, պայմանագրային իրավունքները (պարտականությունները), ինչպիսիք են ֆիզիկական ակտիվի գործառնական վարձակալությունից առաջացողները, կարող են կարգավորվել միայն ստանալով (մատուցելով) ծառայություններ: Երկու դեպքում էլ մի կողմի ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ ծառայություն ստանալու պայմանագրային իրավունքը և մյուս կողմի համապատասխան պարտականությունը չեն հանգեցնում որևէ կողմի` ֆինանսական ակտիվ ստանալու, տրամադրելու կամ փոխանակելու իրավունքի կամ պարտականության առաջացման:

 

15. Պայմանագրային իրավունքն իրացնելու (իրականացնելու) կարողությունը կամ պայմանագրային պարտականությունը կատարելու պահանջը կարող է լինել բացարձակ կամ պայմանական` կախված ապագայում կայանալիք իրադարձությունից: Օրինակ` ֆինանսական երաշխիքը վարկատուի պայմանագրային իրավունքն է` երաշխավորողից ստանալ դրամական միջոցներ և երաշխավորողի համապատասխան պայմանագրային պարտականությունն է` վճարել վարկատուին, եթե վարկառուն չի կատարում այն: Պայմանագրային իրավունքը և պարտականությունը գոյություն ունեն որպես անցյալ գործարքի կամ իրադարձության (երաշխիք տալու) արդյունք, թեև վարկատուի կարողությունը` իրացնելու իր իրավունքը և երաշխավորողից իր պարտականությունները կատարելու պահանջը երկուստեք պայմանավորված են վարկառուի կողմից ապագայում վճարում չկատարելու փաստով: Պայմանական իրավունքը և պարտականությունը բավարարում են ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանումներին, չնայած բազմաթիվ այդպիսի ակտիվներ և պարտավորություններ չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման չափանիշներին:

 

16. Կազմակերպության պարտականությունը` թողարկել կամ տրամադրել իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները, ինչպիսիք են բաժնետոմսերի օպցիոնը կամ վարանտը, ինքնին սեփական կապիտալի գործիք է, այլ ոչ թե ֆինանսական պարտավորություն, քանի որ կազմակերպությունը պարտավոր չէ տրամադրել դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ: Նմանապես, կազմակերպության կողմից իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքների` մյուս կողմից հետգնման իրավունքի ձեռքբերման գծով կրած ծախսումները հանդիսանում են իր սեփական կապիտալի կրճատում, այլ ոչ թե ֆինանսական ակտիվ:

 

17. Փոքրամասնության բաժնեմասը (շահը), որը կարող է առաջանալ կազմակերպության հաշվեկշռում դուստր ընկերության համախմբման հետևանքով, չի հանդիսանում կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունում կազմակերպությունը դուստր ընկերություններում այլ կողմերի բաժնեմասերը (շահերը) ներկայացնում է սեփական կապիտալում և եկամուտներում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի: Համապատասխանաբար, դուստր ընկերության կողմից որպես սեփական կապիտալի գործիք դասակարգված ֆինանսական գործիքը վերացվում է համախմբման ժամանակ, երբ այն պահվում է մայր կազմակերպության կողմից, կամ վերջինիս կողմից ներկայացվում է համախմբված հաշվեկշռում որպես փոքրամասնության բաժնեմաս (շահ)` իր բաժնետերերի սեփական կապիտալից առանձին: Ֆինանսական գործիքը, որը դուստր ընկերության կողմից դասակարգված է որպես ֆինանսական պարտավորություն, շարունակում է մնալ այդպիսին մայր կազմակերպության համախմբված հաշվեկշռում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ֆինանսական գործիքը որպես ներխմբային մնացորդ համախմբման ընթացքում վերացվում է: Համախմբման ժամանակ մայր կազմակերպության կողմից կիրառվող հաշվառման մոտեցումը չի ազդում դուստր ընկերության կողմից իր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման հիմունքի վրա:

 

Ներկայացում

 

Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ

 

18. Ֆինանսական գործիք թողարկողը պետք է դասակարգի գործիքը կամ դրա բաղկացուցիչ մասերը որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ` սկզբնական ճանաչման ժամանակ պայմանագրի բովանդակությանը և ֆինանսական պարտավորության ու սեփական կապիտալի գործիքի սահմանումներին համապատասխան:

 

19. Ֆինանսական գործիքի դասակարգումը թողարկողի հաշվեկշռում որոշվում է դրա բովանդակությամբ և ոչ թե իրավական ձևով: Թեև բովանդակությունը և իրավական ձևը սովորաբար համընկնում են, սակայն լինում են բացառություններ: Օրինակ` որոշ ֆինանսական գործիքներ ընդունում են սեփական կապիտալի իրավական ձև, սակայն ըստ էության պարտավորություն են, իսկ որոշներն էլ կարող են համակցել ինչպես սեփական կապիտալի գործիքներին, այնպես էլ ֆինանսական պարտավորություններին բնորոշ գծեր: Գործիքի դասակարգումը կատարվում է դրա էության գնահատման հիման վրա` դրա սկզբնական ճանաչման ժամանակ: Այդ դասակարգումը պահպանվում է բոլոր հետագա հաշվետվություններում այնքան ժամանակ, մինչև որ ֆինանսական գործիքը դուրս է գրվում կազմակերպության հաշվեկշռից:

 

20. Ֆինանսական պարտավորությունը սեփական կապիտալի գործիքից տարբերող կարևորագույն հայտանիշը ֆինանսական գործիքի մի կողմի (թողարկողի)` մյուս կողմին (տիրապետողին) դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու, կամ տիրապետողի հետ իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով մեկ այլ ֆինանսական գործիք փոխանակելու պայմանագրային պարտականության առկայությունն է: Այդպիսի պայմանագրային պարտականության առկայության դեպքում գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը` անկախ այդ պարտականությունը կատարելու եղանակից: Թողարկողի` իր պարտականությունները կատարելու կարողության սահմանափակումները (օրինակ` արտարժույթ հայթայթելու հնարավորությունների սահմանափակումը կամ վճարում կատարելու համար կարգավորող մարմիններից թույլտվություն ստանալու անհրաժեշտությունը) չի դադարեցնում գործիքի հետ կապված թողարկողի պարտականությունը կամ տիրապետողի իրավունքը:

 

21. Եթե ֆինանսական գործիքը չի առաջացնում թողարկողի` դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու կամ իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով մեկ այլ ֆինանսական գործիք փոխանակելու պայմանագրային պարտականություն, ապա այն սեփական կապիտալի գործիք է: Թեև սեփական կապիտալի գործիքը տիրապետողը կարող է իրավունք ունենալ ստանալու շահաբաժինների կամ սեփական կապիտալի բաշխումից տրվող որևէ այլ հատկացումների համամասնական բաժինը, սակայն թողարկողը չունի այդպիսի բաշխումներ կատարելու պայմանագրային պարտականություն:

 

22. Եթե արտոնյալ բաժնետոմսով նախատեսվում է թողարկողի կողմից դրանց պարտադիր մարում (հետգնում) հաստատագրված կամ որոշելի գումարով` որոշված կամ որոշելի ապագա ամսաթվի դրությամբ, կամ դրանով տիրապետողին իրավունք է տրվում սահմանված ամսաթվին կամ դրանից հետո պահանջել թողարկողից մարել (հետ գնել) բաժնետոմսը որոշված կամ որոշելի գումարով, ապա այս գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը և դասակարգվում որպես այդպիսին: Արտոնյալ բաժնետոմսը, որը հստակորեն չի սահմանում այդպիսի պայմանագրային պարտավորություն, կարող է սահմանել այն անուղղակիորեն` պայմանների միջոցով: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը չի նախատեսում պարտադիր մարում կամ մարում տիրապետողի հայեցողությամբ, կարող է նախատեսել պայմանագրով ամրագրված աճող (ավելացող) շահաբաժին այնպես, որ տեսանելի ապագայում վճարվող շահաբաժինների ծրագրավորված մակարդակը լինի այնքան բարձր, որ թողարկողը տնտեսապես ստիպված կլինի մարել գործիքը: Այդպիսի պայմաններում գործիքի դասակարգումը որպես ֆինանսական պարտավորություն տեղին է, քանի որ թողարկողը գործիքի հետգնումից (մարումից) խուսափելու հնարավորություն գործնականում չունի: Նմանապես, եթե բաժնետոմս կոչվող ֆինանսական գործիքը տիրապետողին հնարավորություն է տալիս պահանջելու դրա հետգնումը ապագայում այնպիսի իրադարձություն տեղի ունենալու դեպքում, որի հավանականությունը շատ մեծ է, ապա դրա դասակարգումը որպես ֆինանսական պարտավորություն սկզբնական ճանաչման ժամանակ արտացոլում է այդ գործիքի էությունը:

 

Բաղադրյալ գործիքների դասակարգումը թողարկողի կողմից

 

23. Թե պարտավորության և թե սեփական կապիտալի տարրեր պարունակող ֆինանսական գործիք թողարկողը պետք է գործիքի բաղկացուցիչ մասերը դասակարգի առանձին` համաձայն պարագրաֆ 18-ի:

 

24. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ մեկ ֆինանսական գործիքով առաջացած պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերն առանձին ներկայացվեն թողարկողի հաշվեկշռում: Եվ պարտավորությունների, և սեփական կապիտալի տարրերի ստեղծումը մեկ ֆինանսական գործիքով, այլ ոչ թե երկու կամ ավելի գործիքներով, ավելի շուտ ձևի և ոչ թե էության հարց է: Թողարկողի ֆինանսական վիճակը ավելի հավաստի է ներկայացվում` մեկ գործիքում պարունակվող պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերը, իրենց բնույթին համապատասխան, առանձին ներկայացնելիս:

 

25. Հաշվեկշռում ներկայացնելու նպատակով թողարկողը առանձին է ճանաչում այն ֆինանսական գործիքի բաղադրիչ մասերը, որը ստեղծում է թողարկողի հիմնական ֆինանսական պարտավորությունը և գործիքը տիրապետողին իրավունք է տալիս այն փոխարկել թողարկողի սեփական կապիտալի գործիքի: Այդպիսի գործիքի օրինակ է սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմսը կամ համանման գործիքը: Թողարկողի տեսանկյունից այսպիսի գործիքը պարունակում է երկու բաղադրիչներ` ֆինանսական պարտավորություն (դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային համաձայնություն) և սեփական կապիտալի գործիք (գնման օպցիոն, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում այն փոխարկել թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի): Այսպիսի գործիքի թողարկման տնտեսական արդյունքը ըստ էության նույնն է, ինչ որ վաղաժամկետ մարման պայմանով պարտքային գործիքի և սովորական բաժնետոմսերի գնման վարանտի միաժամանակյա թողարկումը, կամ բաժնետոմսերի գնման կտրոնային վարանտով պարտքային գործիք թողարկելը: Համապատասխանաբար, բոլոր դեպքերում թողարկողն իր հաշվեկշռում առանձին է ներկայացնում պարտավորությունների և սեփական կապիտալի բաղադրիչները:

 

26. Փոխարկելի գործիքի պարտավորությունների և սեփական կապիտալի տարրերի դասակարգումը ենթակա չէ վերանայման` որպես փոխարկում իրականացնելու հավանականության փոփոխության հետևանք, նույնիսկ եթե փոխարկումը կարող է տնտեսապես շահավետ դարձած լինել որոշ տիրապետողների համար: Տիրապետողները միշտ չէ, որ գործում են այնպես, ինչպես կարող է ակնկալվել, քանի որ, օրինակ, փոխարկման հարկային հետևանքները կարող են տարբեր լինել տարբեր տիրապետողների համար: Ավելին, փոխարկման հավանականությունը կարող է ժամանակ առ ժամանակ փոփոխության ենթարկվել: Ապագա վճարումներ կատարելու թողարկողի պարտականությունը մնում է ուժի մեջ մինչև որ այն մարվում է փոխարկման, գործիքի մարման ժամկետի լրանալու կամ այլ գործարքի միջոցով:

 

27. Ֆինանսական գործիքը կարող է պարունակել բաղադրիչներ, որոնք չեն հանդիսանում թողարկողի ոչ ֆինանսական պարտավորությունները, ոչ էլ սեփական կապիտալի գործիքները: Օրինակ` գործիքը կարող է տիրապետողին տալ իրավունք` մարման դիմաց ոչ ֆինանսական ակտիվ, օրինակ` ապրանք, ստանալու և ընտրանք (օպցիոն)` այդ իրավունքը թողարկողի բաժնետոմսերով փոխանակելու: Թողարկողը ճանաչում և ներկայացնում է սեփական կապիտալի գործիքը (փոխանակման օպցիոն)` բարդ գործիքի պարտավորության բաղադրիչից առանձին, անկախ նրանից` պարտավորությունները ֆինանսական են, թե` ոչ ֆինանսական:

 

28. Սույն ստանդարտը չի առնչվում ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և սեփական կապիտալի գործիքների չափման հարցերին և, հետևաբար, չի սահմանում որոշակի մեթոդ մեկ գործիքում պարունակվող պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերի միջև հաշվեկշռային արժեքը բաշխելու համար: Կարելի է առաջնորդվել հետևյալ մոտեցումներով`

ա) առավել դժվար չափելի բաղադրիչին (սովորաբար` սեփական կապիտալի գործիքին) վերագրել մնացորդային գումարը, որը ստացվում է ամբողջ գործիքի արժեքից ավելի հեշտ չափելի բաղադրիչին վերագրված գումարը հանելով, և`

բ) պարտավորության ու սեփական կապիտալի բաղադրիչները չափել առանձին, և այդ գումարները, ըստ անհրաժեշտության, համամասնորեն ճշգրտել այնպես, որ բաղադրիչների հանրագումարը հավասարվի ամբողջ գործիքի արժեքին:

Պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին վերագրված հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարը սկզբնական ճանաչման ժամանակ միշտ հավասար է ամբողջ գործիքի հաշվեկշռային արժեքին: Գործիքի բաղադրիչներն առանձին ճանաչելու և ներկայացնելու հետևանքով շահույթ (այլ եկամուտ) կամ կորուստ չի առաջանում:

 

29. Համաձայն 28-րդ պարագրաֆում նկարագրված առաջին մոտեցման` սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմս թողարկողը սկզբից որոշում է ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը` զեղչելով հիմնական գումարի և տոկոսների ապագա վճարումների հոսքերը` սեփական կապիտալի բաղադրիչ չունեցող նմանատիպ պարտավորության համար գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքով: Սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման ընտրանքի (օպցիոնի) ձևով ներկայացված սեփական կապիտալի գործիքի հաշվեկշռային արժեքը, այնուհետև կարող է որոշվել` բարդ գործիքի ամբողջ արժեքից ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հանելով: Երկրորդ մոտեցման համաձայն` թողարկողը ուղղակի որոշում է օպցիոնի արժեքը` կամ նմանատիպ օպցիոնի իրական արժեքի հիման վրա, եթե այդպիսին գոյություն ունի, կամ օգտագործելով օպցիոնի գնորոշման մոդելը: Ապա` յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար որոշված արժեքը, ըստ անհրաժեշտության, համամասնորեն ճշգրտվում է այնպես, որ բաղադրիչներին վերագրված հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարը հավասարվի փոխարկելի պարտատոմսի համար ստացվող փոխհատուցման գումարին:

 

Տոկոսներ, շահաբաժիններ, կորուստներ և շահույթներ (այլ եկամուտներ)

 

30. Տոկոսները, շահաբաժինները, կորուստները և շահույթները (այլ եկամուտները), որոնք վերաբերում են որպես ֆինանսական պարտավորություն դասակարգված ֆինանսական գործիքին կամ նրա բաղադրիչին, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ պետք է արտացոլվեն որպես եկամուտ կամ ծախս: Որպես սեփական կապիտալի գործիք դասակարգված ֆինանսական գործիքի տիրապետողներին կատարվող բաշխումները պետք է թողարկողի կողմից ուղղակիորեն դեբետագրվեն սեփական կապիտալին:

 

31. Հաշվեկշռում ֆինանսական գործիքի դասակարգմամբ որոշվում է, թե դրան վերաբերող տոկոսները, շահաբաժինները, կորուստները և շահույթները (այլ եկամուտները) արդյոք պետք է դասակարգվեն որպես ծախս կամ եկամուտ և արտացոլվեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այսպիսով, որպես պարտավորություն դասակարգված բաժնետոմսերի գծով վճարվող շահաբաժինները դասակարգվում են որպես ծախս այնպես, ինչպես պարտատոմսի գծով տոկոսները և արտացոլվում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Նմանապես, որպես պարտավորություն դասակարգված գործիքների մարման կամ վերաֆինանսավորման հետ կապված շահույթները (այլ եկամուտները) և կորուստներն արտացոլվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, մինչդեռ որպես թողարկողի սեփական կապիտալ դասակարգված գործիքների մարումները կամ վերաֆինանսավորումն արտացոլվում են որպես շարժեր (փոփոխություններ) սեփական կապիտալում:

 

32. Որպես ծախս դասակարգված շահաբաժինները կարող են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվել կամ այլ պարտավորությունների գծով տոկոսների հետ միասին, կամ որպես առանձին հոդված: Տոկոսների և շահաբաժինների բացահայտումները պետք է համապատասխանեն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում», ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտների պահանջներին: Որոշ դեպքերում, հաշվի առնելով տոկոսների և շահաբաժինների միջև եղած էական տարբերությունները, օրինակ, հարկային նվազեցումների առումով, ցանկալի է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում դրանք բացահայտել առանձին: Հարկային հետևանքների գումարների բացահայտումները կատարվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտին համապատասխան:

 

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում

 

33. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը պետք է հաշվանցվեն, և հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է արտացոլվի զուտ (մնացորդային) գումարը այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, և`

բ) մտադիր է` կամ հաշվարկն իրականացնել (ակտիվը կամ պարտավորությունը մարել) զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ:

 

34. Սույն ստանդարտը պահանջում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ներկայացումը զուտ հիմունքով, երբ դա արտացոլում է կազմակերպության` երկու կամ ավելի առանձին ֆինանսական գործիքների մարումից ակնկալվող դրամական միջոցների ապագա հոսքերը: Երբ կազմակերպությունն իրավունք ունի ստանալ կամ վճարել մեկ զուտ գումար և մտադիր է այդպես անել, ապա դա փաստացի նշանակում է, որ կազմակերպությունն ունի մեկ ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն: Այլ հանգամանքներում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացվում են իրարից առանձին` իրենց բնութագրերին համապատասխան` որպես կազմակերպության միջոցներ կամ պարտավորություններ:

 

35. Ճանաչված ֆինանսական ակտիվի և ճանաչված ֆինանսական պարտավորության հաշվանցումը և զուտ գումարի ներկայացումը տարբերվում է ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ճանաչումը դադարեցնելուց: Հաշվանցումը չի առաջացնում շահույթների (այլ եկամուտների) կամ կորուստների ճանաչում, մինչդեռ ֆինանսական գործիքի ճանաչման դադարեցումը ոչ միայն հանգեցնում է հաշվեկշռից նախկինում ճանաչված հոդվածը հանելուն, այլև կարող է հանգեցնել շահույթներ (այլ եկամուտներ) կամ կորուստներ ճանաչելուն:

 

36. Հաշվանցման իրավունքը պարտապանի (կրեդիտորի)` պայմանագրով կամ այլ եղանակով ամրագրված իրավունքն է` մարելու կամ այլ կերպ վերացնելու պարտատիրոջ (դեբիտորի) հանդեպ պարտքի գումարը կամ դրա մի մասը` պարտատիրոջից ստանալիք գումարի չափով պարտատիրոջ պարտքը մարելով: Պարտապանը կարող է իրավունք ունենալ պարտատիրոջ հանդեպ պարտքի գումարը հաշվանցելու համար օգտագործել երրորդ կողմի` իր հանդեպ ունեցած պարտքը` պայմանով, որ գոյություն ունի եռակողմ համաձայնություն, որը հստակ սահմանում է հաշվանցում կատարելու պարտապանի իրավունքը: Քանի որ հաշվանցման իրավունքն իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք է, ապա այն պայմանները, որոնց վրա հիմնվում է այդ իրավունքը, կարող են տարբեր լինել տարբեր իրավական դաշտերում, և հատուկ ուշադրություն պետք է հատկացվի կողմերի միջև հարաբերությունների նկատմամբ կոնկրետ օրենսդրության կիրառման հարցում:

 

37. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի առկայությունն ազդում է ֆինանսական ակտիվի հետ կապված իրավունքների և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված պարտականությունների վրա և կարող է էական ազդեցություն ունենալ կազմակերպության` պարտքային և իրացվելիության ռիսկերին ենթարկվածության վրա: Այնուամենայնիվ, իրավունքի առկայությունն ինքնին դեռ բավարար հիմք չէ հաշվանցում կատարելու համար: Եթե չկա իրավունքն իրացնելու կամ ակտիվն ու պարտավորությունը միաժամանակ մարելու մտադրություն, ապա կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարներն ու ժամկետները մնում են անփոփոխ: Իսկ եթե կազմակերպությունն իսկապես մտադիր է իրացնել իր իրավունքը կամ միաժամանակյա մարում կատարել, ապա ակտիվը և պարտավորությունը զուտ հիմունքով ներկայացնելը ավելի ճշգրիտ է արտացոլում ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարները և ժամկետները, ինչպես նաև այն ռիսկերը, որոնց ենթակա են այդ դրամական միջոցների հոսքերը: Մեկ կամ երկու կողմերի` զուտ հիմունքով մարելու (հաշվարկներն իրականացնելու) մտադրությունը` առանց դրա համար իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի, բավարար չէ հաշվանցումը հիմնավորելու համար, քանի որ առանձին վերցրած ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված իրավունքները և պարտականությունները մնում են անփոփոխ:

 

38. Կազմակերպության` որոշակի ակտիվներ և պարտավորություններ հաշվանցելու մտադրության վրա կարող են ազդել կազմակերպության ձեռնարկատիրական գործունեության սովորական պրակտիկան, ֆինանսական շուկաների պահանջները և այլ հանգամանքներ, որոնք կարող են սահմանափակել զուտ հիմունքով կամ միաժամանակյա մարում կատարելու կազմակերպության հնարավորությունը: Երբ կազմակերպությունն հաշվանցում կատարելու իրավունք ունի, սակայն մտադիր չէ ոչ մարումն իրականացնել զուտ հիմունքով, ոչ էլ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ, ապա այս իրավունքի ազդեցությունը պարտքային ռիսկի վրա, որին ենթակա է կազմակերպությունը, բացահայտվում է սույն ստանդարտի 66-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

 

39. Երկու ֆինանսական գործիքների միաժամանակյա մարում կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, կազմակերպված ֆինանսական շուկայում քլիրինգային պալատի գործառնությունների կամ առերես (ուղղակի) փոխանակման միջոցով: Այդ պայմաններում դրամական միջոցների հոսքերը փաստորեն համարժեք են զուտ գումարին, և առկա չէ պարտքային կամ իրացվելիության ռիսկին ենթարկվածությունը: Այլ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է մարել երկու գործիքները` առանձին ստանալով և վճարելով համապատասխան գումարներ, այսպիսով ենթարկված լինելով պարտքային ռիսկին ակտիվի ամբողջ գումարով կամ իրացվելիության ռիսկին` պարտավորության ամբողջ գումարով: Այսպիսի ռիսկերին ենթարկվածությունը կարող է զգալի լինել նույնիսկ եթե այն համեմատաբար կարճատև է: Համապատասխանաբար, ֆինանսական ակտիվի իրացումը և ֆինանսական պարտավորության մարումը համարվում են միաժամանակ միայն այն դեպքում, երբ գործարքները տեղի են ունենում նույն պահին:

 

40. Պարագրաֆ 33-ում թվարկված պայմանները սովորաբար չեն բավարարվում, և հաշվանցումը սովորաբար տեղին չէ, երբ`

ա) օգտագործվում են մի քանի տարբեր ֆինանսական գործիքներ, որպեսզի վերարտադրվի մեկ ֆինանսական գործիքի (այսինքն` «սինթետիկ գործիքի») հատկությունները,

բ) ֆինանսական ակտիվներն ու ֆինանսական պարտավորություններն առաջանում են ֆինանսական գործիքներից, որոնք ի սկզբանե ունեն նույն ռիսկայնությունը (օրինակ` ակտիվներ և պարտավորություններ միևնույն ֆորվարդային պայմանագրերի կամ այլ ածանցյալ գործիքների պորտֆելում), սակայն կապված են գործարքի տարբեր կողմերի հետ,

գ) ֆինանսական կամ այլ ակտիվները գրավադրվում են որպես անշրջելի ֆինանսական պարտավորությունների ապահովություն (պարտավորություններ, որոնց չմարելու դեպքում պարտատերը չի կարող պահանջել այլ ակտիվներ, բացի գրավադրված ակտիվներից),

դ) ֆինանսական ակտիվները պարտապանի կողմից հանձնվում են տրաստի` պարտավորության մարման նպատակով, առանց պարտատիրոջ կողմից պարտքի մարման դիմաց ակտիվների ընդունման (օրինակ, մարման հիմնադրամի ստեղծումը), կամ`

ե) ակնկալվում է, որ պարտականությունները, որոնք առաջացել են վնասների պատճառ դարձած դեպքերի հետևանքով, կփոխհատուցվեն երրորդ կողմի հաշվին` ըստ ապահովագրական վկայագրի (պոլիսի) պահանջ ներկայացնելու միջոցով:

 

41. Կազմակերպությունը, որը մեկ գործընկերոջ հետ ձեռնարկում է ֆինանսական գործիքների գծով մի քանի գործարքներ, կարող է այդ մեկ կողմի հետ կնքել «հաշվանցման գլխավոր համաձայնություն»: Այդպիսի համաձայնությունը նախատեսում է այդ համաձայնության մեջ ընդգրկված բոլոր ֆինանսական գործիքների գծով ակտիվների և պարտավորությունների միանվագ զուտ մարում այն դեպքում, երբ կնքված պայմանագրերից որևէ մեկը չի կատարվում կամ կասեցվում է: Այսպիսի համաձայնությունները սովորաբար օգտագործվում են ֆինանսական կազմակերպությունների կողմից` նպատակ ունենալով պաշտպանվել կորուստներից` պայմանագրի մյուս կողմի (գործընկերոջ) սնանկության կամ այլ իրադարձությունների դեպքում, որոնք հանգեցնում են վերջինիս կողմից պարտավորությունները կատարելու անկարողության: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը սովորաբար առաջացնում է հաշվանցման իրավունք, որը ուժի մեջ է մտնում և ազդում է առանձին ֆինանսական ակտիվի իրացման և ֆինանսական պարտավորության մարման վրա միայն որոշակի պայման չկատարելու կամ այլ հանգամանքների դեպքում, որոնց առաջացումը չէր ակնկալվում ձեռնարկատիրական գործունեության սովորական ընթացքում: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը չի տալիս հաշվանցման հիմք, եթե պարագրաֆ 33-ում տեղ գտած երկու չափանիշերն էլ չեն բավարարվում: Երբ հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունում ընդգրկված ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները չեն հաշվանցվում, ապա այդ համաձայնության ազդեցությունը կազմակերպության` պարտքային ռիսկին ենթարկվածության վրա բացահայտվում է պարագրաֆ 66-ին համապատասխան:

 

Բացահայտում

 

42. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումների նպատակն է այնպիսի տեղեկատվության տրամադրումը, որը կնպաստի հասկանալու հաշվեկշռային և արտահաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա, ինչպես նաև կօգնի գնահատելու այդ գործիքների հետ կապված դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարները, ժամկետները և որոշակիությունը: Ի լրումն կոնկրետ ֆինանսական գործիքների մնացորդների և գործարքների վերաբերյալ տեղեկատվության, ողջունելի կլինի, եթե կազմակերպությունները տրամադրեն ֆինանսական գործիքներ օգտագործելու աստիճանի, դրանց հետ կապված ռիսկերի և այն նպատակների վերլուծությունը, որոնց դրանք ծառայում են: Կառավարման մարմինների` ֆինանսական գործիքների հետ կապված ռիսկերի նկատմամբ վերահսկողության քաղաքականության վերլուծությունը, ներառյալ այնպիսի հարցերի քննարկումը, ինչպիսիք են ռիսկերին ենթարկվածության հեջավորումը, ռիսկերի կենտրոնացումից խուսափելը և պարտքային ռիսկերը նվազեցնելու համար գրավ պահանջելը, ապահովում է արժեքավոր լրացուցիչ տեղեկատվություն հեռանկարների մասին` անկախ ժամանակի կոնկրետ պահի դրությամբ չմարված (շրջանառության մեջ գտնվող) առանձին գործիքներից: Որոշ կազմակերպություններ այդպիսի տեղեկատվությունը ներկայացնում են իրենց ֆինանսական հաշվետվություններին կից մեկնաբանություններում, և ոչ թե որպես ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչ մաս:

 

43. Ֆինանսական գործիքներով գործարքները կարող են հանգեցնել նրան, որ կազմակերպությունը ստանձնի կամ մյուս կողմին փոխանցի ստորև նկարագրված մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ռիսկեր: Պահանջվող բացահայտումներն ապահովում են տեղեկատվություն, որն օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել ռիսկի աստիճանը, որը վերաբերում է ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ֆինանսական գործիքներին:

ա) Գնային ռիսկ. գոյություն ունի գնային ռիսկի երեք տեսակ` արժութային ռիսկ, տոկոսադրույքի ռիսկ և շուկայական ռիսկ:

I. Արժութային ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքով,

II. Տոկոսադրույքի ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությունների հետևանքով,

III. Շուկայական ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի որպես շուկայական գների փոփոխության արդյունք` անկախ նրանից` այդ փոփոխություններն առաջացել են առանձին արժեթղթին կամ դրա թողարկողին հատուկ գործոնների, թե շուկայում շրջանառող բոլոր արժեթղթերի վրա ազդող գործոնների պատճառով:

«Գնային ռիսկ» տերմինն իր մեջ մարմնավորում է ոչ միայն պոտենցիալ կորուստների, այլ նաև պոտենցիալ շահույթների հնարավորությունը:

բ) Պարտքային ռիսկ. պարտքային ռիսկը այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի մի կողմը չի կատարի իր պարտականությունը, և այդ պատճառով մյուս կողմը կկրի ֆինանսական կորուստներ:

գ) Իրացվելիության ռիսկ. իրացվելիության ռիսկը, որը երբեմն կոչվում է նաև դրամական ռիսկ, այն ռիսկն է, որ կազմակերպությունը կհանդիպի դժվարությունների` ֆինանսական գործիքների հետ կապված պարտավորությունները մարելու համար միջոցներ հայթհայթելիս: Իրացվելիության ռիսկը կարող է առաջանալ ֆինանսական ակտիվն իր իրական արժեքին մոտ գնով արագ վաճառելու անկարողությունից:

դ) Դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկ. դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկն այն ռիսկն է, որ դրամային ֆինանսական գործիքի հետ կապված դրամական միջոցների ապագա հոսքերը կտատանվեն գումարային առումով: Օրինակ` լողացող դրույքով պարտքային գործիքի դեպքում այսպիսի տատանումները հանգեցնում են ֆինանսական գործիքի գործող (փաստացի) տոկոսադրույքի փոփոխությանը` սովորաբար առանց դրա իրական արժեքի համապատասխան փոփոխության:

 

Ռիսկերի կառավարման քաղաքականության բացահայտում

 

43Ա. Կազմակերպությունը պետք է նկարագրի իր ֆինանսական ռիսկերի կառավարման նպատակները և քաղաքականությունը, ներառյալ իր քաղաքականությունը յուրաքանչյուր հիմնական տեսակի կանխատեսված գործարքի հեջավորման համար, որի համար օգտագործվում է հեջավորման հաշվառումը:

 

44. Ստանդարտները չեն սահմանում ոչ բացահայտման համար պահանջվող տեղեկատվության ներկայացման ձևը, ոչ էլ դրանց տեղը ֆինանսական հաշվետվություններում: Ճանաչված ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ պահանջվող տեղեկատվությունը, այնքանով, որքանով ներկայացված է հաշվապահական հաշվեկշռում, անհրաժեշտություն չկա այն կրկնելու ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Չճանաչված ֆինանսական գործիքների մասով, այնուամենայնիվ, ծանոթագրություններում կամ լրացուցիչ գրաֆիկներում պարունակվող տեղեկատվությունը դրանց բացահայտման հիմնական միջոցն է: Բացահայտումները կարող են ներառել պատմողական նկարագրություններ և հատուկ թվային տվյալներ` ֆինանսական գործիքների բնույթին և կազմակերպության համար դրանց համեմատական կարևորությանը համապատասխան:

 

45. Որոշակի ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ բացահայտման ենթակա տեղեկատվության մանրամասնեցման աստիճանը որոշվում է` հաշվի առնելով դրանց համեմատական կարևորությունը: Անհրաժեշտ է գտնել ընդունելի միջին` ֆինանսական հաշվետվություններն ավելորդ մանրամասնություններով ծանրաբեռնելու, որը միշտ չէ, որ օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին, և անտեղի ընդհանրացման պատճառով կարևոր տեղեկատվությունը հաշվետվությունում չներառելու միջև: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը միանման հատկանիշերով մեծ քանակությամբ ֆինանսական գործիքներով գործարքների մի կողմ է, և այդ պայմանագրերից ոչ մեկն առանձին վերցրած նշանակալի չէ, ապա նպատակահարմար է ըստ գործիքների առանձին խմբերի ամփոփված տեղեկատվության ներկայացումը: Մյուս կողմից առանձին գործիքի վերաբերյալ հատուկ տեղեկատվությունը կարող է կարևոր լինել, երբ, օրինակ, գործիքը կարևոր տեղ է զբաղեցնում կազմակերպության կապիտալի կառուցվածքում:

 

46. Կազմակերպության կառավարման մարմինները խմբավորում են ֆինանսական գործիքներն ըստ դասերի` բացահայտման ենթակա տեղեկատվության բնույթին համապատասխան, հաշվի առնելով գործիքների բնութագրերը, դրանց ճանաչված կամ չճանաչված լինելը, և եթե ճանաչված են, ապա նաև` կիրառված չափման հիմունքները: Սովորաբար դասերը ձևավորվում են այնպիսի հիմունքով, որ տարբերակվեն ինքնարժեքի հիմունքով և իրական արժեքով հաշվառված հոդվածները: Երբ ծանոթագրություններում կամ լրացուցիչ գրաֆիկներում բացահայտված գումարները վերաբերում են ճանաչված ակտիվներին և պարտավորություններին, ապա անհրաժեշտ է տրամադրել բավարար տեղեկատվություն, որպեսզի հնարավոր լինի այդ գումարները համեմատել (համապատասխանեցնել) հաշվեկշռի համապատասխան տողային հոդվածների հետ: Երբ կազմակերպությունն այնպիսի ֆինանսական գործիքի կողմ է, որը չի դիտարկվում սույն ստանդարտում, օրինակ` թոշակային նպաստների ծրագրերի կամ ապահովագրական պայմանագրերի գծով պարտավորությունները, ապա այս գործիքները կազմում են ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների դաս կամ դասեր, որոնք բացահայտվում են սույն ստանդարտում դիտարկվող գործիքներից առանձին:

 

Պայմաններ և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

47. Ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և սեփական կապիտալի գործիքների յուրաքանչյուր դասի գծով, անկախ նրանից` դրանք ճանաչված են, թե` չճանաչված, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական գործիքների չափի և բնույթի մասին տեղեկատվություն, ներառյալ այն նշանակալի պայմանները, որոնք կարող են ազդել դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա, և`

բ) ընդունած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը և մեթոդները, ներառյալ ճանաչման չափանիշերը և կիրառված չափման հիմունքները:

 

48. Ֆինանսական գործիքի պայմանագրային պայմանները կարևոր գործոն են, որն ազդում է գործիքի մասնակից կողմերի դրամական միջոցների ապագա մուտքերի և վճարումների գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա: Այն դեպքերում, երբ ճանաչված և չճանաչված գործիքները` կամ առանձին վերցրած, կամ որպես դաս, կարևոր են կազմակերպության ընթացիկ ֆինանսական վիճակի կամ նրա ապագա գործունեության արդյունքների համար, դրանց պայմանները բացահայտվում են: Եթե ոչ մի ֆինանսական գործիք առանձին վերցրած նշանակալի չէ տվյալ կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի համար, ապա այդ գործիքների հիմնական բնութագրերը նկարագրվում են` հղում անելով նմանատիպ գործիքների համապատասխան խմբերին:

 

49. Երբ կազմակերպության կողմից տիրապետվող կամ թողարկված գործիքները` առանձին վերցրած կամ որպես դաս, ստեղծում են պարագրաֆ 43-ում նկարագրված ռիսկերի առաջացման պոտենցիալ զգալի սպառնալիք, կարող է պահանջվել բացահայտել հետևյալ պայմանները.

ա) հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նման գումարը, որը որոշ ածանցյալ գործիքների համար (օրինակ, տոկոսադրույքային սվոպեր) կարող է հանդիսանալ այն գումարը (որը ընդունվում է որպես պայմանական գումար), որի վրա հիմնված են ապագա վճարումները,

բ) մարման (վճարման), ուժի մեջ լինելու (գործողության ավարտման) կամ կատարման ժամկետները,

գ) գործիքի կողմերից որևէ մեկի վաղաժամկետ մարման իրավունքը, ներառյալ այն ժամկետը, որի ընթացքում, կամ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ իրավունքը կարող է իրացվել, ինչպես նաև այն գինը կամ գնային միջակայքը, որով իրացվելու է այդ իրավունքը,

դ) գործիքի կողմերից որևէ մեկի` գործիքը մեկ այլ ֆինանսական գործիքի կամ որևէ այլ ակտիվի կամ պարտավորության փոխարկելու կամ դրանց հետ փոխանակելու իրավունքները, ներառյալ այն ժամկետը, որի ընթացքում, կամ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ իրավունքները կարող են իրացվել, ինչպես նաև փոխարկման կամ փոխանակման հարաբերակցությունները,

ե) գործիքի հիմնական գումարի գծով ծրագրավորված ապագա դրամական միջոցների մուտքերի կամ վճարումների գումարները և ժամկետները, ներառյալ մաս-մաս (աստիճանական) մարումները (վճարումները) և ցանկացած տեսակի մարման հիմնադրամները կամ նմանատիպ պահանջները,

զ) տոկոսի, շահաբաժնի կամ այլ պարբերական հատույցի հայտարարված դրույքը կամ գումարը հիմնական գումարի նկատմամբ, ինչպես նաև վճարումների ժամկետները,

է) գրավը, որը պահվում է` ֆինանսական ակտիվի դեպքում կամ, որը տրվել է` ֆինանսական պարտավորության դեպքում,

ը) այն արժույթը, որով պետք է ստացվեն կամ վճարվեն գործիքի հետ կապված դրամական միջոցները, եթե այն տարբերվում է կազմակերպության հաշվետվական արժույթից,

թ) այն դեպքում, երբ գործիքը ենթադրում է փոխանակում, անհրաժեշտ է բացահայտել «ա»-ից «ը» կետերում նկարագրված տեղեկատվությունը այն գործիքի համար, որը ձեռք է բերվելու փոխանակումով, և`

ժ) գործիքի ցանկացած պայման կամ դրա հետ կապված պայմանավորվածություն, որը խախտվելու դեպքում նշանակալիորեն կփոփոխվի ցանկացած այլ պայման (օրինակ, պարտատոմսի պայմաններում պարտքի և սեփական կապիտալի հարաբերության առավելագույնը նշելը, որի խախտումն հանգեցնում է պարտատոմսի լրիվ հիմնական գումարը անմիջապես վճարման ենթակա դառնալուն):

 

50. Այն դեպքերում, երբ ֆինանսական գործիքի ներկայացումը հաշվեկշռում տարբերվում է նրա իրավական ձևից, ցանկալի է, որ կազմակերպությունը պարզաբանի գործիքի բնույթը ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

 

51. Ֆինանսական գործիքի չափերի և բնույթի վերաբերյալ տեղեկատվության օգտակարությունն ավելի է մեծանում, երբ այդ տեղեկատվությունն ի հայտ է բերում կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա ազդող առանձին գործիքների միջև հարաբերությունները: Օրինակ` կարևոր է բացահայտել հեջավորման հարաբերությունները, ինչպիսիք կարող են ի հայտ գալ, երբ կազմակերպությունն ունի ներդրումներ բաժնետոմսերում, որոնց գծով այն գնել է վաճառքի օպցիոն: Նմանապես, կարևոր է բացահայտել «սինթետիկ գործիքների» բաղադրիչների միջև փոխհարաբերությունները, օրինակ, ֆիքսված դրույքով պարտքը, որն առաջանում է լողացող դրույքով փոխառությունից և տոկոսադրույքային սվոպից, որով նախատեսվում է լողացող տոկոսադրույքի փոխարինում ֆիքսվածով: Յուրաքանչյուր դեպքում կազմակերպությունն իր հաշվեկշռում առանձին ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացնում է իրենց բնույթին համապատասխան` կամ առանձին վերցրած, կամ ըստ ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների դասերի, որոնց դրանք պատկանում են: Այն աստիճանը, որով ակտիվների և պարտավորությունների միջև փոխկապակցվածությունների հետևանքով փոփոխվում է ռիսկին ենթարկվածությունը, ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար կարող է պարզ լինել պարագրաֆ 49-ին համապատասխան ներկայացված տեղեկատվությունից, սակայն, որոշ դեպքերում անհրաժեշտ են լրացուցիչ բացահայտումներ:

 

52. ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտին համապատասխան կազմակերպությունը պարզ և հակիրճ բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բոլոր նշանակալի ասպեկտները, ներառյալ` ընդունված ընդհանուր սկզբունքները և այդ սկզբունքները կազմակերպության գործունեության ընթացքում առաջացող նշանակալի գործարքների և հանգամանքների նկատմամբ կիրառելու մեթոդները: Ֆինանսական գործիքների դեպքում այսպիսի բացահայտումը ներառում է`

ա) չափանիշները, որոնք կիրառվում են որոշելու համար, թե երբ է ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում և երբ է դրա ճանաչումը դադարեցվում,

բ) չափման հիմունքերը, որոնք կիրառվում են ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ինչպես սկզբնական ճանաչման ժամանակ, այնպես էլ հետագայում, և`

գ) ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից առաջացած եկամուտների և ծախսերի ճանաչման և չափման հիմունքները:

 

53. Գործարքների տեսակները, որոնց համար կարող է անհրաժեշտ լինել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համապատասխան բացահայտումներ, ներառում են`

ա) ֆինանսական ակտիվների փոխանցումներ, երբ առկա է փոխանցում կատարողի շարունակվող մասնակցությունը կամ ներգրավվածությունը այդ ակտիվներում. օրինակ` ֆինանսական ակտիվների արժեթղթավորում, հետգնման (ռեպո) պայմանագրեր կամ հակադարձ հետգնման (հակադարձ ռեպո) պայմանագրեր,

բ) ֆինանսական ակտիվների փոխանցումը տրաստի` նպատակ ունենալով բավարարել պարտավորությունները նրանց մարման ժամկետի դրությամբ, առանց փոխանցումը կատարելու դրությամբ փոխանցում կատարողի պարտականության մարման, օրինակ` պարտավորությունների մարման (հաշվանցման) լիազորագրային կառավարման հիմնադրամը,

գ) առանձին ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում` որպես գործարքների համակցության մաս, որոնք նախատեսված են սինթեզելու այն արդյունքը, որը կստացվեր մեկ գործիքի ձեռքբերումից կամ թողարկումից,

դ) ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում` որպես ռիսկերի հեջավորում, և`

ե) այնպիսի դրամային ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում, որոնք ունեն հայտարարված տոկոսադրույք, որը տարբերվում է թողարկման պահին գերակշռող շուկայական դրույքից:

 

54. Ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին` ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների չափման հիմունքները հասկանալու համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն տրամադրելու նպատակով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտումներում նշվում են ոչ միայն ակտիվների կամ պարտավորությունների տվյալ դասի նկատմամբ կիրառված` ինքնարժեքի, իրական արժեքի կամ չափման մեկ այլ հիմունքը, այլ նաև այդ հիմունքի կիրառման մեթոդը: Օրինակ` ինքնարժեքի հիմունքով հաշվառվող ֆինանսական գործիքների գծով կազմակերպությունից կարող է պահանջվել բացահայտել, թե ինչպես է այն հաշվառում`

ա) ձեռքբերման կամ թողարկման ծախսումները,

բ) դրամային ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գծով հավելավճարները կամ զեղչերը,

գ) որոշելի ապագա այն դրամական միջոցների հոսքերի գնահատված գումարների փոփոխությունները, որոնք կապված են դրամային ֆինանսական գործիքի հետ, ինչպիսին է, օրինակ, պարտատոմսը, որի գծով պարտավորությունը ինդեքսավորվում է` կախված ինչ-որ ապրանքի գնի ինդեքսից,

դ) այն հանգամանքների փոփոխությունները, որոնք հանգեցնում են զգալի անորոշությունների` դրամային ֆինանսական ակտիվների բոլոր պայմանագրային գումարների ժամանակին հավաքագրման վերաբերյալ,

ե) ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքի անկումը դրանց հաշվեկշռային արժեքից, և`

զ) վերակառուցված ֆինանսական պարտավորությունները:

Իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների համար կազմակերպությունը նշում է, թե արդյոք հաշվեկշռային արժեքները որոշված են շուկայական գնանշումների, անկախ գնահատումների, զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծությունների կամ այլ համապատասխան մեթոդի հիման վրա, և բացահայտում է ցանկացած նշանակալի ենթադրությունները, որոնք դրվել են ընտրված մեթոդի հիմքում:

 

55. Կազմակերպությունը բացահայտում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված իրացված և չիրացված շահույթները (այլ եկամուտները) և կորուստները, տոկոսները և եկամուտների ու ծախսերի այլ հոդվածները ներկայացնելու հիմունքները: Այս բացահայտումը ներառում է տեղեկատվություն այն հիմունքի մասին, որով ճանաչվում են հեջավորման նպատակով պահվող ֆինանսական գործիքներից առաջացող եկամուտները և ծախսերը: Երբ կազմակերպությունը եկամուտների և ծախսերի հոդվածները ներկայացնում է զուտ հիմունքով, նույնիսկ եթե համապատասխան ֆինանսական ակտիվները և պարտավորությունները հաշվեկշռում չեն հաշվանցվել, ապա բացահայտվում են այդպիսի ներկայացման պատճառները, եթե դրանց արդյունքն էական է:

 

Տոկոսադրույքի ռիսկ

 

56. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն տոկոսադրույքի ռիսկին իր ենթարկվածության մասին, այդ թվում`

ա) պայմանագրով նախատեսված` տոկոսադրույքի վերանայման կամ մարման ամսաթվերը` կախված նրանից, թե որն է ավելի վաղ, և`

բ) գործող (փաստացի) տոկոսադրույքները, եթե դրանք կիրառվում են:

 

57. Կազմակերպությունը տրամադրում է տեղեկատվություն շուկայական (գերակշռող) տոկոսադրույքների ապագա փոփոխությունների ազդեցությանը իր ենթարկվածության մասին: Շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխություններն ուղղակիորեն ազդում են որոշ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված` պայմանագրով որոշված դրամական միջոցների հոսքերի վրա (դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկ), իսկ այլ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` իրական արժեքի վրա (գնային ռիսկ):

 

58. Մարման ամսաթվերի կամ տոկոսադրույքների վերանայման ամսաթվերի (եթե վերջիններս ավելի վաղ են) վերաբերյալ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում տոկոսադրույքները ֆիքսված են, իսկ գործող (փաստացի) տոկոսադրույքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս այն մակարդակը, որի վրա դրանք ֆիքսված են: Այդպիսի տեղեկատվության բացահայտումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տրամադրում է հիմքեր, որոնցով գնահատվում են տոկոսադրույքի գծով գնային ռիսկերը, որոնց ենթարկված է կազմակերպությունը և, հետևաբար, շահույթների (այլ եկամուտների) կամ կորուստների առաջացման պոտենցիալ հնարավորությունը: Այն գործիքների համար, որոնց գծով տոկոսադրույքը մինչև մարման ժամկետի լրանալը վերանայվում է` ելնելով տոկոսադրույքների շուկայական մակարդակից, մինչև դրանց հաջորդ վերանայումն ընկած ժամանակահատվածի բացահայտումն ավելի կարևոր է, քան մինչև մարման ժամկետն ընկած ժամանակահատվածինը:

 

59. Պայմանագրով նախատեսված տոկոսադրույքների վերանայման և մարման ամսաթվերի մասին տեղեկատվությունն ամբողջականացնելու նպատակով կազմակերպությունը կարող է բացահայտել տեղեկատվություն տոկոսադրույքների վերանայման կամ մարման ակնկալվող ժամկետների մասին` այն դեպքերում, երբ դրանք զգալիորեն տարբերվում են պայմանագրով նախատեսված ժամկետներից: Այդպիսի տեղեկատվությունը կարող է տեղին լինել, երբ, օրինակ, կազմակերպությունն ի վիճակի է բավարար արժանահավատությամբ կանխատեսել անշարժ գույքի գրավով ապահովված ֆիքսված տոկոսադրույքով փոխառության գումարը, որ մարվելու է մինչև մարման ժամկետի ավարտը, և կազմակերպությունն այդ տվյալներն օգտագործում է որպես հիմք տոկոսադրույքի ռիսկը կառավարելու համար: Լրացուցիչ տեղեկատվությունը ներառում է այն փաստի բացահայտումը, որ նման մոտեցումը հիմնված է կառավարման մարմինների կողմից արված ապագա իրադարձությունների կանխատեսումային գնահատականների վրա, և բացատրում է այն ենթադրությունները, որոնք արվել են տոկոսադրույքի վերանայման կամ մարման ժամկետի ավարտման ամսաթվերի փոփոխության վերաբերյալ, ինչպես նաև, թե որքանով են այդ ենթադրությունները տարբերվում պայմանագրով նախատեսված ամսաթվերից:

 

60. Կազմակերպությունը նշում է, թե իր ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից որոնք են, որ`

ա) ենթարկված են տոկոսադրույքի գծով գնային ռիսկին, օրինակ` ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները,

բ) ենթարկված են դրամական միջոցների հոսքերի տոկոսադրույքի ռիսկին, օրինակ` լողացող տոկոսադրույքով դրամային ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները, երբ տոկոսադրույքը նորացվում է շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությանը համաչափ, և`

գ) ենթարկված չեն տոկոսադրույքի ռիսկին, օրինակ, որոշ ներդրումները սեփական կապիտալի արժեթղթերում:

 

61. Դրամային ֆինանսական գործիքի գործող (փաստացի) տոկոսադրույքը (փաստացի եկամտաբերությունը) այն դրույքն է, որը, եթե օգտագործվի ներկա արժեքի հաշվարկում, արդյունքում կհանգեցնի գործիքի հաշվեկշռային արժեքին: Ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ տոկոսադրույքը կիրառվում է ապագա դրամական միջոցների մուտքերի կամ վճարումների հոսքի նկատմամբ` հաշվետվության ամսաթվից մինչև տոկոսադրույքի վերանայման (մարման ժամկետի ավարտման) հաջորդ փոփոխության ամսաթիվը, ինչպես նաև ակնկալվող հաշվեկշռային արժեքի (հիմնական գումարի) նկատմամբ` այդ նույն ամսաթվի դրությամբ: Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆիքսված դրույքով գործիքի համար այդ դրույքը սկզբնական դրույքն է, իսկ լողացող դրույքով գործիքի կամ իրական արժեքով հաշվառվող գործիքի համար` ընթացիկ շուկայական դրույքն է: Գործող (փաստացի) տոկոսադրույքը երբեմն որոշում է եկամտաբերության մակարդակը մարման կամ տոկոսադրույքի հաջորդ վերանայման ամսաթվի դրությամբ և իրենից ներկայացնում է այդ ժամանակահատվածի համար տվյալ գործիքի ներքին եկամտաբերության դրույքը:

 

62. Պարագրաֆ 56-ի «բ» կետի պահանջը կիրառվում է պարտատոմսերի, մուրհակների և նմանատիպ դրամական ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որ ենթադրում են ապագա վճարումներ, որոնք տիրապետողի համար առաջացնում են եկամուտներ, իսկ թողարկողի համար` ծախսումներ` արտացոլելով դրամի ժամանակային արժեքը: Այդ պահանջը չի կիրառվում ոչ դրամային ֆինանսական գործիքների և ածանցյալ գործիքների նկատմամբ, որոնք չեն կրում որոշելի գործող տոկոսադրույք: Օրինակ` թեև այնպիսի գործիքները, ինչպիսիք են տոկոսադրույքի ածանցյալները, այդ թվում` սվոպերը, ֆորվարդային պայմանագրերը և օպցիոնները, ենթարկված են գնային կամ դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկերին, որոնք առաջանում են շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխություններից, սակայն գործող տոկոսադրույքի բացահայտումը տեղին չէ: Այնուամենայնիվ, գործող տոկոսադրույքի վերաբերյալ տեղեկատվություն տրամադրելիս, կազմակերպությունը բացահայտում է հեջավորման կամ «փոխարկման» գործարքների, օրինակ` տոկոսադրույքների սվոպերի, ազդեցությունը տոկոսադրույքի ռիսկին իր ենթարկվածության վրա:

 

63. Կազմակերպությունը կարող է պահպանել իր ենթարկվածությունը տոկոսադրույքի ռիսկերին նույնիսկ այն բանից հետո, երբ ֆինանսական ակտիվը դուրս է գրվում հաշվեկշռից այնպիսի գործարքների արդյունքում, ինչպիսին է, օրինակ, արժեթղթավորումը: Նմանապես, այն կարող է ենթարկված լինել տոկոսադրույքի ռիսկերին որպես մի գործառնության արդյունք, որը չի հանգեցնում հաշվեկշռում որևէ ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն ճանաչելուն, օրինակ, ֆիքսված տոկոսադրույքով փոխատվություն տալու պարտավորությունը: Այդպիսի հանգամանքներում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն, ինչը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին թույլ կտա հասկանալ ռիսկերին իր ենթարկվածության բնույթն ու աստիճանը: Արժեթղթավորման կամ ֆինանսական ակտիվների համանման փոխանցման դեպքում այդպիսի տեղեկատվությունը սովորաբար ներառում է փոխանցված ակտիվների բնույթը, դրանց հայտարարված հիմնական գումարը, տոկոսադրույքը և մարման ժամկետը, ինչպես նաև գործարքի պայմանները, որոնք նպաստում են տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության պահպանմանը: Փոխատվություն տալու պարտավորության դեպքում բացահայտումները սովորաբար ներառում են տրամադրվելիք փոխատվության հիմնական գումարը, տոկոսները և մարման ժամկետը, ինչպես նաև գործարքի էական պայմանները, որ առաջացնում են ռիսկին ենթարկվածություն:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 32

 

64. Կազմակերպության գործունեության բնույթը և ֆինանսական գործիքներում ներգրավվածության աստիճանը կորոշեն, թե ինչպես ներկայացվի տոկոսադրույքի ռիսկի վերաբերյալ տեղեկատվությունը` տեքստային նկարագրության ձևով, աղյուսակով, թե կիրառելով այդ երկուսի համակցությունը: Երբ կազմակերպությունն ունի զգալի քանակությամբ ֆինանսական գործիքներ, որոնք ենթարկված են տոկոսադրույքի գնային կամ դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկերին, ապա տեղեկատվությունը ներկայացնելիս այն կարող է կիրառել հետևյալ մոտեցումներից մեկը կամ մի քանիսը.

ա) Տոկոսադրույքի գնային ռիսկին ենթարկված ֆինանսական գործիքների հաշվեկշռային արժեքները կարող են ներկայացվել աղյուսակային ձևով` խմբավորելով դրանք ըստ պայմանագրով նախատեսված մարման ժամկետը լրանալու կամ տոկոսադրույքի վերանայման ամսաթվերի`

I. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկ տարվա ընթացքում,

II. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկից հինգ տարվա ընթացքում, և`

III. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո հինգ և ավելի տարիների ընթացքում:

բ) Երբ կազմակերպության գործունեության արդյունքների վրա զգալի ազդեցություն է գործում տոկոսադրույքի գնային ռիսկին ենթարկվածության մակարդակը կամ այդ ենթարկվածության փոփոխությունները, ապա ցանկալի է ավելի մանրամասն տեղեկատվությունը: Բանկը կամ համանման կազմակերպությունը կարող է բացահայտել, օրինակ, ֆինանսական գործիքների հաշվեկշռային արժեքների առանձին խմբավորումներ, որոնք կազմված են ըստ պայմանագրով նախատեսված մարման ժամկետի ավարտման կամ տոկոսադրույքների վերանայման ամսաթվերի`

I. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկ ամսվա ընթացքում,

II. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկից երեք ամսվա ընթացքում,

III. հաշվեկշռի ամսաթվից հետո երեքից տասներկու ամսվա ընթացքում:

գ) Նմանապես, կազմակերպությունը կարող է բացահայտել իր ենթարկվածությունը դրամական միջոցների հոսքի տոկոսադրույքի ռիսկին աղյուսակի միջոցով, որում նշվում են լողացող դրույքով ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համախառն հաշվեկշռային արժեքները` խմբավորված ըստ այն բանի, թե գալիք ժամանակաշրջաններից որում են ավարտվում այդ գործիքների մարման ժամկետները:

դ) Տոկոսադրույքների մասին տեղեկատվությունը կարող է բացահայտվել կամ ըստ առանձին ֆինանսական գործիքների, կամ ըստ ֆինանսական գործիքների դասերի` միջին կշռված դրույքների կամ դրույքների միջակայքերի տեսքով: Կազմակերպությունը տարբեր արժույթներով արտահայտված կամ էապես տարբեր պարտքային ռիսկեր պարունակող գործիքները խմբավորում է ըստ առանձին դասերի, եթե այդ գործոնները հանգեցնում են էապես տարբեր գործող տոկոսադրույքներ ունեցող գործիքների:

 

65. Որոշ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել օգտակար տեղեկատվություն տրամադրել տոկոսադրույքի ռիսկերին իր ենթարկվածության վերաբերյալ` ցուցադրելով շուկայական տոկոսադրույքի հիպոթետիկ (ենթադրական) փոփոխության ազդեցությունն իր ֆինանսական գործիքների իրական արժեքի և ապագա եկամուտների ու դրամական միջոցների հոսքերի վրա: Տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայունության վերաբերյալ նման տեղեկատվությունը կարող է հիմնված լինել շուկայական տոկոսադրույքը մեկ տոկոսով փոփոխվելու ենթադրության վրա, որը տեղի է ունենում հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Տոկոսադրույքների փոփոխությունների ազդեցությունը ներառում է ինչպես լողացող դրույքով ֆինանսական գործիքներին վերաբերող տոկոսային եկամուտների ու ծախսերի փոփոխությունները, այնպես էլ շահույթները (այլ եկամուտները) կամ կորուստները, որոնք առաջանում են ֆիքսված տոկոսադրույքով գործիքների իրական արժեքի փոփոխություններից: Հաշվետվությունում նշված տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայունությունը կարող է սահմանափակվել այն տոկոսային ֆինանսական գործիքների վրա տոկոսադրույքների փոփոխությունների ուղղակի ազդեցությամբ, որոնք առկա են հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, քանի որ դրույքների փոփոխությունների անուղղակի ազդեցությունները ֆինանսական շուկաների և առանձին կազմակերպությունների վրա սովորաբար հնարավոր չէ հուսալիորեն կանխատեսել: Տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայնության վերաբերյալ տեղեկատվությունը բացահայտելիս կազմակերպությունը նշում է այն հիմքերը, որոնց վրա նա նախապատրաստել է դրանք, ներառյալ ցանկացած նշանակալի ենթադրություններ:

 

Պարտքային ռիսկ

 

66. Ֆինանսական ակտիվների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն պարտքային ռիսկերին իր ենթարկվածության վերաբերյալ, այդ թվում`

ա) այն գումարը, որը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ լավագույնս է ներկայացնում պարտքային ռիսկին կազմակերպության առավելագույն ենթարկվածությունը, առանց հաշվի առնելու ցանկացած գրավի իրական արժեքը` այն դեպքերում, երբ մյուս կողմերին չի հաջողվում կատարել ֆինանսական գործիքներով նախատեսված իրենց պարտականությունները, և`

բ) պարտքային ռիսկերի նշանակալի կենտրոնացումները:

 

67. Կազմակերպությունը տրամադրում է պարտքային ռիսկերին վերաբերող տեղեկատվություն, որպեսզի թույլ տա իր ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողներին գնահատել, թե կոնտրագենտների կողմից իրենց պարտականությունները չկատարելը ինչ աստիճանով կկրճատի հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա ֆինանսական ակտիվներից առաջացող ապագա դրամական միջոցների մուտքերը: Պարտականությունները չկատարելը հանգեցնում է ֆինանսական կորուստների առաջացման, որոնք ճանաչվում են կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Պարագրաֆ 66-ը կազմակերպությունից չի պահանջում բացահայտել ապագայում վնասների առաջացման հավանականության գնահատականը:

 

68. Պարտքային ռիսկերին ենթակա գումարները բացահայտելը` առանց հաշվի առնելու գրավի իրացումից հնարավոր փոխհատուցումները («կազմակերպության առավելագույն ռիսկին ենթարկվածություն»), հետապնդում է հետևյալ նպատակները`

ա) ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տրամադրել պարտքային ռիսկերին ենթակա գումարների հետևողական գնահատական` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ֆինանսական ակտիվների գծով, և`

բ) հաշվի առնել այն բանի հնարավորությունը, որ առավելագույն վնասը կարող է տարբերվել ճանաչված ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից կամ չճանաչված ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքից, որն ինչ-որ այլ ձևով ներկայացված է ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

69. Պարտքային ռիսկին ենթարկված ճանաչված ֆինանսական ակտիվների դեպքում պարտքային ռիսկին ենթարկված գումարը, սովորաբար, հավասար է դրանց զուտ հաշվեկշռային արժեքին (ֆինանսական ակտիվների արժեք` հանած կորուստների ծածկման պահուստները, եթե այդպիսիք կան): Օրինակ` իրական արժեքով հաշվառվող տոկոսադրույքի սվոպի դեպքում առավելագույն հնարավոր կորուստը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ սովորաբար իրենից ներկայացնում է հաշվեկշռային արժեքը, քանի որ այն համարժեք է պարտականությունների չկատարման դեպքում ընթացիկ շուկայական դրույքներով սվոպը փոխարինելու ծախսումներին: Այդպիսի հանգամանքներում անհրաժեշտություն չկա ներկայացնելու լրացուցիչ բացահայտումներ, բացի նրանցից, որ ներկայացված են հաշվեկշռում: Մյուս կողմից, պարագրաֆներ 70 և 71-ում բերված օրինակների համաձայն, որոշ ճանաչված ֆինանսական ակտիվների գծով կազմակերպության առավելագույն հնարավոր կորուստը կարող է զգալիորեն տարբերվել իրենց հաշվեկշռային արժեքից, ինչպես նաև այլ բացահայտվող գումարներից, ինչպիսիք են նրանց իրական արժեքը կամ հիմնական գումարը: Այս դեպքերում անհրաժեշտ է լրացուցիչ բացահայտում` բավարարելու համար պարագրաֆ 66-ի «ա» կետի պահանջները:

 

70. Ֆինանսական ակտիվը, որի վրա տարածվում է ֆինանսական պարտավորության դիմաց հաշվանցման իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքը, հաշվեկշռում չի ներկայացվում այդ պարտավորության գումարը հանած արժեքով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մտադրություն կա մարումը կատարել զուտ հիմունքով կամ միաժամանակ: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվանցման իրավունքի առկայությունը, երբ կազմակերպությունը տեղեկատվություն է ներկայացնում պարագրաֆ 66-ին համապատասխան: Օրինակ, երբ կազմակերպությունն ակնկալում է մուտքեր ունենալ ֆինանսական ակտիվի իրացումից` նախքան նույն կամ ավելի մեծ գումարով ֆինանսական պարտավորության մարումը, որի դիմաց կազմակերպությունը հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք ունի, ապա այն կարող է իրացնել իր նշված իրավունքը` նպատակ ունենալով խուսափել կորուստներ կրելուց, եթե մյուս կողմը չկատարի իր պարտականությունները: Այդուհանդերձ, եթե կազմակերպությունը պարտականությունները չկատարելուն ի պատասխան` երկարացնում է կամ հավանական է, որ կերկարացնի ֆինանսական ակտիվի ժամկետը, ապա պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը կառաջանա, եթե արդեն վերանայված պայմաններն այնպիսին են, որ մուտքերի հավաքագրումն ակնկալվում է հետաձգել այն ամսաթվից հետո, որի դրությամբ պահանջվում է կատարել պարտավորության մարումը: Որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները տեղեկանան, թե որքանով է կրճատվել ժամանակի կոնկրետ պահի դրությամբ պարտքային ռիսկին ենթարկվածության աստիճանը, կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվանցման իրավունքի առկայությունը և դրա իրացման հետևանքները, երբ ֆինանսական ակտիվից մուտքերի ստացումն ակնկալվում է իր պայմաններին համապատասխան: Երբ ֆինանսական պարտավորությունը, որի դիմաց գոյություն ունի հաշվանցման իրավունք, պետք է մարվի մինչև ֆինանսական ակտիվի մարումը (իրացումը), ապա կազմակերպությունը ենթարկվում է պարտքային ռիսկի` ակտիվի ամբողջ հաշվեկշռային արժեքով, եթե պարտավորության մարումից հետո հակառակ կողմը չի կատարում իր պարտականությունները:

 

71. Կազմակերպությունը կարող է կնքել մեկ կամ մի քանի հաշվանցման գլխավոր համաձայնություններ, որոնք ուղղված են նվազեցնելու հնարավոր պարտքային կորուստները, սակայն չեն բավարարում հաշվանցման չափանիշերին: Երբ հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը զգալիորեն կրճատում է այն ֆինանսական ակտիվների հետ կապված պարտքային ռիսկը, որոնք ենթակա չեն նույն կոնտրագենտի ֆինանսական պարտավորությունների դիմաց հաշվանցման, կազմակերպությունը տրամադրում է լրացուցիչ տեղեկատվություն համաձայնության արդյունքների վերաբերյալ: Այսպիսի տեղեկատվության մեջ նշվում է, որ`

ա) հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունում ընդգրկված ֆինանսական ակտիվների հետ կապված պարտքային ռիսկը վերանում է միայն այն աստիճանով, որքանով որ նույն կոնտրագենտի հանդեպ ֆինանսական պարտավորությունները մարվելու են այդ ակտիվների իրացումից հետո, և`

բ) այն աստիճանը, որով կրճատվում է կազմակերպության ընդհանուր պարտքային ռիսկը հաշվանցման գլխավոր համաձայնության շնորհիվ, կարող է զգալիորեն փոխվել հաշվեկշռի ամսաթվից հետո կարճ ժամանակի ընթացքում, քանի որ ենթարկվածության վրա ազդեցություն է գործում համաձայնությունում ընդգրկված յուրաքանչյուր գործարք:

Ցանկալի է նաև, որ կազմակերպությունը բացահայտի հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունների պայմանները, որոնք որոշում են նրա պարտքային ռիսկի կրճատման աստիճանը:

 

72. Երբ չկա պարտքային ռիսկ` կապված չճանաչված ֆինանսական ակտիվի հետ կամ, երբ առավելագույն ռիսկը հավասար է պարագրաֆ 47-ին համապատասխան բացահայտվող գործիքի հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նմանատիպ պայմանագրային գումարին կամ պարագրաֆ 77-ին համապատասխան բացահայտվող իրական արժեքին, ապա պարագրաֆ 66-ի «ա» կետի պահանջները բավարարելու նպատակով ոչ մի լրացուցիչ բացահայտում չի պահանջվում: Այնուամենայնիվ, որոշ չճանաչված ֆինանսական ակտիվների դեպքում առավելագույն կորուստը, որը կճանաչվեր, եթե համապատասխան (հիմքում ընկած) գործիքի մյուս կողմը չկատարեր իր պարտականությունները, կարող է զգալիորեն տարբերվել այն գումարներից, որոնք բացահայտվում են պարագրաֆներ 47-ին և 77-ին համապատասխան: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է իրավունք ունենալ, չճանաչված ֆինանսական ակտիվը չճանաչված ֆինանսական պարտավորության դիմաց հաշվանցելով, նվազեցնել կորուստները, որոնք նա այլապես կկրեր: Այդպիսի հանգամանքներում պարագրաֆ 66-ի «ա» կետը պահանջում է բացահայտումներ` ի լրումն պարագրաֆներ 47-ի և 77-ի համաձայն ներկայացվածի:

 

73. Այլ կողմի պարտավորությունները երաշխավորելը երաշխավորողին ենթարկում է պարտքային ռիսկի, որը հաշվի է առնվելու պարագրաֆ 66-ով նախատեսված պահանջները բացահայտելիս: Այսպիսի իրադրություն կարող է ի հայտ գալ, օրինակ, որպես արժեթղթավորման գործարքի արդյունք, երբ կազմակերպությունը մնում է ենթարկված պարտքային ռիսկին` կապված այն ֆինանսական ակտիվների հետ, որոնք դուրս են գրվել իր հաշվեկշռից: Եթե գործարքի ռեգրեսային դրույթների համաձայն կազմակերպությունը պարտավորված է փոխհատուցել ակտիվների գնորդին պարտքային կորուստները, ապա նա բացահայտում է իր հաշվեկշռից դուրս գրված ակտիվների բնույթը, ակտիվներից առաջացող` պայմանագրով նախատեսված ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարը և ժամկետները, ռեգրեսային պարտավորության պայմանները, ինչպես նաև առավելագույն կորուստը, որը կարող է առաջանալ այդպիսի պարտավորությունից: (Տես նաև ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտը):

 

74. Պարտքային ռիսկերի կուտակումները (կենտրոնացումները) բացահայտվում են, երբ դրանք չեն կարող ստացվել կազմակերպության ֆինանսական վիճակը և գործունեության բնույթն արտացոլող այլ բացահայտումներից և մյուս կողմերի անվճարունակության դեպքում հանգեցնում են զգալի կորուստների: Էական կուտակումների (կենտրոնացումների) որոշումը կառավարման մարմինների դատողության խնդիր է, որոնք որոշում են կայացնում հաշվի առնելով կազմակերպության և նրա դեբիտորների գործունեության պայմանները: ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների» ստանդարտը պարունակում է օգտակար ուղեցույցներ` կապված արդյունաբերական և աշխարհագրական սեգմենտների որոշման հետ, որոնցում կարող են առաջանալ պարտքային ռիսկերի կուտակումներ:

 

75. Պարտքային ռիսկի կուտակումներ կարող են առաջանալ` կապված մեկ կամ մի քանի դեբիտորների հետ, որոնք ունեն համանման բնորոշ գծեր, օրինակ` ակնկալվում է, որ պարտականությունները կատարելու նրանց կարողության վրա նույն ազդեցություն են թողնում տնտեսական կամ այլ պայմանների փոփոխությունները: Այն պայմանները, որոնք կարող են առաջացնել ռիսկերի կուտակումներ, ներառում են դեբիտորների կողմից ձեռնարկվող գործունեության բնույթը, օրինակ` արդյունաբերության ճյուղը, որում նրանք գործում են, աշխարհագրական տարածքը, որտեղ ծավալվում է նրանց գործունեությունը, և փոխառուների խմբի վարկունակության մակարդակը: Օրինակ` նավթի և գազի արդյունաբերության համար սարքավորումներ արտադրողը սովորաբար ունի առևտրային դեբիտորական պարտքեր իր արտադրանքի իրացման դիմաց, որի գծով չվճարումների ռիսկի վրա ազդեցություն են գործում նավթի և գազի արդյունաբերության ճյուղում տեղի ունեցող տնտեսական փոփոխությունները: Միջազգային մասշտաբով վարկեր տրամադրող բանկը կարող է ունենալ զգալի գումարի չմարված վարկեր` տրված զարգացման ցածր մակարդակ ունեցող երկրներին, և այդ վարկերը հետ ստանալու բանկի կարողությունը զգալիորեն կախված է տեղական տնտեսական պայմաններից:

 

76. Պարտքային ռիսկի կուտակումների բացահայտումը ներառում է այն ընդհանուր հատկանիշի նկարագրությունը, որը որոշիչ է յուրաքանչյուր կուտակման համար, և պարտքային ռիսկի ենթարկված առավելագույն գումարը, որը կապված է այդ հատկանիշն ունեցող բոլոր ճանաչված և չճանաչված ֆինանսական ակտիվների հետ:

 

Իրական արժեք

 

77. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն դրանց իրական արժեքի վերաբերյալ: Երբ տեղեկատվությունը ժամանակին լինելու կամ դրա ստացման համար անհրաժեշտ ծախսումների սահմանափակումների պատճառով գործնականում հնարավոր չէ բավարար արժանահավատությամբ որոշել ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի դիտարկվող ֆինանսական գործիքի հիմնական բնութագրերի վերաբերյալ տեղեկատվության հետ միասին, որոնք անմիջական առնչություն ունեն դրա իրական արժեքի հետ:

 

78. Իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը լայնորեն օգտագործվում է ձեռնարկատիրական գործունեության նպատակներով` կազմակերպության ընդհանուր ֆինանսական վիճակը որոշելիս և առանձին ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ որոշումներ կայացնելիս: Այն առնչվում է նաև ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների կողմից ընդունվող շատ որոշումների, քանի որ, շատ հանգամանքներում, այն արտացոլում է ֆինանսական շուկաների գնահատականը` կապված որևէ ֆինանսական գործիքից ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի հետ: Իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը հնարավորություն է տալիս համեմատել հիմնականում միևնույն տնտեսական բնութագրեր ունեցող ֆինանսական գործիքները, անկախ դրանց նպատակից և այն բանից, թե դրանք երբ և ում կողմից են թողարկվել կամ ձեռք բերվել: Իրական արժեքները ստեղծում են կառավարման մարմինների աշխատանքի արդյունավետությունը գնահատելու անաչառ հիմքեր` ցուցադրելով դրանց` ֆինանսական ակտիվներ գնելու, վաճառելու կամ պահելու և ֆինանսական պարտավորություններ առաջացնելու (ստանձնելու), պահելու կամ մարելու (կատարելու) վերաբերյալ որոշումների հետևանքները: Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը իր հաշվեկշռում չի հաշվառում իրական արժեքով, իրական արժեքի մասին տեղեկատվությունը ներկայացվում է լրացուցիչ բացահայտումների միջոցով:

 

79. Ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը կարող է որոշվել լայն տարածում ունեցող մի շարք մեթոդներից որևէ մեկով: Իրական արժեքի բացահայտումը ներառում է ընդունված մեթոդի բացահայտումը և դրա կիրառության ժամանակ արված յուրաքանչյուր նշանակալի ենթադրություն:

 

80. Իրական արժեքի որոշման հիմքում ընկած է այն ենթադրությունը, որ կազմակերպությունը համարվում է անընդհատ գործող, և չկա ոչ մի մտադրություն կամ անհրաժեշտություն` լուծարվելու, էապես կրճատելու իր գործունեության ծավալները կամ ձեռնարկելու ոչ նպաստավոր պայմաններով գործարք: ՈՒստի իրական արժեքն այն գումարը չէ, որը կազմակերպությունը կստանար կամ կվճարեր պարտադրված գործարքի, ակամա լուծարման կամ հարկադրված վաճառքի դեպքում: Այնուամենայնիվ, իր ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում իր ընթացիկ ֆինանսական վիճակը: Օրինակ` այն ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունը մտադիր է մոտ ապագայում վաճառել, որոշվում է այն գումարով, որն այն ակնկալում է ստանալ այդ վաճառքից: Անհապաղ վաճառքից ստացվելիք դրամական միջոցների գումարի վրա ազդում են այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են ընթացիկ իրացվելիությունը և այդ ակտիվի համար շուկայի խորությունը:

 

81. Երբ ֆինանսական գործիքը շրջանառվում է գործող շուկայում, իրական արժեքի որոշման լավագույն հիմքը դրա գնանշված շուկայական գինն է: Առկա (տիրապետվող) ակտիվի կամ թողարկվելիք պարտավորության համար համապատասխան գնանշված շուկայական գինը սովորաբար նրա ընթացիկ պահանջարկի գինն է, իսկ ձեռք բերվելիք ակտիվի կամ պահվող (առկա) պարտավորության համար` ընթացիկ առաջարկի գինը: Երբ ընթացիկ պահանջարկի և առաջարկի գների վերաբերյալ չկա տեղեկատվություն, ապա ընթացիկ իրական արժեքի որոշման համար հիմք կարող է ծառայել ամենավերջին գործարքի գինը` այն պայմանով, որ գործարքի կատարման և հաշվետու ամսաթվերի միջև ընկած ժամանակահատվածում տնտեսական պայմանների նշանակալի փոփոխություն տեղի չի ունեցել: Եթե կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների դիրքերը համապատասխանում են իրար, ապա այն կարող է համապատասխանաբար կիրառել միջին շուկայական գները` որպես իրական արժեքների որոշման հիմք:

 

82. Այն դեպքերում, երբ շուկան ակտիվ չէ կամ լավ կազմակերպված չէ (օրինակ` որոշ «արտաբորսայական» շուկաները), կամ գործարքների ծավալները գնահատման ենթակա ֆինանսական գործիքի շրջանառող միավորների ընդհանուր քանակի համեմատությամբ աննշան են, ապա գնանշված շուկայական գները չեն կարող արտացոլել գործիքի իրական արժեքը: Այս հանգամանքներում, ինչպես նաև այն դեպքերում, երբ չկա գնանշված շուկայական գին, իրական արժեքը բավարար աստիճանի արժանահավատությամբ որոշելու և սույն ստանդարտի պահանջները բավարարելու համար կարող են կիրառվել գնահատման տարբեր տեխնիկական մեթոդները: Այդպիսի մեթոդները, որոնք լայնորեն տարածված են ֆինանսական շուկաներում, ներառում են` մեկ այլ` ըստ էության նույն (դրան շատ նման) գործիքի ընթացիկ շուկայական արժեքին հղում անելը, զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծությունը և օպցիոնի գնորոշման մոդելը: Զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծության ժամանակ կազմակերպությունն օգտագործում է զեղչման դրույք, որը հավասար է շուկայում գերակշռող տոկոսադրույքին այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնք հիմնականում ունեն նույն պայմաններն ու բնութագրերը, ներառյալ` պարտապանի վարկունակությունը, այն մնացորդային ժամանակահատվածը, որի ընթացքում պայմանագրային տոկոսադրույքը ֆիքսված է, մինչև հիմնական գումարի մարումը մնացած ժամանակահատվածը, ինչպես նաև այն արժույթը, որով կատարվելու են վճարումները:

 

83. Կազմակերպության ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը` որոշված շուկայական արժեքի հիման վրա կամ այլ կերպ, որոշվում է առանց այն ծախսումները հանելու, որոնք կառաջանային հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը փոխանակելիս կամ մարելիս: Ծախսումները կարող են համեմատաբար աննշան լինել այն գործիքների համար, որոնք շրջանառվում են կազմակերպված, գործող շուկայում, սակայն ուրիշ գործիքների համար կարող են լինել նշանակալի: Գործարքի հետ կապված ծախսումները կարող են ներառել հարկերն ու տուրքերը, կոմիսիոնները և այլ վճարները, որոնք վճարվում են գործակալներին, խորհրդատուներին, բրոքերներին կամ դիլերներին, ինչպես նաև այն գանձումները, որոնք հավաքագրվում են կարգավորող մարմինների կամ ֆոնդային բորսաների կողմից:

 

84. Երբ գործիքը չի շրջանառվում կազմակերպված ֆինանսական շուկայում, կազմակերպության համար կարող է նպատակահարմար չլինել որոշել և բացահայտել իրական արժեքը` ներկայացնելով այն մեկ գումարով: Փոխարենը ավելի օգտակար կարող է լինել գումարների միջակայքի բացահայտումը, որի սահմաններում, ամենայն հավանականությամբ, կգտնվի ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը:

 

85. Այն դեպքերում, երբ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված չէ իրական արժեքի մասին տեղեկատվություն, որովհետև իրական արժեքը բավարար աստիճանի արժանահավատությամբ որոշելը հնարավոր չէ, տրամադրվում է տեղեկատվություն, որը կօգնի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին ինքնուրույն հետևություններ անել ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի և դրանց իրական արժեքի միջև հնարավոր տարբերությունների վերաբերյալ: Բացի իրական արժեքի մասին տեղեկատվությունը հաշվետվությունում չներառելու պատճառների բացատրությունից և ֆինանսական գործիքների հիմնական բնութագրերը ներկայացնելուց, որոնք տեղին են իրական արժեքի որոշման տեսանկյունից, պետք է տեղեկատվություն տրամադրվի այդ գործիքների շուկայի մասին: Որոշ դեպքերում, պարագրաֆ 47-ին համապատասխան բացահայտված գործիքների պայմանները կարող են բավարար տեղեկատվություն պարունակել գործիքի բնութագրերի վերաբերյալ: Բավարար հիմքեր ունենալու դեպքում կառավարման մարմինները կարող են նշել իրենց կարծիքը ֆինանսական ակտիվների ու ֆինանսական պարտավորությունների իրական և հաշվեկշռային արժեքների հարաբերության վերաբերյալ, որոնց համար հնարավոր չէ որոշել իրական արժեքը:

 

86. Սկզբնական արժեքով հաշվառվող դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի հաշվեկշռային արժեքը, առևտրական վարկի նորմալ պայմաններում, սովորաբար մոտավորապես հավասար է իրական արժեքին: Նմանապես, կոնկրետ մարման ժամկետ չունեցող ավանդների գծով պարտավորությունների իրական արժեքը հավասար է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ցպահանջ գումարին:

 

87. Իրական արժեքից տարբեր արժեքով հաշվեկշռում հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը ներկայացվում է այնպիսի եղանակով, որը թույլ է տալիս հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի համեմատություններ անել: Համապատասխանաբար ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները խմբավորվում են ըստ դասերի և հաշվանցվում են միայն այնքանով, որքանով հաշվանցվում են նրանց համապատասխան հաշվեկշռային արժեքները: Չճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները ներկայացվում են դասով կամ դասերով` ճանաչված հոդվածներից առանձին և հաշվանցվում են միայն այնքանով, որքանով նրանք բավարարում են ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցման չափանիշներին:

 

Իրական արժեքը գերազանցող գումարով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ

 

88. Երբ կազմակերպությունը մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ակտիվներ հաշվառում է մի գումարով, որը գերազանցում է դրանց իրական արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) առանձին ակտիվների կամ այդ առանձին ակտիվների համապատասխան խմբերի հաշվեկշռային արժեքը և իրական արժեքը,

բ) հաշվեկշռային արժեքը չնվազեցնելու պատճառները, ներառյալ այն փաստարկները, որոնք հիմք են տալիս կառավարման մարմիններին համոզված լինելու, որ այդ հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի:

 

89. Կառավարման մարմինները գնահատում են այն գումարը, որն ակնկալվում է փոխհատուցել ֆինանսական ակտիվից, և որոշում են, թե արդյոք իջեցնեն ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, երբ վերջինս գերազանցում է իրական արժեքը: Պարագրաֆ 88-ով պահանջվող տեղեկատվությունը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հիմք է տալիս հասկանալու կառավարման մարմինների կողմից կատարված դատողությունները և ընդունված որոշումները, ինչպես նաև գնահատելու այն բանի հավանականությունը, որ հանգամանքները կարող են փոխվել և հանգեցնել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի նվազմանը ապագայում: Երբ նպատակահարմար է` պարագրաֆ 88-ի «ա» կետով պահանջվող տեղեկատվությունը խմբավորվում է այնպես, որ արտացոլվի կառավարման մարմինների` հաշվեկշռային արժեքը չնվազեցնելու պատճառները:

 

90. Պարագրաֆ 47-ի համաձայն բացահայտվող` ֆինանսական ակտիվների արժեքի իջեցումների ճանաչման վերաբերյալ կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն օգնում է հասկանալ, թե ինչու մի որոշակի ֆինանսական ակտիվ հաշվառվում է իրական արժեքը գերազանցող գումարով: Բացի այդ, կազմակերպությունը բացահայտում է պատճառները և բերում է փաստարկներ, որոնք յուրահատուկ են տվյալ ակտիվին և կառավարման մարմինների համար հիմք են հանդիսանում եզրակացնելու, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի: Օրինակ` ֆիքսված դրույքով փոխառության իրական արժեքը, որը մտադրություն կա պահել մինչև մարման ժամկետը, կարող է նվազել իր հաշվեկշռային արժեքի մակարդակից` որպես տոկոսադրույքի աճի հետևանք: Այդպիսի հանգամանքներում փոխատուն կարող է չիջեցնել հաշվեկշռային արժեքը, քանի որ հիմք չկա ենթադրելու, որ փոխառուն չի կատարելու իր պարտավորությունները:

 

Կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջեր

 

91. Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը հաշվառում է ֆինանսական գործիքը որպես կանխատեսվող ապագա գործարքների հետ կապված ռիսկերի հեջ, այն պետք է բացահայտի`

ա) կանխատեսվող գործարքների նկարագրությունը, ներառյալ այն ժամանակահատվածը, երբ դրանք ակնկալվում է, որ կկատարվեն,

բ) հեջավորման գործիքների նկարագրությունը,

գ) ցանկացած հետաձգված կամ չճանաչված շահույթի (այլ եկամտի) կամ կորստի գումարը և որպես եկամուտ կամ ծախս ճանաչելու ակնկալվող ժամանակը:

 

92. Կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը նշում է այն հանգամանքները, որոնցում ֆինանսական գործիքը հաշվառվում է որպես հեջ, ինչպես նաև տվյալ գործիքի նկատմամբ կիրառված հատուկ ճանաչման և չափման մոտեցումները: Պարագրաֆ 91-ով պահանջվող տեղեկատվությունը կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին թույլ է տալիս հասկանալ կանխատեսվող ապագա գործարքի հեջավորման բնույթն ու հետևանքները: Տեղեկատվությունը կարող է տրամադրվել մեկ միացյալ հիմունքով, երբ հեջավորվող դիրքը կազմված է մի քանի կանխատեսվող գործարքներից կամ, երբ այն հեջավորվել է մի քանի ֆինանսական գործիքների միջոցով:

 

93. Ըստ պարագրաֆ 91-ի «գ» կետի բացահայտված գումարը ներառում է բոլոր կուտակված շահույթներն (այլ եկամուտները) և կորուստները` կապված այն ֆինանսական գործիքների հետ, որոնք նշված են որպես կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջեր, առանց հաշվի առնելու, թե արդյոք այդ շահույթներն (այլ եկամուտները) և կորուստները ճանաչվել են ֆինանսական հաշվետվություններում: Կուտակված շահույթը (այլ եկամուտը) կամ կորուստը կարող է իրացված չլինել, սակայն գրանցվել կազմակերպության հաշվեկշռում` որպես հեջավորման գործիքը իրական արժեքով հաշվառելու հետևանք. այն կարող է լինել չճանաչված, եթե հեջավորման գործիքը հաշվառվում է ինքնարժեքով, կամ այն կարող է իրացված լինել, եթե հեջավորման գործիքը վաճառվել է կամ մարվել: Այնուամենայնիվ, յուրաքանչյուր դեպքում հեջավորման գործիքից կուտակված շահույթը (այլ եկամուտը) կամ կորուստը չի ճանաչվում կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, քանի դեռ հեջավորման գործարքն ամբողջությամբ չի ավարտվել:

 

Այլ բացահայտումներ

 

94. Լրացուցիչ բացահայտումները խրախուսվում են, երբ դրանք կարող են նպաստել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական գործիքները: Ցանկալի է բացահայտել այնպիսի տեղեկատվություն, ինչպիսիք են`

ա) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի փոփոխության ընդհանուր գումարը, որը ճանաչվել է որպես եկամուտ կամ ծախս այդ ժամանակաշրջանի համար,

բ) հետաձգված կամ չճանաչված շահույթի (այլ եկամտի) կամ կորստի ընդհանուր գումարը հեջավորման գործիքների գծով, բացի այն գործիքներից, որոնք վերաբերում են կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջավորմանը, և`

գ) ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը, չճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նմանատիպ գումարը և բոլոր ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր իրական արժեքը, հատկապես, երբ հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա ֆինանսական գործիքների գումարները պատկերացում չեն տալիս տարվա ընթացքում ֆինանսական գործիքների գումարների մասին:

 

Անցումային դրույթներ

 

95. Այն դեպքերում, երբ սույն ստանդարտն առաջին անգամ կիրառելիս չկա համեմատական տեղեկատվություն նախորդ ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ տեղեկատվության ներկայացումը չի պահանջվում:

 

ՈՒժի մեջ մտնելը

 

96. Սույն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում պաշտոնական հրապարակման պահից:

 

Հավելված

 

Ստանդարտի կիրառման օրինակներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը դրա իմաստը պարզաբանելու համար:

 

Ա1. Այս հավելվածը բացատրում և ցուցադրում է սույն ստանդարտի որոշակի դրույթների կիրառումը տարբեր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ: Մանրամասն օրինակները միայն ցուցադրական են և չեն հանդիսանում տվյալ յուրահատուկ հանգամանքներում ստանդարտի կիրառության միակ պարտադիր հիմունքը: Օրինակների մեկ կամ երկու ենթադրական փաստերի փոփոխությունը կարող է հանգեցնել էապես այլ եզրահանգումների` կապված որոշակի ֆինանսական գործիքի ճիշտ ներկայացման կամ բացահայտման հետ: Ստանդարտի ոչ բոլոր պահանջների կիրառությունն է քննարկվում սույն հավելվածում ներկայացված օրինակներում: Բոլոր դեպքերում ստանդարտի դրույթները գերակշռում են:

 

Ա2. Ստանդարտը չի առնչվում ֆինանսական գործիքների ճանաչմանը և չափմանը: Ճանաչման և չափման որոշ կիրառումներ կարող են ընդունվել ցուցադրման նպատակով, բայց դրանք պարտադիր չեն:

 

Սահմանումներ

 

Ֆինանսական գործիքների, ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ընդհանուր տեսակները

 

Ա3. Արժույթը (դրամական միջոցը) ֆինանսական ակտիվ է, որովհետև հանդիսանում է փոխանակման միջոց, ուստի և հիմք է, որով բոլոր գործառնությունները չափվում և ներկայացվում են ֆինանսական հաշվետվություններում: Դրամական միջոցների ավանդը բանկում կամ նման ֆինանսական հաստատությունում ֆինանսական ակտիվ է, քանի որ այն իրենից ներկայացնում է ավանդատուի պայմանագրային իրավունքը` նշված հաստատությունից ստանալ դրամական միջոցներ կամ պարտատիրոջ (կրեդիտորի) օգտին չեք կամ նմանատիպ գործիք դուրս գրել` ֆինանսական պարտավորությունները վճարելու համար:

 

Ա4. Ապագայում դրամական միջոցներ ստանալու պայմանագրային իրավունք տվող ֆինանսական ակտիվների և համապատասխանաբար ապագայում դրամական միջոցներ տրամադրելու (վճարելու) պայմանագրային պարտականություն ներկայացնող ֆինանսական պարտավորությունների տարածված օրինակներ են`

ա) առևտրական դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը,

բ) վճարման և ստացման ենթակա մուրհակները,

գ) տրամադրված և ստացված փոխառությունները (վարկերը),

դ) ձեռքբերված և թողարկված պարտատոմսերը:

Յուրաքանչյուր դեպքում մի կողմի` դրամական միջոցներ ստանալու պայմանագրային իրավունքին (կամ վճարելու պայմանագրային պարտականությանը) համապատասխանում է մյուս կողմի` դրամական միջոցներ վճարելու (կամ ստանալու) համապատասխան պայմանագրային պարտականությունը (կամ իրավունքը):

 

Ա5. Ֆինանսական գործիքի մեկ ուրիշ տեսակ է այն գործիքը, ըստ որի ստացվելիք կամ տրվելիք տնտեսական օգուտն իրենից ներկայացնում է մի ֆինանսական ակտիվ, որը դրամական միջոց չէ: Օրինակ` մուրհակը, որը վճարվելու է պետական պարտատոմսերով, տիրապետողին տալիս է պայմանագրային իրավունք ստանալու, իսկ թողարկողին` պայմանագրային պարտականություն տրամադրելու պետական պարտատոմսեր և ոչ թե դրամական միջոցներ: Պարտատոմսերը ֆինանսական ակտիվներ են, քանի որ իրենցից ներկայացնում են թողարկող կառավարության պարտականությունը` վճարելու դրամական միջոցներ: ՈՒստի տիրապետողի համար մուրհակը ֆինանսական ակտիվ է, իսկ թողարկողի համար` ֆինանսական պարտավորություն:

 

Ա6. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի` ֆինանսական վարձակալությունը հաշվառվում է որպես հետաձգված վճարման պայմաններով վաճառք: Վարձակալական պայմանագիրն առաջին հերթին դիտվում է որպես վարձատուի իրավունքը ստանալու և վարձակալի պարտականությունը կատարելու վճարումների մի շարք, որն ըստ էության նույնն է, ինչ որ փոխառության պայմանագրի համաձայն կատարվող` հիմնական գումարի և տոկոսների խառը վճարումները: Վարձատուն հաշվառում է իր ներդրումը որպես դեբիտորական պարտքի գումար վարձակալության պայմանագրի գծով և ոչ թե որպես վարձակալության տված ակտիվ: Մյուս կողմից, գործառնական վարձակալությունն առաջին հերթին դիտվում է որպես անավարտ պայմանագիր, որը պարտավորեցնում է վարձատուին ակտիվը տրամադրել օգտագործման ապագա ժամանակաշրջաններում` այն փոխհատուցման փոխարեն, որը շատ նման է մատուցված ծառայության դիմաց ստացվող վճարին: Վարձատուն շարունակում է հաշվառել հենց վարձակալության տրված ակտիվը և ոչ թե ըստ պայմանագրի ապագայում ստացվելիք մուտքերի գումարը: Համապատասխանաբար, ֆինանսական վարձակալությունը դիտվում է որպես ֆինանսական գործիք, իսկ գործառնական վարձակալությունը չի դիտվում որպես այդպիսին (բացառությամբ առանձին վճարումների, որոնց կատարման ժամկետը հասել է):

 

Սեփական կապիտալի գործիքներ

 

Ա7. Սեփական կապիտալի գործիքների օրինակներ են` սովորական բաժնետոմսերը, արտոնյալ բաժնետոմսերի որոշ տեսակները, ինչպես նաև թողարկող կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի բաժանորդագրության կամ ձեռքբերման վարանտները կամ օպցիոնները: Կազմակերպության պարտավորությունը` թողարկելու սեփական կապիտալի գործիքներ մյուս կողմի ֆինանսական ակտիվների հետ փոխանակելու համար չի հանդիսանում պոտենցիալ անբարենպաստ, քանի որ այն հանգեցնում է սեփական կապիտալի ավելացմանը և չի կարող կորուստ առաջացնել կազմակերպության համար: Այն բանի հավանականությունը, որ պարտավորության արդյունքում կազմակերպության գոյություն ունեցող բաժնետերերը կարող են նկատել իրենց բաժնեմասերի (շահերի) իրական արժեքի նվազեցում, այդ պարտավորությունը չի դարձնում անբարենպաստ կազմակերպության համար:

 

Ա8. Կազմակերպության կողմից ձեռք բերված օպցիոնը կամ համանման գործիքը, որը նրան տալիս է իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները հետգնելու իրավունք, չի հանդիսանում այդ կազմակերպության ֆինանսական ակտիվը: Օպցիոնի կիրառության միջոցով կազմակերպությունը չի ստանալու ոչ դրամական միջոց, ոչ էլ որևէ այլ ֆինանսական ակտիվ: Օպցիոնի կիրառությունը կազմակերպության համար պոտենցիալ նպաստավոր չէ, քանի որ այն հանգեցնում է սեփական կապիտալի նվազման և ակտիվների արտահոսքի: Կազմակերպության կողմից արձանագրված սեփական կապիտալի ցանկացած փոփոխություն, որն առաջանում է իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները հետ գնելուց և մարելուց, ավելի շուտ իրենից ներկայացնում է կապիտալի տեղաշարժ սեփական կապիտալի գործիքների տիրապետողների միջև` նրանց, ովքեր հրաժարվել են սեփական կապիտալում իրենց մասնակցությունից, և նրանց, ովքեր շարունակում են պահպանել սեփական կապիտալում իրենց մասնակցությունը, քան թե շահույթ (այլ եկամուտ) կամ կորուստ կազմակերպության համար:

 

Ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ

 

Ա9. Պայմանագիր կնքելու պահին ածանցյալ ֆինանսական գործիքները կողմերից մեկին տալիս են մյուս կողմի հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք կամ մյուս կողմի հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ փոխանակելու պայմանագրային պարտականություն: Որոշ գործիքներ իրենց մեջ ներառում են փոխանակում իրականացնելու ինչպես իրավունք, այնպես էլ պարտականություն: Քանի որ փոխանակման պայմանները որոշվում են ածանցյալ գործիքի ստեղծման (պայմանագրի կնքման) պահին, ապա ֆինանսական շուկաներում գների փոփոխությանը զուգընթաց այդ պայմանները կարող են դառնալ կամ նպաստավոր, կամ ոչ նպաստավոր:

 

Ա10. Ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու` վաճառքի կամ գնման օպցիոնը տիրապետողին իրավունք է տալիս ստանալու ապագա պոտենցիալ տնտեսական օգուտներ` կապված պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ: Ընդհակառակը, օպցիոն տվողը պարտավորություն է ստանձնում հրաժարվել ապագա պոտենցիալ տնտեսական օգուտներից կամ կրել պոտենցիալ կորուստներ` կապված հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ: Տիրապետողի պայմանագրային իրավունքը և տվողի պայմանագրային պարտականությունը բավարարում են համապատասխանաբար ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը: Օպցիոն պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը կարող է լինել որևէ ֆինանսական ակտիվ, ներառյալ` բաժնետոմսերը և տոկոսային գործիքները: Օպցիոնը կարող է տվողից պահանջել թողարկել պարտքային գործիք` ֆինանսական ակտիվ փոխանցելու փոխարեն, բայց, միևնույն է, եթե օպցիոնն իրականացվեր էլ, օպցիոնի հիմքում ընկած գործիքը հանդիսանալու էր տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը: Օպցիոնը տիրապետողի պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ակտիվներ փոխանակելու իրավունքը և օպցիոնը տվողի պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ակտիվներ փոխանակելու պարտականությունը տարբերվում են հիմքում ընկած ակտիվներից, որոնք փոխանակվելու են օպցիոնի իրականացման դեպքում: Օպցիոնը տիրապետողի իրավունքի և տվողի պարտականության բնույթը կախված չէ օպցիոնի իրականացման հավանականությունից: Այնպիսի ակտիվ գնելու կամ վաճառելու օպցիոնը, որը ֆինանսական ակտիվ չէ (օրինակ` ապրանք), չի առաջացնում ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն, քանի որ այն չի համապատասխանում սահմանումների` ֆինանսական ակտիվներ ստանալու կամ տրամադրելու, կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պահանջներին:

 

Ա11. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքի մեկ այլ օրինակ է ֆորվարդային պայմանագիրը, որը կատարվելու է վեց ամիս հետո և ըստ որի մի կողմը (գնորդը) խոստանում է տալ 1.000.000 միավոր դրամական միջոց` փոխանակելով 1.000.000 միավոր անվանական արժեք ունեցող ֆիքսված դրույքով պետական պարտատոմսերի հետ, իսկ մյուս կողմը (վաճառողը) խոստանում է մատակարարել 1.000.000 միավոր անվանական արժեքով ֆիքսված դրույքով պետական պարտատոմսեր` 1.000.000 միավոր դրամական միջոցների դիմաց: Վեց ամիսների ընթացքում երկու կողմերն էլ ունեն ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք և պայմանագրային պարտականություն: Եթե պետական պարտատոմսերի շուկայական գինը բարձրանա 1.000.000-ի մակարդակից, ապա պայմանները նպաստավոր կլինեն գնորդի համար, իսկ վաճառողի համար` ոչ նպաստավոր. եթե շուկայական գինն իջնի 1.000.000-ից ցած, ապա հետևանքը կլինի հակառակը: Գնորդն ունի ինչպես պայմանագրային իրավունք (ֆինանսական ակտիվ), որը նման է այն իրավունքին, որ տալիս է տիրապետվող գնման օպցիոնը, այնպես էլ պայմանագրային պարտականություն (ֆինանսական պարտավորություն), որը նման է տրված վաճառքի օպցիոնով ստանձնած պարտականությանը: Ինչպես օպցիոնների դեպքում, այդ պայմանագրային իրավունքներն ու պարտականությունները կազմում են ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք առանձին են և տարբերվում են հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքներից (դրամական միջոցներ և պարտատոմսեր, որոնք ենթակա են փոխանակման): Ֆորվարդային պայմանագրի և օպցիոն պայմանագրի միջև էական տարբերությունն այն է, որ ֆորվարդային պայմանագրի երկու կողմերն էլ պարտականություն ունեն գործելու պայմանավորված ժամանակում, մինչդեռ օպցիոն պայմանագրի կատարումը տեղի է ունենում միայն այն դեպքում և այն ժամանակ, երբ օպցիոնը տիրապետողը կորոշի իրականացնել այն:

 

Ա12. Ածանցյալ գործիքների շատ այլ տեսակներ պարունակում են ապագա փոխանակումներ կատարելու իրավունք կամ պարտականություն, ներառյալ տոկոսադրույքային և արժույթային սվոպերը, տոկոսային կեպերը, կոլարները և ֆլորները, վարկեր տրամադրելու գծով պարտավորությունները, ակրեդիտիվները: Տոկոսադրույքային սվոպի պայմանագիրը կարող է դիտարկվել որպես ֆորվարդային պայմանագրի տարատեսակ, ըստ որի կողմերը համաձայնվում են կատարել դրամական միջոցների գումարների մի շարք ապագա փոխանակումներ` մի կողմի գումարը հաշվարկելով լողացող տոկոսադրույքի հիման վրա, իսկ մյուսինը` ֆիքսված տոկոսադրույքի: Ֆյուչերսային պայմանագրերը ֆորվարդային պայմանագրերի մեկ այլ տարբերակ են, որոնք հիմնականում տարբերվում են նրանով, որ այդ պայմանագրերը ստանդարտացված են և շրջանառվում են բորսայում:

 

Ապրանքային պայմանագրեր և ապրանքի հետ կապված ֆինանսական գործիքներ

 

Ա13. Ինչպես նշված է սույն ստանդարտի պարագրաֆ 14-ում, այն պայմանագրերը, որոնք նախատեսում են միայն ֆիզիկական ակտիվի (օրինակ` արծաթի օպցիոն, ֆյուչերսային կամ ֆորվարդային պայմանագիր) ստացման կամ մատակարարման միջոցով մարումներ, ֆինանսական գործիքներ չեն: Շատ ապրանքային պայմանագրեր այսպիսին են: Դրանց մի մասը ստանդարտացված են իրենց ձևով և շրջանառվում են կազմակերպված շուկաներում այն նույն եղանակներով, ինչպես մի շարք ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ: Օրինակ` ապրանքային ֆյուչերսային պայմանագիրը կարող է առանց դժվարության գնվել և վաճառվել դրամական միջոցով, քանի որ բորսայում լիստինգ է անցել և կարող է ձեռքից ձեռք անցնել շատ անգամ: Այնուամենայնիվ, պայմանագիր գնող և վաճառող կողմերն ըստ էության առուծախի են ենթարկում դրա հիմքում ընկած ապրանքը: Ապրանքային պայմանագիրը դրամական միջոցներով գնելու կամ վաճառելու կարողությունը, հեշտությունը, որով այն կարող է գնվել կամ վաճառվել, և ապրանք ստանալու կամ մատակարարելու գծով պարտավորությունը դրամական միջոցներով մարելուն ուղղված բանակցությունների հնարավորությունը չեն փոխում պայմանագրի հիմնական բնույթն այնպես, որ այն հնարավոր լինի դիտարկել որպես ֆինանսական գործիք:

 

Ա14. Ֆիզիկական ակտիվների ստացում կամ մատակարարում նախատեսող պայմանագիրը չի առաջացնում ֆինանսական ակտիվ մի կողմի համար և ֆինանսական պարտավորություն` մյուսի համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ համապատասխան վճարումը հետաձգվում է այն ամսաթվից հետո, որի դրությամբ փոխանցվել են ֆիզիկական ակտիվները: Այսպես է, օրինակ, ապրանքների ապառիկ վաճառքի կամ գնման դեպքում:

 

Ա15. Որոշ պայմանագրեր կապված են ապրանքների հետ, սակայն չեն ենթադրում ապրանքի փաստացի ստացման կամ մատակարարման միջոցով մարումներ: Դրանց հատուկ է մարումը դրամական միջոցների վճարումներով, որոնց գումարները ոչ թե ֆիքսված են, այլ որոշվում են պայմանագրում նշված բանաձևի հիման վրա: Օրինակ` մուրհակի հիմնական գումարը կարող է հաշվարկվել նավթի ֆիքսված ծավալի նկատմամբ կիրառելով մուրհակի մարման օրվա դրությամբ շուկայում գերակշռող նավթի գինը: Հիմնական գումարն ինդեքսավորվում է կախված ապրանքի գնից, սակայն մարվում է բացառապես դրամական միջոցներով: Այդպիսի պայմանագիրը ֆինանսական գործիք է:

 

Ա16. Ֆինանսական գործիքի սահմանմանը բավարարում է նաև այնպիսի պայմանագիրը, որը, բացի ֆինանսական ակտիվից կամ պարտավորությունից, առաջացնում է նաև ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ պարտավորություն: Այդպիսի ֆինանսական գործիքներները հաճախ կողմերից մեկին տալիս են ֆինանսական ակտիվը ոչ ֆինանսականով փոխանակելու ընտրանք: Օրինակ` «նավթային» պարտատոմսը կարող է տիրապետողին տալ իրավունք` ստանալու մի շարք ֆիքսված պարբերական տոկոսավճարներ և, դրա մարման օրվա դրությամբ, դրամական միջոցների ֆիքսված գումար, ինչպես նաև ընտրանք` փոխանակելու հիմնական գումարը ֆիքսված քանակությամբ նավթի հետ: Այդպիսի օպցիոնի (ընտրանքի) իրականացման ցանկալիությունը կարող է ժամանակ առ ժամանակ փոփոխվել` կախված դրամական միջոցները նավթով փոխանակելու` պարտատոմսով նախատեսված հարաբերության (փոխանակման գնի) նկատմամբ նավթի իրական արժեքից: Պարտատոմսը տիրապետողի մտադրությունները` կապված այդ օպցիոնի (ընտրանքի) իրականացման հետ, չեն ազդում գործիքի բաղադրիչ ակտիվների էության վրա: Տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը և թողարկողի ֆինանսական պարտավորությունը պարտատոմսը դարձնում են ֆինանսական գործիք` անկախ ուրիշ տեսակի ակտիվներից և պարտավորություններից, որոնք նույնպես ստեղծվում են գործարքի արդյունքում:

 

Ա17. Չնայած այս ստանդարտը նախատեսված չէ, որպեսզի կիրառվի ապրանքային կամ այլ պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք չեն բավարարում ֆինանսական գործիքի սահմանմանը, կազմակերպությունները կարող են որոշել, թե արդյոք նպատակահարմար է այդպիսի պայմանագրերի նկատմամբ բացահայտման ստանդարտների համապատասխան մասերի կիրառումը:

 

Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ

 

Ա18. Թողարկողների համար համեմատաբար հեշտ է դասակարգել ֆինանսական գործիքների որոշ տեսակները որպես պարտավորություններ կամ սեփական կապիտալ: Սեփական կապիտալի գործիքների օրինակներ են սովորական (հասարակ) բաժնետոմսերը և օպցիոնները, որոնք, իրականացվելու դեպքում, օպցիոն տվողից կպահանջեին թողարկել սովորական բաժնետոմսեր: Սովորական բաժնետոմսերը թողարկողին չեն պարտավորեցնում ակտիվներ փոխանցել բաժնետերերին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ թողարկողը իրականացնում է ֆորմալ ընթացակարգեր` բաշխումներ անելու գծով և, այդպիսով, բաժնետերերի հանդեպ դառնում է իրավաբանորեն պարտավորված կատարել այդ բաշխումները: Այդպես կարող է լինել, օրինակ, շահաբաժինների մասին հայտարարություն անելուց հետո կամ, երբ կազմակերպությունը լուծարվում է, և պարտավորությունները մարելուց հետո մնացած բոլոր ակտիվները դառնում են բաժնետերերին բաշխման ենթակա:

 

«Հարատև» պարտքային գործիքներ

 

Ա19. «Հարատև» պարտքային գործիքները, ինչպիսիք են «հարատև» պարտատոմսերը, չապահովված պարտատոմսերը և կապիտալի (բաժնետիրական) մուրհակները, որպես կանոն, տիրապետողին տալիս են ֆիքսված ամսաթվերին տոկոսավճարներ ստանալու պայմանագրային իրավունք, որը տարածվում է մինչև անորոշ ապագան, ընդ որում, կամ առանց հիմնական գումարի վերադարձման իրավունքի, կամ հիմնական գումարի վերադարձման իրավունքով, բայց այնպիսի պայմաններով, որ չափազանց անհավանական է կամ շատ հեռավոր ապագայի հարց է դրա ստացումը: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է թողարկել ֆինանսական գործիք, որն իրենից պահանջում է կատարել տարեկան վճարումներ, որոնք մշտապես հավասար են հայտարարված 8 (տոկոսադրույքին` կիրառված 1.000 դրամական միավոր կազմող հայտարարված անվանական կամ հիմնական գումարի նկատմամբ: Ենթադրելով, որ թողարկման պահին 8 %-ը տվյալ գործիքի համար շուկայական տոկոսադրույքն է, թողարկողը պայմանագրային պարտավորություն է ստանձնում կատարել ապագա տոկոսավճարների մի շարք` ելնելով 1.000 դրամական միավորի հավասար իրական արժեքից (ներկա արժեքից): Գործիք տիրապետողը և թողարկողը համապատասխանաբար ունեն ֆինանսական ակտիվ և պարտավորություն` 1.000 դրամական միավոր և համապատասխան տոկոսային եկամուտ և ծախս` 80 դրամական միավոր` ամեն տարի մինչև «անվերջություն»:

 

Արտոնյալ բաժնետոմսեր

 

Ա20. Արտոնյալ բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել զանազան իրավունքներով: Արտոնյալ բաժնետոմսը որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ դասակարգելիս` կազմակերպությունը գնահատում է բաժնետոմսի հետ կապված կոնկրետ իրավունքները, որպեսզի որոշի, թե արդյոք այն համապատասխանում է ֆինանսական պարտավորության հիմնական բնութագրերին: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը ենթադրում է սահմանված ժամկետին կամ տիրապետողի հայեցողությամբ կատարվելիք մարում, բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, եթե թողարկողը պարտավորություն ունի փոխանցել ֆինանսական ակտիվներ բաժնետոմսը տիրապետողին: Թողարկողի անկարողությունը` մարելու արտոնյալ բաժնետոմսը, երբ դա պահանջվում է պայմանագրով, լինի միջոցների անբավարարության, թե վարչական սահմանափակումների պատճառով, չի վերացնում այդ պարտավորությունը: Բաժնետոմսերը մարելու (հետգնելու) թողարկողի օպցիոնը չի բավարարում ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, քանի որ թողարկողը չունի ներկա պարտականություն` փոխանցելու ֆինանսական ակտիվներ բաժնետերերին: Բաժնետոմսերի հետգնումը կատարվում է բացառապես թողարկողի հայեցողությամբ: Այնուամենայնիվ, կարող է առաջանալ պարտականություն, երբ բաժնետոմսեր թողարկողը գործադրում է իր օպցիոնը` սովորաբար բաժնետերերին ֆորմալ տեղեկացնելով բաժնետոմսերը հետգնելու իր մտադրության մասին:

 

Ա21. Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերն անմարելի են, համապատասխան դասակարգումը որոշվում է այլ իրավունքների հիման վրա, որոնք կարող են ամրացված լինել դրանց: Այն դեպքերում, երբ բաշխումներն արտոնյալ բաժնետոմսեր տիրապետողներին կատարվում են թողարկողի հայեցողությամբ, անկախ նրանից` դրանք կուտակման են, թե` ոչ, բաժնետոմսերը սեփական կապիտալի գործիքներ են:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ

 

Ա22. Ստանդարտի 23-րդ պարագրաֆը կիրառվում է բաղադրյալ գործիքների միայն մի սահմանափակ խմբի նկատմամբ, նպատակ ունենալով, որ թողարկողները իրենց հաշվեկշիռներում առանձին ներկայացնեն պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչները: Պարագրաֆ 23-ը չի վերաբերում բաղադրյալ գործիքներին, որոնք այդպիսին են տիրապետողների տեսակետից:

 

Ա23. Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի տարածված տեսակ է պարտքային արժեթուղթը` իր մեջ պարունակվող փոխարկման օպցիոնով, օրինակ` թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմսը: Ստանդարտի 23-րդ պարագրաֆն այդպիսի ֆինանսական գործիք թողարկողից պահանջում է հաշվեկշռում առանձին ներկայացնել պարտավորության բաղադրիչը և սեփական կապիտալի բաղադրիչը` դրանց սկզբնական ճանաչման պահից:

ա) Տոկոսների և հիմնական գումարի պլանավորված վճարումներ անելու թողարկողի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է ֆինանսական պարտավորություն, որը գոյություն ունի այնքան ժամանակ, քանի դեռ գործիքը չի փոխարկվել: Սկզբնական պահին պարտավորության բաղադրիչի իրական արժեքը հավասար է պայմանագրով նախատեսված ապագա դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքին` զեղչված այն շուկայական տոկոսադրույքով, որը կիրառելի է այդ ժամանակ համադրելի վարկային կարգավիճակ ունեցող և նույնանման դրամական միջոցների հոսքեր առաջացնող գործիքների նկատմամբ` նույն պայմաններով, սակայն առանց փոխարկման օպցիոնի:

բ) Սեփական կապիտալի գործիքը պարտքային արժեթղթում պարունակվող օպցիոն է, որն իրավունք է տալիս պարտավորությունը փոխարկել թողարկողի սեփական կապիտալի: Օպցիոնի իրական արժեքը կազմված է դրա ժամանակային արժեքից և դրա ներքին արժեքից, եթե կա այդպիսին: Օպցիոնի կամ այլ ածանցյալ ֆինանսական գործիքի ներքին արժեքն այն գումարն է, որով հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը գերազանցում է այն պայմանագրային գնին, որով հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը ձեռք է բերվելու, թողարկվելու է, վաճառվելու կամ փոխանակվելու է: Ածանցյալ գործիքի ժամանակային արժեքը հավասար է դրա իրական արժեքից հանած ներքին արժեքը: Ժամանակային արժեքը կապված է այն ժամանակահատվածի տևողության հետ, որը մնացել է մինչև ածանցյալ գործիքի մարման կամ ուժի մեջ լինելու ժամկետը: Այն արտացոլում է եկամուտը, որը բաց է թողնվել ածանցյալ գործիքը տիրապետողի կողմից հիմքում ընկած գործիքը չունենալու պատճառով, այն ծախսումները, որոնցից խուսափել է ածանցյալ գործիքը տիրապետողը հիմքում ընկած գործիքը չֆինանսավորելու շնորհիվ, ինչպես նաև այն արժեքը, որով գնահատվում է այն բանի հավանականությունը, որ ածանցյալ գործիքի ներքին արժեքն աճելու է մինչև գործիքի մարման կամ ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրանալը` կապված հիմքում ընկած գործիքի իրական արժեքի հետագա տատանումների հետ: Փոխարկելի պարտատոմսում կամ նմանատիպ գործիքում պարունակվող օպցիոնը, սովորաբար, թողարկման պահին չի ունենում ներքին արժեք:

 

Ա24. Ստանդարտի 28-րդ պարագրաֆում նկարագրվում է, թե սկզբնական ճանաչման ժամանակ ինչպես կարող են գնահատվել բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի բաղադրիչները: Ստորև ներկայացված օրինակում առավել մանրամասնությամբ ցուցադրվում է, թե ինչպես են կատարվում նման գնահատումները.

 

1-ին տարվա սկզբում կազմակերպությունը թողարկում է 2.000 հատ փոխարկելի պարտատոմս: Պարտատոմսերի մարման ժամկետը երեք տարի է: Յուրաքանչյուր պարտատոմսի անվանական արժեքը 1.000 դրամական միավոր է: Ընդհանուր մուտքերը կազմում են 2.000.000 դրամական միավոր: Տոկոսները վճարվելու են ամեն տարի` 6 % տարեկան տոկոսադրույքով: Յուրաքանչյուր պարտատոմս կարող է ցանկացած ժամանակ, մինչև մարման ժամկետի լրանալը, փոխարկվել 250 հատ սովորական բաժնետոմսերի:

 

Պարտատոմսերի թողարկման ժամանակ գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքը նմանատիպ պարտքային պարտավորության համար, բայց առանց փոխարկման օպցիոնի, 9 % էր: Թողարկման օրվա դրությամբ մեկ սովորական բաժնետոմսի շուկայական գինը 3 դրամական միավոր էր: Պարտատոմսերի գործողության երեք տարիների ընթացքում մեկ բաժնետոմսին ընկնող ակնկալվող շահաբաժինները կազմում են 0,14 դրամական միավոր` յուրաքանչյուր տարվա վերջի դրությամբ: Ոչ ռիսկային տարեկան տոկոսադրույքը երեք տարի ժամկետի համար 5 տոկոս է:

 

Սեփական կապիտալի բաղադրիչի գնահատումը մնացորդային եղանակով

 

Համաձայն այս մոտեցման` սկզբից գնահատվում է պարտավորության բաղադրիչը, և պարտատոմսերի թողարկումից հավաքագրված մուտքերի ու պարտավորության իրական արժեքի միջև եղած տարբերությունը վերագրվում է սեփական կապիտալի բաղադրիչին: Պարտավորության բաղադրիչի ներկա արժեքը հաշվարկվում է` կիրառելով 9 % զեղչման դրույքը, այսինքն` փոխարկման իրավունքներ չունեցող նմանատիպ պարտատոմսերի շուկայական տոկոսադրույքը, ինչպես ցուցադրված է ստորև.

 

Հիմնական գումարի (երեք տարի հետո վճարվելիք

2.000.000 դրամական միավորի) ներկա արժեքը                      1.544.367

Տոկոսների (երեք տարիների համար` յուրաքանչյուր տարվա վերջում

վճարվելիք 120.000 դրամական միավորի) ներկա արժեքը                303.755

Ընդամենը պարտավորության բաղադրիչ                              1.848.122

Սեփական կապիտալի բաղադրիչ (հանումով)                            151.878

Մուտքեր պարտատոմսերի թողարկումից                              2.000.000

 

Սեփական կապիտալի բաղադրիչի գնահատումը օպցիոնի գնորոշման մոդելով

 

Օպցիոնի գնորոշման մոդելները կարող են օգտագործվել, որպեսզի փոխարկման օպցիոնների իրական արժեքը որոշվի ուղղակիորեն` վերը ցուցադրված` հանման միջոցով որոշելու փոխարեն: Օպցիոնի գնորոշման մոդելները հաճախ օգտագործվում են ֆինանսական հաստատությունների կողմից ամենօրյա գործարքների գները որոշելու համար: Գոյություն ունեն մի շարք մոդելներ, որոնցից ամենահայտնին Բլեք-Շոլցի մոդելն է, և, ընդ որում, յուրաքանչյուր մոդել ունի մի քանի տարբերակներ: Հետևյալ օրինակը ցուցադրում է Բլեք-Շոլցի մոդելի մի տարբերակի կիարառումը, որում օգտագործվում են աղյուսակներ, որոնք կարելի է գտնել ֆինանսական դասագրքերում և այլ աղբյուրներում: Այս տարբերակի կիրառման փուլերը ներկայացված են ստորև:

Առաջին հերթին պահանջվում է հաշվարկել երկու մեծություններ, որոնք օգտագործված են օպցիոնների գնահատման աղյուսակներում.

 

I. Օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի համամասնական փոփոխությունների ստանդարտ (միջին քառակուսային) շեղումը` բազմապատկած մինչև օպցիոնի գործողության ժամկետի լրանալը մնացած ժամանակաշրջանների թվի քառակուսի արմատով:

 

Այս գումարը կապված է օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի, տվյալ դեպքում` փոխարկելի պարտատոմսեր թողարկող կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի գնի հնարավոր նպաստավոր (և ոչ նպաստավոր) փոփոխությունների հետ: Հիմքում ընկած ակտիվի եկամտաբերության (հատույցի) փոփոխականությունը գնահատվում է եկամտաբերության (հատույցի) ստանդարտ (միջին քառակուսային) շեղման միջոցով: Որքան մեծ է ստանդարտ շեղումը, այնքան բարձր է օպցիոնի իրական արժեքը: Տվյալ օրինակում բաժնետոմսերի տարեկան եկամտաբերության ստանդարտ շեղումը ենթադրվում է 30 %: Փոխարկման իրավունքի գործողության ժամկետը երեք տարի է: Այսպիսով, բաժնետոմսերի իրական արժեքի համամասնական փոփոխության ստանդարտ շեղումը բազմապատկած մինչև օպցիոնի գործողության ժամկետի լրանալը մնացած ժամանակաշրջանների թվի քառակուսի արմատով, որոշվում է այսպես.

__

                         0,3 x \/ 3 = 0,5196:

 

II. Օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի և օպցիոնի գործադրման (իրականացման) գնի ներկա արժեքի հարաբերությունը:

Այս գործակիցն արտահայտում է օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի ներկա արժեքի և այն գնի միջև եղած կապը, որը տիրապետողը պետք է վճարի այդ ակտիվը ձեռք բերելու համար, և կապված է օպցիոնի ներքին արժեքի հետ: Որքան մեծ է այդ գործակիցը, այնքան բարձր է գնման օպցիոնի իրական արժեքը: Այս օրինակում, պարտատոմսերի թողարկման պահին յուրաքանչյուր բաժնետոմսի շուկայական գինը 3 դրամական միավոր է: Օպցիոնի գործողության ժամկետի ընթացքում ակնկալվող շահաբաժինների ներկա արժեքը հանվում է շուկայական գնից, քանի որ շահաբաժինների վճարումը նվազեցնում է բաժնետոմսերի իրական արժեքը և, այսպիսով, օպցիոնի իրական արժեքը: Յուրաքանչյուր տարվա վերջում վճարվելիք մեկ բաժնետոմսին ընկնող 0,14 դրամական միավոր շահաբաժնի ներկա արժեքը` զեղչված անռիսկ 5 % դրույքով, կազմում է 0,3813 դրամական միավոր: ՈՒստի, օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի ներկա արժեքն է`

 

3 - 0,3813 = 2,6187 դրամական միավոր մեկ բաժնետոմսի համար:

 

Օպցիոնի գործադրման (իրականացման) գնի (4 դրամական միավոր մեկ բաժնետոմսի համար) ներկա արժեքը` զեղչված անռիսկ 5 % դրույքով երեք տարվա համար, ենթադրելով, որ պարտատոմսերը փոխարկվում են մարման ժամկետը լրանալիս, կազմում է 3,4554 դրամական միավոր: Այսպիսով գործակիցը կլինի`

2,6187 / 3,4554 = 0,7579

 

Պարտատոմսի փոխարկման օպցիոնը գնման օպցիոնի ձևերից մեկն է: Գնման օպցիոնի գնահատման աղյուսակը ցույց է տալիս, որ վերը հաշվարկված երկու մեծությունների համար (այսինքն` 0,5196 և 0,7579), օպցիոնի իրական արժեքը կազմում է հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի մոտավորապես 11,05 տոկոսը:

 

ՈՒստի, փոխարկման օպցիոնների արժեքը կարելի է հաշվարկել այսպես.

 

0,1105 x 2,6187 մեկ բաժնետոմսի համար x 250 բաժնետոմս մեկ պարտատոմսի

դիմաց x 2.000 պարտատոմս = 144.683:

 

Բաղադրյալ գործիքի պարտքային բաղադրիչի իրական արժեքը, որը հաշվարկված է վերևում ներկա արժեքի մեթոդով, գումարած օպցիոնի իրական արժեքը, հաշվարկված Բլեք-Շոլցի օպցիոնի գնորոշման մոդելով, հավասար չէ փոխարկելի պարտատոմսերի թողարկումից 2.000.000 մուտքերին (այսինքն` 1.848.122 + 144.683 = 1.992.805): Այս փոքր տարբերությունը կարելի է համամասնորեն բաշխել երկու բաղադրիչների իրական արժեքների վրա` արդյունքում ստանալով պարտավորության իրական արժեքը 1.854.794 դրամական միավոր և օպցիոնի իրական արժեքը 145.206 դրամական միավոր:

 

Ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հաշվանցում

 

Ա25. Ստանդարտը չի նախատեսում որևէ հատուկ մոտեցում այսպես կոչված «սինթետիկ գործիքների» համար, որոնք առանձին ֆինանսական գործիքների խմբավորումներ են և ձեռք են բերվում ու պահվում մեկ այլ գործիքի հատկությունները վերարտադրելու նպատակով: Օրինակ, լողացող տոկոսադրույքով երկարաժամկետ պարտքը համակցված տոկոսադրույքի սվոպի հետ, որը ենթադրում է լողացող տոկոսադրույքով հաշվարկված վճարումների ստացում և ֆիքսված տոկոսադրույքով հաշվարկված վճարումների կատարում, սինթեզում է ֆիքսված տոկոսադրույքով երկարաժամկետ պարտք: «Սինթետիկ գործիքի» առանձին բաղադրիչներից յուրաքանչյուրը իրենից ներկայացնում է պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն իր սեփական պայմաններով և յուրաքանչյուրը կարող է փոխանցվել կամ մարվել առանձին: Յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ ենթակա է ռիսկերի, որոնք կարող են տարբեր լինել մյուս բաղկացուցիչներին հատուկ ռիսկերից: Հետևաբար, երբ «սինթետիկ գործիքի» մեկ բաղկացուցիչն ակտիվ է, իսկ մյուսը` պարտավորություն, նրանք չեն հաշվանցվում և կազմակերպության հաշվեկշռում չեն ներկայացվում զուտ հիմունքով, քանի դեռ նրանք չեն բավարարում սույն ստանդարտի պարագրաֆ 33-ով նախատեսված հաշվանցման չափանիշերին: Բայց հաճախ այդպես չի լինում: Բացահայտումներ կատարվում են «սինթետիկ գործիքի» բաղադրիչ մաս կազմող յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքի էական պայմանների վերաբերյալ, առանց ուշադրություն դարձնելու «սինթետիկ գործիքի» գոյությանը, չնայած կազմակերպությունը կարող է լրացուցիչ նշել բաղադրիչների միջև եղած կապի բնույթը (տես սույն ստանդարտի պարագրաֆ 51-ը):

 

Բացահայտում

 

Ա26. Սույն ստանդարտի պարագրաֆ 53-ում թվարկված են այնպիսի հարցերի օրինակներ, որոնք, երբ նշանակալի են, կազմակերպությունը քննարկում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը բացահայտելիս: Յուրաքանչյուր դեպքում կազմակերպությունը հնարավորություն ունի ընտրություն կատարել հաշվառման երկու կամ մի քանի մոտեցումներից: Ստորև ավելի մանրամասն են քննարկվում պարագրաֆ 53-ում ներկայացված օրինակները, և ներկայացվում են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, որոնց դեպքում կազմակերպությունը բացահայտում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

ա) Կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել մի ֆինանսական գործիք, որի հետ կապված կողմերից յուրաքանչյուրի պարտականությունները մասամբ կամ ամբողջությամբ չեն կատարվել (երբեմն կոչվում է չկատարված կամ կատարման ենթակա (անկատար) պայմանագիր): Այսպիսի ֆինանսական գործիքը կարող է ենթադրել ապագա փոխանակում, իսկ դրա կատարումը պայմանավորված կարող է լինել ապագա իրադարձություններով: Օրինակ` ֆորվարդային պայմանագրի ներքո փոխանակում կատարելու ոչ իրավունքը, ոչ էլ պարտականությունը չեն առաջացնում հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի հետ կապված որևէ գործարք մինչև պայմանագրի կատարման ժամկետը, սակայն իրավունքը և պարտականությունը համապատասխանաբար հանդիսանում են ֆինանսական ակտիվ և ֆինանսական պարտավորություն: Նմանապես, ֆինանսական երաշխավորությունը չի պահանջում երաշխավորողից ընդունել որևէ պարտականություն պարտատիրոջ հանդեպ, քանի դեռ չեն խախտվել պարտքի մարման պայմանները: Այնուամենայնիվ, երաշխավորությունը ֆինանսական պարտավորություն է երաշխավորողի համար, քանի որ դա պայմանագրային պարտականություն է` փոխանակելու մեկ ֆինանսական գործիքը (սովորաբար դրամական միջոցը) մյուսով (անվճարունակ պարտապանի դեբիտորական պարտքը) այնպիսի պայմաններում, որոնք պոտենցիալ անբարենպաստ են:

բ) Կազմակերպությունը կարող է իրականացնել մի գործարք, որն իր ձևով իրենից ներկայացնում է ֆինանսական գործիքի ուղղակի ձեռքբերում կամ օտարում, սակայն չի ենթադրում դրանում տնտեսական շահի փոխանցում: Այսպիսին են հետգնման (ռեպո) և հակադարձ հետգնման (հակադարձ ռեպո) պայմանագրերի որոշ տեսակները: Ընդհակառակը, կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ փոխանցել մյուս կողմին ֆինանսական գործիքի տնտեսական շահը մի գործարքի միջոցով, որն իր ձևով չի ենթադրում սեփականության իրավունքի ձեռք բերում կամ օտարում: Օրինակ` անշրջելի փոխառության դեպքում, կազմակերպությունը կարող է գրավ դնել դեբիտորական հաշիվները և համաձայնվել օգտագործել գրավադրած հաշիվներից մուտքերը միայն վարկը սպասարկելու համար:

գ) Կազմակերպությունը կարող է կատարել ֆինանսական ակտիվի մասնակի կամ ոչ լրիվ փոխանցում: Օրինակ` արժեթղթավորման դեպքում կազմակերպությունը ձեռք է բերում կամ փոխանցում է մյուս կողմին ֆինանսական գործիքի հետ կապված որոշ, բայց ոչ բոլոր ապագա տնտեսական օգուտները:

դ) Կազմակերպությունից կարող է պահանջվել կամ այն կարող է մտադիր լինել միակցել երկու կամ մի քանի առանձին ֆինանսական գործիքներ` նպատակ ունենալով ապահովել հատուկ ակտիվներ հատուկ պարտավորության բավարարման համար: Այսպիսի համաձայնություններից են, օրինակ, պարտավորությունների մարման (հաշվանցման) լիազորագրային կառավարման հիմնադրամները, որտեղ պարտականությունների կատարման նպատակով կուտակվում են ֆինանսական ակտիվները` առանց պարտատիրոջ կողմից նշված ակտիվները պարտավորության մարման դիմաց ընդունելու, կամ մարման ֆոնդի համաձայնագրերը:

ե) Ֆինանսական ռիսկերին իր ենթարկվածությունը նվազեցնելու նպատակով կազմակերպությունը կարող է օգտագործել ռիսկերի կառավարման տարբեր մեթոդներ: Այդպիսի մեթոդներից են, օրինակ, հեջավորումը, տոկոսադրույքների փոխարկումը լողացողից ֆիքսվածի կամ ֆիքսվածից լողացողի, ռիսկերի դիվերսիֆիկացիան, ռիսկերի միաձուլումը, երաշխավորությունները և ապահովագրության տարբեր տեսակները (ներառյալ երաշխիք տալը և «սահմանափակ պատասխանատվությամբ» համաձայնագրերը): Այս մեթոդները հիմնականում նվազեցնում են ֆինանսական գործիքի հետ կապված մի քանի տարբեր ֆինանսական ռիսկերից մեկից կորուստների առաջացման վտանգը և առաջացնում են լրացուցիչ, սակայն միայն մասնակիորեն փոխհատուցվող ռիսկեր:

զ) Կազմակերպությունը կարող է մտահայեցողաբար միակցել երկու կամ ավելի ֆինանսական գործիքներ մեկ «սինթետիկ» գործիքում, կամ որևէ այլ` վերոհիշյալ «դ» և «ե» կետերում նկարագրվածներից տարբերվող նպատակներով:

է) Կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել ֆինանսական գործիք մի գործարքի ընթացքում, որում գործիքի դիմաց փոխանցվող հատուցման գումարն անորոշ է: Այսպիսի գործարքները կարող են ենթադրել ոչ դրամային հատուցում կամ մի քանի հոդվածների փոխանակում:

ը) Կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել պարտատոմս, մուրհակ կամ այլ դրամային գործիք այնպիսի հայտարարված գումարով կամ տոկոսադրույքով, որը տարբերվում է նման գործիքի համար կիրառելի գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքից: Այսպիսի ֆինանսական գործիքներից են զրոյական կուպոնով պարտատոմսերը և փոխառությունները, որոնք տրվել են ակնհայտ նպաստավոր պայմաններով, սակայն ենթադրում են ոչ դրամային հատուցում, օրինակ` աշխատակիցներին տրամադրվող ցածր տոկոսադրույքով փոխառությունները:

 

Ա27. Ստանդարտի 54-րդ պարագրաֆում թվարկված են հարցեր, որոնք կազմակերպությունը պարզաբանում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը բացահայտելիս, երբ դրանք նշանակալի են չափման ինքնարժեքի հիմունքը կիրառելու տեսանկյունից: Այն դեպքերում, երբ անորոշություններ կան դրամային ֆինանսական ակտիվից ստացվելիք գումարների հավաքագրման վերաբերյալ, կամ այլ պատճառներով ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը նվազել է իր հաշվեկշռային արժեքից, կազմակերպությունը բացահայտում է, թե ինչպես է ինքը որոշում`

ա) թե երբ է անհրաժեշտ նվազեցնել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը,

բ) այն գումարը, մինչև որը նվազեցվում է հաշվեկշռային արժեքը,

գ) թե ինչպես է ճանաչում ակտիվից առաջացած ցանկացած եկամուտ,

դ) թե արդյոք հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումը հնարավոր է հետագայում վերականգնել, եթե հանգամանքները փոփոխվեն:

 

ԳՐԱՆՑՎԱԾ Է ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԱՐԴԱՐԱԴԱՏՈՒԹՅԱՆ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅԱՆ ԿՈՂՄԻՑ «12»  10  1999 Թ. ՊԵՏԱԿԱՆ ԳՐԱՆՑՄԱՆ ԹԻՎ 11899154