ՀՀ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ ՀԱՍՏԱՏԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ

(ուժը կորցրել է 26.11.15 թիվ 1383-Ն որոշում)

i

040.2159.221205

i

«ՎԱՎԵՐԱՑՆՈՒՄ ԵՄ»
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ՆԱԽԱԳԱՀ Ռ. ՔՈՉԱՐՅԱՆ

 

«22» դեկտեմբերի 2005 թ.

 

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԿԱՌԱՎԱՐՈՒԹՅՈՒՆ

ՈՐՈՇՈՒՄ

 

9 դեկտեմբերի 2005 թվականի N 2159-Ն

 

i

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ ՀԱՍՏԱՏԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ

 

«Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի 4-րդ հոդվածին համապատասխան` Հայաստանի Հանրապետության կառավարությունը որոշում է.

1. Հաստատել Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները` համաձայն հավելվածի:

2. Սահմանել, որ սույն որոշմամբ հաստատված հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները տարածվում են Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի նոյեմբերի 26-ի «Հաշվապահական հաշվառման համակարգի բարեփոխումների մասին» N 740 որոշմամբ սահմանված կազմակերպությունների վրա:

3. Սույն որոշումն ուժի մեջ է մտնում պաշտոնական հրապարակման օրվան հաջորդող տասներորդ օրը:

 

ՍՏՈՐԱԳՐՎԵԼ Է ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՎԱՐՉԱՊԵՏԻ ԿՈՂՄԻՑ

2005 ԹՎԱԿԱՆԻ ԴԵԿՏԵՄԲԵՐԻ 16-ԻՆ

 

Հավելված

ՀՀ կառավարության

2005 թվականի դեկտեմբերի 9-ի

N 2159-Ն որոշման

 

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ

 

ՀՀՀՀՍ 1    «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում»

ՀՀՀՀՍ 2    «Պաշարներ»

ՀՀՀՀՍ 4    «Մաշվածության հաշվառում»

ՀՀՀՀՍ 7    «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին»

ՀՀՀՀՍ 8    «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական

           սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման

           քաղաքականության մեջ»

ՀՀՀՀՍ 10   «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՀՀՍ 11  «Կառուցման պայմանագրեր» ՀՀՀՀՍ 12  «Շահութահարկ» ՀՀՀՀՍ 14  «Սեգմենտային հաշվետվություններ» ՀՀՀՀՍ 16  «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՀՀՍ 17  «Վարձակալություն» ՀՀՀՀՍ 18  «Հասույթ» ՀՀՀՀՍ 19  «Աշխատակիցների հատկացումներ» ՀՀՀՀՍ 20  «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՀՀՍ 21  «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների

հետևանքները» ՀՀՀՀՍ 22  «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ՀՀՀՀՍ 23  «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՀՀՍ 24  «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ՀՀՀՀՍ 26  «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումն

ու հաշվետվությունը» ՀՀՀՀՍ 27  «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր

ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ՀՀՀՀՍ 28  «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ՀՀՀՀՍ 29  «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՀՀՍ 30  «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների

ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ» ՀՀՀՀՍ 31  «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը

ֆինանսական հաշվետվություններում» ՀՀՀՀՍ 32  «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ՀՀՀՀՍ 33  «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՀՀՍ 34  «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՀՀՍ 35  «Ընդհատվող գործառնություններ» ՀՀՀՀՍ 36  «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՀՀՍ 37  «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական

ակտիվներ» ՀՀՀՀՍ 38  «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՀՀՍ 39  «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՀՀՍ 40  «Ներդրումային գույք»

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 1

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                                1-4

3. Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը                                5

4. Պատասխանատվություն ֆինանսական հաշվետվությունների համար               6

5. Ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչները                      7-8

6. Ընդհանուր նկատառումներ                                            9-35

6.1 Ճշմարիտ ներկայացում և  ՀՀՀՀՍ-երին համապատասխանություն            9-13

6.2 Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն                         14-16

6.3 Անընդհատություն                                                 17-18

6.4 Հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունք                      19-20

6.5 Ներկայացման հետևողականություն                                   21-22

6.6 Էականություն և  միավորում                                       23-26

6.7 Հաշվանցում                                                      27-31

6.8 Համադրելի տեղեկատվություն                                       32-35

7. Կառուցվածք և  բովանդակություն                                    36-99

7.1 Բովանդակություն                                                 36-44

7.1.1 Ֆինանսական հաշվետվությունների նույնականացում                  38-42

7.1.2 Հաշվետու ժամանակաշրջան                                           43

7.1.3 Ժամկետայնություն (ժամանակին լինելը)                              44

7.2 Հաշվապահական հաշվեկշիռ                                          45-67

7.2.1 Տարբերակումը ընթացիկի և  ոչ ընթացիկի                          45-48

7.2.2 Ընթացիկ ակտիվներ                                              49-51

7.2.3 Ընթացիկ պարտավորություններ                                    52-57

7.2.4 Հաշվապահական հաշվեկշռում ներկայացման ենթակա

      տեղեկատվություն                                               58-64

7.2.5 Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի հաշվապահական

      հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում                         65-67

7.3 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն                    68-80

7.3.1 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում

      ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն                            68-71

7.3.2 Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի ֆինանսական

արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ

      ծանոթագրություններում                                         72-80

7.4 Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն        81-85

7.5 Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն                           86-87

7.6 Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններ           88-99

7.6.1 Կառուցվածքը                                                   88-93

7.6.2 Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ներկայացում            99-98

7.6.3 Այլ բացահայտումներ                                               99

 

Հավելված

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերի օրինակներ

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման և ներկայացման հիմունքների սահմանումը` կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների, ինչպես նաև տվյալ կազմակերպության և այլ կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունն ապահովելու համար: Ստանդարտով սահմանվում են ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման, դրանց կառուցվածքի և բովանդակության նկատմամբ նվազագույն պահանջների վերաբերյալ ընդհանուր նկատառումները: Առանձին գործարքների և իրադարձությունների ճանաչումը, չափումը, գնահատումը և բացահայտումը դիտարկվում է Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով (այսուհետ` ՀՀՀՀՍ):

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ընդհանուր նշանակության բոլոր այն ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման համար, որոնք կազմվում և ներկայացվում են ՀՀՀՀՍ-ներին համապատասխան:

2. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվություններն այն հաշվետվություններն են, որոնց նպատակն է բավարարել այն օգտագործողների կարիքները, որոնք հնարավորություն չունեն պահանջելու իրենց տեղեկատվական կարիքները բավարարող հաշվետվություններ: Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են առանձին ներկայացվող, կամ այլ պաշտոնական փաստաթղթի մաս կազմող հաշվետվությունները, ինչպես օրինակ` տարեկան զեկույցը կամ ազդագիրը: Սույն ստանդարտը չի կիրառվում համառոտ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ: Սույն ստանդարտը հավասարապես կիրառվում է և առանձին կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների, և կազմակերպությունների խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

3. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կազմակերպությունների բոլոր տեսակների նկատմամբ, ներառյալ բանկերը և ապահովագրական կազմակերպությունները: Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների համար լրացուցիչ պահանջները, որոնք համահունչ են սույն ստանդարտի պահանջներին, շարադրված են ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտում:

4. Սույն ստանդարտում օգտագործված են հասկացություններ, որոնք կիրառելի են շահույթ ստանալու նպատակ հետապնդող կազմակերպության համար: Շահույթ ստանալու նպատակ չհետապնդող կազմակերպությունները, որոնք ցանկանում են կիրառել սույն ստանդարտը, կարող են ֆինանսական հաշվետվությունների որոշ հոդվածների նկարագրերում, ինչպես նաև իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում փոփոխություններ մտցնելու կարիք ունենալ: Այդպիսի կազմակերպությունները կարող են ներկայացնել նաև ֆինանսական հաշվետվությունների լրացուցիչ բաղկացուցիչներ:

 

3. Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը

 

5. Ֆինանսական հաշվետվությունները կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և նրա կողմից իրականացվող գործառնությունների համակարգված ֆինանսական ներկայացումն են: Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության ֆինանսական արդյունքների և ֆինանսական վիճակում փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվության տրամադրումն է, որն օգտակար է օգտագործողների լայն շրջանակների կողմից տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Ֆինանսական հաշվետվությունները ցույց են տալիս նաև կազմակերպության ղեկավարությանը վստահված միջոցների կառավարման արդյունքները:

Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակն ապահովելու համար ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են տեղեկություններ կազմակերպության`

ա) ակտիվների,

բ) պարտավորությունների,

գ) սեփական կապիտալի,

դ) եկամուտների և ծախսերի, ներառյալ շահույթներն ու վնասները,

ե) դրամական հոսքերի մասին:

Նշված տեղեկատվությունը` ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունների տեղեկատվության հետ միասին, օգնում է օգտագործողներին կանխատեսել կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերը` մասնավորապես, դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների առաջացման ժամկետները և որոշակիությունը:

 

4. Պատասխանատվություն ֆինանսական հաշվետվությունների համար

 

6. Կազմակերպության գործադիր մարմնի ղեկավարը կամ կազմակերպության գործերը վարելու համար պատասխանատու անձը պատասխանատվություն է կրում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերի պահանջներին համապատասխան հաշվապահական հաշվառում կազմակերպելու համար:

Կազմակերպության գլխավոր հաշվապահը պատասխանատու է հաշվապահական հաշվառումը վարելու, ֆինանսական հաշվետվությունները ժամանակին կազմելու և ներկայացնելու համար:

 

5. Ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչները

 

7. Ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջ փաթեթը ներառում է`

ա) հաշվապահական հաշվեկշիռը,

բ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը,

դ) դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը,

ե) ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

8. Կազմակերպություններին խորհուրդ է տրվում, ֆինանսական հաշվետվություններից բացի ներկայացնել ղեկավարության կողմից պատրաստված ֆինանսական վերլուծություն, որը նկարագրում և մեկնաբանում է կազմակերպության ֆինանսական գործունեության և ֆինանսական վիճակի հիմնական բնութագրերը, ինչպես նաև գործունեության ընթացքում առաջացած հիմնական անորոշությունները: Նման զեկույցը կարող է ներառել վերլուծություններ հետևյալի վերաբերյալ.

ա) գործունեության վրա ազդող հիմնական գործոնները, ներառյալ կազմակերպության գործունեության միջավայրի փոփոխությունները, կազմակերպության կողմից այդ փոփոխություններին և դրանց հետևանքներին արձագանքելու եղանակը, ինչպես նաև գործունեության մակարդակը պահպանելուն և ամրապնդելուն ուղղված ներդրումային, այդ թվում` շահութաբաժինների քաղաքականությունը,

բ) կազմակերպության ֆինանսավորման աղբյուրները, փոխառու կապիտալի և ռիսկի կառավարման քաղաքականությունները,

գ) կազմակերպության արժանիքները և միջոցները, որոնց արժեքը` ՀՀՀՀՍ-երի համաձայն, չի արտացոլվում հաշվապահական հաշվեկշռում:

 

6. Ընդհանուր նկատառումներ

 

6.1 Ճշմարիտ ներկայացում և ՀՀՀՀՍ-երին համապատասխանություն

 

9. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ճշմարիտ ներկայացնեն կազմակերպության ֆինանսական վիճակը, գործունեության ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակում փոփոխությունները: Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պատշաճ կիրառումը, անհրաժեշտության դեպքում` լրացուցիչ բացահայտումներով, հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունների ճշմարիտ ներկայացմանը:

10. Կազմակերպությունը, որի ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարում են հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պահանջներին, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Ֆինանսական հաշվետվությունները չեն կարող որակավորվել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանող, եթե դրանք չեն բավարարում կիրառված որևէ ստանդարտի բոլոր պահանջներին և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ իրավական ակտերին:

11. Հաշվառման մոտեցումների սխալ կիրառումը չի ուղղվում ոչ կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտմամբ, և ոչ էլ կից ծանոթագրություններում ներկայացված բացատրություններով:

12. Բոլոր պարագաներում ճշմարիտ ներկայացումն ապահովվում է կիրառվող ստանդարտի բոլոր պահանջների բավարարմամբ: Ճշմարիտ ներկայացումը պահանջում է.

ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն և կիրառում սույն ստանդարտի 14-րդ կետին համապատասխան,

բ) տեղեկատվության, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ներկայացումն այն եղանակով, որն ապահովում է տեղին, արժանահավատ, համադրելի և հասկանալի տեղեկատվություն,

գ) լրացուցիչ տեղեկատվության ներկայացումն այն դեպքերում, երբ ստանդարտների պահանջները բավարար չեն, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն տան հասկանալու գործառնությունների կամ իրադարձությունների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության ֆինանսական արդյունքների վրա:

13. Երբ տվյալ ստանդարտի հատուկ դրույթների համաձայն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտը կիրառվում է մինչև դրա ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը, այդ փաստը պարտադիր բացահայտվում է:

 

6.2 Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

14. Կազմակերպության ղեկավարությունը կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է ընտրի և կիրառի այնպես, որ ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարեն կիրառվող յուրաքանչյուր ստանդարտի բոլոր պահանջներին և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ իրավական ակտերին: Հատուկ պահանջի բացակայության դեպքում ղեկավարությունը պետք է մշակի այնպիսի քաղաքականություն, որ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվող տեղեկատվությունը լինի`

ա) տեղին` օգտագործողների կողմից որոշումներ ընդունելու համար,

բ) արժանահավատ այն առումով, որ այն.

- ճշմարիտ ներկայացնի կազմակերպության գործունեության արդյունքները և ֆինանսական վիճակը,

- արտացոլի ոչ միայն իրավական ձևը, այլև իրադարձությունների և գործառնությունների տնտեսական բովանդակությունը,

- չեզոք է, այսինքն զերծ է կանխակալությունից,

- հաշվենկատ է,

- ամբողջական է բոլոր էական դրսևորումներում:

15. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը այն կոնկրետ սկզբունքներն են, հիմունքները, եղանակները, կանոնները, ձևերը և ընթացակարգերը, որոնք ընդունվում են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառումը վարելու և ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելու և ներկայացնելու համար:

16. Հաշվապահական հաշվառման կոնկրետ ստանդարտի և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ իրավական ակտերի բացակայության դեպքում ղեկավարությունն իր դատողությունների հիման վրա ինքնուրույն մշակում է հաշվապահական հաշվառման այնպիսի քաղաքականություն, որը կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին կապահովի օգտակար տեղեկատվությամբ: Նշված դատողություններն անելիս կազմակերպության ղեկավարությունը պետք է հաշվի առնի.

ա) նման և կապակցված հարցերին առնչվող հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներում ներկայացված պահանջները և ուղեցույցները,

բ) ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի սահմանումները, ճանաչման և չափման չափանիշները, ինչպես շարադրված է «Հաշվապահական հաշվառման մասին» ՀՀ օրենքով,

գ) գործնական փորձը` այն չափով, որով դրանք համահունչ են սույն կետի «ա» և «բ» ենթակետերին:

 

6.3 Անընդհատություն

 

17. Ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս ղեկավարությունը պետք է գնահատի կազմակերպության անընդհատ գործելու հնարավորությունը: Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստվեն կազմակերպության գործունեության անընդհատության հիման վրա, եթե ղեկավարությունը մտադիր չէ կամ պատճառ չունի դիտարկելու կազմակերպությունը լուծարելու կամ գործունեությունը դադարեցնելու հավանականությունը: Երբ այսպիսի գնահատական տալիս ղեկավարությունը տեղյակ է իրադարձություններին կամ պայմաններին վերաբերող էական անորոշություններին, որոնք կարող են նշանակալի կասկածներ հարուցել կազմակերպության հետագա գործունեության վերաբերյալ, այդ անորոշությունները պետք է բացահայտվեն: Երբ ֆինանսական հաշվետվությունները չեն պատրաստվում կազմակերպության գործունեության անընդհատության հիման վրա, ապա այս փաստը պետք է բացահայտվի` այն հիմունքների հետ միասին, որոնցով պատրաստվել են ֆինանսական հաշվետվությունները, ինչպես նաև պետք է բացահայտվի այն պատճառը, թե ինչու կազմակերպությունը չի համարվում անընդհատ գործող:

18. Կազմակերպության գործունեության անընդհատությունը գնահատելիս ղեկավարությունը հաշվի է առնում տեսանելի ապագային վերաբերող իր տրամադրության տակ առկա ամբողջ տեղեկատվությունը: Տեսանելի ապագան սովորաբար ընդգրկում է հաշվեկշռի ամսաթվից հետո ոչ պակաս, քան տասներկու ամիս ժամանակաշրջան: Այդ տեղեկատվության վրա հիմնվելու աստիճանը յուրաքանչյուր կոնկրետ դեպքում կախված է փաստերից: Եթե կազմակերպությունը շահութաբեր է և ունի ֆինանսական միջոցներ ներգրավելու անկաշկանդ հնարավորություն, ապա հաշվապահական հաշվառման անընդհատության սկզբունքի կիրառման նպատակահարմարության մասին եզրակացություն կարելի է անել առանց մանրամասն վերլուծության: Այլ դեպքերում, նախքան անընդհատության սկզբունքի կիրառման նպատակահարմարության որոշումը, ղեկավարությանը կարող է անհրաժեշտ լինել դիտարկել գործոնների լայն շրջանակ, որոնք կապված են ընթացիկ և ակնկալվող շահութաբերության, պարտավորությունների մարման ժամանակացույցի և այլընտրանքային ֆինանսավորման պոտենցիալ աղբյուրների հետ:

 

6.4 Հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունք

 

19. Կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվությունները, բացառությամբ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության, պետք է պատրաստի հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունքի հիման վրա:

20. Հաշվառման հաշվեգրման սկզբունքի համաձայն գործառնությունները և իրադարձությունները ճանաչվում են դրանց կատարման պահին (ոչ թե ստացման կամ վճարման պահին, ինչպես արվում է դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների դեպքում), և հաշվառման գրանցամատյաններում գրանցվում են ու ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են դրանց կատարման ժամանակաշրջանում: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսերը ճանաչվում են կատարված ծախսումների և վաստակված եկամուտների կոնկրետ հոդվածների միջև կապակցվածության հիման վրա (համապատասխանեցում): Այնուամենայնիվ համապատասխանեցման հայեցակարգի կիրառումը թույլ չի տալիս հաշվեկշռում այն հոդվածների ճանաչումը, որոնք չեն բավարարում ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումներին:

 

6.5 Ներկայացման հետևողականություն

 

21. Ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածների ներկայացումը և դասակարգումը մի ժամանակաշրջանից մյուսը պետք է պահպանվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ.

ա) նշանակալի փոփոխություն է տեղի ունեցել կազմակերպության գործառնությունների բնույթում, կամ նրա ֆինանսական հաշվետվությունների վերլուծությունը ցույց է տալիս, որ փոփոխությունը հանգեցնելու է գործառնությունների և իրադարձությունների ավելի պատշաճ ներկայացմանը, կամ`

բ) ներկայացման փոփոխությունը պահանջվում է հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով, կամ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ իրավական ակտերով:

22. Նշանակալի ձեռքբերումը կամ օտարումը, կամ ֆինանսական հաշվետվությունների վերլուծությունը կարող են առաջադրել ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման փոփոխություն: Կազմակերպությունը պետք է փոփոխի իր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը միայն այն դեպքում, երբ վերանայված համակարգը հավանական է որ կպահպանվի, կամ եթե ակնհայտ են այլընտրանքային ներկայացման առավելությունները: Երբ ներկայացման եղանակում կատարվում են փոփոխություններ, կազմակերպությունը վերադասակարգում է իր համադրելի տեղեկատվությունը` սույն ստանդարտի 32-րդ կետի համաձայն:

 

6.6 Էականություն և միավորում

 

23. Ֆինանսական հաշվետվություններում յուրաքանչյուր էական հոդված պետք է ներկայացվի առանձին: Ոչ էական հոդվածները պետք է միավորվեն համանման բնույթի կամ գործառույթի հոդվածների հետ, և չպետք է ներկայացվեն առանձին:

24. Ֆինանսական հաշվետվություններն արդյունք են գործառնությունների մեծ քանակի մշակման, որոնք համակարգվում են` միավորվելով իրենց բնույթին և գործառույթին համապատասխան խմբերում: Միավորման և դասակարգման գործընթացի ավարտական փուլը խտացված և դասակարգված տվյալների ներկայացումն է, որոնք ձևավորում են առանձին հոդվածներ` կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում (հաշվապահական հաշվեկշիռ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն), կամ դրանց կից ծանոթագրություններում: Եթե հոդվածն առանձին վերցված էական չէ, այն միավորվում է այլ հոդվածների հետ` կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ դրանց կից ծանոթագրություններում: Որևէ հոդված, որն առանձին վերցրած բավականաչափ էական չէ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում առանձին արտացոլվելու համար, կարող է այնուամենայնիվ բավականաչափ էական լինել դրանց կից ծանոթագրություններում առանձնացված արտացոլվելու համար:

25. Այս համատեքստում տեղեկատվությունը համարվում է էական, եթե նրա չբացահայտելը կարող է ազդել օգտագործողների կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալների հիման վրա կայացվող տնտեսական որոշումների վրա: Էականությունը կախված է տվյալ հոդվածի չափից և բնույթից` դրա անտեսման հատուկ հանգամանքները հաշվի առնելով: Հոդվածի կամ հոդվածների համախմբության էականությունը որոշելիս հոդվածի բնույթը և չափը գնահատվում են միասին: Հանգամանքներից կախված հոդվածի կամ բնույթը, կամ չափը կարող են որոշիչ գործոն հանդիսանալ: Օրինակ, նույն բնույթի կամ գործառույթի առանձին ակտիվներ միավորվում են նույնիսկ եթե առանձին վերցված դրանց գումարները մեծ են: Այնուամենայնիվ մեծ հոդվածները, որոնք տարբեր են իրենց բնույթով կամ գործառույթով, ներկայացվում են առանձին-առանձին:

26. Էականությունը ենթադրում է, որ ստանդարտների բացահայտման հատուկ պահանջները պարտադիր չէ բավարարել, եթե արդյունքում ստացված տեղեկատվությունը էական չէ:

 

6.7 Հաշվանցում

 

27. Ակտիվները և պարտավորությունները չեն հաշվանցվում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հաշվանցումը պահանջվում կամ թույլատրվում է մեկ այլ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտով:

28. Եկամուտների և ծախսերի հոդվածները պետք է հաշվանցվեն միայն այն դեպքերում, երբ.

ա) տվյալ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտով պահանջվում կամ թույլատրվում է հաշվանցումը, կամ`

բ) շահույթները, վնասները և դրանց հետ կապված ծախսերը, որոնք առաջանում են նույն կամ համանման գործառնություններից կամ իրադարձություններից, էական չեն: Այս գումարները պետք է միավորվեն սույն ստանդարտի 23-րդ կետին համապատասխան:

29. Կարևոր է, որ ակտիվները և պարտավորությունները, ինչպես նաև եկամուտները և ծախսերը, հաշվետվություններում ներկայացվեն առանձին-առանձին, եթե դրանք էական են: Ինչպես ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, այնպես էլ հաշվապահական հաշվեկշռում հաշվանցումները, բացի այն դեպքերից, երբ հաշվանցումն արտացոլում է գործառնության կամ իրադարձության էությունը, նվազեցնում են օգտագործողների հնարավորությունը` հասկանալու կատարված գործարքները և գնահատելու կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերը: Ակտիվների ներկայացումը առանց դրանց արժեքային ճշգրտման գումարների, օրինակ` պաշարներն առանց արժեզրկման հետ կապված նվազեցումների, կամ դեբիտորական պարտքերը առանց կասկածելի պարտքերի գծով նվազեցումների, իրենցից հաշվանցում չեն ներկայացնում:

30. ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտը սահմանում է «հասույթ» հասկացությունը և պահանջում է, որ այն չափվի ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով, հաշվի առնելով կազմակերպության կողմից թույլատրվող յուրաքանչյուր առևտրային զեղչի և ծավալային զիջումների գումարները: Իր սովորական գործունեության ընթացքում կազմակերպությունն իրականացնում է այլ գործարքներ, որոնք պատահական բնույթ են կրում հասույթների ստեղծման հիմնական գործառնությունների մեջ: Այսպիսի գործարքների արդյունքները ներկայացվում են` հաշվանցելով ցանկացած եկամուտ նույն գործառնության արդյունքում առաջացած համապատասխան ծախսերի դիմաց: Օրինակ`

ա) ոչ ընթացիկ ակտիվների` ներառյալ ներդրումների և հիմնական միջոցների օտարումից շահույթները և վնասները ցույց են տրվում օտարումից ստացված հասույթից ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և օտարման հետ կապված համապատասխան ծախսերը հանելով,

բ) ծախսումները, որոնք փոխհատուցվում են երրորդ կողմի հետ պայմանագրային դրույթների համաձայն (օրինակ, ենթավարձակալության պայմանագրի), հանվում են համապատասխան փոխհատուցման գումարից,

գ) արտասովոր հոդվածները կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով, համախառն գումարները կից ծանոթագրություններում բացահայտելով:

31. Բացի այդ, համանման գործարքների խմբից առաջացող շահույթները և վնասները ներկայացվում են զուտ հիմունքներով, օրինակ, արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթները և վնասները, կամ առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական գործիքների գծով շահույթները և վնասները: Այդպիսի շահույթները և վնասներն այնուամենայնիվ ցույց են տրվում առանձին-առանձին, եթե դրանց չափը, բնույթը կամ ազդեցությունն այնպիսին են, որ դրանց առանձին բացահայտումը պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով:

 

6.8 Համադրելի տեղեկատվություն

 

32. Ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվի թվային ամբողջ տեղեկատվության գծով նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող համադրելի տեղեկատվությունը, եթե հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտով չի պահանջվում կամ չի թույլատրվում այլ մոտեցում: Համադրելի տեղեկատվությունը պետք է ներառվի նաև պատմողական և նկարագրական տեղեկատվության մեջ, երբ դա նպատակահարմար է ընթացիկ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

33. Որոշ դեպքերում նախորդ ժամանակաշրջանի (ժամանակաշրջանների) ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված պատմողական տեղեկատվությունը շարունակում է լինել նպատակահարմար նաև ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Օրինակ, իրավական վեճի մանրամասները, որի արդյունքները դեռ անորոշ են վերջին հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ և դեռ պետք է լուծում ստանան, բացահայտվում են ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Օգտագործողներին օգտակար է իմանալ, որ անորոշությունը դեռ գոյություն ունի վերջին հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, և որ ժամանակաշրջանի ընթացքում միջոցներ են ձեռնարկվել անորոշությունը վերացնելու ուղղությամբ:

34. Երբ հոդվածների ներկայացումը կամ դասակարգումը ֆինանսական հաշվետվություններում փոփոխվում է, համադրելի գումարները պետք է վերադասակարգվեն (բացի այն դեպքերից, երբ վերադասակարգումը գործնականում աննպատակահարմար է), նպատակ ունենալով ապահովելու ընթացիկ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության հետ համադրելիությունը, և ցանկացած վերադասակարգման բնույթը, գումարը և պատճառը պետք է բացահայտվեն: Այն դեպքերում, երբ գործնականում աննպատակահարմար է վերադասակարգել համեմատելի գումարները, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի վերադասակարգում չկատարելու պատճառը, ինչպես նաև այն փոփոխությունների բնույթը, որոնք տեղի կունենային գումարների վերադասակարգումն իրականացնելու դեպքում:

35. Կարող են լինել հանգամանքներ, երբ գործնականում աննպատակահարմար լինի վերադասակարգել համադրելի տեղեկատվությունը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության հետ համադրելիությունն ապահովելու համար: Օրինակ` նախորդ ժամանակաշրջանում (ժամանակաշրջաններում) կարող է տվյալները հավաքագրված չլինեն այն ձևով, որը վերադասակարգման հնարավորություն տա, և կարող է աննպատակահարմար լինել այդ տվյալների վերաստեղծումը (վերականգնումը): Այս դեպքերում համադրելի գումարների ճշգրտումների բնույթը, որոնք պետք է կատարվեին, բացահայտվում է: ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը անդրադառնում է համադրելի տեղեկատվության գծով պահանջվող ճշգրտումներին, որոնք առաջանում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները հետընթաց եղանակով կիրառելուց:

 

7. Կառուցվածք և բովանդակություն

 

7.1 Բովանդակություն

 

36. Սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ որոշ բացահայտումներ արվեն բուն ֆինանսական հաշվետվություններում (հաշվապահական հաշվեկշիռ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն), այլ բացահայտումներ` ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

Ֆինանսական հաշվետվությունների օրինակելի ձևերը և դրանց լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից: Սույն ստանդարտին կից հավելվածում տրված են ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերի օրինակներ (բացի դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության ձևից), իսկ ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտում ներկայացված է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության օրինակ, որոնց կազմակերպությունը կարող է հետևել այն դեպքում, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների օրինակելի ձևեր սահմանված չեն լինի:

Սույն ստանդարտին կից հավելվածում բերված օրինակները բացառապես ցուցադրական բնույթ են կրում և դրանց նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

37. «Բացահայտում» տերմինը սույն ստանդարտում օգտագործվում է լայն իմաստով, ընդգրկելով հոդվածներ, որոնք ներկայացված են ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ձևերում, ինչպես նաև ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվող բացահայտումներն արվում են այդ ստանդարտների պահանջներին համապատասխան: Եթե սույն ստանդարտով կամ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից սահմանված բուն ֆինանսական հաշվետվություններում այլ բան նախատեսված չէ, ապա բացահայտումներն արվում են ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

 

7.1 1. Ֆինանսական հաշվետվությունների նույնականացում

 

38. Հրապարակվող միևնույն փաստաթղթում ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է հստակ նույնականացվեն և տարբերակվեն այլ տեղեկատվությունից:

39. Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները կիրառվում են միայն ֆինանսական հաշվետվությունների, և ոչ թե տարեկան զեկույցում կամ այլ փաստաթղթում ներկայացվող տեղեկատվության նկատմամբ: Հետևաբար, կարևոր է, որ օգտագործողներն ի վիճակի լինեն տարբերակել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների համաձայն պատրաստված տեղեկատվությունը այլ տեղեկատվությունից, որոնք կարող են օգտակար լինել օգտագործողների համար, սակայն ստանդարտների կարգավորման առարկա չեն:

40. Ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ պետք է հստակորեն նույնականացվի: Բացի այդ, հետևյալ տեղեկատվությունը պետք է հստակորեն առանձնացվի և կրկնվի, եթե դա անհրաժեշտ է ներկայացվող տեղեկատվությունը պատշաճ հասկանալու համար.

ա) հաշվետու կազմակերպության անվանումը, կամ դրա նույնականացման այլ միջոցները,

բ) գտնվելու վայրը,

գ) արդյոք ֆինանսական հաշվետվությունները վերաբերում են մեկ կազմակերպության, թե կազմակերպությունների խմբին,

դ) հաշվեկշռի ամսաթիվը կամ ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվող ժամանակաշրջանը` կախված այն հանգամանքից, թե ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալ բաղկացուցչի տեսանկյունից որն է ավելի նպատակահարմար,

ե) արժույթը, որով ֆինանսական հաշվետվություններում արտահայտված են գումարները,

զ) ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված թվային ցուցանիշների չափի միավորը (ձևաչափը):

41. Սույն ստանդարտի 40-րդ կետի պահանջները սովորաբար բավարարվում են ֆինանսական հաշվետվությունների առաջին էջում, իսկ անհրաժեշտության դեպքում` հաշվետվության համապատասխան մասում անհրաժեշտ հատուկ նշումների միջոցով:

42. Ֆինանսական հաշվետվությունները հաճախ ավելի դյուրին են ընկալման համար, եթե տեղեկատվությունը ներկայացվում է հաշվետու արժույթի միավորի հազարներով կամ միլիոններով: Սա ընդունելի է միայն այն դեպքում, եթե թվային ցուցանիշների չափսը բացահայտվում է և տեղին տեղեկատվությունը չի կորցվում:

 

7.1.2 Հաշվետու ժամանակաշրջան

 

43. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներկայացվեն առնվազն տարին մեկ անգամ:

Հաշվետու տարի է համարվում տվյալ տարվա հունվարի 1-ից դեկտեմբերի 31-ը ներառյալ ընկած ժամանակաշրջանը:

Նոր ստեղծված կազմակերպությունների համար առաջին հաշվետու տարի է համարվում դրանց պետական գրանցման օրվանից մինչև տվյալ տարվա դեկտեմբերի 31-ը ներառյալ ընկած ժամանակաշրջանը:

 

7.1.3. Ժամկետայնություն (ժամանակին լինելը)

 

44. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտակարությունը արժեզրկվում է, եթե դրանք չեն տրամադրվում օգտագործողներին հաշվեկշռի ամսաթվից ընդունելի ժամանակ անց:

Կազմակերպությունները տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները մինչև հաշվետու տարվան հաջորդող ապրիլի 15-ը պետք է ներկայացնեն «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով սահմանված անձանց, իսկ հրապարակվող հաշվետվությունները պետք է հրապարակեն մինչև հաշվետու տարվան հաջորդող հուլիսի 1-ը:

 

7.2 Հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

7.2.1 Տարբերակումը ընթացիկի և ոչ ընթացիկի

 

45. Կազմակերպությունը, հիմնվելով իր գործառնությունների բնույթի վրա, հաշվապահական հաշվեկշռում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է ներկայացնի առանձին դասակարգմամբ:

46. Կազմակերպությունը ակտիվների և պարտավորությունների յուրաքանչյուր հոդվածի գծով պետք է բացահայտի այն գումարները, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել կամ մարել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում և տասներկու ամսից հետո:

47. Հաշվապահական հաշվեկշռում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների և պարտավորությունների առանձնացված դասակարգումն ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն, ուր որպես գործող կապիտալ մշտապես շրջանառվող զուտ ակտիվները տարանջատվում են այն զուտ ակտիվներից, որոնք օգտագործվում են կազմակերպության երկարաժամկետ գործառնություններում: Այսպիսի դասակարգմամբ ցույց են տրվում նաև այն ակտիվները, որոնք ակնկալվում է իրացնել ընթացիկ գործառնական փուլում, և պարտավորությունները, որոնք ակնկալվում է մարել նույն ժամանակաշրջանում:

48. Ակտիվների և պարտավորությունների մարման ժամկետների մասին տեղեկատվությունը օգտակար է կազմակերպության իրացվելիությունը և վճարունակությունը գնահատելիս: ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտով պահանջվում է թե ֆինանսական ակտիվների, և թե ֆինանսական պարտավորությունների մարման ժամկետների բացահայտում: Ֆինանսական ակտիվները ներառում են առևտրային և այլ դեբիտորական պարտքերը, իսկ ֆինանսական պարտավորությունները` առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերը: Ոչ դրամային ակտիվների և պարտավորությունների, ինչպես` պաշարների և պահուստների, փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող ժամկետների վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է, անկախ նրանից, ակտիվները և պարտավորությունները դասակարգվել են որպես ընթացիկ, թե ոչ ընթացիկ: Օրինակ, կազմակերպությունը բացահայտում է այն պաշարների գումարը, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել հաշվեկշռի ամսաթվից ավելի քան մեկ տարի հետո:

 

7.2.2 Ընթացիկ ակտիվներ

 

49. Ակտիվը պետք է դասակարգվի որպես ընթացիկ, երբ այն.

ա) ակնկալվում է իրացնել (մարել), կամ պահել վաճառքի կամ սպառման համար կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում,

բ) պահվում է հիմնականում առևտրային նպատակներով կամ կարճաժամկետ տևողությամբ, և ակնկալվում է իրացնել հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, կամ`

գ) ակտիվ է դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների տեսքով, որոնց օգտագործման որևէ սահմանափակում չկա:

Բոլոր այլ ակտիվները պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ ակտիվներ:

50. Սույն ստանդարտում «ոչ ընթացիկ» տերմինն օգտագործվում է` ընդգրկելու համար երկարաժամկետ բնույթի նյութական, ոչ նյութական, գործառնական և ֆինանսական ակտիվները:

51. Կազմակերպության գործառնական փուլը այն ժամանակաշրջանն է, որն ընդգրկում է արտադրության ընթացքում օգտագործվող նյութերի ձեռքբերման պահից մինչև դրա դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով փոխարկումը: Ընթացիկ ակտիվները ներառում են պաշարները և առևտրային դեբիտորական պարտքերը, որոնք վաճառվում, սպառվում և իրացվում են որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, նույնիսկ երբ չի ակնկալվում դրանց իրացումը հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում: Շուկայական (հեշտ իրացվելի) արժեթղթերը դասակարգվում են որպես ընթացիկ ակտիվներ, եթե դրանց իրացումն ակնկալվում է հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում. այլապես դրանք դասակարգվում են որպես ոչ ընթացիկ ակտիվներ:

 

7.2.3 Ընթացիկ պարտավորություններ

 

52. Պարտավորությունը պետք է դասակարգվի որպես ընթացիկ, երբ այն.

ա) ակնկալվում է մարել կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում, կամ`

բ) ենթակա է մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում:

Բոլոր այլ պարտավորությունները պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ պարտավորություններ:

53. Ընթացիկ պարտավորությունները կարող են դասակարգվել նույն եղանակով, որը կիրառվում է ընթացիկ ակտիվների համար: Որոշ ընթացիկ պարտավորություններ, ինչպիսիք են առևտրային կրեդիտորական պարտքերը, աշխատողների գծով հաշվեգրումները և այլ գործառնական ծախսումները, կազմում են սովորական գործառնական փուլի ընթացքում օգտագործվող գործող կապիտալի մի մաս: Այսպիսի գործառնական հոդվածները դասակարգվում են որպես ընթացիկ, նույնիսկ եթե դրանք ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից ավելի քան տասներկու ամիս հետո:

54. Այլ ընթացիկ պարտավորությունները չեն մարվում որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, բայց ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում: Օրինակ` տոկոսային պարտավորությունների ընթացիկ մասը, բանկային օվերդրաֆտները, վճարվող շահութաբաժինները, շահութահարկը և այլ ոչ առևտրային կրեդիտորական պարտքերը: Տոկոսային պարտավորությունները, որոնք ապահովում են գործող կապիտալի երկարաժամկետ ֆինանսավորում և ենթակա չեն մարման տասներկու ամսվա ընթացքում, ոչ ընթացիկ պարտավորություններ են:

55. Կազմակերպությունը պետք է շարունակի դասակարգել տոկոսային պարտավորությունները որպես ոչ ընթացիկ, նույնիսկ երբ դրանք ենթակա են մարման հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, եթե.

ա) մարման սկզբնական ժամկետը տասներկու ամսից ավելի էր,

բ) կազմակերպությունը մտադիր է վերաֆինանսավորել այդ պարտավորությունը երկարաժամկետ հիմունքով,

գ) նշված մտադրությունը ամրապնդվում է վերաֆինանսավորման կամ վճարումների ժամանակացույցը վերանայելու մասին պայմանագրով, որը կնքվում է մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը:

Ցանկացած պարտավորության գումար, որը սույն կետի համաձայն հանվել է ընթացիկ պարտավորությունների կազմից` այսպիսի ներկայացումը հիմնավորող տեղեկատվության հետ միասին, պետք է բացահայտվի ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

56. Կարող է ակնկալվել, որ որոշ պարտավորություններ, որոնք ենթակա են մարման հաջորդ գործառնական փուլի ընթացքում, կարող են վերաֆինանսավորվել կամ երկարաձգվել կազմակերպության հայեցողությամբ, և հետևաբար դրանք չեն պահանջում կազմակերպության ընթացիկ գործող կապիտալի օգտագործում: Այսպիսի պարտավորությունները համարվում են կազմակերպության երկարաժամկետ ֆինանսավորման մի մաս, և պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ:

57. Փոխառու միջոցների ներգրավման որոշ պայմանագրեր ներառում են այնպիսի պայմաններ, համաձայն որոնց նախատեսվում է, որ պարտավորությունը դառնում է մարման ենթակա ըստ պահանջի, եթե խախտվեն փոխառուի ֆինանսական վիճակի հետ կապված որոշ պայմաններ: Այս դեպքում պարտավորությունը դասակարգվում է որպես ոչ ընթացիկ, երբ.

ա) մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը փոխատուն համաձայնել է չպահանջել վճարումը որպես խախտման հետևանք,

բ) հավանական չէ, որ հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում տեղի կունենան հետագա խախտումներ:

 

7.2.4 Հաշվապահական հաշվեկշռում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն

 

58. Հաշվապահական հաշվեկշռի օրինակելի ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:

Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից հաշվապահական հաշվեկշռի օրինակելի ձև սահմանված չէ, հաշվապահական հաշվեկշռի ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 59-67-րդ կետերից:

59. Հաշվապահական հաշվեկշիռը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.

ա) հիմնական միջոցներ,

բ) ոչ նյութական ակտիվներ,

գ) ֆինանսական ակտիվներ (բացառությամբ «դ», «զ» և «է» կետերում նշված գումարների),

դ) ներդրումներ, հաշվարկված բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) մեթոդով,

ե) պաշարներ,

զ) առևտրային և այլ դեբիտորական պարտքեր,

է) դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ,

ը) կանոնադրական կապիտալ և պահուստներ,

թ) փոքրամասնության բաժնեմաս,

ժ) ոչ ընթացիկ տոկոսային պարտավորություններ,

ի) առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքեր,

լ) հարկային պարտավորություններ,

խ) պահուստներ:

60. Լրացուցիչ տողային հոդվածները, վերնագրերը և միջանկյալ հանրագումարները պետք է ներկայացվեն հաշվապահական հաշվեկշռում, երբ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով կպահանջվի այդ, կամ երբ այդպիսի ներկայացումն անհրաժեշտ է կազմակերպության ֆինանսական վիճակը ճշմարիտ ներկայացնելու համար:

61. Սույն ստանդարտով չի սահմանվում որևէ պահանջ` հաշվապահական հաշվեկշռի ձևի և հոդվածների ներկայացման հերթականության վերաբերյալ, ըստ որոնց պետք է ներկայացվեն հոդվածները: Սույն ստանդարտի 59-րդ կետը պարզապես պարունակում է այն հոդվածների ցանկը, որոնք իրենց բնույթով կամ գործառույթով այնքան տարբեր են, որ հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն առանձին: Հաշվապահական հաշվեկշռի օրինակելի ձևը սահմանում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմինը: Վերը նշված տողային հոդվածների ճշգրտումները ներառում են հետևյալը.

ա) ավելացվում են լրացուցիչ տողային հոդվածներ, երբ մեկ այլ ստանդարտով պահանջվում է հաշվապահական հաշվեկշռում դրանց առանձնացված ներկայացումը, կամ երբ հոդվածի չափը, բնույթը կամ գործառույթն այնպիսին են, որ առանձին ներկայացումը կարող է օժանդակել կազմակերպության ֆինանսական վիճակի ճշմարիտ ներկայացմանը,

բ) փոփոխությունների կարող են ենթարկվել օգտագործված անվանումները և հոդվածների հերթականությունը` կազմակերպության և նրա գործառնությունների բնույթը հաշվի առնելով, նպատակ ունենալով տրամադրելու այնպիսի տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է կազմակերպության ֆինանսական վիճակի ընդհանուր ընկալման համար: Օրինակ` բանկը փոփոխություն է կատարում վերը ներկայացված անվանումներում, ապահովելու համար ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտի պահանջների կիրառումը:

62. Սույն ստանդարտի 59-րդ կետում թվարկված տողային հոդվածները ընդհանուր են իրենց բնույթով, և կարիք չկա դրանք սահմանափակել հոդվածներով, որոնք այլ ստանդարտների կարգավորման ոլորտում են: Օրինակ, ոչ նյութական ակտիվների տողային հոդվածը ներառում է գուդվիլը և զարգացման ծախսումներից առաջացող ակտիվները:

63. Դատողությունները, թե արդյոք լրացուցիչ հոդվածները ներկայացվում են առանձին, հիմնված են հետևյալ գնահատականների վրա.

ա) ակտիվների բնույթը, իրացվելիությունը և էականությունը, որոնք մեծ մասամբ հանգեցնում են գուդվիլի, զարգացման ծախսումներից առաջացող ակտիվների, դրամային և ոչ դրամային ակտիվների, ինչպես նաև ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների առանձին ներկայացմանը,

բ) կազմակերպության ներսում դրանց գործառույթը, որն օրինակ, հանգեցնում է գործառնական և ֆինանսական ակտիվների, պաշարների, դեբիտորական պարտքերի, դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների առանձին ներկայացմանը,

գ) պարտավորությունների գումարները, բնույթը և ժամկետայնությունը, որոնք օրինակ, հանգեցնում են տոկոսային և ոչ տոկոսային պարտավորությունների և պահուստների առանձին ներկայացմանը:

64. Իրենց բնույթով կամ գործառույթով տարբեր ակտիվները և պարտավորությունները երբեմն ենթակա են չափման տարբեր հիմունքով: Օրինակ, հիմնական միջոցների որոշակի դասեր կարող են հաշվառվել փաստացի ինքնարժեքով կամ վերագնահատման գումարով` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի: Ակտիվների տարբեր դասերի համար տարբեր չափման հիմունքների կիրառումը ենթադրում է, որ դրանք տարբեր են իրենց բնույթով կամ գործառույթով և հետևաբար, դրանք պետք է ներկայացվեն որպես առանձին տողային հոդվածներ:

 

7.2.5 Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում

 

65. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի ներկայացվող տողային հոդվածների հետագա ենթադասակարգումն այնպիսի եղանակով, որը հատուկ է կազմակերպության գործառնություններին: Յուրաքանչյուր հոդված, երբ նպատակահարմար է, պետք է ենթադասակարգվի ըստ իր բնույթի և մայր կազմակերպության, դուստր ընկերությունների, ասոցիացված կազմակերպությունների և այլ կապակցված կողմերի հետ կրեդիտորական և դեբիտորական պարտքերի գումարների, և բացահայտվի առանձին:

66. Թե հաշվապահական հաշվեկշռում, թե ծանոթագրություններում ենթադասակարգման մանրամասնության աստիճանը կախված է հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների պահանջներից, ինչպես նաև համապատասխան գումարների չափից, բնույթից և գործառույթից: Սույն ստանդարտի 63-րդ կետում շարադրված գործոնները նույնպես օգտագործվում են ենթադասակարգման հիմունքները որոշելու համար: Բացահայտումներն արվում են յուրաքանչյուր հոդվածի առանձնահատկություններից ելնելով, օրինակ.

ա) ոչ ընթացիկ նյութական ակտիվները բաժանվում են դասերի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի,

բ) դեբիտորական պարտքերը բաժանվում են գնորդների և պատվիրատուների պարտքերի, խմբի այլ անդամների և կապակցված կողմերի պարտքերի, կանխավճարների և այլ գումարների,

գ) պաշարները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտի բաժանվում են այնպիսի դասերի, ինչպիսիք են ապրանքները, նյութերը և օժանդակ միջոցները, արագամաշ առարկաները, անավարտ արտադրությունը և պատրաստի արտադրանքը,

դ) պահուստները բաժանվում են աշխատողների թոշակային ապահովության ծախսումների և կազմակերպության գործառնությունների համաձայն դասակարգված ցանկացած այլ հոդվածների,

ե) սեփական կապիտալը բաժանվում է կանոնադրական կապիտալի, էմիսիոն եկամուտների, պահուստների, չբաշխված շահույթի:

67. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) բաժնետիրական կապիտալի յուրաքանչյուր դասի գծով.

- բաժնետոմսերի հայտարարված քանակը,

- թողարկված և լրիվ վճարված բաժնետոմսերի, ինչպես նաև թողարկված, սակայն լրիվ չվճարված բաժնետոմսերի քանակը,

- բաժնետոմսերի անվանական արժեքը, կամ նշում այն մասին, որ բաժնետոմսերը չունեն անվանական արժեք,

- տարվա սկզբի և տարվա վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի քանակը,

- տվյալ դասի հետ կապված իրավունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները, ներառյալ շահութաբաժինների բաշխման և սեփական կապիտալի փոխհատուցման սահմանափակումը,

- կազմակերպության բաժնետոմսերը, որոնք պահվում են իրեն իսկ կազմակերպության կողմից, կամ դուստր ընկերությունների, կամ ասոցիացված կազմակերպությունների կողմից,

- օպցիոն և վաճառքի պայմանագրերով թողարկման համար պահուստավորված բաժնետոմսերը, ներառյալ ժամկետները և գումարները,

բ) սեփական կապիտալում յուրաքանչյուր պահուստի բնույթի և նպատակի նկարագրությունը,

գ) պարտավորությունների կազմում ներառվող (կամ չներառվող) գումարը` երբ շահութաբաժիններն առաջադրվել, սակայն պաշտոնապես չեն հաստատվել վճարման համար,

դ) կումուլյատիվ (կուտակման) արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով ցանկացած չճանաչված շահութաբաժինների գումարը:

Կազմակերպությունը, որը չունի բաժնետիրական կապիտալ, օրինակ` ընկերակցությունը, պետք է բացահայտի վերը նշված պահանջներին համարժեք տեղեկատվություն` ցույց տալով ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) յուրաքանչյուր դասում փոփոխությունները, ինչպես նաև բաժնեմասնակցության (կանոնադրական կապիտալում մասնակցության) յուրաքանչյուր դասի հետ կապված իրավունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները:

 

7.3 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

7.3.1 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն

 

68. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության օրինակելի ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:

Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության օրինակելի ձև սահմանված չէ, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 69-80-րդ կետերից:

69. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.

ա) հասույթները,

բ) գործառնական գործունեության արդյունքները,

գ) ֆինանսական ծախսերը,

դ) ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ գործունեության շահույթի և վնասի մասը` հաշվառված բաժնեմասնակցության (սեփական կապիտալում մասնակցության) մեթոդով,

ե) սովորական գործունեությունից շահույթը կամ վնասը,

զ) արտասովոր իրադարձությունների արդյունքները,

է) շահութահարկ,

ը) փոքրամասնության բաժնեմասը,

թ) ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը:

70. Լրացուցիչ տողային հոդվածները, վերնագրերը և միջանկյալ հանրագումարները պետք է ներկայացվեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, երբ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով կպահանջվի այդ, կամ երբ այդպիսի ներկայացումն անհրաժեշտ է կազմակերպության գործունեության ֆինանսական արդյունքները ճշմարիտ ներկայացնելու համար:

71. Կազմակերպության տարբեր գործունեության, գործառնությունների և իրադարձությունների ազդեցությունը տարբերվում են իրենց կայունությամբ, ռիսկով և կանխատեսելիությամբ, և գործունեության արդյունքների տարրերի բացահայտումն օգնում է հասկանալ ձեռք բերված արդյունքները և գնահատել ապագա արդյունքները: Անհրաժեշտության դեպքում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներառվում են լրացուցիչ տողային հոդվածներ, իսկ օգտագործված անվանումները և հոդվածների հերթականությունը փոփոխվում են` գործունեության արդյունքների տարրերը բացատրելու համար: Պետք է հաշվի առնվեն այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են եկամուտների և ծախսերի տարբեր բաղադրիչների էականությունը, բնույթը և գործառույթը: Օրինակ` բանկը փոփոխություն է կատարում վերը ներկայացված անվանումներում, ապահովելու համար ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտում» ստանդարտի պահանջների կիրառումը:

Եկամտի և ծախսի հոդվածները կարող են հաշվանցվել միայն այն դեպքում, երբ բավարարված են սույն ստանդարտի 28-րդ կետով նախատեսված չափանիշները:

 

7.3.2 Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում

 

72. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ծախսերի բաժանումը (վերլուծումը), օգտագործելով կամ ծախսերի բնույթի, կամ կազմակերպության մեջ դրանց գործառույթի վրա հիմնված դասակարգումը:

73. Խրախուսվում է կազմակերպության կողմից սույն ստանդարտի 72-րդ կետում նկարագրված վերլուծման ներկայացումը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

74. Ծախսերի հոդվածները ենթարկվում են հետագա ենթադասակարգման` ընդգծելու համար գործունեության ֆինանսական արդյունքների բաղադրիչների այն խմբերը, որոնք կարող են տարբեր լինել իրենց կայունությամբ, շահույթների կամ վնասների ներուժով և կանխատեսելիությամբ: Այս տեղեկատվությունն ապահովվում է ստորև ներկայացված երկու եղանակներից որևէ մեկով:

75. Ծախսերի վերլուծման մի մեթոդը կոչվում է ծախսերի բնույթի մեթոդ: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսերը միավորվում են ըստ իրենց բնույթի (օրինակ` մաշվածություն, նյութերի ծախսեր, տրանսպորտային ծախսեր, աշխատավարձ և դրան հավասարեցված գումարներ, գովազդային ծախսեր) և չեն վերաբաշխվում կազմակերպության ներսում տարաբնույթ գործառույթների միջև: Այս մեթոդը հեշտ կիրառելի է փոքր կազմակերպություններում, որտեղ անհրաժեշտ չէ գործառնական ծախսերը բաշխել ըստ գործառույթների: Ստորև բերվում է ծախսերի բնույթի մեթոդի կիրառմամբ դասակարգման օրինակ.

 

    Հասույթ                                                        X

    Այլ գործառնական եկամուտներ                                     X

Պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների

    փոփոխություն                                              X

    Օգտագործված հումք և  նյութեր                              X

    Անձնակազմի գծով ծախսեր                                    X

    Մաշվածության և  ամորտիզացիայի ծախսեր                      X

    Այլ գործառնական ծախսեր                                    X

                                                          _________

    Ընդամենը գործառնական ծախսեր                                   (X)

                                                               _________

    Գործառնական գործունեությունից շահույթ                          X

                                                               _________

 

76. Ժամանակաշրջանի ընթացքում պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխությունն իրենից ներկայացնում է արտադրական ծախսերի ճշգրտում, արտացոլելու համար այն փաստը, որ պաշարների մակարդակը բարձրացվել է արտադրության հաշվին, կամ դրանք պակասել են արտադրության նկատմամբ իրացման գերազանցման հետևանքով: Եթե պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության պաշարների փոփոխությունը դրական մեծություն է, ապա այն նվազեցվում է ծախսերի հոդվածներից:

77. Ծախսերի վերլուծման մյուս մեթոդը կոչվում է ծախսերի գործառույթի կամ «վաճառքի ինքնարժեքի» մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն ծախսերը դասակարգվում են ըստ իրենց գործառույթի` որպես վաճառքի ինքնարժեքի, իրացման կամ վարչական գործունեության հետ կապված ծախսերի մաս: Այսպիսի ներկայացումն օգտագործողների համար հաճախ ապահովում է ավելի տեղին տեղեկատվություն, քան ծախսերի` ըստ բնույթի դասակարգումը: Սակայն ծախսերի բաշխումը գործառույթով կարող է վիճելի լինել և պահանջել ողջախոհ մոտեցում: Ստորև բերվում է ծախսերի` ըստ գործառույթի դասակարգման օրինակ.

 

    Հասույթ                                                        X

    Վաճառքի ինքնարժեք                                             (X)

                                                               _________

    Համախառն շահույթ                                               X

    Այլ գործառնական եկամուտ                                        X

    Վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսեր                                    (X)

    Վարչական ծախսեր                                               (X)

    Այլ գործառնական ծախսեր                                        (X)

                                                               _________

    Գործառնական գործունեությունից շահույթ                          X

                                                               _________

 

78. Այն կազմակերպությունները, որոնք ծախսերը դասակարգում են ըստ գործառույթի, պետք է բացահայտեն լրացուցիչ տեղեկատվություն ծախսերի բնույթի վերաբերյալ, ներառյալ մաշվածության և ամորտիզացիայի գծով ծախսերը և անձնակազմի ծախսերը:

79. Վերը նկարագրված ծախսերի վերլուծման մեթոդներից որևէ մեկի ընտրությունը կախված է ինչպես պատմական և արտադրական գործոններից, այնպես էլ կազմակերպության բնույթից: Երկու մեթոդներն էլ նշում են այն ծախսերը, որոնք կարող են ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն փոփոխվել, կազմակերպության վաճառքի կամ արտադրության ծավալների հետ կապված: Հաշվի առնելով, որ մեթոդներից յուրաքանչյուրը ավելի նպատակահարմար է կազմակերպությունների որոշակի տեսակների համար, սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ մեթոդներից որևէ մեկի ընտրությունը պայմանավորված լինի տվյալ կազմակերպության գործունեության արդյունքների առավել ճշմարիտ ներկայացմամբ: Այնուամենայնիվ, քանի որ ծախսերի բնույթի վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է ապագա դրամական հոսքերը կանխատեսելու համար, այն դեպքերում, երբ կիրառվում է վաճառքի ինքնարժեքի մեթոդը, պահանջվում է լրացուցիչ բացահայտում:

80. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի համար յուրաքանչյուր բաժնետոմսին բաժին ընկնող հայտարարված կամ առաջարկված շահութաբաժնի գումարը:

 

7.4 Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն

 

81. Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության օրինակելի ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից, ելնելով սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:

Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության օրինակելի ձև սահմանված չէ, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով սույն ստանդարտի 82-85-րդ կետերից:

82. Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը պետք է ընդգրկի առնվազն հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները.

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը,

բ) եկամուտների և ծախսերի, շահույթների և վնասների յուրաքանչյուր հոդված, որը` համաձայն այլ ստանդարտների պահանջների, պետք է ճանաչվի ուղղակի սեփական կապիտալի կազմում, ինչպես նաև այդ հոդվածների հանրագումարը,

գ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների ընդհանուր արդյունքը և էական սխալների ճշգրտումը, որը կարգավորվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի հիմնական մոտեցմամբ,

դ) սեփականատերերի հետ կապիտալ գործառնությունները և սեփականատերերին բաշխումները,

ե) ժամանակաշրջանի սկզբի և հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կուտակված շահույթի կամ վնասի մնացորդը, ինչպես նաև ժամանակաշրջանի ընթացքում դրանց փոփոխությունները,

զ) կանոնադրական կապիտալի, էմիսիոն եկամուտների և պահուստների յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքի` ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համադրումը, յուրաքանչյուր փոփոխության առանձին բացահայտմամբ:

83. Երկու հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ կազմակերպության սեփական կապիտալում փոփոխություններն արտացոլում են տվյալ ժամանակաշրջանում նրա զուտ ակտիվների կամ հարստության ավելացումը կամ կրճատումը` կախված տվյալ կազմակերպության կողմից ընդունված և Ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտված չափման կոնկրետ սկզբունքներից: Բացառությամբ բաժնետերերի հետ կապիտալ գործառնություններից առաջացած փոփոխությունների, օրինակ` կապիտալում ներդրումների և շահութաբաժինների, սեփական կապիտալի ընդհանուր փոփոխությունն իրենից ներկայացնում է հանրագումարային շահույթներ և վնասներ, որոնք առաջանում են տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունից:

84. ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով պահանջվում է, որ ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները ընդգրկվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, եթե մեկ այլ ստանդարտով այլ բան չի պահանջվում կամ թույլատրվում: Այլ ստանդարտներով պահանջվում է, որ շահույթները և վնասները, ինչպիսիք են վերագնահատումից ավելացումը և նվազումը և որոշ արտարժութային փոխարժեքային տարբերությունները, ճանաչվեն ուղղակի որպես սեփական կապիտալի փոփոխություններ` կազմակերպության սեփականատերերի հետ կապիտալ գործառնությունների և սեփականատերերին բաշխումների հետ միասին: Հաշվի առնելով երկու հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի գնահատման համար բոլոր շահույթների և վնասների կարևորությունը, սույն ստանդարտով պահանջվում է կազմել առանձին ֆինանսական հաշվետվություն, որում ընդգծվում են կազմակերպության հանրագումարային շահույթները և վնասները, ներառյալ նրանք, որոնք ճանաչվում են ուղղակի սեփական կապիտալի կազմում:

85. Սույն ստանդարտի 82-րդ կետի պահանջները կարող են բավարարվել մի շարք եղանակներով: Ընդունված մոտեցումներից մեկը սյունակային ձևն է, ուր համադրվում են սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր տարրի սկզբնական և վերջնական մնացորդները, ներառյալ սույն ստանդարտի 82-րդ կետի «ա» ենթակետից մինչև «զ» ենթակետի հոդվածները: Անկախ ընդունված մոտեցումից, 82-րդ կետով պահանջվում է «բ» ենթակետում նշված հոդվածների միջանկյալ հանրագումարի առանձին ներկայացում, որպեսզի օգտագործողները ի վիճակի լինեն ստանալ տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունից ստացված հանրագումարային շահույթները և վնասները:

 

7.5 Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

86. Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության օրինակելի ձևը և դրա լրացման հրահանգը սահմանվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից, ելնելով ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտից, սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:

Այն կազմակերպությունները, որոնց համար հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ձև սահմանված չէ, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ձևը սահմանում են ինքնուրույն, ելնելով ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտից, սույն ստանդարտից և հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից:

87. ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտը սահմանում է այն պահանջները, որոնք ներկայացվում են դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության և համապատասխան բացահայտումների նկատմամբ: Նշվում է, որ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը օգտակար է ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին այն հիմունքների տրամադրման առումով, որոնք ընդունելով, նրանք կարող են գնահատել կազմակերպության դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կարողությունը, ինչպես նաև կազմակերպության` այդ միջոցներն օգտագործելու կարիքները:

 

7.6 Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններ

 

7.6.1 Կառուցվածքը

 

88. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է.

ա) ներկայացնեն ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու հիմունքների, ինչպես նաև ընտրված և էական գործառնությունների ու իրադարձությունների նկատմամբ կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մասին տեղեկատվություն,

բ) բացահայտեն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով պահանջվող տեղեկատվությունը, որոնք ներկայացված չեն ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում,

գ) տրամադրեն լրացուցիչ տեղեկատվություն, որը ներկայացված չէ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում, սակայն անհրաժեշտ է ճշմարիտ ներկայացման համար:

89. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է ներկայացվեն համակարգված ձևով: Հաշվապահական հաշվեկշռի, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության հոդվածների վերաբերյալ ծանոթագրություններում արտացոլված տեղեկատվությունը պետք է փոխկապակցված լինի տվյալ հաշվետվության համապատասխան հոդվածների հետ:

90. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները ներառում են հաշվապահական հաշվեկշռում, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում արտացոլված գումարների պատմողական նկարագրություն կամ դրանց ավելի մանրամասն վերլուծում (այդ թվում աղյուսակների տեսքով), ինչպես նաև լրացուցիչ տեղեկատվություն, օրինակ, պայմանական և պայմանագրային պարտավորությունները: Դրանք ընդգրկում են տեղեկատվություն, որը պահանջվում և խրախուսվում է բացահայտել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով, ինչպես նաև այլ բացահայտումներ, որոնք անհրաժեշտ են ճշմարիտ ներկայացումն ապահովելու համար:

91. Ծանոթագրությունները սովորաբար ներկայացվում են ստորև նկարագրված հերթականությամբ, որն օգնում է օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական հաշվետվությունները և դրանք համադրելու այլ կազմակերպությունների հաշվետվությունների հետ.

ա) հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանության մասին հայտարարությունը (տես` սույն ստանդարտի 10-րդ կետ),

բ) չափման հիմունքի (հիմունքների) և կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մասին տեղեկատվությունը,

գ) ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ձևում ներկայացված հոդվածների վերաբերյալ օժանդակ տեղեկատվությունը` այն հերթականությամբ, որով ներկայացված է յուրաքանչյուր հոդված և յուրաքանչյուր ֆինանսական հաշվետվություն,

դ) այլ բացահայտումներ, ներառյալ`

- պայմանական իրադարձությունները, պարտավորությունները և այլ ֆինանսական բացահայտումները,

- ոչ ֆինանսական բնույթի բացահայտումները:

92. Որոշ դեպքերում կարող է անհրաժեշտ կամ ցանկալի լինել ծանոթագրություններում կատարել առանձին հոդվածների հերթականության փոփոխություն: Օրինակ` տոկոսադրույքների և իրական արժեքի ճշգրտումների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է միացվել ֆինանսական գործիքների մարման ժամկետների վերաբերյալ տեղեկատվությանը, թեև առաջինները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության բացահայտումներ են, իսկ վերջիններս վերաբերում են հաշվապահական հաշվեկշռին: Այնուամենայնիվ, ծանոթագրությունների համակարգված կառուցվածքը պետք է պահպանվի այնքան, որքան նպատակահարմար է:

93. Ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության հիմունքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է ներկայացվել որպես ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին բաղկացուցիչ:

 

7.6.2. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ներկայացում

 

94. Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունների հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը վերաբերող բաժինը պետք է նկարագրի հետևյալը.

ա) ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար կիրառված չափման հիմունքը (հիմունքները),

բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության յուրաքանչյուր կոնկրետ մոտեցումը, որն անհրաժեշտ է ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ ընկալելու համար:

95. Կարևոր է, որ օգտագործողները տեղյակ լինեն կիրառված չափման հիմունքին (հիմունքներին) (պատմական արժեք, ընթացիկ արժեք, իրացման արժեք, իրական արժեք կամ ներկա արժեք), որովհետև դրանք ամբողջությամբ ձևավորում են ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման հիմքերը: Երբ ֆինանսական հաշվետվություններում կիրառվում է ավելի քան մեկ չափման հիմունք, օրինակ, երբ վերագնահատվում են որոշակի ոչ ընթացիկ ակտիվներ, բավարար է ներկայացնել ակտիվների և պարտավորությունների դասերը, որոնց նկատմամբ կիրառվել է տվյալ չափման հիմունքը:

96. Որոշելու համար, թե արդյոք պետք է բացահայտվի կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ղեկավարությունը քննության է առնում այն հարցը, թե արդյոք բացահայտումը կօգնի օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպության գործարքները և իրադարձությունները արտացոլելու եղանակը և ֆինանսական վիճակը: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որը կազմակերպությունը կարող է քննարկել ներկայացման համար, ներառում է, սակայն չի սահմանափակվում հետևյալով.

ա) հասույթների ճանաչում,

բ) համախմբման սկզբունքներ, ներառյալ դուստր ընկերությունների և ասոցիացված կազմակերպությունների,

գ) ընկերությունների միավորումներ,

դ) համատեղ գործունեություն,

ե) նյութական և ոչ նյութական ակտիվների մաշվածություն (ամորտիզացիա) և ճանաչում,

զ) փոխառության ծախսումների կապիտալացում,

է) կառուցման պայմանագրեր,

ը) ներդրումային ունեցվածք,

թ) ֆինանսական գործիքներ և ներդրումներ,

ժ) վարձակալություն,

ի) հետազոտության և զարգացման ծախսումներ,

լ) պաշարներ,

խ) հարկեր, ներառյալ հետաձգված հարկերը,

ծ) պահուստներ,

կ) թոշակային ապահովության ծախսումներ,

հ) արտարժույթի փոխարկում և հեջավորում,

ձ) ձեռնարկատիրական և աշխարհագրական սեգմենտների սահմանումը և սեգմենտների միջև ծախսումների բաշխման հիմունքը,

ղ) դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների սահմանումը,

ճ) սղաճի (ինֆլյացիայի) հաշվառում,

մ) պետական շնորհներ:

Վերը նշված ոլորտներից մեծ մասում այլ ստանդարտներով պահանջվում է կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտումը:

97. Յուրաքանչյուր կազմակերպություն հաշվի է առնում իր գործառնությունների բնույթը և քաղաքականությունը, որոնք` օգտագործողի ակնկալմամբ, պետք է բացահայտվեն կազմակերպության տվյալ տեսակի համար: Օրինակ, շահութահարկ վճարող բոլոր կազմակերպություններից ակնկալվում է, որ նրանք կբացահայտեն շահութահարկի գծով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ հետաձգված հարկերը և հարկային ակտիվները: Երբ կազմակերպությունը ունի արտերկրյա ստորաբաժանում կամ իրականացնում է զգալի գործառնություններ արտարժույթով, ակնկալվում է, որ կբացահայտվի արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթների և վնասների և այդ շահույթների և վնասների հեջավորման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտվում է գուդվիլի և փոքրամասնության բաժնեմասի նկատմամբ կիրառված քաղաքականությունը:

98. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կարող է կարևոր նշանակություն ունենալ նույնիսկ այն դեպքում, երբ ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ցույց տրված գումարները էական չեն: Նպատակահարմար է նաև բացահայտել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այն մոտեցումները, որոնք սահմանված չեն հաշվապահական հաշվառման գործող ստանդարտներում, սակայն պետք է ընտրվեն և կիրառվեն սույն ստանդարտի 14-րդ կետի համաձայն:

 

7.6.3. Այլ բացահայտումներ

 

99. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը, եթե դրանք չեն բացահայտվել ֆինանսական հաշվետվությունների հետ ներկայացվող (հրապարակվող) այլ տեղեկատվությունում.

ա) կազմակերպության մշտական գտնվելու վայրը և կազմակերպական ձևը, նրա իրավաբանական հասցեն (կամ ձեռնարկատիրական գործունեության գլխավոր վայրը, եթե այն տարբերվում է իրավաբանական հասցեից),

բ) կազմակերպության գործառնությունների բնույթի և նրա հիմնական գործունեության նկարագրությունը,

գ) մայր կազմակերպության և խմբի գլխավոր մայր կազմակերպության անվանումը,

դ) աշխատողների թվաքանակը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, կամ միջին թվաքանակը` ժամանակաշրջանի համար:

 

Հավելված

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերի օրինակներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Ստանդարտով սահմանվում են ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչները և հաշվապահական հաշվեկշռում, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, ինչպես նաև սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում նվազագույն բացահայտումների գծով պահանջները: Ստանդարտով սահմանվում են նաև լրացուցիչ հոդվածներ, որոնք կարող են ներկայացվել կամ համապատասխան ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերում, կամ ծանոթագրություններում: Հավելվածի նպատակն է ներկայացնել հաշվապահական հաշվեկշռի, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության ներկայացման նկատմամբ առաջադրվող պահանջների կատարման օրինակներ: Ներկայացման հերթականությունը և տողային հոդվածների համար օգտագործված նկարագրերը պետք է փոփոխվեն` որտեղ անհրաժեշտ է, ճշմարիտ արտացոլելու համար յուրաքանչյուր կազմակերպության յուրահատուկ հանգամանքները:

Լուսաբանման նպատակով ներկայացված են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության երկու ձև, արտացոլելու համար ծախսերի դասակարգման երկու այլընտրանքային մեթոդները` ըստ բնույթի և գործառույթի:

 

ԱԲԳ խումբ. Հաշվապահական հաշվեկշիռ առ 31 դեկտեմբերի 20-2.

(արժույթի հազար միավորներով)

 

20-2 20-2 20-1 20-1 ԱԿՏԻՎՆԵՐ Ոչ ընթացիկ ակտիվներ

Հիմնական միջոցներ                                X           X

Գուդվիլ                                          X           X

Արտոնագրեր                                       X           X

Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում    X           X

Այլ ֆինանսական ակտիվներ                          X           X

                                             _________   _________

                                                       X           X

Ընթացիկ ակտիվներ

Պաշարներ                                         X           X

Առևտրային  և  այլ դեբիտորական պարտքեր            X           X

Կանխավճարներ                                     X           X

Դրամական միջոցներ և  դրանց                       X           X

                                                   _________   _________

                                                       X           X

                                                   _________   _________

Ընդամենը ակտիվներ                                      X           X

 

ՍԵՓԱԿԱՆ ԿԱՊԻՏԱԼ ԵՎ ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ Կապիտալ և պահուստներ

Թողարկված կապիտալ                                X           X

Պահուստներ                                       X           X

Կուտակված շահույթ (վնաս)                         X           X

                                             _________   _________

                                                       X           X

Փոքրամասնության բաժնեմաս                               X           X

 

Ոչ ընթացիկ պարտավորություններ

Տոկոսային փոխառություններ                        X           X

Հետաձգված հարկեր                                 X           X

Թոշակային պարտավորություններ                     X           X

                                             _________   _________

                                                       X           X

Ընթացիկ պարտավորություններ

Առևտրային  և  այլ կրեդիտորական պարտքեր           X           X

Կարճաժամկետ փոխառություններ                      X           X

Տոկոսային փոխառությունների ընթացիկ մասը          X           X

Երաշխիքների պահուստ                              X           X

                                             _________   _________

                                                       X           X

 

_________  _________

Ընդամենը սեփական կապիտալ և  պարտավորություններ         X           X

 

ԱԲԳ խումբ. ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն` 20-2 տարվա համար (ծախսերի` ըստ գործառույթի դասակարգումը լուսաբանելու համար) (արժույթի հազար միավորներով)

 

                                                      20-2       20-1

Հասույթ                                                X           X

Վաճառքի ինքնարժեք                                     (X)         (X)

                                                   _____________________

Համախառն եկամուտ                                       X           X

Այլ գործառնական եկամուտ                                X           X

 

Վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսեր                            (X)         (X)

Վարչական ծախսեր                                       (X)         (X)

Այլ գործառնական ծախսեր                                (X)         (X)

                                                   _________   _________

 

Գործառնական գործունեությունից շահույթ                  X           X

 

Ֆինանսական ծախսեր                                     (X)         (X)

Ասոցիացված կազմակերպություններից եկամուտներ            X           X

                                                   _____________________

 

Սովորական գործունեությունից շահույթ                    X           X

 

Արտասովոր հոդվածների արդյունքը                         X          (X)

                                                   _____________________

 

Շահույթը մինչև  հարկումը                               X           X

 

Շահութահարկի գծով ծախսեր                              (X)         (X)

                                                   _____________________

 

Շահույթը հարկումից հետո                                X           X

 

Փոքրամասնության բաժնեմաս                              (X)         (X)

                                                   _____________________

 

Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ                            X           X

                                                   _____________________

 

ԱԲԳ խումբ. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն` 20-2 տարվա համար (ծախսերի` ըստ բնույթի դասակարգումը լուսաբանելու համար) (արժույթի հազար միավորներով)

 

20-2 20-1

 

Հասույթ                                                         X    X

Այլ գործառնական եկամուտ                                         X    X

Պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության

պաշարների փոփոխություն                                         (X)   X

Կազմակերպության կողմից կատարված և  կապիտալացված                 X    X

աշխատանք

Օգտագործված հումք և  նյութեր                                   (X)  (X)

Անձնակազմի գծով ծախսեր                                         (X)  (X)

Մաշվածության և  ամորտիզացիայի ծախսեր                           (X)  (X)

Այլ գործառնական ծախսեր                                         (X)  (X)

                                                              __________

Գործառնական գործունեությունից շահույթ                           X    X

Ֆինանսական ծախսեր                                              (X)  (X)

Ասոցիացված կազմակերպություններից եկամուտներ                     X    X

                                                              __________

Սովորական գործունեությունից շահույթ                             X    X

Արտասովոր հոդվածների արդյունքը                                  X   (X)

                                                              __________

Շահույթը  մինչև  հարկումը                                       X    X

 

Շահութահարկի գծով ծախսեր                                       (X)  (X)

                                                              __________

 

Շահույթը  հարկումից հետո                                        X    X

 

Փոքրամասնության բաժնեմաս                                       (X)  (X)

                                                              __________

 

Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ                                     X    X

 

ԱԲԳ խումբ. Սեփական կապիտալի փոփոխությունները 20-2. տարվա համար (արժույթի հազար միավորներով)

 

Բաժնե- Էմի- Վերա-  Փոխարկ- Կուտակ- Ընդա-

                               տիրական սիոն  գնահատ. ման     ված     մենը

                               կապիտալ եկա-  պահուստ պահուստ շահույթ

                                       մուտ

 

Մնացորդ առ 31 դեկտեմբերի 20-0     X      X      X      (X)      X      X

Հաշվ. հաշվառման քաղաքականության

փոփոխություններ                                                (X)    (X)

                               ___________________________________________

Վերահաշվարկված մնացորդ            X      X      X      (X)      X      X

ՈՒնեցվածքի վերագնահատումից

ավելացում                                       X                      X

Ներդրումների վերագնահատումից

նվազում                                        (X)                    (X)

Փոխարժեքային տարբերություններ                          (X)

                               ___________________________________________

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չճանաչված

զուտ շահույթներ և  վնասներ                      X      (X)             X

Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ                                     X      X

 

Շահութաբաժիններ                                                (X)    (X)

 

Թողարկված բաժն. կապիտալ           X      X                             X

                               ___________________________________________

Մնացորդ առ 31 դեկտեմբերի 20-1     X      X      X      (X)      X      X

ՈՒնեցվածքի վերագնահատումից

նվազում                          (X)                   (X)

Ներդրումների վերագնահատումից

ավելացում                                       X                      X

Փոխարժեքային տարբերություններ                          (X)            (X)

                               ___________________________________________

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չճանաչված

զուտ շահույթներ և  վնասներ                     (X)     (X)            (X)

Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ                                     X      X

Շահութաբաժիններ                                                (X)    (X)

Թողարկված բաժն. կապիտալ           X      X                             X

Մնացորդ առ 31 դեկտեմբերի 20-2     X      X      X      (X)      X      X

                               ___________________________________________

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 2

 

Պաշարներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                               1-2

3. Սահմանումներ                                                      3-4

4. Պաշարների գնահատումը                                                5

4.1 Պաշարների ինքնարժեքը                                            6-18

4.1.1 Ձեռքբերման ծախսումներ                                          7-8

4.1.2 Վերամշակման ծախսումներ                                        9-11

4.1.3 Այլ ծախսումներ                                               12-15

4.1.4 Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարների

      ինքնարժեքը                                                      16

4.1.5 Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեխանիզմները                     17-18

4.2 Ինքնարժեքի բանաձևերը                                           19-22

4.3 Իրացման զուտ արժեք                                             23-28

5. Որպես ծախս ճանաչելը                                             29-31

6. Արագամաշ առարկաների հաշվառման առանձնահատկությունները               32

7. Բացահայտում                                                     33-38

 

Պաշարներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է ձևավորել (ներկայացնել) պաշարների հաշվառումը սկզբնական (կատարված) ծախսումների համակարգում:

Պաշարների հաշվառման հիմնական խնդիրը ակտիվ ճանաչվող ծախսումների որոշումն է, որը պետք է մնա այդպիսին, մինչև դրանց իրացումից հասույթի ճանաչման պահը: Սույն ստանդարտը ներկայացնում է պաշարների ինքնարժեքի որոշման և դրա, հետագայում որպես ծախս ճանաչման գործնական հրահանգ, ներառյալ դրա արժեքի պակասեցումը (դուրսգրումը) մինչև իրացման զուտ արժեքի մակարդակ:

Այն նաև ներկայացնում է արժեքի հաշվարկման բանաձևեր, որոնք օգտագործվում են պաշարներին ծախսումներ (արժեք) վերագրելու նպատակով:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք պատրաստվում են պաշարների հաշվառման սկզբնական (կատարված) ծախսումների համակարգում, բացառությամբ`

ա) կառուցման պայմանագրերի գծով անավարտ աշխատանքների, ներառյալ անմիջականորեն դրա հետ կապված ծառայությունների պայմանագրերը (տես Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ (այսուհետ` ՀՀՀՀՍ) 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտ),

բ) ֆինանսական գործիքների,

գ) անասնապահության և հողագործության (գյուղատնտեսության) արտադրանքի, անտառային տնտեսության արտադրանքի, ինչպես նաև արդյունահանող արտադրության արտադրանքի (հանքանյութեր) այն մասի, որոնց գնահատման համար չափանիշ է ճանաչվում որոշակի ճյուղերում կայացած պրակտիկային համապատասխան իրացման զուտ արժեքը:

2. Սույն ստանդարտի 1-ին կետի «գ» ենթակետում նշված պաշարները տվյալ արտադրությանը բնորոշ որոշ փուլերում չափվում են իրացման զուտ արժեքով: Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ արդեն հավաքված է գյուղատնտեսական կուլտուրաների (հացահատիկի) բերքը, կամ արդյունահանված են հանքանյութերը և դրանց վաճառքն ապահովված է ֆորվարդային համաձայնագրով կամ կառավարության երաշխավորությամբ, կամ գործում է համապատասխան շուկան և վաճառքի ձախողման ռիսկը նշանակալի չէ: Այս պաշարները չեն ընդգրկվում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

 

3. Սահմանումներ

 

3. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) ակտիվ` կազմակերպության կողմից վերահսկվող միջոց է, որպես կատարված գործառնությունների (դեպքերի) արդյունք,

բ) պաշարներ` այն ակտիվներն են, որոնք.

- պահվում են սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում վաճառքի համար,

- արտադրության ընթացքում են` այդպիսի վաճառքի համար,

- արտահայտված են նյութերի և արագամաշ առարկաների ձևով` արտադրանքի թողարկման կամ ծառայություններ մատուցելու ընթացքում օգտագործելու համար,

գ) իրացման զուտ արժեք` սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի ձևավորվող գինն է, հանած համալրման և վաճառքը կազմակերպելու համար անհրաժեշտ ծախսումները:

4. Պաշարներն ընդգրկում են`

- ապրանքները, ներառյալ կազմակերպությունների կողմից գնված և վերավաճառքի համար պահվող հողը (հողակտորը) և այլ ունեցվածք,

- պատրաստի արտադրանքը,

- անավարտ արտադրությունը,

- նյութերը և օժանդակ միջոցները, որոնք պետք է օգտագործվեն արտադրության ընթացքում,

- արագամաշ առարկաները:

Ծառայության ոլորտի կազմակերպություններում պաշարները ներառում են ծառայության ծախսումները, որի դիմաց կազմակերպությունը դեռ չի ճանաչել հասույթը (տես` ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտը), ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտի 16-րդ կետում:

 

4. Պաշարների չափումը

 

5. Պաշարները պետք է չափվեն ինքնարժեքից և իրացման զուտ արժեքից նվազագույնով:

 

4.1 Պաշարների ինքնարժեքը

 

6. Պաշարների ինքնարժեքը պետք է ներառի ձեռքբերման ծախսումները, արտադրանքի վերամշակման ծախսումները և պաշարները ներկա գտնվելու վայր և վիճակի բերելու հետ կապված այլ ծախսումներ:

 

4.1.1 Ձեռքբերման ծախսումներ

 

7. Պաշարների ձեռքբերման ծախսումները ներառում են ձեռքբերման գինը, ներկրման տուրքերը, հարկերը և պարտադիր այլ վճարները, որոնք համապատասխան մարմնի կողմից ենթակա չեն կազմակերպությանը ետ վերադարձման, կոմիսիոն վճարները, ինչպես նաև տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման և այլ ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն կապված են ապրանքների, նյութերի և ծառայությունների ձեռքբերման հետ:

Ձեռքբերման ծախսումները որոշելիս առևտրային զեղչերը, գների իջեցումները և նմանատիպ այլ ճշգրտումները հանվում են:

8. Հազվագյուտ դեպքերում, ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմանը համաձայն, ձեռքբերման ծախսումները կարող են ներառել արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ուղղակիորեն առաջանում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռքբերումից առաջացող պարտավորությունների գծով, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան:

 

4.1.2 Վերամշակման ծախսումներ

 

9. Պաշարների վերամշակման ծախսումները ներառում են արտադրանքի միավորին ուղղակիորեն վերաբերող ծախսումները, օրինակ` հիմնական արտադրական բանվորների աշխատավարձը: Վերամշակման ծախսումները ներառում են նաև պատրաստի արտադրանքի վրա սիստեմատիկ հիմունքով բաշխվող հաստատուն և փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները, որոնք կատարվում են նյութերը պատրաստի արտադրանքի վերածելու գործընթացում:

Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումները արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներ են, որոնք մնում են համեմատաբար կայուն (անփոփոխ)` անկախ արտադրության ծավալից, օրինակ` արտադրական շենքերի և սարքավորումների մաշվածությունը, դրանց շահագործման և պահպանման ծախսումները, արտադրամասի կառավարման և ընդհանուր արտադրական այլ ծախսումներ:

Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներ են, որոնք ուղղակիորեն կամ համարյա ուղղակիորեն փոփոխվում են արտադրության ծավալի փոփոխությանը համամասնորեն, օրինակ` արտադրության օժանդակ նյութերի, օժանդակ անձնակազմի աշխատանքի վարձատրության հետ կապված ծախսումները:

10. Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների բաշխումը վերամշակման ծախսումներին կատարվում է, ելնելով արտադրական սարքավորումների նորմատիվային հզորությունից: Նորմատիվային հզորությունը արտադրության մակարդակն է, որին, ինչպես սպասվում է, նորմալ հանգամանքների դեպքում կարելի է հասնել միջինը մի քանի ժամանակաշրջանների կամ սեզոնների ընթացքում` հաշվի առնելով պլանատեխնիկական աշխատանքների (պլանային պարապուրդ) ընթացքում հզորությունների կորուստը: Յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը չի ավելանում ցածր արտադրողականության կամ արտադրության պարապուրդի հետևանքով: Չբաշխված վերադիր ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք կատարվել են: Արտադրության ծավալների անսովոր բարձր լինելու ժամանակ յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը նվազեցվում է այնպես, որ պաշարներն ինքնարժեքից բարձր չգնահատվեն:

Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվում են արտադրական հզորությունների փաստացի օգտագործման հիման վրա:

11. Արտադրական գործընթացը կարող է ներառել մեկից ավելի արտադրատեսակների միաժամանակյա արտադրություն: Սա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ համատեղ արտադրվում է մի քանի արտադրանք, կամ արտադրվում է հիմնական և երկրորդական արտադրանք:

Այն դեպքում, երբ հնարավոր չէ առանձին-առանձին որոշել յուրաքանչյուր արտադրատեսակին վերագրվող վերամշակման ծախսումները, վերջիններս ըստ արտադրատեսակների բաշխվում են ռացիոնալ և համաչափ հիմունքով: Բաշխումը կարող է կատարվել, օրինակ` յուրաքանչյուր արտադրատեսակի վաճառքի համապատասխան արժեքի հիման վրա արտադրական գործընթացի փուլում, երբ յուրաքանչյուր արտադրատեսակ արդեն կարելի է տարբերակել, կամ` արտադրության ավարտի պահին: Երկրորդական արտադրատեսակների մեծամասնությունն իրենց բնույթով էական չեն: Այն դեպքում, երբ դրանք անհրաժեշտ է գնահատել, ապա սովորաբար գնահատվում են իրացման զուտ արժեքով և այդ արժեքը հանվում է հիմնական արտադրատեսակի ինքնարժեքից: Արդյունքում, հիմնական արտադրատեսակի հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) էականորեն չի տարբերվում ինքնարժեքից:

 

4.1.3 Այլ ծախսումներ

 

12. Այլ ծախսումներին վերաբերում են լրացուցիչ ծախսումները, որոնք առաջանում են պաշարների ձեռքբերման, վերամշակման և իրացման ընթացքում: Դրանք բաժանվում են պաշարների ինքնարժեքի մեջ ներառվող և չներառվող ծախսումների:

13. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ այլ ծախսումները ներառվում են միայն այն դեպքում, եթե դրանք կատարվել են պաշարները ներկա գտնվելու վայր և պատշաճ վիճակի բերելու համար: Օրինակ` առանձին գնորդների պատվերով ապրանքների նախագծման կամ ոչ արտադրական վերադիր ծախսումները օրինաչափ է ներառել տվյալ պաշարի ինքնարժեքի մեջ:

14. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ չներառվող և հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք կատարվել են, ծախս ճանաչվող ծախսումների օրինակներ են`

ա) գերնորմատիվային ծախսումները` կապված նյութերի, աշխատուժի և արտադրական այլ ծախսումների անսովոր բարձր մակարդակի հետ,

բ) պահպանման ծախսումները, եթե դրանք անհրաժեշտ չեն արտադրության հաջորդ փուլին նախորդող արտադրության ընթացքում (նախատեսված չէ տեխնոլոգիական գործընթացով),

գ) վարչական վերադիր ծախսումները, որոնք կապված չեն պաշարները ներկա գտնվելու վայր հասցնելու կամ պատշաճ վիճակի բերելու հետ,

դ) վաճառքի (կոմերցիոն) ծախսումները:

15. Առանձին դեպքերում պաշարների ինքնարժեքի մեջ ներառվում են փոխառության հետ կապված ծախսումները: Այդ դեպքերը ներկայացված են ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումներով:

 

4.1.4 Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարների ինքնարժեքը

 

16. Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարների ինքնարժեքը բաղկացած է անմիջականորեն ծառայություն մատուցելու գործում զբաղված անձնակազմի աշխատանքի վարձատրության ծախսումներից, ներառյալ կառավարող միջին անձնակազմը, ինչպես նաև ծառայություն մատուցելու հետ կապված համապատասխան վերադիր ծախսումներից:

Վաճառքի և վարչական վերադիր ծախսումները ծառայությունների ինքնարժեքի մեջ չեն ներառվում, այլ ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք կատարվել են:

 

4.1.5 Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեխանիզմները

 

17. Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեթոդները, ինչպիսիք են ստանդարտ ծախսումների մեթոդը կամ մանրածախ մեթոդը, կարող են օգտագործվել նպատակահարմարությունից ելնելով, եթե արդյունքները մոտավորապես հավասար են ինքնարժեքին:

Ստանդարտ ծախսումների մեթոդով պաշարների չափման դեպքում ընդունվում է հումքի և նյութերի, աշխատուժի, տնտեսական և արտադրական հզորությունների օգտագործման նորմատիվային մակարդակը: Դրանք պարբերաբար վերլուծվում են և, անհրաժեշտության դեպքում, վերանայվում են արդի պայմաններից ելնելով:

18. Մանրածախ մեթոդը, որպես կանոն, օգտագործվում է մանրածախ առևտրի կազմակերպություններում` մեծ քանակության արագ փոփոխվող միավորներով պաշարներ գնահատելու համար, որոնք ունեն հավելագնի մոտավորապես նույն տոկոսը և որոնց նկատմամբ կիրառելի չէ ինքնարժեքի որոշման այլ մեթոդներ: Պաշարների ինքնարժեքը որոշվում է դրանց վաճառքի գնով հաշվարկված արժեքը ընդհանուր հավելագնի համապատասխան տոկոսով նվազեցնելու միջոցով: Տոկոսը որոշելիս պետք է հաշվի առնել մանրածախ վաճառքի գնի փոփոխությունները: Մանրածախ առևտրում ապրանքատեսակների յուրաքանչյուր խմբի համար սովորաբար կիրառվում է միջին տոկոս:

 

4.2 Ինքնարժեքի բանաձևերը

 

19. Սովորաբար փոխադարձ փոխարկելի չհանդիսացող պաշարների, ինչպես նաև հատուկ նախագծերի համար նախատեսված ու արտադրված ապրանքների կամ ծառայությունների միավորի ինքնարժեքը պետք է հաշվարկվի կոնկրետ արտադրանքի ինքնարժեքի որոշման ճանապարհով:

20. Կոնկրետ արտադրանքի ինքնարժեքի որոշումը նշանակում է, որ կոնկրետ ծախսումները վերաբերում են պաշարների նույնականացվող (իդենտիֆիկացվող) միավորներին: Այս մոտեցումը ընդունելի է այն միավորների համար, որոնք նախատեսված են հատուկ ծրագրերի համար, անկախ այն բանից, դրանք գնվել են, թե արտադրվել:

Սակայն ընդունելի չէ կոնկրետ ծախսումների նույնականացումը այն դեպքերի համար, երբ առկա է պաշարների միավորների մեծ քանակություն, որոնք սովորաբար հանդիսանում են փոխադարձ փոխարկելի: Այդպիսի հանգամանքներում, հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի կանխորոշված արդյունքի ստացման համար կարող է օգտագործվել պաշարներում մնացող միավորների ընտրության մեթոդը:

21. Պաշարների ինքնարժեքը, բացի սույն ստանդարտի 19-րդ կետում նշվածներից, պետք է որոշվի «Առաջինը մուտք` առաջինը ելք» ԱՄԱԵ (ՖԻՖՈ), «Վերջինը մուտք` առաջինը ելք» ՎՄԱԵ (ԼԻՖՈ), կամ միջին կշռված արժեքի բանաձևերով:

22. ԱՄԱԵ բանաձևը ենթադրում է, որ պաշարների միավորները, որոնք գնվել կամ արտադրվել են առաջինը, ելքագրվում են առաջինը և, հետևաբար միավորները, որոնք մնում են պաշարներում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, վերջին գնվածները կամ արտադրվածներն են:

ՎՄԱԵ բանաձևը ենթադրում է, որ պաշարների միավորները, որոնք գնվել կամ արտադրվել են վերջինը, ելքագրվում են առաջինը և, հետևաբար միավորները, որոնք մնում են պաշարներում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, առաջինը գնվածները կամ արտադրվածներն են:

Միջին կշռված արժեքի բանաձևով յուրաքանչյուր միավորի արժեքը որոշվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ նույնատիպ միավորների և հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում գնված կամ արտադրված նույնատիպ միավորների միջին կշռված արժեքով: Միջին կշռված արժեքը կարող է հաշվարկվել պարբերականության հիմունքով կամ լրացուցիչ ապրանքաքանակների ստացմանը զուգընթաց, կախված կազմակերպության իրավիճակից:

 

4.3 Իրացման զուտ արժեք

 

23. Պաշարների ինքնարժեքը չի կարող փոխհատուցվել (վերականգնվել), եթե դրանք մասամբ կամ ամբողջությամբ օգտագործելի չեն` վնասվել են, փչացել են, հնացել են կամ դրանց վաճառքի գինը նվազել է: Պաշարների ինքնարժեքը չի կարող փոխհատուցվել (վերականգնվել) նաև այն դեպքում, եթե համալրման ենթադրվող ծախսումները, կամ այնպիսի ենթադրվող ծախսումներ, որոնք պետք է կատարվեն վաճառքը կազմակերպելու համար, բարձրացել են: Պաշարների ինքնարժեքի մասնակի դուրսգրումը` իրացման զուտ արժեքի մակարդակի իջեցնելու պրակտիկան համապատասխանում է այն տեսակետին, որ ակտիվները չպետք է արտացոլվեն ավելի բարձր գումարով, քան ակնկալվում է, որ պիտի ստացվի նրանց վաճառքից կամ օգտագործումից:

24. Պաշարների ինքնարժեքը սովորաբար իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեքի մակարդակ` ըստ տեսակների: Որոշ պարագաներում, այնուամենայնիվ, ավելի հարմար կլիներ խմբավորել նմանատիպ կամ փոխկապակցված միավորները: Դա կարող է վերաբերվել այն դեպքերին, երբ արտադրատեսակի միևնույն տեսականուն պատկանող պաշարների միավորները, որում ապրանքներն ունեն նույնատիպ նշանակություն կամ վերջնական կիրառում, թողարկվում և սպառվում են նույն աշխարհագրական գոտում և գործնականորեն չեն կարող գնահատվել տվյալ տեսականու այլ ապրանքներից առանձին: Անօրինաչափ կլիներ իջեցնել բոլոր պաշարների ինքնարժեքը, հիմնվելով որոշակի արդյունաբերության ճյուղի կամ աշխարհագրական սեգմենտի վրա, կամ պաշարների դասակարգման վրա, օրինակ` ըստ պատրաստի արտադրանքի:

Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունները, սովորաբար կուտակում են ծախսումներն ըստ ծառայության յուրաքանչյուր տեսակի, որոնց համար սահմանվում է վաճառքի առանձին գին: Այդ պատճառով ծառայության յուրաքանչյուր տեսակ դիտվում է որպես առանձին միավոր:

25. Իրացման զուտ արժեքի հաշվարկը հիմնվում է պաշարների իրացումից սպասվելիք գումարի` հաշվարկի պահին եղած առավել վստահելի փաստի վրա: Այդ հաշվարկները կատարելիս հաշվի են առնվում գների տատանումները, համալրման և վաճառքի իրականացման ծախսումների տատանումները:

26. Իրացման զուտ արժեքի նախնական հաշվարկի ժամանակ ուշադրություն է դարձվում պաշարների նշանակվածությանը: Օրինակ` պաշարների այն քանակի իրացման զուտ արժեքը, որը տնօրինում է կազմակերպությունը վաճառքի և ծառայությունների գծով որոշակի պարտավորություններ կատարելու համար, հիմնվում է պայմանագրային գնի վրա: Եթե պայմանագրերով վաճառքը փոքր է առկա պաշարների քանակից, ավելցուկի իրացման զուտ արժեքը հիմնվում է վաճառքի ընթացիկ գների վրա: Կազմակերպության` պաշարների առկա քանակությունը գերազանցող վաճառքների պայմանագրերից և կազմակերպության գնման պայմանագրերից կարող են առաջանալ պահուստներ կամ պայմանական պարտավորություններ, որոնք դիտարկվում են ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան:

27. Պաշարների արտադրության մեջ օգտագործելու նպատակով պահվող նյութերը և այլ պաշարները չեն վերագնահատվում ինքնարժեքից ցածր, եթե ակնկալվում է, որ պատրաստի արտադրանքը, որում դրանք ընդգրկվելու են, վաճառվելու է ինքնարժեքին հավասար կամ գերազանցող գնով: Սակայն, երբ նյութերի գների անկումը այնպիսին է, որ պատրաստի արտադրանքի ինքնարժեքը գերազանցելու է իրացման զուտ արժեքին, նյութերի ինքնարժեքը իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեք:

28. Յուրաքանչյուր հաջորդող ժամանակաշրջանում կատարվում է իրացման զուտ արժեքի նոր գնահատում: Երբ փոխվում են իրավիճակները, որոնք բերել էին պաշարների ինքնարժեքի իջեցման, դուրս գրված գումարը վերականգնվում է այնպես, որ նոր հաշվեկշռային արժեքը հանդիսանա ինքնարժեքից և վերանայված իրացման զուտ արժեքից նվազագույնը: Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ պաշարի միավորը, որը վաճառքի գնի նվազման պատճառով հաշվառվում է իրացման զուտ արժեքով, դեռևս պահպանվում է, իսկ դրա վաճառքի գինն ավելացել է:

 

5. Որպես ծախս ճանաչելը

 

29. Երբ պաշարները վաճառվում են, դրանց հաշվեկշռային արժեքը պետք է ճանաչվի որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, երբ ճանաչվում է դրանց հետ կապված հասույթը: Պաշարների ինքնարժեքի` մինչև իրացման զուտ արժեք ցանկացած դուրս գրում և բոլոր կորուստները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է ինքնարժեքի իջեցումը կամ կրվել է վնասը: Պաշարների նախկինում դուրս գրված գումարի ցանկացած վերականգնում, որը առաջանում է իրացման զուտ արժեքի բարձրացումից, պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ կատարվում է բարձրացումը:

30. Վաճառված պաշարների հաշվեկշռային արժեքը որպես ծախս ճանաչելու գործընթացը բերում է ծախսերի համապատասխանեցմանը եկամուտներին:

31. Պաշարները, որոնք օգտագործվել են կազմակերպության կողմից տնտեսվարման եղանակով հիմնական միջոցների օբյեկտների կամ դրանց բաղադրիչների ստեղծման համար, ներառվում են այդ օբյեկտների արժեքի մեջ և ճանաչվում են որպես ծախս այդ ակտիվի օգտակար գործունեության ընթացքում:

 

6. Արագամաշ առարկաների հաշվառման առանձնահատկությունները

 

32. Արագամաշ առարկաներին վերաբերում են այն ակտիվները, որոնց ծառայության ժամկետը չի գերազանցում մեկ տարին` անկախ դրանց արժեքից: Այդ ակտիվների թվին են դասվում, օրինակ, պահեստամասերը, սպասարկող սարքավորումները, գործիքները և հարմարանքները, արտադրական և տնտեսական գույքը, ժամանակավոր կառույցները, հատուկ հագուստը և կոշկեղենը, անկողնային պարագաները, այլ գույքը (ճաշարանային սպասքը, սպորտային և տուրիստական գույքը և այլն):

Արագամաշ առարկաների արժեքը դուրս է գրվում ծախսումների համապատասխան հաշիվներին շահագործման հանձնելու պահին:

 

7. Բացահայտում

 

33. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն`

ա) պաշարների գնահատման համար ընդունված հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ օգտագործված արժեքի բանաձևը,

բ) պաշարների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը և ըստ կազմակերպությունում ընդունված դասակարգման պաշարների հաշվեկշռային արժեքը,

գ) իրացման զուտ արժեքով պաշարների հաշվեկշռային արժեքը,

դ) դուրս գրված գումարների ցանկացած վերականգնված գումարը, որը սույն ստանդարտի 29-րդ կետին համապատասխան ճանաչվում է որպես եկամուտ տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում,

ե) տնտեսական գործունեության այն հանգամանքները կամ իրադարձությունները, որոնք սույն ստանդարտի 29-րդ կետին համապատասխան հանգեցրել են պաշարների մասնակի դուրս գրված գումարների վերականգնմանը,

զ) որպես պարտավորությունների երաշխիք գրավ դրված պաշարների հաշվեկշռային արժեքը:

34. Պաշարների տարբեր դասակարգումները պարունակում են հաշվեկշռային արժեքի և այդ ակտիվներում փոփոխությունների աստիճանի վերաբերյալ օգտակար տեղեկատվություն` ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողների համար: Պաշարների ընդհանուր դասակարգումն է` ապրանքներ, նյութեր և օժանդակ միջոցներ, արագամաշ առարկաներ, անավարտ արտադրություն և պատրաստի արտադրանք: Ծառայության ոլորտի կազմակերպությունների պաշարները կարող են ուղղակի դիտվել որպես անավարտ արտադրություն:

35. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն նաև`

ա) պաշարներին վերաբերող ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում և դասակարգվել են ըստ գործառույթների, կամ`

բ) եկամուտներին համապատասխանող գործառնական գործունեության վրա կատարված ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում և դասակարգվել են ըստ բնույթի:

36. Պաշարներին վերաբերող ծախսումները, որոնք ճանաչվել են որպես ծախս հաշվետու ժամանակաշրջանում, բաղկացած են վաճառված պաշարների միավորների արտադրական ինքնարժեքի մեջ ընդգրկված ծախսումներից, չբաշխված արտադրական վերադիր ծախսումներից և պաշարների արտադրության ծախսումների նորմաները գերազանցող գումարից:

37. Կազմակերպությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսումները կարող են դասակարգել ոչ թե ըստ գործառույթների, այլ` եկամուտներին համապատասխանող ծախսումների բնույթի: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է ծախս ճանաչվող հումքի և նյութերի, աշխատանքի վարձատրության և գործառնական գործունեության այլ ծախսումները, ինչպես նաև պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրության փոփոխությունները:

38. Մինչև իրացման զուտ արժեք դուրսգրումը կարող է ունենալ այնպիսի ծավալ, ազդեցության աստիճան կամ բնույթ, որը պահանջի բացահայտում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 4

 

Մաշվածության հաշվառում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                           Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-3

2. Սահմանումներ                                                       4

3. Մաշվածություն                                                   5-12

3.1 Օգտակար ծառայություն                                            6-9

3.2 Մնացորդային արժեք                                                10

3.3 Մաշվածության հաշվեգրման մեթոդները                             11-12

Բացահայտում                                                       13-15

 

Մաշվածության հաշվառում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է մաշվածության հաշվառման ժամանակ:

2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է բոլոր մաշվող ակտիվների համար, բացառությամբ`

ա) հիմնական միջոցների (տես` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը),

բ) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների,

գ) հանքանյութերի, նավթի, բնական գազի և նման չվերականգնվող այլ ռեսուրսների հետազոտության և արդյունահանման ծախսումների,

դ) հետազոտության և զարգացման ծախսումների (տես` ՀՀՀՀՍ 9 «Հետազոտության և զարգացման ծախսումներ» ստանդարտը),

ե) գուդվիլի (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը):

3. Մաշվող ակտիվները սովորաբար կազմում են կազմակերպությունների ընդհանուր ակտիվների զգալի մասը: Հետևաբար մաշվածությունը մեծ ազդեցություն ունի կազմակերպությունների ֆինանսական վիճակը որոշելու և ներկայացնելու, ինչպես նաև դրանց գործունեության արդյունքների վրա:

 

2. Սահմանումներ

 

4. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Մաշվածություն` ակտիվի մաշվածության գումարի պարբերական բաշխումն է նրա օգտակար ծառայության ընթացքում: Հաշվառման ընթացքում մաշվածությունը (ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն) հանվում է եկամուտներից:

Մաշվող ակտիվներ` այն ակտիվներն են, որոնք`

ա) նախատեսվում է օգտագործել ավելի, քան մեկ տարի ժամկետով,

բ) ունեն սահմանափակ օգտակար ծառայության ժամկետ,

գ) առկա են կազմակերպությունում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման, վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.

Օգտակար ծառայություն`

ա) այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ`

բ) արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով:

Մաշվածության գումար` մաշվող ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի տարբերությունն է:

Մնացորդային արժեք` այն զուտ գումարն է, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` դրա օգտակար ծառայության վերջում` դուրսգրման սպասվող ծախսերը հանելուց հետո:

Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «մնացորդային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «լուծարային արժեք» արտահայտությունը:

 

3. Մաշվածություն

 

5. Մաշվող ակտիվի մաշվածության գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

 

3.1 Օգտակար ծառայություն

 

6. Մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության նախնական գնահատման ընթացքում անհրաժեշտ է հաշվի առնել հետևյալ գործոնները`

ա) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը,

բ) հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը),

գ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ այլ սահմանափակումները:

7. Մաշվող ակտիվների հիմնական տեսակների կամ դրանց դասերի օգտակար ծառայությունը պետք է պարբերաբար վերանայվի, և մաշվածության նորմաներն ընթացիկ կամ հետագա ժամանակաշրջանների համար պետք է ճշգրտվեն, եթե ստացվող արդյունքները զգալիորեն տարբերվում են նախորդ գնահատումներից: Տվյալ փոփոխության արդյունքները պետք է բացահայտվեն այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ դրանք տեղի են ունեցել:

8. Մաշվող ակտիվի կամ մաշվող ակտիվների նմանատիպ խմբերի օգտակար ծառայության գնահատումը սովորաբար հիմնվում է նմանատիպ ակտիվների օգտագործման փորձի վրա: Այն դեպքում, երբ օգտագործվում է նոր տեխնոլոգիա, կամ ակտիվները օգտագործվում են նոր արտադրանք արտադրելու կամ նոր ծառայություններ մատուցելու համար և փորձը չնչին է, օգտակար ծառայության գնահատումն ավելի աշխատատար, բայց ոչ պակաս անհրաժեշտ է:

9. Տվյալ կազմակերպությունում մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը կարող է ավելի կարճ լինել, քան դրա տնտեսական ծառայության ժամկետը: Ի լրումն ֆիզիկական մաշվածության գործոնների, կան այլ գործոններ, որոնք անհրաժեշտ է հաշվի առնել: Այդպիսիք են հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), որն առաջանում է տեխնոլոգիայի փոփոխության կամ արտադրանքի կատարելագործման արդյունքում, տվյալ ակտիվից ստացվող արտադրանքի կամ ծառայության հանդեպ շուկայի պահանջարկի փոփոխման արդյունքում, ինչպես նաև իրավական սահմանափակումները, օրինակ` համապատասխան վարձակալության ժամկետի ավարտը:

 

3.2 Մնացորդային արժեք

 

10. Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, և այն կարելի է անտեսել մաշվածության գումարը հաշվարկելիս: Եթե մնացորդային արժեքը կարող է զգալի լինել, ապա այն նախապես գնահատվում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կամ ակտիվի հետագա ցանկացած վերագնահատման օրվա դրությամբ` հիմնվելով համանման ակտիվների իրացման արժեքի վրա, որոնք այդ ամսաթվի դրությամբ գերակշռող են նմանատիպ ակտիվների մեջ, որոնց օգտակար ծառայությունն ավարտվել է և որոնք օգտագործվել են համանման պայմաններում: Մնացորդային արժեքը բոլոր դեպքերում նվազեցվում է տվյալ ակտիվի օգտակար ծառայության վերջում դուրսգրման ենթադրվող ծախսումների գումարի չափով:

 

3.3 Մաշվածության հաշվարկման մեթոդները

 

11. Մաշվածության հաշվարկման ընտրված մեթոդը հետևողականորեն պետք է կիրառվի մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը, եթե միայն փոփոխված հանգամանքները չհիմնավորեն դրա փոփոխումը: Այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ փոփոխվել է մաշվածության հաշվարկման մեթոդը, արդյունքները քանակապես պետք է որոշվեն և բացահայտվեն, իսկ փոփոխության պատճառը` հիմնավորվի:

12. Ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում ակտիվի մաշվածության գումարները կարող են ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների բաշխվել տարբեր մեթոդների կիրառման միջոցով: Ինչ մեթոդ էլ որ ընտրվի, անհրաժեշտ է այն հետևողականորեն կիրառել` անկախ կազմակերպության շահութաբերության մակարդակից և հարկային նկատառումներից, որպեսզի ապահովվի կազմակերպության տարբեր ժամանակաշրջանների գործունեության համադրելիությունը:

 

4. Բացահայտում

 

13. Գնահատման հիմունքները, որոնք օգտագործվում են` որոշելու այն գումարները, որոնցով արտացոլվում են մաշվող ակտիվները, պետք է ներառվեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտման մեջ (տես` ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը):

14. Մաշվող ակտիվների յուրաքանչյուր հիմնական դասի համար պետք է բացահայտվեն`

ա) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները,

բ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը,

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածության ընդհանուր գումարը,

դ) մաշվող ակտիվների ընդհանուր գումարը և դրանց համապատասխան կուտակված մաշվածությունը:

15. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և մաշվող ակտիվի օգտակար ծառայության գնահատումը մոտեցման հարցեր են: Ընդունված մեթոդների, օգտակար ծառայության գնահատման, ինչպես նաև մաշվածության կիրառվող դրույքաչափերի բացահայտումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին ապահովում է այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը հնարավորություն է տալիս նրանց հետևել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությանը, ինչպես նաև այլ կազմակերպությունների հետ համեմատություններ անել: Նման նկատառումներից ելնելով, անհրաժեշտ է բացահայտել հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածության գումարը և տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կուտակված մաշվածության գումարը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 7

 

Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-2

3. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին  տեղեկատվության

   օգտակարությունը                                                  3-4

4. Սահմանումներ                                                     5-7

4.1 Դրամական միջոցներ և  դրանց համարժեքներ                          6-7

5. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացումը     8-15

5.1 Գործառնական գործունեություն                                   11-13

5.2 Ներդրումային գործունեություն                                     14

5.3 Ֆինանսական գործունեություն                                       15

6. Գործառնական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական

   միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն                         16-17

7. Ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում

   ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն           18

8. Զուտ հիմունքով ներկայացվող դրամական միջոցների հոսքեր           19-21

9. Արտարժույթով դրամական միջոցների հոսքեր                         22-25

10. Արտասովոր հոդվածներ                                           26-27

11. Տոկոսներ և  շահութաբաժիններ                                   28-32

12. Հարկեր                                                        33-34

13. Ներդրումներ դուստր ընկերություններում,

    ասոցիացված և  համատեղ կազմակերպություններ                     35-36

14. Դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական

    միավորների ձեռքբերում և  օտարում                              37-40

15. Ոչ դրամական գործառնություններ                                 41-42

16. Դրամական միջոցների և  դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները      43-45

17. Այլ բացահայտումներ                                            46-50

 

Հավելվածներ

 

1. Կազմակերպությունների, բացառությամբ ֆինանսական

հաստատությունների, դրամական միջոցների հոսքերի մասին

հաշվետվություն 2. Ֆինանսական հաստատության դրամական միջոցների հոսքերի

մասին հաշվետվություն

 

Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտակար է այն առումով, որ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հիմք են ունենում գնահատելու կազմակերպությանը` դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու (աշխատելու) կարողությունը, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերի օգտագործման նրա պահանջները: Օգտագործողների կողմից տնտեսական որոշումներ ընդունելու համար պահանջվում է գնահատել դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը, ինչպես նաև դրանց ստեղծման ժամանակը և որոշակիությունը:

Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների փաստացի փոփոխության վերաբերյալ տեղեկատվության ներկայացումը` դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության օգնությամբ, որոնք դրամական հոսքերը դասակարգում են ըստ գործառնական, ներդրումային (ինվեստիցիոն) և ֆինանսական գործունեության:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան պետք է պատրաստի դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն և պետք է ներկայացնի այն որպես իր ֆինանսական հաշվետվությունների անբաժանելի մաս` այն ժամանակաշրջանի համար, որն արտացոլված է ֆինանսական հաշվետվություններում:

2. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հետաքրքրված են տեղեկատվություն ստանալու այն մասին, թե ինչպես է կազմակերպությունը ստեղծում և օգտագործում դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները: Սա վերաբերում է ցանկացած կազմակերպության` անկախ նրա գործունեության բնույթից և այն հանգամանքից, որ դրամական միջոցները կարող են դիտվել որպես կազմակերպության արտադրանք, ինչպես դա տեղի ունի ֆինանսական հաստատություններում: Կազմակերպությունների դրամական միջոցների կարիքը հիմնականում պայմանավորված է նույն պատճառներով, որքան էլ տարբեր լինի շահույթներ բերող նրանց հիմնական գործունեությունը: Դրամական միջոցները նրանց անհրաժեշտ են, որպեսզի իրականացնեն իրենց գործառնությունները, մարեն պարտավորությունները և ապահովեն իրենց ներդրողների դրամական միջոցների վերադարձը: Հետևաբար, սույն ստանդարտը բոլոր կազմակերպություններից պահանջում է ներկայացնել դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն:

 

3. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվության օգտակարությունը

 

3. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը, մյուս ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միասին, պարունակում է տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին գնահատելու կազմակերպության զուտ ակտիվների, դրա ֆինանսական կառուցվածքի (ներառյալ իրացվելիությունը և վճարունակությունը) փոփոխությունները, ինչպես նաև նրա ունակությունը` ազդելու դրամական միջոցների հոսքերի գումարների և ժամկետների վրա` փոփոխվող պայմաններին և հնարավորություններին համակերպվելու նպատակով: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտակար է դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը գնահատելիս, և այն հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին մշակելու նոր մոդելներ տարբեր կազմակերպությունների ապագա դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքները գնահատելու և համադրելու համար: Այն նաև բարձրացնում է տարբեր կազմակերպությունների գործունեության ցուցանիշների համեմատելիության աստիճանը, քանի որ բացառում է նույն գործարքների և իրադարձությունների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման տարբեր մեթոդների կիրառման ոչ ցանկալի հետևանքները:

4. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունը հաճախ օգտագործվում է որոշելու համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարը, ժամանակը և որոշակիությունը: Այն նաև օգտակար է դրամական միջոցների ապագա հոսքերի նախորդ գնահատումների ճշտությունը ստուգելու, ինչպես նաև շահութաբերության, դրամական միջոցների զուտ հոսքերի և փոփոխվող գների ազդեցությունների միջև փոխհարաբերություններն ուսումնասիրելու համար:

 

4. Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) դրամական միջոցներ` դրամարկղում դրամական միջոցներն են և ցպահանջ ավանդները (դեպոզիտները),

բ) դրամական միջոցների համարժեքներ` կարճաժամկետ, բարձր իրացվելի ներդրումներն են, որոնք հեշտ փոխարկվում են դրամական միջոցների որոշակի գումարների հետ, և որոնց արժեքի փոփոխման ռիսկն էական չէ,

գ) դրամական միջոցների հոսքեր` դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ներհոսքերն ու արտահոսքերն են,

դ) գործառնական գործունեություն` կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությունն է, ինչպես նաև այլ գործունեությունը, բացառությամբ ներդրումային և ֆինանսական գործունեությունների,

ե) ներդրումային գործունեություն` երկարաժամկետ ակտիվների և այլ ներդրումների ձեռքբերումն ու օտարումն է, որոնք չեն ընդգրկվում դրամական միջոցների համարժեքների մեջ,

զ) ֆինանսական գործունեություն` գործունեություն է, որի հետևանքով տեղի են ունենում կազմակերպության սեփական կապիտալի և փոխառու միջոցների ծավալի ու կառուցվածքի փոփոխություններ:

 

4.1 Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ

 

6. Դրամական միջոցների համարժեքները պահվում են կարճաժամկետ դրամական պարտավորությունները բավարարելու նպատակով, և ոչ թե ներդրման կամ այլ նպատակներով: Որպեսզի ներդրումները որակավորվեն որպես դրամական միջոցների համարժեքներ, դրանք պետք է լինեն ազատ փոխարկելի` նախապես հայտնի դրամական գումարներով, և դրանց արժեքի փոփոխման ռիսկը պետք է լինի ոչ էական: Հետևաբար, ներդրումները սովորաբար դասվում են դրամական միջոցների համարժեքների շարքին միայն այն դեպքում, եթե դրանք ունեն մարման կարճ ժամկետ, օրինակ` ձեռքբերման օրվանից երեք ամիս, կամ ավելի քիչ: Կանոնադրական կապիտալում ներդրումները չեն ներառվում դրամական միջոցների համարժեքների մեջ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք ըստ էության դրամական միջոցների համարժեքներ են, օրինակ` մարման ժամկետին մոտ ժամանակաշրջանում ձեռք բերված արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնց վճարման ժամկետը հայտնի է:

7. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների հոդվածների միջև դրամական միջոցների տեղաշարժերը չեն դիտարկվում որպես դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ այդ գործառնությունները դրամական միջոցների կառավարման և վերահսկման բաղադրիչ մաս են, և ոչ թե գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեություն: Կազմակերպության դրամական միջոցների կառավարումը և վերահսկումը ներառում է դրամական միջոցների ավելցուկի ներդրումը դրամական միջոցների համարժեքների մեջ:

 

5. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացումը

 

8. Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն հաշվետու ժամանակաշրջանում դրամական միջոցների հոսքերը` դրանք դասակարգելով ըստ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության:

9. Գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության դասակարգմամբ կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի ներկայացումը օգտագործողներին տրամադրում է տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս գնահատել գործունեության այդ ձևերի ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, նրա դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարի վրա: Այդպիսի տեղեկատվությունը կարող է օգտագործվել նաև գործունեության ձևերի փոխհարաբերությունների գնահատման նպատակով:

10. Առանձին վերցրած գործարքը կարող է ներառել դրամական միջոցների հոսքեր, որոնք տարբեր ձևով են դասակարգվում: Օրինակ` երբ մատակարարին միանվագ վճարվում է հիմնական միջոցի և շրջանառու միջոցների պարտքի դիմաց, շրջանառու միջոցների համար վճարված գումարը պետք է դասակարգել որպես գործառնական գործունեություն, իսկ հիմնական միջոցի համար վճարվածը` ներդրումային գործունեություն:

 

5.1 Գործառնական գործունեություն

 

11. Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի ծավալը կազմակերպության գործունեության արդյունավետության կարևոր որոշիչ է, որը ներկայացնում է գործունեության մակարդակը պահպանելու, վարկերը մարելու, շահութաբաժիններ վճարելու և նոր ներդրումներ կատարելու նպատակով բավարար քանակությամբ դրամական միջոցների ստեղծումը` առանց ֆինանսավորման արտաքին աղբյուրներին դիմելու: Դրամական միջոցների փաստացի հոսքերի կոնկրետ բաղադրիչների մասին տեղեկատվությունը` այլ տեղեկատվության հետ միասին, օգտակար է գործառնական գործունեությունից ապագա դրամական միջոցների հոսքերը կանխատեսելու համար:

12. Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը հիմնականում գոյանում են կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությունից: Հետևաբար, դրանք սովորաբար հանդիսանում են գործառնությունների և այլ իրադարձությունների արդյունք, որոնք ընդգրկվում են զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ: Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.

ա) ապրանքների (արտադրանքի) վաճառքից, աշխատանքների կատարումից և ծառայությունների մատուցումից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,

բ) ռոյալթիներից, վարձավճարներից, տարբեր բնույթի վարձատրություններից և այլ եկամուտներից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,

գ) ապրանքների, աշխատանքների և ծառայությունների դիմաց մատակարարներին վճարված դրամական միջոցները,

դ) աշխատակիցներին և նրանց անունից (օրինակ` կենսաթոշակային ապահովության վճար, եկամտահարկ) դրամական վճարումները,

ե) ապահովագրական կազմակերպության դրամական մուտքերը և վճարումները` ապահովագրավճարներ, հատուցումներ, միջնորդավճարներ, աննուիթիներ և ապահովագրական գործունեությանը վերաբերող այլ վճարներ,

զ) հարկերի (օրինակ` շահութահարկ, ավելացված արժեքի հարկ, ակցիզային հարկ), դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերի և տուգանքների մարման դրամական վճարումները և փոխհատուցումները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք կապվում են ֆինանսական կամ ներդրումային գործունեության հետ,

է) դիլերային և առևտրային պայմանագրերից դրամական մուտքերը և վճարումները:

Որոշ գործառնություններ, օրինակ` սարքավորման միավորի վաճառքը, կարող է առաջացնել շահույթ կամ վնաս, ինչն ընդգրկվում է զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ: Այնուամենայնիվ, նման գործառնություններին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը համարվում են ներդրումային գործունեությունից առաջացած դրամական միջոցների հոսքեր:

13. Կազմակերպությունները կարող են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով պահել արժեթղթեր և փոխառություններ, որոնք այս դեպքում նման են հատուկ վերավաճառքի նպատակով ձեռք բերված պաշարներին: Հետևաբար, դիլերային և առևտրային արժեթղթերի առք ու վաճառքից ստացվող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն: Ֆինանսական հաստատությունների կողմից դրամական միջոցներով կատարվող փոխատվությունները և տրամադրվող վարկերը ևս դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն, քանի որ դրանք վերաբերում են տվյալ կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությանը:

 

5.2 Ներդրումային գործունեություն

 

14. Ներդրումային գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պահանջում են առանձին բացահայտում, քանի որ դրանք ցույց են տալիս այն ռեսուրսների վրա կատարված վճարումների չափը, որոնք պետք է գոյացնեն ապագա շահույթները և դրամական միջոցների հոսքերը: Ներդրումային գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.

ա) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների ձեռքբերման համար դրամական վճարումները: Դրանք ներառում են կազմակերպության կողմից (առանց կողմնակի կազմակերպությունների ներգրավման) ստեղծվող հիմնական միջոցների և զարգացման աշխատանքների վրա կապիտալացված ծախսումների հետ կապված վճարումները,

բ) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների վաճառքից դրամական մուտքերը,

գ) այլ կազմակերպությունների սեփական կապիտալի մասնակցության և պարտքային գործիքների (արժեթղթերի), ինչպես նաև համատեղ գործունեությունում մասնակցության համար դրամական վճարումները (բացի այն գործիքների (արժեթղթերի) դիմաց վճարումներից, որոնք համարվում են դրամական միջոցների համարժեք, կամ որոնք պահվում են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով),

դ) այլ կազմակերպությունների սեփական կապիտալի մասնակցության և պարտքային գործիքների (արժեթղթերի), ինչպես նաև համատեղ գործունեությունում մասնակցության վաճառքից դրամական մուտքերը (բացի այն գործիքների (արժեթղթերի) դիմաց մուտքերից, որոնք համարվում են դրամական միջոցների համարժեք, կամ որոնք պահվում են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով),

ե) դրամական միջոցներով տրամադրված փոխատվությունները և վարկերը (բացի ֆինանսական հաստատությունների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),

զ) տրամադրված փոխատվությունների վերադարձումից և վարկերի մարումից դրամական մուտքերը (բացի ֆինանսական հաստատությունների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),

է) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերի դիմաց դրամական վճարումները, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակով, կամ նշված վճարումները դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեություն,

ը) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերից ստացվող դրամական մուտքերը, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակներով, կամ նշված մուտքերը դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեություն:

Երբ պայմանագիրը դիտարկվում է որպես որոշակի դիրքի հեջ, գործարքից բխող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են նույն կերպ, ինչպես որ դասակարգվում են հեջի ենթարկված համապատասխան դիրքից բխող դրամական միջոցների հոսքերը:

 

5.3 Ֆինանսական գործունեություն

 

15. Ֆինանսական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պահանջում են առանձին բացահայտում, քանի որ այն օգտակար է տվյալ կազմակերպությանը կապիտալ տրամադրող անձանց կողմից ապագա դրամական միջոցների հոսքերի հանդեպ պահանջները կանխատեսելու համար: Ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի օրինակներ են.

ա) բաժնետոմսերի կամ սեփական կապիտալի մասնակցության այլ գործիքների թողարկումից դրամական մուտքերը,

բ) դրամական վճարումները սեփականատերերին` կազմակերպության բաժնետոմսերը կամ սեփական կապիտալի մասնակցության այլ գործիքները ձեռք բերելու կամ մարելու համար,

գ) պարտատոմսերի, վարկերի, մուրհակների, գրավագրերի և այլ կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ փոխառությունների թողարկումից դրամական մուտքերը,

դ) պարտատոմսերի, վարկերի, մուրհակների, գրավագրերի և այլ կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ փոխառությունների դրամական միջոցներով մարումը,

ե) վարձակալի կողմից կատարվող դրամական վճարումները` ֆինանսական վարձակալությանը վերաբերող պարտավորությունների մարման նպատակով:

 

6. Գործառնական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

16. Կազմակերպություններն իրենց գործառնական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին պետք է ներկայացնեն հաշվետվություն` օգտագործելով ուղղակի մեթոդը, ըստ որի ցույց են տրվում համախառն դրամական մուտքերի և համախառն դրամական վճարումների հիմնական տեսակները:

17. Կազմակերպությունները գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պետք է ներկայացնեն, օգտագործելով ուղղակի մեթոդը, որը բացահայտում է այնպիսի տեղեկություններ, որոնք օգտակար են ապագա դրամական միջոցների հոսքերը գնահատելիս: ՈՒղղակի մեթոդը կիրառելիս դրամական միջոցների համախառն մուտքերի և համախառն վճարումների հիմնական խմբերի մասին տեղեկատվությունը կարելի է ստանալ.

ա) կազմակերպության հաշվապահական գրանցամատյաններից (օրինակ` դրամարկղի գիրք), կամ`

բ) վաճառքի, վաճառված արտադրանքի ինքնարժեքի (ֆինանսական հաստատությունների համար` տոկոսներ և նմանատիպ այլ եկամուտներ, տոկոսների վճարման ծախսեր և նմանատիպ այլ վճարումներ, որոնք բնորոշ են այդ կազմակերպություններին) ու շահույթների և վնասների մասին հաշվետվության այլ հոդվածների ճշգրտման միջոցով, հաշվի առնելով.

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարներում և գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացած դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները,

- այլ ոչ դրամային հոդվածները,

- այլ հոդվածները, որոնց համար դրամական միջոցների արդյունքը հանդիսանում է ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեությունից ստացվող դրամական միջոցների հոսքեր:

 

7. Ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում ստացված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

18. Կազմակերպությունները պետք է առանձնացված կերպով հաշվետվություն ներկայացնեն դրամական միջոցների համախառն վճարումների և համախառն մուտքերի հիմնական տեսակների մասին, որոնք առաջանում են ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում, բացի այն դրամական միջոցների հոսքերին վերաբերող դեպքերից, որոնք նկարագրված են սույն ստանդարտի 19-րդ և 21-րդ կետերում, և որոնք ներկայացվում են զուտ հիմունքով:

 

8. Զուտ հիմունքով ներկայացվող դրամական միջոցների հոսքեր

 

19. Գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հետևյալ դրամական միջոցների հոսքերը հաշվետվությունում կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով.

ա) հաճախորդների անունից կատարվող դրամական վճարումները և մուտքերը, եթե այս դրամական միջոցների հոսքերն արտահայտում են հաճախորդների, և ոչ թե կազմակերպության գործունեությունը,

բ) այն հոդվածներով դրամական վճարումները և մուտքերը, որոնցում շրջանառությունն արագ է, գումարները` մեծ, և մարման ժամկետները` կարճ:

20. Սույն ստանդարտի 19-րդ կետի`

ա) «ա» ենթակետում նշված դրամական վճարումների և մուտքերի օրինակներ են.

- բանկերի ցպահանջ ավանդների (դեպոզիտների) ընդունումը և մարումը,

- ներդրումային կազմակերպությունում պահվող հաճախորդների միջոցները,

- վարձակալական վճարը, որը հավաքագրվում է գույքի սեփականատիրոջ անունից և վճարվում է վերջինիս,

բ) «բ» ենթակետում նշված դրամական վճարումների և մուտքերի օրինակներ են.

- հաճախորդների վարկային քարտերին վերաբերող հիմնական գումարները,

- ներդրումների գնումը և վաճառքը,

- այլ կարճաժամկետ փոխառությունները, օրինակ` նրանք, որոնց մարման ժամկետը երեք ամիս է, կամ` պակաս:

21. Ֆինանսական հաստատության գործառնությունների արդյունքում առաջացող հետևյալ դրամական միջոցների հոսքերը հաշվետվությունում կարող են ներկայացվել զուտ հիմունքով.

ա) մարման հաստատագրված ժամկետով ավանդների ընդունման և վերադարձի համար դրամական միջոցներով կատարվող վճարումները և ստացվող գումարները,

բ) այլ ֆինանսական հաստատություններում ավանդների (դեպոզիտների) տեղաբաշխումը և հետ ստացումը,

գ) հաճախորդներին տրամադրվող դրամական փոխառությունները և վարկերը, և դրանց մարումը:

 

9. Արտարժույթով դրամական միջոցների հոսքեր

 

22. Դրամական միջոցների հոսքերը, որոնք առաջացել են արտարժույթով կատարված գործառնությունների հետևանքով, պետք է գրանցվեն կազմակերպության հաշվետվական արժույթով` արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև դրամական միջոցների հոսքերի օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:

23. Արտերկրյա դուստր ընկերության դրամական միջոցների հոսքերը պետք է վերահաշվարկվեն հաշվետու կազմակերպության արժույթով` կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև դրամական միջոցների հոսքերի առաջացման օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:

24. Արտարժույթով արտահայտված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պատրաստվում է ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտին համապատասխան: Նշված ստանդարտով որպես փոխանակման փոխարժեք ընդունվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից սահմանված հաշվարկային փոխարժեքը:

25. Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություններից գոյացող չիրացված շահույթներն ու վնասները դրամական միջոցների հոսքեր չեն համարվում: Այնուամենայնիվ, փոխանակման փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը դրամական միջոցների վրա արտացոլվում է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում` տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում գոյացած դրամական միջոցների համապատասխանեցման նպատակով: Այդ գումարը ցույց է տրվում գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում գոյացած դրամական միջոցների հոսքերից առանձին:

 

10. Արտասովոր հոդվածներ

 

26. Արտասովոր հոդվածներին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են որպես գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հոդվածներ, և պետք է բացահայտվեն առանձին:

27. Արտասովոր հոդվածներին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում բացահայտվում են առանձին` որպես գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հոդվածներ, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն ընձեռնվի հասկանալու դրանց էությունը և կազմակերպության ներկա ու ապագա դրամական միջոցների հոսքերի վրա դրանց ազդեցությունը: Այսպիսի բացահայտումները կատարվում են ի լրումն արտասովոր հոդվածների էությունն ու ծավալներն առանձին բացահայտող ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի պահանջների:

 

11. Տոկոսներ և շահութաբաժիններ

 

28. Վճարված և ստացված տոկոսներից ու շահութաբաժիններից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին: Սովորաբար տոկոսների և շահութաբաժինների ստացումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է դասակարգվեն որպես ներդրումային գործունեություն, իսկ տոկոսների և շահութաբաժինների վճարումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը` որպես ֆինանսական գործունեություն: Տոկոսների վճարումից, տոկոսների և շահութաբաժինների ստացումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը ֆինանսական հաստատություններում դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեություն:

29. Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում վճարված տոկոսների ընդհանուր գումարը դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում բացահայտվում է, անկախ այն հանգամանքից, այն ճանաչվել է որպես ծախս` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, թե համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման` կապիտալացվել է:

30. Վճարված տոկոսները, ինչպես նաև ստացված տոկոսները և շահութաբաժինները ֆինանսական հաստատություններում սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեության դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք հանդիսանում են այդ կազմակերպությունների հիմնական եկամուտ բերող գործունեությունը: Այլ կազմակերպություններում վճարված տոկոսները և ստացված տոկոսներն ու շահութաբաժինները սովորաբար դասակարգվում են համապատասխանաբար` որպես ֆինանսական և ներդրումային գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք ֆինանսական միջոցներ հայթայթելուն ուղղված ծախսումներ, կամ ներդրումներից ստացվող եկամուտներ են:

31. Դրամական միջոցների համարժեքներ հանդիսացող ներդրումներից ստացված տոկոսները (վճարները) սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեության դրամական միջոցների հոսքեր:

32. Վճարված շահութաբաժինները դասակարգվում են որպես ֆինանսական գործունեության արդյունքում ստացվող դրամական միջոցների հոսքեր, քանի որ դրանք, ըստ էության, ֆինանսական միջոցներ ստանալուն ուղղված ծախսումներ են:

 

12. Հարկեր

 

33. Հարկերի, դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերի և տուգանքների վճարման և փոխհատուցման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին և դասակարգվեն` որպես գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր, եթե դրանք չեն կարող նույնացվել ֆինանսական և ներդրումային գործունեությունից որևէ մեկի հետ:

34. Հարկերը (դրանց դիմաց հաշվարկված տույժերը և տուգանքները) առաջանում են որպես այն գործարքների հետևանք, որոնց առաջացրած դրամական միջոցների հոսքերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում դասակարգվում են որպես գործառնական, ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեություն: Սովորաբար ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող հարկային ծախսումները կարելի է նույնականացնել, սակայն գործնականում հարկերի վճարման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների համապատասխան հոսքերի նույնականացումը հաճախ նպատակահարմար չէ, և դրանք կարող են առաջանալ մի ժամանակաշրջանում, որը տարբերվում է դրամական միջոցների հոսքերի առաջացման հիմքում ընկած գործառնությունների կատարման ժամանակաշրջանից: Այդ պատճառով վճարվող հարկերը սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքեր: Այնուամենայնիվ, երբ գործնականում նպատակահարմար է հարկերի վճարման արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը նույնականացնել առանձին գործարքի հետ, որն առաջ է բերել դրամական միջոցների հոսքեր և դասակարգվել է որպես ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեություն, հարկերի վճարման հետևանքով առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը դասակարգվում են համապատասխանաբար` կամ որպես ներդրումային, կամ որպես ֆինանսական գործունեություն: Այն դեպքում, երբ հարկերի վճարման արդյունքում դրամական միջոցների հոսքերը նույնականացվում են մեկից ավելի գործունեության տեսակների հետ, ապա բացահայտվում է վճարված հարկերի ընդհանուր գումարը:

 

13. Ներդրումներ դուստր ընկերություններում, ասոցիացված և համատեղ կազմակերպություններում

 

35. Երբ ասոցիացված կամ դուստր ընկերությունում ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության կամ ինքնարժեքի մեթոդով, ներդրողն իր դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում սահմանափակվում է իր և ներդրման օբյեկտի միջև տեղի ունեցած դրամական միջոցների հոսքերը բացահայտելով (օրինակ` շահութաբաժինները և փոխատվությունները):

36. Երբ կազմակերպությունը, կիրառելով համամասնական համախմբումը, հաշվետվություն է տալիս համատեղ վերահսկվող կազմակերպությունում իր բաժնեմասի վերաբերյալ (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ» ստանդարտը), դրամական միջոցների հոսքերի մասին իր համախմբված հաշվետվությունում ընդգրկում է միայն համատեղ վերահսկվող կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի ընդհանուր գումարի իր համամասնական բաժինը: Երբ կազմակերպությունը նման մասնակցության համար հաշվետվություն է տալիս` կիրառելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, իր դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ընդգրկում է այն դրամական միջոցների հոսքերը, որոնք վերաբերում են համատեղ վերահսկվող կազմակերպությունում իր ներդրումներին, իր և համատեղ կազմակերպության միջև հատկացումներին և այլ վճարումներին ու ստացվող գումարներին:

 

14. Դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռքբերում և օտարում

 

37. Դրամական միջոցների միագումար հոսքերը, որոնք առաջանում են դուստր ընկերությունների կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռքբերումից կամ օտարումից, պետք է ներկայացվեն առանձնացված և դասակարգվեն որպես ներդրումային գործունեություն:

38. Հաշվետու ժամանակաշրջանում, ինչպես ձեռք բերված, այնպես էլ օտարված դուստր ընկերության կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորի վերաբերյալ կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) գնման կամ օտարման ընդհանուր գումարը,

բ) գնման կամ օտարման ընդհանուր գումարի դրամական միջոցներ կամ դրանց համարժեքներ կազմող մասը,

գ) ձեռք բերված կամ օտարված դուստր ընկերության կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորի դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարը,

դ) ձեռք բերված կամ օտարված դուստր ընկերությունում կամ այլ ձեռնարկատիրական միավորում ակտիվների և պարտավորությունների գումարը, բացի դրամական միջոցներից և դրանց համարժեքներից` ընդհանրացված ըստ յուրաքանչյուր հիմնական խմբի:

39. Դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռքբերման և օտարման առանձին ներկայացումը` դուստր ընկերությունների և այլ ձեռնարկատիրական միավորների ձեռք բերված և օտարված ակտիվների և պարտավորությունների առանձին ներկայացման հետ միասին, օգնում է տարանջատել ներգրավված դրամական միջոցների հոսքերը այլ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերից: Օտարումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի արդյունքները չպետք է հանվեն ձեռքբերումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերից:

40. Գնման կամ օտարման արդյունքում վճարված կամ ստացված դրամական միջոցների հանրագումարը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում արտացոլվում է դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների այլ մուտքերից և վճարումներից առանձնացված:

 

15. Ոչ դրամական գործառնություններ

 

41. Դրամական միջոցներ կամ դրանց համարժեքներ չպահանջող ներդրումային և ֆինանսական գործառնությունները պետք է բացառվեն դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություններից: Այսպիսի գործառնությունները պետք է բացահայտվեն այլ ֆինանսական հաշվետվություններում այնպես, որպեսզի տրամադրեն վերը նշված ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության մասին համապատասխան տեղեկատվություն:

42. Ներդրումային կամ ֆինանսական գործունեության զգալի մասը դրամական միջոցների ընթացիկ հոսքերի վրա ուղղակի ազդեցություն չունեն, թեև դրանք զգալիորեն ազդում են կազմակերպության կապիտալի և ակտիվների կառուցվածքի վրա: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունից ոչ դրամական գործառնությունների բացառումը համապատասխանում է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության նպատակներին, քանի որ այդ հոդվածները հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում չեն ներառում դրամական միջոցների հոսքեր:

Ոչ դրամական գործառնությունների օրինակներ են.

ա) ուղղակիորեն կապված պարտավորությունների ընդունման կամ ֆինանսական վարձակալության միջոցով ակտիվների ձեռքբերումը,

բ) բաժնետոմսերի թողարկման միջոցով կազմակերպության ձեռքբերումը,

գ) պարտքի ձևափոխումը սեփական կապիտալի:

 

16. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները

 

43. Կազմակերպությունները պետք է բացահայտեն դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացնեն այն գումարները, որոնք համապատասխանեցված են հաշվապահական հաշվեկշռի համարժեք հոդվածներում արտացոլված գումարներին:

44. Նկատի ունենալով դրամական միջոցների կառավարման ձևերի և բանկային կանոնների բազմազանությունը, և ելնելով ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի դրույթներից, կազմակերպությունները բացահայտում են այն քաղաքականությունը, որը կիրառում են դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների կազմը որոշելիս:

45. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչների որոշման քաղաքականության ցանկացած փոփոխության ազդեցություն (օրինակ` ֆինանսական գործիքների դասակարգման փոփոխությունը, որը նախկինում համարվում էր կազմակերպության ներդրումային պորտֆելի բաղկացուցիչ մաս), ներկայացվում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի:

 

17. Այլ բացահայտումներ

 

46. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների էական գումարների մնացորդները, որոնք առկա են կազմակերպության հաշիվներում և մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար` այդ բացահայտումներն ուղեկցելով ղեկավարության մեկնաբանություններով:

47. Գոյություն ունեն տարբեր հանգամանքներ, որոնց դեպքում կազմակերպության ունեցած դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար: Օրինակ` այն դուստր ընկերության դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների մնացորդները, որը գործում է մի երկրում, որտեղ արժութային հսկողությունը կամ այլ օրենսդրական սահմանափակումներն անմատչելի են դարձնում մայր կազմակերպության կամ այլ դուստր ընկերությունների կողմից դրամական միջոցների ընդհանուր օգտագործումը:

48. Լրացուցիչ տեղեկատվությունը կարող է անհրաժեշտ լինել օգտագործողներին` տվյալ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և իրացվելիության մասին պատկերացում կազմելու համար: Նման տեղեկատվության բացահայտումը` կազմակերպության ղեկավարության մեկնաբանության հետ խրախուսելի է և կարող է ներառել.

ա) չօգտագործված փոխառությունների գումարը, որը կարող է առկա լինել ապագա գործունեության համար և կարգավորել կազմակերպության պարտավորությունները, նշելով այդ փոխառությունների օգտագործման հետ կապված բոլոր սահմանափակումները,

բ) գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության յուրաքանչյուր տեսակից գոյացող դրամական միջոցների հոսքերի հանրագումարը, որը վերաբերում է համատեղ կազմակերպություններում բաժնեմասնակցությանը, և որի վերաբերյալ հաշվետվությունը ներկայացվում է համամասնական համախմբման մեթոդով,

գ) դրամական միջոցների հոսքերի հանրագումարը, որը ներկայացնում է գործառնական հզորությունների ավելացում, առանձին այն դրամական միջոցների հոսքերից, որն անհրաժեշտ է այդ հզորությունները պահպանելու համար,

դ) գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի գումարը, ըստ այն արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների, որոնք արտացոլված են հաշվետվություններում (տես` ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների» ստանդարտը):

49. Գործառնական հզորության ավելացմանն ուղղված դրամական միջոցների հոսքերի և գործառնական հզորությունը պահպանելու համար անհրաժեշտ դրամական միջոցների հոսքերի առանձին բացահայտումը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին, որոշելու` արդյոք տվյալ կազմակերպությունն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար կատարում է բավարար ներդրումներ: Կազմակերպությունը, որն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար բավարար ներդրումներ չի կատարում, ընթացիկ իրացվելիության և բաժնետերերին վճարումներ կատարելու համար կարող է վտանգել իր ապագա շահույթները:

50. Դրամական միջոցների հոսքերի ըստ սեգմենտների բացահայտումը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին ավելի լավ հասկանալու կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության դրամական միջոցների հոսքերի և կազմակերպության բաղկացուցիչների դրամական միջոցների հոսքերի միջև կապը, ինչպես նաև սեգմենտների դրամական միջոցների հոսքերի առկայությունը և փոփոխվելիությունը:

 

Հավելված 1

 

1. Կազմակերպությունների, բացառությամբ ֆինանսական

հաստատությունների, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

1. Օրինակները ցույց են տալիս միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարները: Նախորդող ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարները պետք է ներկայացվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի:

2. Հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պարունակվող տեղեկությունները ներկայացվում են` ցույց տալու համար, թե ինչպես է կազմվում դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը` ուղղակի մեթոդի կիրառմամբ: Ներկայացված օրինակներում ոչ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը, և ոչ էլ հաշվապահական հաշվեկշիռը չեն համապատասխանում հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների բացահայտման և ներկայացման պահանջներին:

3. Ստորև բերված լրացուցիչ տեղեկատվությունը նույնպես անհրաժեշտ է դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը պատրաստելու համար.

- դուստր ընկերության բոլոր բաժնետոմսերը ձեռք են բերվել 590 միավորով: Ձեռք բերված ակտիվների և ընդունած պարտավորությունների իրական արժեքը հավասար է.

 

    հիմնական միջոցներ                              650

    պաշարներ                                       100

    դեբիտորական պարտքեր                            100

    դրամական միջոցներ                               40

    երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտքեր              200

    առևտրային  կրեդիտորական պարտքեր                100

 

- 250 միավորը ստացվել է բաժնետիրական կապիտալի թողարկումից, իսկ մյուս 250 միավորը` երկարաժամկետ փոխառություններից,

- տոկոսների գծով ծախսը կազմել է 400 միավոր, որից 170 միավորը վճարվել է հաշվետու ժամանակաշրջանում: Նախորդող ժամանակաշրջանին վերաբերող տոկոսների ծախսը` 100 միավորը, նույնպես վճարվել է ընթացիկ ժամանակաշրջանում,

- վճարված շահութաբաժինը կազմել է 1.200 միավոր,

- հարկային պարտավորությունները հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ կազմել են համապատասխանաբար 1.000 միավոր և 400 միավոր: Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում լրացուցիչ հաշվարկվել է ևս 200 միավոր հարկ: Ստացված շահութաբաժինների դիմաց հաշվարկված հարկի գումարը կազմել է 100 միավոր,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել 1.250 միավոր հիմնական միջոցներ, որից 900 միավորը ձեռք է բերվել ֆինանսական վարձակալության միջոցով: Ձեռք բերված հիմնական միջոցների դիմաց վճարվել է 350 միավոր կանխիկ դրամական միջոց,

- 80 միավոր սկզբնական արժեք և 60 միավոր կուտակված մաշվածություն ունեցող հաստոցը վաճառվել է 20 միավորով,

- դեբիտորական պարտքերը 19-2-ի վերջում ներառում են 100 միավոր ստացման ենթակա տոկոսներ:

 

19-2-ին ավարտված ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվություն

 

Վաճառք                                                      30.650

Վաճառված արտադրանքի ինքնարժեք                             (26.000)

                                                       _____________

Համախառն շահույթ                                             4.650

Մաշվածություն                                                (450)

Կառավարչական և  առևտրային  ծախսեր                            (910)

Տոկոսների գծով ծախսեր                                        (400)

Ներդրումային եկամուտ                                           500

Վնասներ` փոխարժեքային տարբերություններից                      (40)

                                                       _____________

Շահույթ` մինչև  հարկերը և  արտասովոր հոդվածները              3.350

Արտասովոր հոդված` երկրաշարժի հետևանքները

վերացնելու համար ապահովագրական վճարներ                         180

                                                       _____________

Շահույթ` արտասովոր հոդվածից հետո                            (3,530)

Շահութահարկ                                                   (300)

                                                       _____________

Զուտ շահույթ                                                (3,230)

                                                       _____________

 

19-2-ի վերջի դրությամբ համախմբված հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

                                               19-2             19-1

            Ակտիվ

 

Հիմնական միջոցների արժեքը               3.730            1.910

 

Կուտակված մաշվածություն               (1.450)           (1.060)

                                     _________         _________

 

Հիմնական միջոցների զուտ արժեքը                  2.280              850

                                              _________        _________

Ներդրումների պորտֆել                            2.500            2.500

 

Պաշարներ                                        1.000            1.950

 

Դեբիտորական պարտքեր                             1.900            1.200

 

Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ

                                                  410              160

                                              _________        _________

Ընդամենը ակտիվներ                               8.090            6.660

                                              _________        _________

 

Պասիվ

 

Սեփական կապիտալ

 

Կանոնադրական կապիտալ                            1.500            1.250

 

Չբաշխված շահույթ                                3.410            1.380

                                              _________        _________

 

Ընդամենը սեփական կապիտալ                        4.910            2.630

 

Պարտավորություններ

 

Երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտք                 2.300            1.040

                                                               _________

Վճարման ենթակա շահութահարկ                        400            1.000

 

Վճարման ենթակա տոկոսներ                           230              100

 

Առևտրային  կրեդիտորական պարտքեր                   250            1.890

                                              _________

Ընդամենը պարտավորություններ                     3.180            4.030

                                              _________        _________

Ընդամենը պասիվներ                               8.090            6.660

                                              _________        _________

 

ՈՒղղակի մեթոդով պատրաստված դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն (ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտի 16-րդ կետ)

 

19-2 Գործառնական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Հաճախորդներից ստացված դրամական միջոցներ                30.150

 

Մատակարարներին և աշխատակիցներին վճարված դրամական միջոցներ

(27.600)

 

Վճարված շահութահարկ                                     (900)

                                                   ___________

Մինչև արտասովոր հոդվածները դրամական

միջոցների հոսքեր                                        1.650

 

Երկրաշարժի հետևանքները վերացնելու համար

ստացված ապահովագրական վճարներ                             180

                                                   ___________

 

Գործառնական գործունեությունից ստացված զուտ դրամական միջոցներ

 

1.830 Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Օ դուստր ընկերության ձեռքբերում, առանց ձեռք

բերված դրամական միջոցների (Ծանոթություն Ա)              (550)

 

Հիմնական միջոցների ձեռքբերում (Ծանոթություն Բ)          (350)

 

Սարքավորումների վաճառքից հասույթ                           20

 

Ստացված տոկոսներ                                          200

 

Ստացված շահութաբաժիններ                                   200

 

Ներդրումային գործունեության համար օգտագործված

զուտ դրամական միջոցներ                                            (480)

 

Ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Բաժնետիրական կապիտալի թողարկումից մուտքեր                 250

 

Երկարաժամկետ փոխառություններից մուտքեր                    250

 

Ֆինանսական վարձակալության պարտավորությունների

դիմաց վճարում                                            (90)

 

Վճարված տոկոսներ                                        (270)

 

Վճարված շահութաբաժիններ                               (1,200)

 

Ֆինանսական գործունեության համար օգտագործված

զուտ դրամական միջոցներ                                           (1.060)

                                                               __________

Դրամական միջոցների և  դրանց համարժեքների զուտ աճ                     290

Ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ դրամական միջոցներ

և  դրանց համարժեքներ (Ծանոթություն Գ)                                120

 

Ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դրամական միջոցներ

և  դրանց համարժեքներ (Ծանոթություն Գ)                                410

 

Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությանը կից ծանոթագրություններ

 

Ա. Դուստր ընկերության ձեռքբերում

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել Օ դուստր ընկերությունը: Ձեռք բերված ակտիվների և ընդունած պարտավորություններն իրական արժեքը հավասար է.

 

Հիմնական միջոցներ                                            650

 

Պաշարներ                                                     100

 

Դեբիտորական պարտքեր                                          100

 

Դրամական միջոցներ                                             40

 

Երկարաժամկետ կրեդիտորական պարտքեր                          (200)

 

Առևտրային  կրեդիտորական պարտքեր                            (100)

 

Գնման ընդհանուր գինը                                         590

 

Հանած` Օ-ի դրամական միջոցները                               (40)

 

Ձեռքբերման հետ կապված դրամական միջոցների հոսքը`

առանց ձեռք բերված դրամական միջոցների                         550

 

Բ. Հիմնական միջոցներ

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում խումբը ձեռք է բերել 1.250 միավոր հիմնական միջոցներ, որից 900 միավորը ձեռք է բերվել ֆինանսական վարձակալության միջոցով: Հիմնական միջոցների ձեռքբերման համար վճարվել է 350 միավոր դրամական միջոց:

 

Գ. Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ

 

Դրամական միջոցները ընդգրկում են դրամարկղի և բանկային հաշիվների դրամական միջոցների մնացորդները: Դրամական միջոցների համարժեքներն ընդգրկում են դրամական շուկայում կարճաժամկետ ներդրումները: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներառված դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները կազմված են հաշվեկշռային հետևյալ գումարներից`

 

                                                          19-1     19-2

 

Դրամարկղի և բանկային հաշիվների դրամական միջոցների

մնացորդները                                                40       25

 

Կարճաժամկետ ներդրումներ                                   370      135

                                                      ________  ________

Դրամական միջոցներ և  դրանց համարժեքներ                    410      160

 

Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի հետևանքով

առաջացած վնասներ                                                   (40)

                                                      ________  ________

Ճշգրտված դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ

                                                          410       120

                                                      ________  ________

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դուստր ընկերության դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները ներառում են 100 միավոր բանկի ավանդներ, որոնք չեն կարող փոխանցվել մայր կազմակերպությանը` արժույթի սահմանափակումների հետևանքով:

Խումբը տնօրինում է 2.000 միավոր փոխառու միջոցների, որից 700 միավորը կարող է օգտագործվել հետագա ընդլայնման համար:

 

Գ. Տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների

Սեգմենտ  Սեգմենտ Ընդամենը

                                               Ա         Բ

 

Դրամական միջոցների հոսքեր

 

Գործառնական գործունեությունից                1.700     (140)     1.560

Ներդրումային գործունեությունից               (640)      160      (480)

Ֆինանսական գործունեությունից                 (570)     (220)     (790)

                                           ____________________________

                                              490      (200)      290

                                           ____________________________

 

2. Ֆինանսական հաստատության դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

1. Օրինակները ցույց են տալիս միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարները: Նախորդող ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարները պետք է ներկայացվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի:

2. Օրինակը ներկայացված է ուղղակի մեթոդով:

 

19-2 Գործառնական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Ստացված տոկոսներ և  միջնորդավճարներ                       28.447

 

Վճարված տոկոսներ                                        (23.463)

 

Նախկինում դուրս գրված վարկերի դիմաց փոխհատուցումներ          237

 

Մատակարարներին և աշխատակիցներին վճարված դրամական

միջոցներ                                                   (997)

                                                       _________

Զուտ դրամական հոսքեր` մինչև գործառնական ակտիվների

փոփոխությունները                                           4.224

 

Գործառնական ակտիվների նվազում (աճ)

 

Կարճաժամկետ միջոցներ                                       (650)

 

Կառավարման կամ դրամավարկային կարգավորման նպատակով

պահվող ավանդներ (դեպոզիտներ)                                 234

 

Փոխատվություններ հաճախորդներին                             (288)

 

Վարկային քարտերով ստացման ենթակա գումարի զուտ աճ           (360)

 

Այլ կարճաժամկետ փոխանցելի արժեթղթեր                        (120)

 

Գործառնական պարտավորությունների աճ (նվազում)

 

Հաճախորդներից ավանդներ (դեպոզիտներ)                          600

 

Փոխանցելի ավանդային (դեպոզիտային) սերտիֆիկատներ            (200)

                                                      ___________

Գործառնական գործունեությունից զուտ դրամական

միջոցներ` մինչև  շահութահարկի վճարումը                     3.440

 

Վճարված շահութահարկ                                        (100)

 

Գործառնական գործունեությունից զուտ դրամական միջոցներ               3.340

 

Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Ֆ դուստր ընկերության վաճառք                                   50

 

Ստացված շահութաբաժիններ                                      200

 

Ստացված տոկոսներ                                             300

 

Ոչ առևտրային  արժեթղթերից վաճառքից մուտքեր                 1.200

 

Ոչ առևտրային  արժեթղթերի գնում                             (600)

 

Հիմնական միջոցների գնում                                   (500)

                                                      ___________

 

Ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների

հոսքեր                                                               650

 

Ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների հոսքեր

 

Փոխառության թողարկում                                      1.000

 

Դուստր ընկերության կողմից արտոնյալ բաժնետոմսերի թողարկում

800

 

Երկարաժամկետ փոխառությունների մարում                       (200)

 

Այլ փոխառությունների զուտ նվազում                        (1.000)

 

Վճարված շահութաբաժիններ                                    (400)

 

Ֆինանսական գործունեությունից զուտ դրամական

միջոցներ                                                             200

 

Փոխանակման փոխարժեքի ազդեցությունը դրամական

միջոցների և  դրանց համարժեքների վրա                                  600

                                                               __________

Դրամական միջոցների և  դրանց համարժեքների զուտ աճ                   4.790

 

Դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները

ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ                                     4.050

                                                               __________

 

Դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները

ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ                                     8,840

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 8

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-3

3. Սահմանումներ                                                       4

4. Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս                   5-24

4.1 Արտասովոր հոդվածներ                                            9-13

4.2 Սովորական գործունեությունից շահույթ կամ վնաս                  14-16

4.3 Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում        17-24

5. Էական սխալներ                                                  25-34

5.1 Հիմնական մոտեցում                                             28-31

5.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                           32-34

6. Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ     35-50

6.1 Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունում            40-41

6.2 Այլ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման

    քաղաքականության մեջ                                           42-50

6.2.1 Հիմնական մոտեցում                                           42-46

6.2.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                         47-50

 

ՀԱՎԵԼՎԱԾ

 

1. Արտասովոր հոդվածներ և ընդհատված գործառնություններ 2. Էական սխալներ 3. Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և

փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության որոշակի հոդվածների դասակարգումը, բացահայտումը և հաշվառման մոտեցումների սահմանումը, որպեսզի կազմակերպությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կազմեն և ներկայացնեն միասնական հիմունքներով: Այն ապահովում է ինչպես հաշվետու կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների, այնպես էլ հաշվետու կազմակերպության և տարբեր կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը: Հետևաբար, սույն ստանդարտը պահանջում է արտասովոր (արտակարգ) հոդվածների դասակարգում և բացահայտում, ինչպես նաև որոշակի հոդվածների բացահայտում, որոնք վերաբերում են սովորական գործունեության շահույթին կամ վնասին: Այն սահմանում է նաև հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների և էական սխալների ուղղման մոտեցումները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում սովորական գործունեությունից և արտասովոր հոդվածներից առաջացող շահույթը կամ վնասը ներկայացնելիս և հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխությունները, էական սխալները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի առնելիս:

2. Սույն ստանդարտում, այլ հարցերի հետ մեկտեղ, քննարկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշակի հոդվածների բացահայտման հարցերը: Այս բացահայտումները կատարվում են ի լրումն այն բացահայտումների, որոնք պահանջվում են հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներով, ներառյալ ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը:

3. Արտասովոր հոդվածների հարկային հետևանքները, էական սխալներն ու հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվի են առնվում և բացահայտվում ըստ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի: Այն դեպքում, երբ ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը վերաբերում է ոչ սովորական հոդվածներին, այն պետք է ընկալվի որպես արտասովոր հոդված, ինչպես բնորոշվում է սույն ստանդարտում:

 

3. Սահմանումներ

 

4. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) արտասովոր հոդվածներ` եկամուտներ կամ ծախսեր են, որոնք առաջանում են այն դեպքերից կամ գործարքներից, որոնք հստակ տարբերվում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից, հետևաբար չի ակնկալվում դրանց հաճախակի կամ պարբերաբար կրկնվելը,

բ) սովորական գործունեություն` ցանկացած գործունեություն, որն իրականացվում է կազմակերպության կողմից, որպես իր գործունեության բաղկացուցիչ մաս, և այնպիսի առնչվող գործունեություն, որը կազմակերպությունն իրականացնում է իր գործունեության զարգացման համար, կապված է, կամ առաջանում է իր գործունեությունից,

գ) էական սխալներ` ընթացիկ ժամանակաշրջանում բացահայտված սխալներն են, որոնք այնպիսի նշանակություն ունեն, որ նախորդ մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունները չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել` իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ,

դ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` որոշակի սկզբունքներ, հիմունքներ, եղանակներ, կանոններ, ձևեր և արարողակարգեր են, որոնք ընդունված են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառում վարելու, ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու և ներկայացնելու նպատակով:

 

4. Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս

 

5. Հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները պետք է ընդգրկվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, եթե հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտը չի պահանջում կամ չի թույլատրում այլ մոտեցում:

6. Որպես կանոն, հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածներն ընդգրկվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Այն ներառում է արտասովոր հոդվածները և հաշվառման գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները: Այնուամենայնիվ, կարող են լինել հանգամանքներ, երբ որոշակի հոդվածներ կարող են հանվել հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից կամ վնասից: Սույն ստանդարտում դիտարկվում է երկու այդպիսի հանգամանք` էական սխալների ուղղում և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ:

7. Հաշվապահական հաշվառման ազգային այլ ստանդարտներում դիտարկվում են հոդվածներ, որոնք կարող են բավարարել «Հաշվապահական հաշվառման մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված եկամտի և ծախսի սահմանումներին, բայց որոնք սովորաբար չեն ներառվում զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Օրինակ` հիմնական միջոցների վերագնահատումից աճը (տես` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը), օտարերկրյա կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխման արդյունքում առաջացող շահույթները կամ վնասները (տես` ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը):

8. Տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասն ընդգրկում է հետևյալ բաղադրիչները, որոնցից յուրաքանչյուրը պետք է բացահայտվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում`

ա) շահույթ կամ վնաս` սովորական գործունեությունից,

բ) շահույթ կամ վնաս` արտասովոր հոդվածներից:

 

4.1 Արտասովոր հոդվածներ

 

9. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթն ու գումարը պետք է առանձին բացահայտվի:

10. Գործնականորեն եկամտի և ծախսի բոլոր հոդվածները, որոնք ընդգրկված են տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, առաջանում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից: Հետևաբար, որևէ դեպք կամ գործարք միայն հազվադեպ կարող է պատճառ դառնալ արտասովոր հոդվածի առաջացման համար:

11. Փաստը, թե արդյոք հստակ տարբերվում է դեպքը կամ գործարքը կազմակերպության սովորական գործունեությունից, որոշվում է դեպքի կամ գործարքի բնույթով` կազմակերպության սովորական գործունեության հետ ունեցած հարաբերությամբ, այլ ոչ թե այդպիսի դեպքերի ենթադրվող ծագման հաճախականությամբ: Այդ պատճառով դեպքը կամ գործարքը մի կազմակերպության համար կարող է ունենալ արտասովոր բնույթ, բայց արտասովոր չհանդիսանա մեկ այլ կազմակերպության համար` նրանց սովորական գործունեության տարբերությունների պատճառով: Օրինակ` երկրաշարժի հետևանքով կրած վնասները շատ կազմակերպությունների համար որակվում են որպես արտասովոր հոդված: Բայց և այնպես, երկրաշարժից առաջացած վնասների փոխհատուցման ապահովագրվողների պահանջները չեն կարող որակավորվել որպես արտասովոր հոդված` ապահովագրական ընկերությունների համար, որոնք իրենք են ապահովագրում նման երևույթների ռիսկը:

12. Կազմակերպությունների մեծ մասի մոտ արտասովոր հոդվածների առաջացման համար պատճառ հանդիսացող դեպքերի և գործարքների օրինակներ են.

ա) ակտիվների բռնագրավում,

բ) երկրաշարժ կամ այլ բնական աղետներ:

13. Յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթի և գումարի բացահայտումը կարելի է կատարել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, կամ եթե այս բացահայտումը կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում, բոլոր արտասովոր հոդվածների ընդհանուր գումարը բացահայտվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

4.2 Սովորական գործունեությունից շահույթ կամ վնաս

 

14. Երբ եկամտի և ծախսի հոդվածները սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի սահմաններում այնպիսի ծավալի, բնույթի և ոլորտի են, որ նրանց բացահայտումը կարևոր է կազմակերպության տվյալ ժամանակաշրջանի գործունեության ցուցանիշները մեկնաբանելու համար, նման հոդվածների բնույթն ու գումարը պետք է բացահայտվեն առանձին:

15. Չնայած սույն ստանդարտի 14-րդ կետում նկարագրված եկամտի և ծախսի հոդվածները արտասովոր հոդվածներ չեն, սակայն դրանց բնույթն ու գումարը կարող է օգտակար լինել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար` կազմակերպության ֆինանսական վիճակն ու գործունեության ցուցանիշները հասկանալու և ֆինանսական վիճակի ու գործունեության ցուցանիշների վերաբերյալ կանխատեսումներ անելու համար: Այսպիսի տեղեկատվության բացահայտումը, սովորաբար, կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

16. Հանգամանքները, որոնք ըստ սույն ստանդարտի 14-րդ կետի կարող են հիմք հանդիսանալ եկամտի և ծախսի հոդվածների առանձին բացահայտման, հետևյալն են.

ա) պաշարների արժեքի իջեցումը` մինչև իրացման զուտ արժեքը, կամ հիմնական միջոցների արժեքի իջեցումը` մինչև փոխհատուցվող արժեքը, ինչպես նաև նման իջեցումների հետ վերականգնումը,

բ) կազմակերպության գործունեության կառուցվածքի փոփոխումը և դրա հետ կապված ծախսումների ֆինանսավորմանն ուղղված պահուստների չօգտագործված մնացորդի դուրսգրումը,

գ) հիմնական միջոցների միավորի դուրսգրումը,

դ) երկարաժամկետ ներդրումների դուրսգրումը,

ե) ընդհատված գործառնությունները,

զ) դատական գործընթացների կարգավորումը,

է) պահուստների չօգտագործված մնացորդների այլ դուրսգրումներ:

 

4.3 Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում

 

17. Ձեռնարկատիրական գործունեությանը հատուկ անորոշությունների հետևանքով, ֆինանսական հաշվետվությունների բազմաթիվ հոդվածներ չեն կարող ճշգրիտ չափվել, այլ կարող են միայն գնահատվել: Գնահատումը ընդգրկում է դատողություններ` հիմնված առկա վերջին տեղեկատվության վրա: Գնահատականներ կարող են պահանջվել օրինակ` անհուսալի պարտքերի, պաշարների հնացածության, ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի համար: Խելամիտ գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման կարևորագույն մասն է և չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը:

18. Հաշվառման գնահատումները կարող է անհրաժեշտ լինել վերանայել, եթե փոփոխվել են այդ գնահատումների համար հիմք հանդիսացող պայմանները կամ, որպես հետևանք նոր տեղեկատվության, փորձի ավելացման կամ հետագա զարգացումների: Իր բնույթով գնահատականի վերանայումը ճշգրտումներ չի մտցնում արտասովոր հոդվածի կամ էական սխալի որոշման մեջ:

19. Երբեմն դժվար է տարբերակել հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը հաշվառման գնահատման փոփոխությունից: Այս դեպքում փոփոխությունը դիտվում է որպես հաշվառման գնահատման փոփոխություն` համապատասխան բացահայտմամբ:

20. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ.

ա) փոփոխման ժամանակաշրջանում` եթե փոփոխությունն ազդում է միայն հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա, կամ`

բ) փոփոխման ժամանակաշրջանում և հետագա ժամանակաշրջաններում` եթե փոփոխությունն ազդում է և՛ փոփոխման ժամանակաշրջանի և՛ հետագա ժամանակաշրջանների վրա:

21. Հաշվառման գնահատման փոփոխությունը կարող է ազդել ինչպես միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, այնպես էլ և ընթացիկ, և հետագա ժամանակաշրջանների վրա: Օրինակ` անհուսալի պարտքերի գումարի գնահատման փոփոխությունն ազդում է միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի վրա, և հետևաբար, անմիջապես ճանաչվում է: Սակայն ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի գնահատման փոփոխությունն ազդում է ամորտիզացիոն ծախսերի վրա` ընթացիկ ժամանակաշրջանում և ակտիվի ծառայության հետագա յուրաքանչյուր ժամանակաշրջաններում: Երկու դեպքում էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Հետագա ժամանակաշրջանում առաջացող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է հետագա ժամանակաշրջաններում:

22. Հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքը պետք է ներգրավվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության միևնույն դասակարգման մեջ, որը նախապես օգտագործվել է գնահատման համար:

23. Տարբեր ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունն ապահովելու համար, հաշվառման գնահատումների փոփոխության ազդեցությունն այն գնահատումների վրա, որոնք նախապես հաշվի են առնվել սովորական գործունեության շահույթը կամ վնասը որոշելիս, ներառվում է զուտ շահույթի կամ վնասի այդ բաղկացուցչի մեջ: Հաշվառման գնահատման փոփոխության ազդեցությունը մի այնպիսի գնահատման վրա, որը նախապես ներգրավվել է որպես արտասովոր հոդված, հաշվետվության մեջ արտացոլվում է որպես արտասովոր հոդված:

24. Հաշվառման գնահատման փոփոխության բնույթն ու գումարը, որոնք էական ազդեցություն ունեն ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ որոնք էական ազդեցություն կարող են ունենալ հաջորդող ժամանակաշրջաններում, պետք է բացահայտվեն: Եթե դա անիրագործելի է գումարի չափը որոշելու համար, այս փաստը պետք է բացահայտվի:

 

5. Էական սխալներ

 

25. Մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ առկա սխալները կարող են հայտնաբերվել ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Սխալները կարող են առաջանալ թվաբանական անճշտությունների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման ընթացքում թույլ տրված սխալների, փաստերի ոչ ճիշտ մեկնաբանման, խաբեության կամ անփութության հետևանքով: Այս սխալների ուղղումը, որպես կանոն, պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս:

26. Սխալը հազվադեպ կարող է այնպիսի նշանակալի հետևանք ունենալ մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, որ դրանք իրենց ներկայացման ամսաթվի դրությամբ չեն կարող այլևս արժանահավատ համարվել: Այսպիսի սխալները համարվում են էական սխալներ: Էական սխալի օրինակ է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ իրավական ուժ չունեցող կեղծ պայմանագրերից բխող անավարտ արտադրության ֆիզիկական ծավալի և դեբիտորական պարտքերի ներառումը: Նախորդող ժամանակաշրջանին վերաբերող էական սխալներն ուղղելու համար անհրաժեշտ է վերաներկայացնել համեմատական տեղեկատվությունը կամ ներկայացնել լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվություն:

27. Էական սխալների ուղղումը կարելի է տարբերել հաշվառման գնահատումների փոփոխությունից: Հաշվառման գնահատումներն իրենց բնույթով մոտավոր տվյալներ են և կարող են վերանայման կարիք ունենալ, երբ ի հայտ է գալիս լրացուցիչ տեղեկատվություն: Օրինակ` չկանխատեսված հանգամանքներից և գործոններից կախված դեպքի արդյունքում ճանաչված շահույթը կամ վնասը, որը նախապես չէր կարելի արժանահավատորեն գնահատել, էական սխալի ուղղման հուսալի հիմք չի հանդիսանում:

 

5.1 Հիմնական մոտեցում

 

28. Նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող էական սխալների ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում, ճշտելով չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի` քանի դեռ դա իրագործելի է:

29. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում են այնպես, իբր էական սխալներն ուղղվել են այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք կատարվել են: Հետևաբար, ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանին վերաբերող ուղղման գումարը ներառվում է այդ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են վերջին ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատելի տեղեկատվության մեջ ներգրավված ժամանակաշրջաններին: Նախորդող ժամանակաշրջանների վերաբերյալ ներկայացված որևէ այլ տեղեկատվություն, ինչպիսին է նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:

30. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող են պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:

31. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) էական սխալի բնույթը,

բ) ուղղման գումարը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի և ներկայացված նախորդող յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,

գ) ուղղման գումարը, որը վերաբերում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք նախորդում են համեմատելի տեղեկատվություն պարունակող ժամանակաշրջաններին,

դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերահրապարակվել է, կամ ցուցումն այն մասին, որ նման տեղեկատվության վերաներկայացումն անիրագործելի է:

 

5.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

32. Էական սխալի ուղղման գումարը պետք է արտացոլվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես ներկայացվել է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ սույն ստանդարտի 33-րդ կետի, պետք է ներկայացվի` քանի դեռ դա իրագործելի է:

33. Էական սխալի ուղղումը պետք է ընդգրկվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես լրացուցիչ տեղեկատվությունը ներկայացվում է, հաճախ առանձին սյունակով` ցույց տալու ընթացիկ և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջանների զուտ շահույթը կամ վնասը, իբր էական սխալն ուղղվել է այն ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է:

34. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) էական սխալի բնույթը,

բ) ուղղման գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում,

գ) ուղղման գումարը, որն ընդգրկված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն և ուղղման գումարը, որը վերաբերում է կանխատեսական տեղեկատվության ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին: Եթե կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

 

6. Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

35. Օգտագործողները պետք է ի վիճակի լինեն համեմատել կազմակերպության որոշակի ժամանակաշրջանին վերաբերող ֆինանսական հաշվետվությունները, որպեսզի որոշեն նրա ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի, սեփական կապիտալի փոփոխությունների միտումները: ՈՒստի, որպես կանոն, յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում կիրառվում է հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը:

36. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն պետք է կատարվի, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրության մեջ տեղի են ունեցել փոփոխություններ, կամ եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը:

37. Ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների առավել հանգամանալից ներկայացումը տեղի է ունենում, երբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության հետևանքով ստացվում է առավել նպատակամետ և արժանահավատ տեղեկատվություն` կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության ցուցանիշների, դրամական միջոցների հոսքերի և սեփական կապիտալի փոփոխությունների վերաբերյալ:

38. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ չեն համարվում.

ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը տնտեսական գործունեության այնպիսի դեպքերի և գործարքների համար, որոնք իրենց բովանդակությամբ տարբերվում են նախորդ տնտեսական գործունեության դեպքերից և գործարքներից,

բ) նոր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը տնտեսական գործունեության այնպիսի դեպքերի և գործարքների համար, որոնք առաջ տեղի չեն ունեցել կամ հանդիսացել են ոչ էական:

Ակտիվները վերագնահատված արժեքով հաշվառելու (ինչպես նախատեսված է ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի կամ ՀՀՀՀՍ 38 ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմամբ) քաղաքականության առաջին անգամ ընդունումը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխություն է, սակայն դիտվում է որպես վերագնահատում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի կամ ՀՀՀՀՍ 38 ստանդարտի, այլ ոչ թե որպես քաղաքականության փոփոխություն` համաձայն սույն ստանդարտի: ՈՒստի սույն ստանդարտի 42-50-րդ կետերը կիրառելի չեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այդպիսի փոփոխությունների նկատմամբ:

39. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը կիրառվում է հետընթաց կամ առաջընթաց կերպով` սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան: Հետընթաց կիրառումը բերում է տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության ձևավորման, և կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ էլ եղել է կիրառության մեջ: ՈՒստի, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործարքների նկատմամբ կիրառվում է այդպիսի հոդվածների ծագման ամսաթվից:

Առաջընթաց կիրառումը նշանակում է, որ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է այն դեպքերի և գործառնությունների նկատմամբ, որոնք տեղի են ունեցել փոփոխության ամսաթվից հետո: Նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ոչ մի ճշգրտում չի կատարվում` ոչ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի, ոչ էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում, որովհետև գոյություն ունեցող մնացորդները չեն վերահաշվարկվում: Այնուամենայնիվ, հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառվում է գոյություն ունեցող մնացորդների նկատմամբ փոփոխության օրվանից: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է որոշել փոխել իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` կապված փոխառության գծով ծախսումների հետ, և այդ ծախսումները կապիտալացնել` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման: Ըստ առաջընթաց կիրառման, նոր քաղաքականությունը կիրառվում է միայն փոխառության գծով այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք առաջանում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության օրվանից հետո:

 

6.1 Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունում

 

40. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը, որը կատարվում է հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի ընդունման հետ կապված, պետք է կիրառվի ըստ անցումային դրույթների, եթե այդպիսիք կան տվյալ հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտում: Անցումային դրույթների բացակայության դեպքում, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի ըստ սույն ստանդարտի 42-րդ, 45-րդ և 46-րդ կետերի հիմնական մոտեցման, կամ ըստ սույն ստանդարտի 47-րդ, 49-րդ և 50-րդ կետերի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

41. Հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտի անցումային դրույթները կարող են պահանջել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության կամ հետընթաց կամ առաջընթաց կիրառություն:

 

6.2 Այլ փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

6.2.1 Հիմնական մոտեցում

 

42. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է հաշվետու ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում ներկայացվի որպես չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի, քանի դեռ դա իրագործելի է:

43. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներկայացվում է այնպես, որ կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ գործածության մեջ է եղել: ՈՒստի, համեմատելի տեղեկատվությունը վերանայվում է, որպեսզի արտացոլի հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը: Ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը կարգավորվում է ճշգրտումների այն գումարով, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Որևէ այլ տեղեկատվություն, կապված նախորդող ժամանակաշրջանների հետ, ինչպես օրինակ նախորդ տարիների ֆինանսական տվյալների ամփոփագիրը, նույնպես վերաներկայացվում է:

44. Համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացումը միշտ չէ, որ անպայման տանում է նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղմանը, որոնք հաստատված են բաժնետերերի կողմից, արձանագրված կամ ընդունված են կարգավորող մարմինների կողմից: Բայց և այնպես, օրենքով կարող է պահանջվել այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների ուղղում:

45. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ սույն ստանդարտի 42-րդ կետի ենթակա է արտացոլման որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:

46. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) փոփոխության պատճառները,

բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը ընթացիկ և ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,

գ) համեմատելի տեղեկատվության մեջ ընդգրկված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ճշգրտումից առաջացած գումարը,

դ) այն փաստը, որ համեմատելի տեղեկատվությունը վերաներկայացվել է, կամ նշում այն մասին, որ դա կատարելն անիրագործելի է:

 

6.2.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

47. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, եթե նախորդ ժամանակաշրջանին վերաբերող ցանկացած ճշգրտումից առաջացող գումար խելամտորեն որոշելի է: Յուրաքանչյուր առաջացող ճշգրտում պետք է ներառվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Համեմատելի տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի այնպես, ինչպես արտացոլված է նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում: Լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը պատրաստվել է ըստ սույն ստանդարտի 42-րդ կետի, պետք է ներկայացվի` քանի դեռ դա իրագործելի է:

48. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունից առաջացած ճշգրտումները ներառվում են ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Բայց և այնպես, լրացուցիչ համեմատելի տեղեկատվությունը հաճախ ներկայացվում է առանձին սյունակներով` ցույց տալու ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը, ֆինանսական վիճակը և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջաններն այնպես, կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է:

49. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է ունենա առաջընթաց կիրառություն, երբ գումարը, որն ըստ սույն ստանդարտի 47-րդ կետի ենթակա է ընդգրկման ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ, հնարավոր չէ խելամտորեն որոշել:

50. Երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը էական ազդեցություն է ունենում ընթացիկ կամ ներկայացված որևէ նախորդող ժամանակաշրջանի վրա, կամ կարող է էական ազդեցություն ունենալ հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը.

ա) փոփոխության պատճառները,

բ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ճանաչված է ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում,

գ) ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը ներառված է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում, որի համար ներկայացված է կանխատեսական տեղեկատվություն, և ճշգրտումից առաջացած գումարը, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջաններին նախորդողներին: Եթե լրացուցիչ կանխատեսական տեղեկատվության ներկայացումն անիրագործելի է, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

 

Հավելված

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտների մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Հաշվապահական հաշվեկշռից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից քաղվածքները ներկայացվում են` ցույց տալու համար ներքոհիշյալ գործարքների ազդեցությունը ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Նշված քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտների բացահայտման և ներկայացման բոլոր պահանջներին:

 

1. Արտասովոր հոդվածներ և ընդհատված գործառնություններ

 

«Ալֆա» ընկերություն

 

Քաղվածք ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

 

                                                     19X1        19X0

Համախառն շահույթ                                    10.000      12.000

Բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանման (գործունեության) վաճառքից վնաս: (Տես Ֆինանսական

հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն 1)         (3.000)         -

Շահութահարկ                                        (2.100)     (3.600)

                                                ________________________

Շահույթ` սովորական գործունեությունից                 4.900       8.400

Արտասովոր հոդվածներ - վնասներ` Ֆ երկրում բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանման ազգայնացումից (հանած շահութահարկը) 1.350 միավոր: (Տես Ֆինանսական

հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն 2)             -       (3.150)

                                                ________________________

Զուտ շահույթ                                         4.900       5.250

                                                ________________________

 

Քաղվածքներ ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

 

1. 19X1-ի հուլիսի 1-ին «Ալֆա» ընկերությունը վաճառեց բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող իր ստորաբաժանումը: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ստորաբաժանման վաճառքից առաջացած վնասը կազմել է 3.000 միավոր, որը ստորաբաժանման վաճառքից հասույթի և վաճառքի պահին ակտիվների և պարտավորությունների զուտ արժեքների տարբերությունն է:

Այս ստորաբաժանման սովորական գործունեության հետ կապված հասույթը, որը ճանաչված է 19X1-ի հունվարի 1-ից մինչև 19X1-ի հուլիսի 1-ը, կազմել է 15.000 միավոր (35.000 միավոր` 19X0-ին), իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 5.000 միավոր (10.000 միավոր` 19X0-ին):

2. 19X0 հոկտեմբերի 1-ին բեռնատար ավտոմեքենայի շարժիչի փականներ թողարկող ստորաբաժանումը Ֆ երկրում ազգայնացվեց` առանց պետության կողմից փոխհատուցման: Այս գործառնության արդյունքները նախկինում ներկայացվել են փականներ արտադրող ստորաբաժանման արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների մասին հաշվետվություններում: Ազգայնացումից առաջացած վնասը հաշվի է առնվել որպես արտասովոր հոդված: Ազգայնացումից առաջացած վնասը ստորաբաժանման ակտիվների և պարտավորությունների զուտ փոխանցվող արժեքն է` ազգայնացման պահին: Այս ստորաբաժանմանը վերաբերող հասույթը, որը ճանաչված է 19X0 հունվարի 1-ից մինչև 19X0 հոկտեմբերի 1-ը, կազմել է 10.000 միավոր, իսկ շահույթը նախքան հարկումը` 2.000 միավոր:

2. Էական սխալներ

19X2-ի ընթացքում «Բետտա» ընկերությունը բացահայտեց, որ 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա ապրանքանյութական պաշարների մեջ` 6.500 միավոր:

«Բետտա» ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ին արտադրանքի վաճառքից հասույթը կազմել է 104.000 միավոր: Վաճառված արտադրանքի արժեքը կազմել է 86.500 միավոր (ներառյալ 6.500 միավոր արտադրանքը, որը սխալմամբ ներառվել էր հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի ապրանքանյութական պաշարների մնացորդում) և շահութահարկ` 5.250 միավոր:

19X1-ին «Բետտա» ընկերությունն արտացոլել է հետևյալ տվյալները.

 

Վաճառք                                                         73.500

Վաճառված արտադրանքի արժեք                                    (53.500)

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

_______________

նախքան շահութահարկը                                            20.000

Շահութահարկ                                                   (6.000)

                                                         _______________

Զուտ շահույթ                                                   14.000

                                                         _______________

 

19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 34.000 միավոր:

«Բետտա» ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմում է 30%:

 

«Բետտա» ընկերություն

 

Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

 

                                                     19X2         19X1

                                                           (վերահաշվ.)

Վաճառք                                             104.000       73.500

Վաճառված արտադրանքի արժեք                         (80.000)     (60.000)

                                                ________________________

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

նախքան շահութահարկը                                24.000        13.500

Շահութահարկ                                       (7.200)       (4.050)

                                                ________________________

Զուտ շահույթ                                       16.800         9.450

                                                ________________________

 

«Բետտա» ընկերություն

 

Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի մասին հաշվետվություն

 

                                                     19X2         19X1

                                                           (վերահաշվ.)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես

ներկայացված չբաշխված շահույթ                        34.000       20.000

Էական սխալների ուղղում (հանած շահութահարկը` 1.950 միավոր) (Ֆինանսական հաշվետվություններին

կից ծանոթագրություն 1)                             (4.550)          -

                                                ________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված

շահույթ` վերահաշվարկված                             29.450       20.000

Զուտ շահույթ                                        16.800        9.450

                                                ________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի չբաշխված շահույթ      46.250       29.450

                                                ________________________

 

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

 

1. 19X1-ի ընթացքում վաճառված որոշ արտադրանքներ սխալմամբ ընդգրկվել են 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ առկա պաշարների մեջ` 6.500 միավոր: 19X1-ի ֆինանսական հաշվետվությունները կրկին են ներկայացվել, որ արտացոլեն սխալի ուղղումը:

 

«Բետտա» ընկերություն

 

Քաղվածք թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

 

Կանխատեսական տեղեկատվ.

                                    19X2      19X1        19X2        19X1

                                                   (վերահաշվ.) (վերահաշվ.)

Վաճառք                            104.000   73.500     104.000      73.500

Վաճառված արտադրանքի արժեք (Ֆինանսական հաշվետվություններին

կից ծանոթություն 1)              (86.500) (53.500)    (80.000)    (60.000)

                                __________________________________________

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան

շահութահարկը                       17.500   20.000      24.000      13.500

Շահութահարկ (ներառյալ էական սխալի ուղղումից ստացված

արդյունքները)                     (5.250)  (6.000)     (7.200)     (4.050)

                                __________________________________________

Զուտ շահույթ                       12.250   14.000      16.800       9.450

                                __________________________________________

 

«Բետտա» ընկերություն

 

Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված

շահույթի մասին հաշվետվություն

 

Կանխատեսական տեղեկատվ.

                                    19X2      19X1        19X2        19X1

                                                   (վերահաշվ.) (վերահաշվ.)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված

շահույթ                            34.000   20.000      34.000      20.000

Էական սխալների ուղղում (հանած 1.950 միավոր շահութահարկ)

(Ծանոթագրություն 1)                   -       -        (4.550)        -

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի

________________________________________

չբաշխված շահույթը` վերահաշվարկված  34.000   20.000      29.450      20.000

Զուտ շահույթ                       12.250   14.000      16.800       9.450

                                  ________________________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի

չբաշխված շահույթ                   46.250   34.000      46.250      29.450

                                  ________________________________________

 

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

 

1. 19X2-ի ընթացքում վաճառված արտադրանքի արժեքը ընդգրկում է 19X1-ի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պաշարների մնացորդի մեջ սխալմամբ ընդգրկված 6.500 միավոր արտադրանքներ, որոնք վաճառվել էին 19X1-ին: Վերաներկայացված կանխատեսական տեղեկատվությունը 19X2-ի և 19X1-ի համար ներկայացված է այնպես, կարծես թե սխալն ուղղվել է 19X1-ում:

 

3. Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ

 

19X2-ի ընթացքում «Գամմա» ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են «Գամմա» ընկերության կողմից ձեռքբերման և նրա կողմից օգտագործման ենթակա, կառուցման փուլում գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: Նախորդ ժամանակաշրջաններում «Գամմա» ընկերությունը համապատասխան ծախսումները կապիտալացրել էր առանց շահութահարկի գումարի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի: «Գամմա» ընկերությունը ներկա փուլում որոշել է` ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտին համապատասխան, այն անմիջականորեն վերագրել ծախսերին, և ոչ թե կապիտալացնել:

«Գամմա» ընկերությունը 19X1-ի ընթացքում կապիտալացրել է փոխառության գծով կատարված 2.600 միավոր ծախսումներ և 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններում` 5.200 միավոր ծախսումներ: Փոխառության գծով բոլոր ծախսումները, որոնք կատարվել են նախորդ տարիներին` կապված էլեկտրակայանի ձեռքբերման հետ, կապիտալացվել են:

«Գամմա» ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով 19X2-ի սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթը կազմում է 30.000 միավոր` նախքան տոկոսների վճարումը և շահութահարկը, տոկոսների վճարման ծախսերը` 3.000 միավոր (որը վերաբերում է միայն 19X2-ին) և շահութահարկը` 8.100 միավոր:

«Գամմա» ընկերությունը դեռ չի ճանաչել էլեկտրակայանի մաշվածությունը, քանի որ այն դեռ օգտագործման մեջ չի եղել:

19X1-ի «Գամմա» ընկերության հաշվետվություններում արտացոլված են.

 

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

նախքան տոկոսների վճարումը և  շահութահարկը                        18.000

Տոկոսների վճարման ծախսեր                                            -

                                                               _________

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

նախքան շահութահարկը                                              18.000

Շահութահարկ                                                     (5.400)

                                                               _________

Զուտ շահույթ                                                     12.600

                                                               _________

 

19X1 հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում չբաշխված շահույթը 20.000 միավոր էր, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 32.600 միավոր:

«Գամմա» ընկերության շահութահարկի դրույքաչափը 19X2-ի և 19X1-ի համար կազմել էր 30%:

 

«Գամմա» ընկերություն

Քաղվածք հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված ֆինանսական

արդյունքների մասին հաշվետվությունից

 

                                                     19X2         19X1

                                                           (վերահաշվ.)

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

նախքան տոկոսի վճարումը և  շահութահարկը              30.000       18.000

Տոկոսների վճարման ծախսեր                           (3.000)      (2.600)

                                                ________________________

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը`

նախքան շահութահարկը                                 27.000       15.400

Շահութահարկ                                        (8.100)      (4.620)

                                                ________________________

Զուտ շահույթ                                        18.900       10.780

                                                ________________________

 

«Գամմա» ընկերություն

Հիմնական մոտեցման հիման վրա կազմված չբաշխված շահույթի

մասին հաշվետվություն

 

                                                     19X2         19X1

                                                           (վերահաշվ.)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված

չբաշխված շահույթ                                    32.600       20.000

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն` կապված տոկոսների կապիտալացման հետ (հանած շահութահարկը` 2.340 միավոր` 19X2-ի համար, և 1.560 միավոր` 19X1-ի համար) (Ֆինանսական հաշվետվություններին կից

ծանոթություն 1)                                    (5.460)      (3.640)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված

________________________

շահույթ` վերահաշվարկված                             27.140       16.360

Զուտ շահույթ                                        18.900       10.780

                                                ________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի չբաշխված շահույթ      46.040       27.140

                                                ________________________

 

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

 

1. 19X2-ի ընթացքում «Գամմա» ընկերությունը փոխեց իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` փոխառությունների ծախսումների հաշվառման մոտեցման գծով, որոնք անմիջականորեն վերաբերվում են կառուցման փուլում գտնվող և նրա կողմից օգտագործման ենթակա հիդրոէլեկտրակայանին: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցման, կազմակերպությունը այսպիսի ծախսումներն անմիջականորեն դուրս է գրում, այլ ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այսպիսի փոփոխությունը հաշվի է առնվել հետադարձ կիրառությամբ: Համեմատական տեղեկատվությունը 19X1-ի համար վերաներկայացվել է` փոփոխված քաղաքականությանը համապատասխանեցնելու նպատակով: Փոփոխության հետևանքը տոկոսների վճարման գծով ծախսերի աճն է` 3.000 միավոր` 19X2-ին և 2.600 միավոր` 19X1-ին: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի համար նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումներից առաջացած գումարն է:

 

«Գամմա» ընկերություն

Քաղվածք թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման հիման վրա կազմված

ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից

 

Կանխատեսական տեղեկատվ.

                                    19X2      19X1        19X2        19X1

                                                   (վերահաշվ.) (վերահաշվ.)

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթը` նախքան տոկոսների վճարումը և

շահութահարկը                       30.000   18.000      30.000      18.000

Տոկոսների վճարման ծախսեր          (3.000)      -       (3.000)     (2.600)

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության

ընդհանուր հետևանք                 (7.800)      -          -           -

                                  ________________________________________

Սովորական գործունեությունից ստացված շահույթ` նախքան

շահութահարկը                       19.200   18.000      27.000      15.400

Շահութահարկ (ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության

հետևանքը)                         (5.760)  (5.400)     (8.100)     (4.620)

                                  ________________________________________

Զուտ շահույթ                       13.440   12.600      18.900      10.780

                                  ________________________________________

 

«Գամմա» ընկերություն

Չբաշխված շահույթի հաշվետվություն` ըստ թույլատրելի

այլընտրանքային մոտեցման

 

Կանխատեսական տեղեկատվ.

                                    19X2      19X1        19X2        19X1

                                                   (վերահաշվ.) (վերահաշվ.)

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի նախապես ներկայացված չբաշխված

շահույթ                            32.600    20.000     32.600      20.000

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն` կապված տոկոսների կապիտալացման հետ (հանած շահութահարկը` 2.340 միավոր` 19X2-ի համար, և 1.560 միավոր` 19X1-ի համար) (Ֆինանսական հաշվետվություններին կից

ծանոթագրություն 1)                   -         -       (5.460)     (3.640)

                                  ________________________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի

չբաշխված շահույթ` վերահաշվարկված   32.600    20.000     27.140      16.360

Զուտ շահույթ                       13.440    12.600     18.900      10.780

                                  ________________________________________

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի

չբաշխված շահույթ                   46.040    32.600     46.040      27.140

                                  ________________________________________

 

Քաղվածք ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններից

 

1. 19X2-ի համար կատարվել է 7.800 միավորի ճշգրտում` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որն իրենից ներկայացնում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության ազդեցությունը փոխառության գծով ծախսումների հաշվառման մեթոդի վրա, որը վերաբերում է «Գամմա» ընկերության կողմից օգտագործման ենթակա և կառուցման ընթացքի մեջ գտնվող հիդրոէլեկտրակայանին: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի հիմնական մոտեցմանը համապատասխանեցնելու նպատակով, կազմակերպությունը փոխառության գծով ծախսումները ճանաչում է որպես ծախս, և ոչ թե կապիտալացնում: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ այս փոփոխությունը հաշվի է առնվում հետընթաց կիրառությամբ: Ներկայացվում է վերահաշվարկված կանխատեսական տեղեկատվությունը, որը ենթադրում է, որ նոր քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթը 19X1-ի կանխատեսական տեղեկատվության մեջ նվազել է 3640 միավորով, որը 19X1-ին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտումից առաջացած գումարն է:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 10

 

Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                                1

3. Սահմանումներ                                                     2-6

4. Ճանաչում և  չափում                                              7-12

4.1 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող

    ճշգրտող դեպքեր                                                  7-8

4.2 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող

    չճշգրտող դեպքեր                                                9-10

4.3 Շահութաբաժիններ                                               11-12

5. Անընդհատություն                                                13-15

6. Բացահայտում                                                    16-21

6.1 Հրապարակման համար վավերացման ամսաթիվը                         16-17

6.2 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա

    (իրավիճակի) պայմանների բացահայտման արդիականացում              18-19

6.3 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող

    չճշգրտող դեպքեր                                               20-21

 

Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել`

ա) կազմակերպությունը երբ պետք է ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` կապված հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերի հետ,

բ) բացահայտումները, որոնք կազմակերպությունը պետք է կատարի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնելու (օրենսդրությամբ սահմանված հասցեներով) համար վավերացման (ստորագրման) ամսաթվի, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերի վերաբերյալ:

Ստանդարտը նաև պահանջում է, որ կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվությունները չպետք է պատրաստի անընդհատության հիմունքով, եթե հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերը ցույց են տալիս, որ անընդհատության սկզբունքի կիրառումը տեղին չէ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերի հաշվապահական հաշվառման և բացահայտման համար:

 

3. Սահմանումներ

 

2. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր` բարենպաստ և ոչ բարենպաստ դեպքեր, որոնք տեղի են ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի և այն ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում, երբ ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվում (ստորագրվում) են ներկայացնելու (օրենսդրությամբ սահմանված հասցեներով) համար: Տարբերակվում է դեպքերի երկու տեսակ`

ա) դեպքեր, որոնք հաստատում են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող պայմանները (իրավիճակը) (հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող ճշգրտող դեպքեր),

բ) դեպքեր, որոնք ցույց են տալիս հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո առաջացած պայմանները (իրավիճակը) (հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքեր):

3. Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման համար վավերացման գործընթացը կարող է փոփոխվել` կախված կառավարման կառուցվածքից, օրենսդրությամբ սահմանված պահանջներից, ինչպես նաև այն ընթացակարգերից, որոնց հետևում են ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս և ավարտին հասցնելիս:

4. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունից պահանջվում է ֆինանսական հաշվետվությունները բաժնետերերի հաստատմանը ներկայացնել, երբ դրանք արդեն սահմանված հասցեներով ներկայացվել են: Այդպիսի դեպքերում ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են վավերացված սկզբնական ներկայացման ամսաթվի դրությամբ և ոչ թե ֆինանսական հաշվետվությունները բաժնետերերի կողմից հաստատելու ամսաթվի դրությամբ:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Կազմակերպության կառավարչությունը 20X1թ. տարեկան ֆինանսական            |

|հաշվետվությունների նախագիծը կազմում է 20X2թ. փետրվարի 28-ին: 20X2թ. մարտի|

|18-ին տնօրինությունը զննում է ֆինանսական հաշվետվությունները և            |

|վավերացնում է դրանք սահմանված հասցեներով ներկայացնելու համար: Ֆինանսական |

|հաշվետվություններն բաժնետերերին և  այլոց մատչելի են դարձվում 20X2թ.      |

|ապրիլի 1-ին: Բաժնետերերի տարեկան ժողովը ֆինանսական հաշվետվությունները    |

|հաստատում է 20X2թ. մայիսի 15-ին և  հաստատված ֆինանսական                  |

|հաշվետվությունները 20X2թ. մայիսի 17-ին հանձնվում են կարգավորող մարմնին   |

|(արտաքին):                                                               |

|   Ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են վավերացված ներկայացման     |

|համար 20X2թ. մարտի 18-ին (տնօրինության կողմից ներկայացնելու համար        |

|վավերացման ամսաթիվը):                                                    |

._________________________________________________________________________.

 

5. Որոշ դեպքերում կազմակերպության կառավարչությունից պահանջվում է ֆինանսական հաշվետվությունները խորհրդի (կազմված միայն ոչ գործադիր աշխատողներից) հաստատմանը ներկայացնել: Այդպիսի դեպքերում ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են վավերացված, երբ կառավարչությունը վավերացնում է դրանք խորհրդին ներկայացնելու համար:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   20X2թ. մարտի 18-ին կազմակերպության կառավարչությունը վավերացնում է     |

|ֆինանսական հաշվետվությունները` խորհրդին ներկայացնելու համար: Խորհուրդը   |

|հաստատում է ֆինանսական հաշվետվությունները 20X2թ. մարտի 26-ին: Ֆինանսական |

|հաշվետվությունները մատչելի են դարձվում բաժնետերերին և  այլոց 20X2թ.      |

|ապրիլի 1-ին: Բաժնետերերի տարեկան ժողովը ֆինանսական հաշվետվությունները    |

|ստանում է 20X2թ. մայիսի 15-ին, և  ֆինանսական հաշվետվությունները 20X2թ.   |

|մայիսի 17-ին հանձնվում են կարգավորող մարմնին (արտաքին):                  |

|   Ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են վավերացված ներկայացման     |

|համար 20X2թ. մարտի 18-ին (կառավարչության կողմից խորհրդին ներկայացնելու   |

|համար վավերացման ամսաթիվը):                                              |

._________________________________________________________________________.

 

6. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերը ներառում են ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացման համար վավերացնելու ամսաթվի դրությամբ տեղի ունեցած բոլոր դեպքերը, նույնիսկ, եթե մինչև հաշվետվությունների վավերացնելը շահույթը կամ ընտրված այլ ֆինանսական տեղեկատվություն արդեն ներկայացվել է:

 

4. Ճանաչում և չափում

 

4.1 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած ճշգրտող դեպքեր

 

7. Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները` հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած ճշգրտող դեպքերն արտացոլելու նպատակով:

8. Ստորև բերված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած ճշգրտող դեպքերի օրինակներ, որոնք պահանջում են, որ կազմակերպությունը ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները կամ ճանաչի նախկինում չճանաչված հոդվածները.

ա) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո կայացված դատարանի վճիռը, որը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ճշգրտի արդեն ճանաչված պահուստը կամ ճանաչի պահուստ` պարզապես պայմանական պարտավորությունները բացահայտելու փոխարեն, քանի որ այդ վճիռը հաստատում է, որ կազմակերպությունն արդեն ուներ պարտավորություն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

բ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղեկատվության ստացումը, որը ցույց է տալիս, որ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ակտիվը արժեզրկված էր, կամ, որ այդ ակտիվի համար նախկինում ճանաչված արժեզրկումից կորուստը ճշգրտման կարիք ունի: Օրինակ`

- պատվիրատուի սնանկացումը, որը տեղի է ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, սովորաբար հաստատում է, որ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ արդեն գոյություն ուներ կորուստ` առևտրային դեբիտորական պարտքի գծով և, որ կազմակերպության առևտրային դեբիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտման կարիք ունի,

- հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո պաշարների վաճառքը կարող է վկայել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ դրանց իրացման զուտ արժեքի մասին,

գ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո այն փաստի բացահայտումը, որ մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը ձեռք բերված ակտիվների ինքնարժեքը կամ ակտիվների վաճառքից հասույթը ճիշտ չէր որոշված,

դ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո շահույթի բաժնեմասի կամ վճարելիք պարգևավճարների գումարի որոշումը, եթե կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ուներ այդպիսի վճարումներ կատարելու իրավական կամ կառուցողական պարտավորություն (տես ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը)` որպես մինչև այդ ամսաթիվը տեղի ունեցած դեպքերի արդյունք (տես ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտը), և

ե) կեղծիքների կամ սխալների հայտնաբերում, որոնք ցույց են տալիս, որ ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ չեն:

 

4.2 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չճշգրտող դեպքեր

 

9. Կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները` հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չճշգրտող դեպքերն արտացոլելու նպատակով:

10. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո չճշգրտող դեպքի օրինակ է` ներդրումների շուկայական արժեքի նվազումը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի և այն ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում, երբ ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվում են հրապարակման համար: Շուկայական արժեքի անկումը սովորաբար կապված չէ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ներդրումների վիճակի հետ, այլ արտացոլում է այն հանգամանքները, որոնք առաջացել են հետագա ժամանակաշրջանում: Այդ իսկ պատճառով կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվություններում չի ճշգրտում այդ ներդրումների գծով ճանաչված գումարները: Նմանապես կազմակերպությունը չի արդիականացնում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ այդ ներդրումների գծով բացահայտված այլ գումարները, չնայած կարող է լրացուցիչ բացահայտման կարիք լինել` համաձայն սույն ստանդարտի 20-րդ կետի:

 

4.3 Շահութաբաժիններ

 

11. Եթե սեփական կապիտալի գործիքներ տիրապետողների շահութաբաժինները (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտում) առաջադրված կամ հայտարարված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի այդ շահութաբաժինները որպես պարտավորություն` հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:

12. ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի շահութաբաժինների այն գումարը, որն առաջադրվել կամ հայտարարվել է հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո` մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների` ներկայացման համար վավերացումը: ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը թույլ է տալիս կազմակերպությանը կատարել նշված բացահայտումը`

ա) հաշվապահական հաշվեկշռում` որպես սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչ, կամ`

բ) ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

 

5. Անընդհատություն

 

13. Կազմակերպությունը չպետք է պատրաստի իր ֆինանսական հաշվետվություններն անընդհատության հիմունքով, եթե ղեկավարությունը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո որոշում է, որ մտադիր է լուծարել կազմակերպությունը կամ դադարեցնել գործունեությունը, կամ էլ չունի այլ կերպ վարվելու իրատեսական այլընտրանք:

14. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո գործունեության արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վատթարացումը կարող է վկայել անընդհատության սկզբունքի կիրառման դեռևս տեղին լինելու հարցի քննարկման անհրաժեշտության մասին: Եթե անընդհատության սկզբունքի կիրառումն այլևս տեղին չէ, դրա ազդեցությունն այնքան զգալի է, որ սույն ստանդարտը պահանջում է արմատական փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման հիմունքներում և ոչ թե հաշվապահական հաշվառման նախկինում կիրառված հիմունքների համաձայն ճանաչված գումարների ճշգրտում:

15. ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը պահանջում է որոշակի բացահայտումներ, եթե`

ա) ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստված չեն անընդհատության սկզբունքով, կամ`

բ) ղեկավարությունը տեղյակ է էական անորոշություններին` կապված այն դեպքերի կամ պայմանների հետ, որոնք կարող են նշանակալի կասկածներ հարուցել կազմակերպության անընդհատ գործելու կարողության վերաբերյալ: Բացահայտում պահանջող դեպքերը կամ պայմանները կարող են առաջանալ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո:

 

6. Բացահայտում

 

6.1 Հրապարակման համար վավերացնելու ամսաթիվը

 

16. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ֆինանսական հաշվետվությունների` ներկայացման համար վավերացման ամսաթիվը և, թե ում կողմից են դրանք վավերացվել: Եթե կազմակերպության սեփականատերերը կամ այլոք իրավասու են փոփոխել ֆինանսական հաշվետվությունները` ներկայացնելուց հետո, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

17. Օգտագործողների համար կարևոր է իմանալ, թե երբ են ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվել ներկայացման համար, քանի որ ֆինանսական հաշվետվությունները չեն արտացոլում այդ ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերը:

 

6.2 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանների (իրավիճակի) բացահայտման արդիականացում

 

18. Եթե կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղեկատվություն է ստանում այն պայմանների մասին, որոնք առկա էին հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը պետք է արդիականացնի այդ պայմաններին վերաբերող այլ բացահայտումները` հաշվի առնելով նոր տեղեկատվությունը:

19. Որոշ դեպքերում անհրաժեշտ է արդիականացնել կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումները` հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո ստացված տեղեկատվությունն արտացոլելու նպատակով, նույնիսկ եթե այդ տեղեկատվությունը չի ազդում կազմակերպության կողմից իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա: Բացահայտման արդիականացման անհրաժեշտության օրինակ է. հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո հայտնի է դառնում պայմանական պարտավորության փաստը, որն առկա էր հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այն բանի քննարկումից, թե արդյոք կազմակերպությունը ներկա դրությամբ պետք է ճանաչի պահուստ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի, կազմակերպությունն արդիականացնում է պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ իր բացահայտումները` հաշվի առնելով այդ փաստը:

 

6.3 Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չճշգրտող դեպքեր

 

20. Եթե հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո չճշգրտող դեպքերն այնքան կարևոր են, որ դրանց չբացահայտումը կազդեր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` ճիշտ գնահատումներ կատարելու և որոշումներ ընդունելու կարողության վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չճշգրտող դեպքի յուրաքանչյուր նշանակալի դասի մասին հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) դեպքի բնույթը,

բ) դրա ֆինանսական հետևանքի գնահատումը կամ այդպիսի գնահատում կատարելու անհնարինության մասին հայտարարություն:

21. Ստորև բերվում են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած չճշգրտող դեպքերի օրինակներ, որոնք կարող են այնքան կարևոր լինել, որ դրանց չբացահայտումը կազդեր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` ճիշտ գնահատումներ կատարելու և որոշումներ ընդունելու կարողության վրա.

ա) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո խոշոր ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը (ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտը այսպիսի դեպքերում պահանջում է հատուկ բացահայտումներ) կամ խոշոր դուստր ընկերության օտարումը,

բ) գործառնություն ընդհատելու ծրագրի հայտարարումը, ընդհատվող գործառնությանը վերաբերող ակտիվների օտարումը կամ պարտավորությունների մարումը, կամ էլ այդպիսի ակտիվներ վաճառելու կամ այդպիսի պարտավորություններ մարելու պարտավորեցնող համաձայնագրերի մեջ մտնելը (տես ՀՀՀՀՍ 35 «Ընդհատված գործառնություններ» ստանդարտը),

գ) ակտիվների խոշոր գնումներ և օտարումներ կամ ակտիվների խոշոր բռնագրավում պետության կողմից,

դ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո հրդեհի, բնական աղետի և այլ արտակարգ դեպքերի հետևանքով արտադրական հզորությունների ոչնչացում,

ե) խոշոր վերակառուցում սկսելը կամ դրա մասին հայտարարելը (տես ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը),

զ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո սովորական բաժնետոմսերով և սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պայմանագրերով խոշոր գործարքները (ՀՀՀՀՍ 33 «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ստանդարտը խրախուսում է կազմակերպությանը` բացահայտել այդպիսի գործարքների նկարագրությունը, բացի կապիտալացումից և բաժնետոմսերի տարանջատումից),

է) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո ակտիվների գների կամ արտարժույթի փոխարժեքների անսովոր խոշոր փոփոխությունները,

ը) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո հայտարարված կամ ուժի մեջ մտած հարկային օրենքների փոփոխությունները, որոնք նշանակալի ազդեցություն ունեն հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների վրա (տես ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը),

թ) նշանակալի պայմանագրային պարտականությունների կամ պայմանական պարտավորությունների ստանձնումը, օրինակ` նշանակալի երաշխիքների տրամադրումը,

ժ) խոշոր դատական գործընթացի սկիզբը, որն առաջանում է հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերի հետևանքով:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 11

 

Կառուցման պայմանագրեր

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                                1

3. Սահմանումներ                                                     2-5

4. Կառուցման պայմանագրերի համախմբումը և  տարանջատումը               6-9

5. Պայմանագրի հասույթներ                                          10-14

6. Պայմանագրի ծախսումներ                                          15-20

7. Պայմանագրի հասույթների և  ծախսերի ճանաչումը                    21-34

8. Ակնկալվող վնասների ճանաչում                                    35-36

9. Փոփոխություններ գնահատումներում                                   37

10. Բացահայտում                                                   38-44

 

Հավելված

 

1. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտում 2. Պայմանագրային հասույթների և ծախսերի որոշում 3. Պայմանագրային բացահայտումներ

 

Կառուցման պայմանագրեր

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել (սահմանել) կառուցման պայմանագրերի հետ կապված հասույթների և ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Կառուցման պայմանագրերի հիման վրա իրականացվող գործունեության առանձնահատկություններից ելնելով կարելի է ասել, որ սովորաբար այդպիսի պայմանագրի ուժի մեջ մտնելու և աշխատանքներն ավարտելու ժամկետները չեն համընկնում և վերաբերում են տարբեր ժամանակաշրջաններին: Այդ պատճառով կառուցման պայմանագրերի հաշվառման կարևորագույն հարցն է` պայմանագրի հասույթների և պայմանագրի ծախսումների բաշխումն այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվում են կառուցման աշխատանքները: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պայմանագրի հասույթները և պայմանագրի ծախսումները որպես հասույթներ և ծախսեր ճանաչելու հարցը որոշելու նպատակով սույն ստանդարտը կիրառում է օրենսդրությամբ սահմանված ճանաչման չափանիշներ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կապալառուների մոտ կառուցման պայմանագրերով կատարվող աշխատանքները հաշվառելիս և այն ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլելիս:

 

3. Սահմանումներ

 

2. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) կառուցման պայմանագիր` պայմանագիր է, որը հատուկ կնքվել է առանձին ակտիվի կամ դրանց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի (ֆունկցիայի), կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով սերտորեն փոխկապակցված կամ փոխադարձ կախվածություն ունեցող ակտիվների համախմբություն կառուցելու նպատակով,

բ) հաստատագրված գնով պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որի շրջանակներում կապալառուն համաձայնում է պայմանագրով հաստատագրված գնին, կամ վերջնական արտադրանքի միավորի հաստատագրված գնին, որոնք որոշ դեպքերում, ենթարկվում են ծախսումների աճի ազդեցությանը,

գ) ծախսում գումարած պայմանագիր` կառուցման պայմանագիր է, որով կապալառուին փոխհատուցվում են թույլատրելի կամ այլ կերպ որոշված ծախսումները, որոնց գումարվում են նշված ծախսումների գումարի տոկոսը կամ հաստատագրված գումարը,

դ) կապալառու` անձ է, որը կառուցման պայմանագրի համաձայն իրականացնում է կառուցման աշխատանքներ:

3. Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել առանձին ակտիվ կառուցելու համար, օրինակ` կամուրջ, շենք, ամբարտակ, խողովակաշար, ճանապարհ, նավ, թունել և այլն: Կառուցման պայմանագիրը կարող է կնքվել նաև մի շարք ակտիվներ կառուցելու համար, որոնք սերտորեն փոխկապակցված են կամ փոխադարձ կախվածություն ունեն իրենց նախագծման, տեխնոլոգիայի և գործառույթի կամ վերջնական նշանակության և օգտագործման առումով, օրինակ` ձեռնարկությունների կամ վերամշակող կոմպլեքսային սարքավորումների կառուցման աշխատանքները:

4. Հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները` կառուցման պայմանագրերը ներառում են.

ա) պայմանագրեր` ծառայություններ մատուցելու մասին, որոնք ուղղակիորեն կապված են որևէ ակտիվի կառուցման հետ: Օրինակ` նախագծի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայություններ մատուցելու մասին պայմանագրեր,

բ) պայմանագրեր` ակտիվներ քանդելու կամ վերականգնելու, ինչպես նաև ակտիվները քանդելուց հետո շրջակա միջավայրը վերականգնելու մասին:

5. Կառուցման պայմանագրերը կազմվում են տարբեր եղանակներով, որոնք, հաշվի առնելով սույն ստանդարտի նպատակները, դասակարգվում են հաստատագրված գնով պայմանագրերի և ծախսում գումարած պայմանագրերի: Կառուցման որոշ պայմանագրեր կարող են ներառել վերը նշված երկու պայմանագրերի բնութագրերը, օրինակ` այն դեպքում, երբ ծախսում գումարած պայմանագրում նշվում է առավելագույն գինը: Այս դեպքում կապալառուն պետք է հաշվի առնի բոլոր այն պայմանները, որոնք նշված են սույն ստանդարտի 22-րդ և 23-րդ կետերում` որոշելու, թե երբ պետք է ճանաչվեն պայմանագրի հասույթները և ծախսերը:

 

4. Կառուցման պայմանագրերի համախմբումը և տարանջատումը

 

6. Սույն ստանդարտի պահանջները, սովորաբար, կիրառվում են կառուցման առանձին պայմանագրի կտրվածքով: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում անհրաժեշտ է սույն ստանդարտը կիրառել մեկ պայմանագրի առանձնացվելի բաղկացուցիչների, կամ մի խումբ պայմանագրերի նկատմամբ, որպեսզի արտացոլվի պայմանագրի կամ պայմանագրերի խմբի էությունը:

7. Երբ տվյալ պայմանագիրն ընդգրկում է մի շարք ակտիվներ, յուրաքանչյուր ակտիվի կառուցումը պետք է դիտել որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, եթե.

ա) առանձին ակտիվի համար ներկայացվել է առանձին առաջարկ,

բ) առանձին ակտիվի համար տարվել են առանձին բանակցություններ, և կապալառուն ու պատվիրատուն հնարավորություն են ունեցել ընդունելու կամ մերժելու պայմանագրի այն մասը, որը վերաբերում է այդ ակտիվին,

գ) յուրաքանչյուր ակտիվի գծով ծախսումները և հասույթները հնարավոր է առանձին որոշել:

8. Մեկ կամ մի քանի պատվիրատուների հետ կնքված պայմանագրերի խումբը պետք է դիտել որպես կառուցման մեկ պայմանագիր, եթե.

ա) այդ պայմանագրերի խումբը քննարկվում է որպես մեկ միասնական փաթեթ,

բ) պայմանագրերն այնքան սերտորեն են փոխկապակցված, որ դրանք իրականում մեկ ծրագիր են կազմում, որն ունի ընդհանուր շահույթի սահման,

գ) պայմանագրերն իրագործվում են միաժամանակ կամ չընդհատվող հաջորդականությամբ:

9. Պայմանագիրը կարող է նախատեսել լրացուցիչ ակտիվի կառուցում` պատվիրատուի ընտրությամբ, կամ պայմանագրում կարող են փոփոխություններ կատարվել` լրացուցիչ ակտիվի կառուցման աշխատանքները ներառելու նպատակով: Լրացուցիչ ակտիվի կառուցումը պետք է դիտվի որպես կառուցման առանձին պայմանագիր, երբ.

ա) նշված ակտիվն իր նախագծով, տեխնոլոգիայով կամ գործառույթով զգալիորեն տարբերվում է այն ակտիվից կամ ակտիվներից, որոնք ներառված են եղել սկզբնական պայմանագրում, կամ`

բ) ակտիվի գնի վերաբերյալ բանակցությունները տարվում են անկախ սկզբնական պայմանագրի գնից:

 

5. Պայմանագրի հասույթներ

 

10. Պայմանագրի հասույթները պետք է ներառեն.

ա) պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի նախնական գումարը,

բ) պայմանագրային աշխատանքներում փոփոխությունները, վնասապահանջները և խրախուսիչ վճարումները, եթե.

- հավանական է, որ դրանք կհանգեցնեն հասույթների,

- դրանք հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

11. Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթի գումարի փոխհատուցումը կարող է կատարվել ոչ դրամական միջոցով (այլ ակտիվով): Եթե փոխհատուցումը կատարվում է այլ ակտիվով, ապա հասույթը չափվում է ստացված ակտիվների իրական արժեքով: Պայմանագրի հասույթների չափման վրա ազդում են բազմապիսի անորոշ գործոններ, որոնք կախված են ապագա իրադարձությունների արդյունքներից: Նախահաշիվները հաճախակի պետք է վերանայվեն` իրադարձությունների զարգացման և անորոշ գործոնների վերացման ընթացքում: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթների գումարը կարող է աճել կամ նվազել տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Օրինակ.

ա) կապալառուն և պատվիրատուն կարող են համաձայնեցնել փոփոխությունները և վնասապահանջները, որոնց հետևանքով պայմանագրի հասույթներն աճում կամ նվազում են պայմանագրի սկզբնական կնքման ժամանակաշրջանին հաջորդող ժամանակաշրջաններում,

բ) հաստատագրված գնով պայմանագրի համաձայնեցված հասույթի գումարը կարող է աճել ծախսումների աճի արդյունքում,

գ) պայմանագրի հասույթի գումարը կարող է նվազել` կապալառուի կողմից պայմանագրի ավարտն ուշացնելու պատճառով առաջացած տուժանքների վճարման արդյունքում,

դ) երբ հաստատագրված գնով պայմանագիրն ընդգրկում է հաստատագրված գնով վերջնական արտադրանքի միավորներ, պայմանագրի հասույթներն աճում են այդ միավորների քանակի աճի հետ միասին:

12. Փոփոխությունը պատվիրատուի ցուցումն է պայմանագրի համաձայն կատարվելիք աշխատանքների շրջանակները փոխելու վերաբերյալ: Փոփոխությունների օրինակներ են` ակտիվի նախագծի կամ տեխնիկական առաջադրանքում փոփոխությունները, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետների փոփոխությունները: Փոփոխություններն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.

ա) հնարավոր է, որ պատվիրատուն հաստատի փոփոխությունը և այդ փոփոխության հետևանքով առաջացող հասույթի գումարը,

բ) հասույթների գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

13. Վնասապահանջն այն գումարն է, որը կապալառուն ակնկալում է ստանալ պատվիրատուից կամ այլ կողմից, որպես այն ծախսումների փոխհատուցում, որոնք չէին ընդգրկվել պայմանագրում նշված գնի մեջ: Վնասապահանջը կարող է ի հայտ գալ, օրինակ` պատվիրատուի ուշացումների, նախագծում կամ տեխնիկական առաջադրանքներում թույլ տրված սխալների և պայմանագրային աշխատանքներում վիճելի փոփոխությունների պատճառով: Վնասապահանջներից առաջացող հասույթների մեծությունը դժվար է որոշել և հաճախ կախված է բանակցությունների արդյունքից: Հետևաբար, վնասապահանջներն ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ միայն այն դեպքում, երբ.

ա) բանակցությունները գտնվում են այն փուլում, երբ հնարավոր է, որ պատվիրատուն ընդունի վնասապահանջը,

բ) այն գումարը, որը հնարավոր է, որ կընդունվի պատվիրատուի կողմից, կարելի է արժանահավատորեն չափել:

14. Խրախուսիչ վճարումներն այն լրացուցիչ գումարներն են, որոնք վճարվում են կապալառուին, երբ կատարման որոշված չափանիշները բավարարվել կամ գերազանցվել են: Օրինակ` պայմանագիրը կարող է նախատեսել խրախուսիչ վճարում կապալառուին` պայմանագրի պահանջները ժամկետից շուտ ավարտելու համար: Խրախուսիչ վճարումները ընդգրկվում են պայմանագրի հասույթների մեջ, երբ.

ա) պայմանագրի գործընթացն այնպիսի փուլում է, որը հնարավորություն է տալիս եզրակացնելու, որ կատարման որոշված չափանիշները կբավարարվեն կամ կգերազանցվեն,

բ) խրախուսիչ վճարման գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

 

6. Պայմանագրի ծախսումներ

 

15. Պայմանագրի ծախսումները պետք է ներառեն.

ա) այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին,

բ) այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը, և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրերի,

գ) այլ ծախսումներ, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից:

16. Տվյալ պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող ծախսումներն ընդգրկում են.

ա) տեղամասերում աշխատանքային ծախսումները, ներառյալ տեղամասերում անցկացվող վերահսկողությունը,

բ) կառուցման աշխատանքների ժամանակ օգտագործվող նյութերի ծախսումները,

գ) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածությունը,

դ) հիմնական միջոցները և նյութերը կառուցման տեղամաս և տեղամասից տեղափոխելու ծախսումները,

ե) պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործվող վարձակալված հիմնական միջոցների վարձակալության ծախսումները,

զ) պայմանագրին ուղղակիորեն վերաբերող նախագծման և տեխնիկական օգնության ծախսումները,

է) թերությունների վերացման և երաշխիքային աշխատանքների կատարման համար նախահաշվով նախատեսված ծախսումները, ներառյալ սպասվող երաշխիքային ծախսումները,

ը) երրորդ կողմերից վնասապահանջները:

Այս ծախսումները կարող են կրճատվել ցանկացած չնախատեսված եկամուտների հաշվին, որոնք չեն ընդգրկվում պայմանագրի հասույթներում, օրինակ` ավելորդ նյութերի վաճառքից ստացվող եկամուտը, ինչպես նաև պայմանագրի ժամկետի ավարտից հետո հիմնական միջոցների վաճառքից ստացվող եկամուտը:

17. Այն ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են`

ա) ապահովագրական վճարները,

բ) նախագծի և տեխնիկական օգնության ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն չեն վերաբերում տվյալ պայմանագրին,

գ) կառուցման վերադիր այլ ծախսումները:

Այսպիսի ծախսումները բաշխվում են սիստեմատիկ և ռացիոնալ մեթոդներով և հետևողականորեն կիրառվում են բոլոր այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք կրում են համանման բնութագրեր: Բաշխումը հիմնված է կառուցման աշխատանքների նորմալ մակարդակի վրա: Կառուցման վերադիր այլ ծախսումներն ընդգրկում են այնպիսի ծախսումներ, ինչպիսիք են կառուցող անձնակազմի աշխատավարձի հաշվարկումը:

Ծախսումները, որոնք վերագրվում են ընդհանուր պայմանագրային գործունեությանը և կարող են բաշխվել ըստ պայմանագրի, ընդգրկում են նաև փոխառության ծախսումները, երբ կապալառուն ընդունում է ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով նախատեսված այլընտրանքային մոտեցումը:

18. Ծախսումները, որոնք, պայմանագրի պայմանների համաձայն, հատուկ գանձվում են պատվիրատուից, կարող են ներառել որոշ ընդհանուր վարչական ծախսումներ, ինչպես նաև զարգացման ծախսումներ, որոնց փոխհատուցման հարցը կարգավորվում է պայմանագրի պայմաններով:

19. Ծախսումները, որոնք չեն կարող վերագրվել պայմանագրային գործունեությանը, կամ չեն կարող բաշխվել ըստ պայմանագրերի, չեն ներառվում կառուցման պայմանագրի ծախսումների մեջ: Այսպիսի ծախսումներն ընդգրկում են.

ա) ընդհանուր վարչական ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,

բ) վաճառքի ծախսումները,

գ) հետազոտության և զարգացման ծախսումները, որոնց փոխհատուցումը պայմանագրով չի նախատեսված,

դ) տվյալ պայմանագրի կատարման ընթացքում չօգտագործված հիմնական միջոցների մաշվածությունը,

ե) նմանատիպ այլ ծախսումները:

20. Պայմանագրի ծախսումներն ընդգրկում են նաև այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ պայմանագրի կնքման վերաբերյալ համաձայնություն ստանալու և պայմանագրի վերջնական ավարտի միջև ընկած ժամանակաշրջանին: Այնուամենայնիվ, ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են տվյալ պայմանագրին, և որոնք առաջացել են մինչև պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալը, ևս ներառվում են պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե դրանք հնարավոր է առանձնացնել և արժանահավատորեն չափել, և հնարավոր է, որ տվյալ պայմանագիրը կնքվի: Երբ պայմանագրի կնքման համաձայնություն ստանալու հետ կապված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս նրանց առաջացման ժամանակաշրջանում, ապա դրանք չեն մտնում պայմանագրի ծախսումների մեջ, եթե պայմանագիրը կնքվում է հետագա ժամանակաշրջանում:

 

7. Պայմանագրի հասույթների և ծախսերի ճանաչումը

 

21. Երբ կառուցման պայմանագրի կատարման արդյունքները հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, պայմանագրի հասույթները և ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են կառուցման պայմանագրի հետ, պետք է համապատասխանաբար ճանաչվեն որպես հասույթ և որպես ծախս` հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանը: Կառուցման պայմանագրի ակնկալվող վնասները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` սույն ստանդարտի 35-րդ կետի համաձայն:

22. Հաստատագրված գնով պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.

ա) պայմանագրի ընդհանուր հասույթը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել,

բ) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն,

գ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հնարավոր է արժանահավատորեն չափել թե պայմանագրի ավարտման համար անհրաժեշտ ծախսումները, և թե պայմանագրի կատարման աստիճանը,

դ) հնարավոր է հստակ որոշել և արժանահավատորեն չափել պայմանագրի ծախսումներն այնպես, որ փաստացի կատարված պայմանագրի ծախսումները հնարավոր լինի համեմատել նախնական գնահատումների հետ:

23. Ծախսում գումարած պայմանագրի դեպքում կառուցման պայմանագրի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, երբ բավարարվեն ստորև բերված բոլոր պայմանները.

ա) հավանական է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները կներհոսեն դեպի կազմակերպություն,

բ) տվյալ պայմանագրին վերագրվող ծախսումները, անկախ այն հանգամանքից` դրանք փոխհատուցվող են, թե ոչ, հնարավոր է հստակորեն որոշել և արժանահավատորեն չափել:

24. Հասույթների և ծախսերի ճանաչումը, հաշվի առնելով պայմանագրի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները համապատասխանեցվում են պայմանագրի ավարտի աստիճանի դրությամբ առաջացած ծախսումների մակարդակին, որի արդյունքում կարող է ներկայացվել ավարտված աշխատանքներին համապատասխանող հասույթների, ծախսերի և շահույթի վերաբերյալ հաշվետվություն: Այս մեթոդի կիրառման միջոցով օգտակար տեղեկատվություն է ստացվում պայմանագրային աշխատանքների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ:

25. Կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն պայմանագրի հասույթները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես հասույթ այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում աշխատանքները կատարվել են: Պայմանագրի ծախսումները, սովորաբար, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կատարվել են կատարված աշխատանքների հետ կապված ծախսումները: Այնուամենայնիվ, պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ցանկացած ակնկալվող գերազանցում ճանաչվում է որպես ծախս սույն ստանդարտի 35-րդ կետի համաձայն:

26. Կապալառուն կարող է կատարել պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի հիման վրա կատարվող ապագա աշխատանքներին: Այդպիսի պայմանագրի ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե հնարավոր է, որ դրանք փոխհատուցվեն և դասակարգվում են որպես պայմանագրի անավարտ աշխատանքներ:

27. Կառուցման պայմանագրի արդյունքները կարող են արժանահավատորեն գնահատվել այն դեպքում, երբ հնարավոր է, որ պայմանագրի հետ կապված տնտեսական օգուտները հոսեն դեպի կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ պայմանագրի արդեն հասույթ ճանաչված գումարների ստացման վերաբերյալ կասկածներ են առաջանում, ապա չստացվող գումարը, կամ այն գումարը, որի դիմաց փոխհատուցումը հավանաբար անհնար է, ավելի շուտ ճանաչվում է ծախս, և ոչ թե պայմանագրի հասույթի ընդհանուր գումարի ճշգրտում:

28. Կազմակերպությունը, սովորաբար, ի վիճակի է տալ արժանահավատ գնահատումներ, երբ կնքված պայմանագրով սահմանվել են.

ա) կառուցվող ակտիվի վերաբերյալ պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմի պահանջի իրավունքները,

բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները,

գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:

Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման, և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը, պայմանագրային աշխատանքների կատարմանը զուգընթաց, վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում ճշգրտում է պայմանագրի հասույթների և ծախսումների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

29. Պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել.

ա) այն հարաբերակցությունը, որը գոյություն ունի կատարված աշխատանքների համար կրած ծախսումների և պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների նախահաշվի միջև,

բ) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրություն, կամ`

գ) պայմանագրի աշխատանքների ֆիզիկական ավարտվածության աստիճանը:

Պատվիրատուների կողմից կատարված միջանկյալ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում կատարված աշխատանքների փաստացի ծավալը:

30. Երբ ավարտի աստիճանը որոշվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված պայմանագրի ծախսումների մակարդակի հիման վրա, տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների մեջ պետք է ներառվեն միայն պայմանագրի այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են կատարված աշխատանքները: Պայմանագրի ծախսումների մեջ չընդգրկվող ծախսումների օրինակներ են.

ա) պայմանագրի ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի ապագա աշխատանքներին, օրինակ` այն նյութերի արժեքը, որոնք բերվել են կառուցման տեղամաս, կամ առանձնացվել են հետագա օգտագործման համար, բայց դեռևս չեն օգտագործվել պայմանագրի աշխատանքների կատարման ընթացքում, բացի այն դեպքերից, երբ նյութերը պատրաստվել են հատուկ պայմանագրի կատարման նպատակով,

բ) կանխավճարներ ենթակապալառուներին, որոնք տրվել են ենթակապալային աշխատանքների կատարումից առաջ:

31. Երբ կառուցման պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել.

ա) հասույթը պետք է ճանաչվի միայն պայմանագրի փաստացի այն ծախսումների չափով, որոնք հավանական է, որ կփոխհատուցվեն,

բ) պայմանագրի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են:

Կառուցման պայմանագրերից ակնկալվող վնասը անմիջապես պետք է ճանաչվի որպես ծախս` սույն ստանդարտի 35-րդ կետի համաձայն:

32. Պայմանագրի կատարման սկզբնական փուլերում պայմանագրի արդյունքները հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուհանդերձ, հավանական է, որ կազմակերպությունը փոխհատուցի պայմանագրի կրած ծախսումները: Հետևաբար, պայմանագրի հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում են փոխհատուցվել: Քանի որ պայմանագրի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, թեև պայմանագրի արդյունքները չի կարող արժանահավատորեն գնահատվել, հնարավոր է, որ պայմանագրի ընդհանուր ծախսումները գերազանցեն պայմանագրի ընդհանուր հասույթները: Այդպիսի դեպքերում, պայմանագրի ընդհանուր ծախսումների ակնկալվող գերազանցումը պայմանագրի ընդհանուր հասույթների նկատմամբ անմիջապես ճանաչվում է որպես ծախս` համաձայն սույն ստանդարտի 35-րդ կետի:

33. Պայմանագրի ծախսումները, որոնք հնարավոր չէ փոխհատուցել, անմիջապես ճանաչվում են որպես ծախս: Հանգամանքների օրինակները, որոնց շրջանակներում ծախսումների փոխհատուցումը հնարավոր չէ, և պայմանագրի ծախսումները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս, հետևյալներն են.

ա) պայմանագրեր, որոնց պահանջի իրավունքները լիարժեք չեն, այսինքն դրանց հիմնավորվածությունը խիստ հարցական է,

բ) պայմանագրեր, որոնց ավարտը կախված է օրենսդրական կարգով լուծումից կամ անավարտ դատական գործընթացի արդյունքներից,

գ) պայմանագրեր, որոնք վերաբերում են այն սեփականությանը, որը հնարավոր է, որ բռնագրավվի կամ սեփականազրկվի,

դ) երբ պատվիրատուն ի վիճակի չէ կատարել իր կողմից պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները,

ե) երբ կապալառուն ի վիճակի չէ ավարտի հասցնել պայմանագրի աշխատանքները, կամ այլ կերպ կատարել պայմանագրով ստանձնած պարտականությունները:

34. Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին պայմանագրի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, կառուցման պայմանագրի հասույթներն ու ծախսերը պետք է ճանաչվեն համաձայն սույն ստանդարտի 21-րդ, և ոչ թե 31-րդ կետի պայմանների:

 

8. Ակնկալվող վնասների ճանաչում

 

35. Երբ հավանական է, որ պայմանագրի ծախսումների հանրագումարը գերազանցեն պայմանագրի հասույթների հանրագումարին, ակնկալվող վնասները պետք է անմիջապես ճանաչվեն որպես ծախս:

36. Այսպիսի վնասների գումարը որոշվում է` անկախ.

ա) պայմանագրի աշխատանքների կատարման սկսելու փաստից,

բ) պայմանագրի աշխատանքների ավարտի աստիճանից,

գ) շահույթի գումարից, որն ակնկալվում է ստանալ այլ պայմանագրերից, որոնք չեն համարվում առանձին կառուցման պայմանագրեր` համաձայն սույն ստանդարտի 8-րդ կետի:

 

9. Փոփոխություններ գնահատումներում

 

37. Ավարտված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդը կիրառվում է կուտակման հիմունքով յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում` պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների նկատմամբ: Այդ պատճառով, պայմանագրի հասույթների և ծախսումների ընթացիկ գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները, կամ պայմանագրի աշխատանքների կատարման արդյունքների գնահատումների փոփոխությունների հետևանքները հաշվառվում են որպես փոփոխություն հաշվառման գնահատումներում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը):

Փոփոխված գնահատումներն օգտագործվում են փոփոխությունների կատարման հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հասույթների և ծախսերի գումարները որոշելիս, ինչպես նաև հետագա ժամանակաշրջաններում:

 

10. Բացահայտում

 

38. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը,

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես ծախս ճանաչված պայմանագրի ծախսումների գումարը,

գ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են հաշվետու ժամանակաշրջանում որպես հասույթ ճանաչված պայմանագրի հասույթի գումարը որոշելիս,

դ) այն մեթոդները, որոնք օգտագործվել են ընթացքի մեջ գտնվող պայմանագրային աշխատանքների ավարտի աստիճանը որոշելիս:

39. Կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացքում գտնվող պայմանագրերի համար պետք է բացահայտի ստորև բերված բոլոր կետերը.

ա) մինչև տվյալ ամսաթիվը կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթի (հանած ճանաչված վնասները) ընդհանուր գումարը,

բ) ստացված կանխավճարների գումարը,

գ) պահումների գումարը:

40. Պահումներն այն ընթացիկ հաշիվների գումարներն են, որոնք չեն վճարվում մինչև պայմանագրում նշված պայմանների բավարարումը, կամ մինչև թերությունների վերացումը: Ընթացիկ հաշիվներն այն գումարներն են, որոնք ներկայացվել են կատարված պայմանագրային աշխատանքների դիմաց` անկախ այն բանից, թե դրանք պատվիրատուի կողմից վճարվել են, թե` ոչ: Կանխավճարներն այն գումարներն են, որոնք ստացել է կապալառուն մինչև համապատասխան աշխատանքի կատարումը:

41. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի.

ա) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուից ստացվելիք համախառն գումարը` որպես ակտիվ,

բ) պայմանագրի աշխատանքների համար պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը` որպես պարտավորություն:

42. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուից ստացվելիք (որի դիմաց հաշիվ դեռ չի ներկայացվել) համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.

ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`

բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը` բոլոր այն անավարտ պայմանագրերի համար, որոնց գծով կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) գումարը գերազանցում է ընթացիկ հաշիվների հանրագումարը:

43. Պայմանագրի աշխատանքների դիմաց պատվիրատուին հասանելիք համախառն գումարը հետևյալների զուտ գումարն է.

ա) կրած ծախսումներ, գումարած ճանաչված շահույթ, հանած`

բ) ճանաչված վնասների և ընթացիկ հաշիվների գումարը` բոլոր այն ընթացիկ պայմանագրերի համար, որոնց գծով ընթացիկ հաշիվները գերազանցում են կրած ծախսումների և ճանաչված շահույթների (հանած ճանաչված վնասները) հանրագումարը:

44. Կազմակերպությունը բացահայտում է ցանկացած պայմանական պարտավորություն և պայմանական ակտիվ` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան: Պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ կարող են առաջանալ այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են երաշխիքային վերանորոգման ծախսումները, վնասապահանջները, տուգանքները և հնարավոր վնասները:

 

Հավելված

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

 

1. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտում

 

Ստորև բերվում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտման օրինակներ.

Հաստատագրված գնով պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է կատարված աշխատանքների տոկոսային հարաբերության մեթոդի համաձայն, որը չափվում է տվյալ ամսաթվի դրությամբ փաստացի աշխատանքային ժամերի և տվյալ պայմանագրի նախահաշվով նախատեսված ընդհանուր աշխատանքային ժամերի տոկոսային հարաբերությամբ:

Ծախսում գումարած պայմանագրերից ստացվող հասույթը ճանաչվում է հաշվետու ժամանակաշրջանում կրած փոխհատուցվող ծախսումների հաշվառման հիման վրա, գումարած վաստակած պարգևատրությունը, որը չափվում է որոշակի ժամկետում կրած ծախսումների և պայմանագրով նախատեսված ընդհանուր նախահաշվային ծախսումների հարաբերության համամասնությամբ:

 

2. Պայմանագրի հասույթների և ծախսերի որոշում

 

Հետևյալ օրինակով ցուցադրվում է պայմանագրի ավարտի աստիճանի որոշման և պայմանագրի հասույթների ու ծախսերի ճանաչման մեթոդներից մեկը (տես` ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 21-34-րդ կետերը):

Կապալառուն ունի հաստատագրված պայմանագրային գին` 9.000 պայմանական դրամական միավոր (այսուհետ` միավոր), կամուրջ կառուցելու համար: Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթների սկզբնական գումարը կազմում է 9.000 միավոր: Կապալառուի պայմանագրի ծախսումների սկզբնական նախահաշիվը կազմում է 8.000 միավոր: Կամրջի կառուցումը նախատեսված է իրականացնել 3 տարում:

Առաջին տարվա վերջում կապալառուի պայմանագրի ծախսումների նախահաշիվն ավելանում է` դառնալով 8.050 միավոր:

Երկրորդ տարում պատվիրատուն հավանություն է տալիս փոփոխությանը, որով պայմանագրի հասույթն աճում է 200 միավորով, իսկ պայմանագրի նախահաշվային լրացուցիչ ծախսումները` 150 միավորով: Երկրորդ տարվա վերջում փաստացի ծախսումների մեջ ընդգրկված են 100 միավոր ստանդարտ նյութեր, որոնք պահեստավորվել են շինարարական տեղամասում և որոնք պետք է օգտագործվեն 3-րդ տարվա ընթացքում` նախագիծն ավարտելու նպատակով:

Կապալառուն որոշում է պայմանագրի ավարտի աստիճանը` հաշվարկելով որոշակի ժամկետում կատարված աշխատանքի համար կրած ծախսումների և վերջին տվյալներով ընդհանուր պայմանագրի նախահաշվի ծախսումների հարաբերակցությունը: Շինարարության ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական տվյալների ընդհանուր պատկերն ունի հետևյալ տեսքը.

 

1-ին տարի 2-րդ տարի 3-րդ տարի

________________________________

Պայմանագրով համաձայնեցված հասույթների

սկզբնական գումարը                            9.000      9.000      9.000

Փոփոխություն                                   -          200        200

                                          ________________________________

Պայմանագրի ընդհանուր հասույթ                 9.000      9.200      9.200

                                          ________________________________

Որոշակի ժամկետում կրած պայմանագրի

ծախսումներ                                   2.093      6.168      8.200

Ավարտելու համար անհրաժեշտ պայմանագրի

ծախսումներ                                   5.957      2.032        -

                                          ________________________________

Ընդհանուր պայմանագրի նախահաշվի ծախսումներ    8.050      8.200      8.200

                                          ________________________________

Նախահաշվային շահույթ                           950      1.000      1.000

Ավարտի աստիճան                                 26%        74%       100%

 

Երկրորդ տարվա (74%) ավարտի աստիճանը որոշելու համար տվյալ ժամկետում կատարված աշխատանքների համար պայմանագրի փաստացի ծախսումներից հանվում է երրորդ տարվա համար շինարարական տեղամասում պահեստավորված ստանդարտ նյութերի 100 միավորը:

Երեք տարիների ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություններում ճանաչված հասույթների, ծախսերի և շահույթների գումարներն ունեն հետևյալ պատկերը.

 

                                           Տվյալ     Նախորդ     Ընթացիկ

                                           ամսաթվին  տարիներին  տարում

                                                     Ճանաչված   Ճանաչված

 

1-ին տարի

Հասույթ (9.000 x .26)                        2.340                2.340

Ծախս (8.050 x .26)                           2.093                2.093

                                         __________           __________

Շահույթ                                        247                  247

                                         __________           __________

 

2-րդ տարի

Հասույթ (9.200 x .74)                        6.808     2.340      4.468

Ծախս (8.200 x .74)                           6.068     2.093      3.975

                                         _______________________________

Շահույթ                                        740       247        493

                                         _______________________________

 

3-րդ տարի

Հասույթ (9.200 x 1.00)                       9.200     6.808      2.392

Ծախս                                         8.200     6.068      2.132

                                         _______________________________

Շահույթ                                      1.000       740        260

                                         _______________________________

 

3. Պայմանագրի բացահայտումներ

 

Կապալառուն ավարտել է իր գործունեության առաջին տարին: Պայմանագրի բոլոր ծախսումները վճարվել են, և բոլոր ընթացիկ հաշիվների գումարներն ու կանխավճարները նույնպես ստացվել են: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի փաստացի ծախսումներն ընդգրկում են պայմանագրի համար գնված, սակայն պայմանագրի աշխատանքներում մինչև հաշվետու ամսաթիվը չօգտագործված նյութերի արժեքը: Բ, Գ և Ե պայմանագրերի դեպքում պատվիրատուները կատարել են կանխավճարներ կապալառուներին այն աշխատանքների համար, որոնք դեռևս չեն կատարվել:

1-ին տարվա վերջում գործող 5 պայմանագրերի վիճակն ունի հետևյալ պատկերը.

 

    Պայմանագրեր                        Ա     Բ     Գ     Դ    Ե   Ընդամենը

                                     ______________________________________

ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 21-րդ կետի համաձայն ճանաչված պայմանագրի

հասույթ                               145   520   380   200   55   1.300

ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 21-րդ կետի

համաձայն ճանաչված պայմանագրի ծախս     110   450   350   250   55   1.215

ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 35-րդ կետի

համաձայն ճանաչված ակնկալվող վնասներ    -     -     -     40   30      70

                                     ______________________________________

Ճանաչված շահույթ հանած ճանաչված վնաս   35    70    30  (90)  (30)     15

                                     ______________________________________

Ժամանակաշրջանի ընթացքում պայմանագրի

փաստացի ծախսումներ                    110   510   450   250  100   1.420

Պայմանագրի կրած ծախսումներ, որոնք ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 21-րդ կետի համաձայն, ճանաչվել են հաշվետու

______________________________________

ժամանակաշրջանի պայմանագրի ծախսեր      110   450   350   250   55   1.215

Ապագա գործունեությանը վերաբերող պայմանագրի ծախսումներ, որոնք ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 26-րդ կետի

համաձայն, ճանաչվել են ակտիվ            -     60   100    -    45     205

                                     ______________________________________

Պայմանագրի հասույթ (տես վերը)         145   520   380   200   55   1.300

Ընթացիկ հաշիվներ (ՀՀՀՀՍ 11

ստանդարտի 40-րդ կետը)                 100   520   380   180   55    1235

                                     ______________________________________

Վճարման չներկայացված պայմանագրի

հասույթ                                45    -     -     20   -       65

                                     ______________________________________

Կանխավճարներ (ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի

40-րդ կետը)                            -     80    20    -    25     125

 

Սույն ստանդարտի համաձայն բացատրագրում անհրաժեշտ է բացահայտել հետևյալ գումարները.

 

Պայմանագրի հասույթ, որը հասույթ է ճանաչվում հաշվետու ժամանակաշրջանում (ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 38-րդ կետի «ա»

ենթակետը)                                                          1.300

Պայմանագրի ծախսումներ, որը ծախս է ճանաչվում հաշվետու ժամանակաշրջանում (ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 38-րդ կետի «բ»

ենթակետը)                                                          1.215

Պայմանագրի կրած ծախսումներ և ճանաչված շահույթներ (հանած ճանաչված վնասներ) մինչև հաշվետու ամսաթիվը (ՀՀՀՀՍ 11

ստանդարտի 39-րդ կետի «ա» ենթակետը)                                 1.435

Ստացված կանխավճարներ (ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 39-րդ կետի «բ»

ենթակետը)                                                            125

Պայմանագրային աշխատանքների համար պատվիրատուներից ստացվելիք համախառն գումար, որը ներկայացվում է որպես ակտիվ` ՀՀՀՀՍ 11

ստանդարտի 40-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն                           220

Պայմանագրային աշխատանքների համար պատվիրատուներին հասանելիք համախառն գումար, որը ներկայացվում է որպես պարտավորություն`

ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 40-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն                 (20)

 

._________________________________________________________________________.

|Այն գումարները, որոնք պետք է բացահայտվեն ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 39-րդ        |

|կետի «ա», 41-րդ կետի «ա» և  «բ» ենթակետերի համաձայն, հաշվի են առնվում    |

|հետևյալ  կերպ.                                                           |

|                                                                         |

|                                      Ա     Բ     Գ     Դ    Ե   Ընդամենը|

|Կրած պայմանագրի ծախսումներ           110   510   450   250  100    1.420 |

|Ճանաչված շահույթներ` հանած                                               |

|ճանաչված վնասներ                      35    70    30  (90) (30)       15 |

|                                    ____________________________________ |

|                                     145   580   480  160    70    1.435 |

|Ընթացիկ հաշիվներ                     100   520   380  180    55    1.235 |

|                                    ____________________________________ |

|Պատվիրատուներից ստացվելիք գումարներ   45    60   100   -     15      220 |

|Պատվիրատուներին հասանելիք գումարներ   -     -     -  (20)    -      (20) |

._________________________________________________________________________.

 

ՀՀՀՀՍ 11 ստանդարտի 39-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն բացահայտվող գումարը նույնն է, ինչ ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի գումարը, քանի որ բացահայտումները վերաբերում են առաջին տարվա գործունեությանը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 12

 

Շահութահարկ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-4

3. Սահմանումներ                                                    5-11

3.1. Հարկային բազա                                                 7-11

4. Ընթացիկ հարկային պարտավորությունների և ընթացիկ

   հարկային ակտիվների ճանաչումը                                   12-14

5. Հետաձգված հարկային պարտավորությունների և հետաձգված

   հարկային ակտիվների ճանաչումը                                   15-45

5.1. Հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ                         15-23

5.1.1. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ                   19

5.1.2. Իրական արժեքով հաշվառվող ակտիվներ                             20

5.1.3. Գուդվիլ                                                       21

5.1.4. Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը              22-23

5.2. Նվազեցվող (չհարկվող) ժամանակավոր տարբերություններ            24-33

5.2.1. Բացասական գուդվիլ                                             32

5.2.2. Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը                 33

5.3. Չօգտագործված հարկային վնասներ և չօգտագործված հարկային

     զեղչեր                                                       34-36

5.4. Չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների վերագնահատում            37

5.5. Ներդրումներ դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված

կազմակերպություն ներում և մասնակցություններ համատեղ

     ձեռնարկումներում                                             38-45

6. Չափումը                                                        46-56

7. Ընթացիկ և  հետաձգված հարկերի ճանաչումը                         57-68

7.1. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն                 58-60

7.2. Անմիջականորեն սեփական կապիտալին դեբետագրվող կամ

     կրեդիտագրվող հոդվածներ                                       61-65

7.3. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից առաջացող

     հետաձգված հարկ                                               66-68

8. Ներկայացում                                                    69-78

8.1. Հարկային ակտիվներ և  հարկային պարտավորություններ             69-76

8.1.1. Հաշվանցում                                                 71-76

8.2. Հարկի գծով ծախս                                              77-78

8.2.1. Սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթին կամ

       վնասին վերաբերող հարկի գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում))     77

8.2.2. Արտերկրյա (արտարժութային) հետաձգված հարկային

պարտավորությունների և ակտիվների փոխարժեքային

       տարբերությունները                                             78

9. Բացահայտում                                                    79-88

                                                                  89-90

                                               Հավելվածներ

 

1. Ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ 2. Ցուցադրական հաշվարկներ և ներկայացում

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 12

 

Շահութահարկ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել շահութահարկի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Շահութահարկի հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրը կայանում է նրանում, թե ինչպես հաշվառել կազմակերպության հաշվեկշռում ճանաչված ակտիվների (պարտավորությունների) հաշվեկշռային արժեքի ապագա փոխհատուցման (մարման), ինչպես նաև կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված ընթացիկ ժամանակաշրջանի գործարքների և այլ իրադարձությունների ընթացիկ և ապագա հարկային հետևանքները:

Հենց ակտիվի կամ պարտավորության ճանաչումից բխում է, որ հաշվետու կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել կամ մարել այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը: Եթե հավանական է, որ այդ հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցումը կամ մարումը կհանգեցնի ավելի մեծ (փոքր) ապագա հարկային վճարումների, քան նրանք, որ կլինեին, եթե նշված փոխհատուցումը կամ մարումը չունենար հարկային հետևանքներ, ապա սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորությունը (հետաձգված հարկային ակտիվը)` որոշակի սակավաթիվ բացառություններով:

Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը գործարքների և այլ իրադարձությունների հարկային հետևանքները հաշվառի այն նույն եղանակով, որով նա հաշվառում է հենց այդ գործարքները և այլ իրադարձությունները: Այսպիսով, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված գործարքների և այլ իրադարձությունների հետ կապված հարկային հետևանքները նույնպես ճանաչվում են այդ նույն հաշվետվությունում: ՈՒղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված գործարքների և այլ իրադարձությունների հետ կապված հարկային հետևանքները ևս ուղղակիորեն ճանաչվում են սեփական կապիտալում: Նմանապես, ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչումը ազդում է այդ միավորումից առաջացող գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի գումարի վրա:

Սույն ստանդարտը նաև անդրադառնում է չօգտագործված հարկային վնասներից կամ չօգտագործված հարկային զեղչերից առաջացած հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչմանը, ֆինանսական հաշվետվություններում շահութահարկի ներկայացմանը և շահութահարկին վերաբերող տեղեկատվության բացահայտմանը:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի շահութահարկը հաշվառելիս:

2. Սույն ստանդարտի նպատակով շահութահարկը ներառում է բոլոր ազգային և արտերկրյա հարկերը, որոնց հիմքում ընկած է հարկվող շահույթը: Շահութահարկը ներառում է նաև այնպիսի հարկեր, ինչպիսիք են, օրինակ, աղբյուրի մոտ պահվող (գանձվող) հարկերը, որոնք ենթակա են վճարման դուստր ընկերության, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման կողմից` հաշվետու կազմակերպությանը բաշխումներ կատարելիս:

3. Որոշ իրավակարգերում շահութահարկը ենթակա է վճարման ավելի բարձր կամ ավելի ցածր դրույքներով, եթե զուտ շահույթը կամ չբաշխված շահույթը մասամբ կամ ամբողջությամբ վճարվում է որպես շահութաբաժին: Այլ իրավակարգերում շահութահարկը փոխհատուցվում է, եթե զուտ շահույթի կամ չբաշխված շահույթի մի մասը կամ ամբողջը վճարվում է որպես շահութաբաժին: Սույն ստանդարտը չի որոշակիացնում, թե երբ կամ ինչպես պետք է կազմակերպությունը հաշվառի հաշվետու կազմակերպության կողմից տրամադրվող շահութաբաժինների և այլ բաշխումների հարկային հետևանքները:

4. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում պետական շնորհների (տես` ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ստանդարտը) կամ ներդրումային հարկային զեղչերի հաշվառման մեթոդներին: Այնուհանդերձ, սույն ստանդարտը անդրադառնում է այն ժամանակավոր տարբերությունների հաշվառման հարցերին, որոնք կարող են երևան գալ այդպիսի շնորհների կամ ներդրումային հարկային զեղչերի հետևանքով:

 

3. Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) հաշվապահական շահույթ` տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը` մինչև հարկի գծով ծախսերը նվազեցնելը (հանելը),

բ) հարկվող շահույթ (հարկային վնաս)` հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով սահմանված կանոններին համապատասխան տվյալ ժամանակաշրջանի համար որոշված շահույթը (վնասը), որից վճարվում է (որի նկատմամբ փոխհատուցվում է) շահութահարկը,

գ) հարկի գծով ծախս (հարկի գծով եկամուտ (փոխհատուցում)` տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկում ներառված ընթացիկ և հետաձգված հարկերի համախառն գումարը,

դ) ընթացիկ հարկ` տվյալ ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) գծով վճարման (փոխհատուցման) ենթակա շահութահարկի գումարը,

ե) հետաձգված հարկային պարտավորություններ` ապագա ժամանակաշրջաններում վճարման ենթակա շահութահարկի գումարները` կապված հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների հետ,

զ) հետաձգված հարկային ակտիվներ` ապագա ժամանակաշրջաններում փոխհատուցման ենթակա շահութահարկի գումարները` կապված`

- նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների հետ,

- չօգտագործված հարկային վնասը հաջորդ ժամանակաշրջաններ տեղափոխելու հետ,

- չօգտագործված հարկային զեղչերը հաջորդ ժամանակաշրջաններ տեղափոխելու հետ,

է) ժամանակավոր տարբերություններ` ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և դրա հարկային բազայի միջև եղած տարբերությունները: Ժամանակավոր տարբերությունները կարող են լինել կամ`

- հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ` ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք, ապագա ժամանակաշրջանների (երբ փոխհատուցվում կամ մարվում են այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքները) հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս, հանգեցնում են հարկվող գումարների առաջացման, կամ`

- նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններ` ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք, ապագա ժամանակաշրջանների (երբ փոխհատուցվում կամ մարվում են այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքները) հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս, հանգեցնում են նվազեցվող (հանվող) գումարների առաջացման:

Ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազա` գումար, որը հարկային նպատակներով վերագրվում է այդ ակտիվին կամ պարտավորությանը:

6. Հարկի գծով ծախսը (հարկի գծով եկամուտը (փոխհատուցումը) բաղկացած է ընթացիկ հարկի գծով ծախսից (ընթացիկ հարկի գծով եկամուտը (փոխհատուցումը) և հետաձգված հարկի գծով ծախսից (հետաձգված հարկի գծով եկամտից (փոխհատուցումից):

 

3.1. Հարկային բազա

 

7. Ակտիվի հարկային բազան այն գումարն է, որը հարկային նպատակով նվազեցվելու (հանվելու) է ցանկացած հարկվող տնտեսական օգուտներից, որոնք ստանալու է կազմակերպությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս: Եթե այդ տնտեսական օգուտները հարկվող չեն, ապա ակտիվի հարկային բազան հավասար է իր հաշվեկշռային արժեքին:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակներ                                                             |

|   1. Մեքենան արժե 100 միավոր: Հարկային նպատակով 30 միավոր               |

|մաշվածություն արդեն իսկ նվազեցվել (հանվել) է ընթացիկ և  նախորդ           |

|ժամանակաշրջաններում, իսկ մնացած արժեքը նվազեցվելու (հանվելու) է ապագա    |

|ժամանակաշրջաններում` կամ որպես մաշվածություն, կամ օտարման ժամանակ        |

|նվազեցնելու (հանելու) միջոցով: Մեքենայի օգտագործումից ստացված հասույթը   |

|հարկվող է, մեքենայի օտարումից առաջացած ցանկացած շահույթ կլինի հարկվող,   |

|իսկ օտարումից վնասը կլինի նվազեցվող (հանվող) հարկային նպատակով: Մեքենայի |

|հարկային բազան 70 միավոր է:                                              |

|   2. Ստացվելիք տոկոսների հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է:              |

|Համապատասխան տոկոսային հասույթը հարկվելու է դրամարկղային մեթոդով:        |

|Ստացվելիք տոկոսների հարկային բազան զրո է:                                |

|   3. Առևտրային  դեբիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է:    |

|Դրա հետ կապված հասույթը արդեն իսկ ներառվել է հարկվող շահույթի (հարկային  |

|վնասի) մեջ: Առևտրային  դեբիտորական պարտքի հարկային բազան 100 միավոր է:   |

|   4. Դուստր ընկերությունից ստացվելիք շահութաբաժինների հաշվեկշռային      |

|արժեքը 100 միավոր է: Շահութաբաժինները հարկման ենթակա չեն: Ըստ էության,   |

|ակտիվի ամբողջ հաշվեկշռային արժեքը ենթակա է նվազեցման (հանման) տնտեսական  |

|օգուտներից: Հետևաբար,  շահութաբաժինների հարկային բազան 100 միավոր է:     |

|   Վերլուծության կիրառված մեթոդի շրջանակներում հարկվող ժամանակավոր       |

|տարբերություն չկա: Վերլուծության այլընտրանքային մեթոդը նախատեսում է, որ  |

|ստացվելիք հաշվեգրված շահութաբաժինները ունեն զրո հարկային բազա, և  ստացվող|

|հարկվող ժամանակավոր տարբերության (որը հավասար է 100-ի) վրա կիրառվում է   |

|հարկի զրո դրույք: Վերլուծության երկու մեթոդներով էլ հետաձգված հարկային   |

|պարտավորություն չի առաջանում:                                            |

|   5. Ստացվելիք փոխատվության հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է:           |

|Փոխատվության հատուցումը չի ունենալու ոչ մի հարկային հետևանք:             |

|Փոխատվության հարկային բազան 100 միավոր է:                                |

._________________________________________________________________________.

 

8. Պարտավորության հարկային բազան դրա հաշվեկշռային արժեքն է` հանած ցանկացած գումար, որը, կապված այդ պարտավորության հետ, հետագա ժամանակաշրջաններում հարկային նպատակներով նվազեցվելու (հանվելու) է: Կանխավճարի ձևով ստացված հասույթի դեպքում առաջացող պարտավորության հարկային բազան դրա հաշվեկշռային արժեքն է` հանած հասույթի ցանկացած գումար, որը ապագա ժամանակաշրջաններում հարկման ենթակա չի լինելու:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակներ                                                             |

|   1. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված ծախսերը 100     |

|միավոր հաշվեկշռային արժեքով: Համապատասխան ծախսը հարկային նպատակներով     |

|նվազեցվելու (հանվելու) է դրամարկղային մեթոդով: Հաշվեգրված ծախսերի        |

|հարկային բազան զրո է:                                                    |

|   2. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են կանխավճարի ձևով  ստացված   |

|տոկոսային հասույթը, որի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Համապատասխան   |

|տոկոսային հասույթը հարկվել է դրամարկղային մեթոդով: Կանխավճարի ձևով       |

|ստացված տոկոսների հարկային բազան զրո է:                                  |

|   3. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված ծախսեր 100      |

|միավոր հաշվեկշռային արժեքով: Համապատասխան ծախսն արդեն նվազեցվել (հանվել) |

|է հարկային նպատակներով: Հաշվեգրված ծախսերի հարկային բազան 100 միավոր է:  |

|   4. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված տույժեր և       |

|տուգանքներ` 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքով: Տույժերը և  տուգանքները     |

|հարկային նպատակներով չեն նվազեցվում (հանվում): Հաշվեգրված տույժերի և     |

|տուգանքների հարկային բազան 100 միավոր է:                                 |

|   Վերլուծության կիրառված մեթոդի շրջանակներում նվազեցվող (հանվող)        |

|ժամանակավոր տարբերություն չկա: Վերլուծության այլընտրանքային մեթոդը       |

|նախատեսում է, որ վճարման ենթակա հաշվարկված տույժերն ու տուգանքները ունեն |

|զրո հարկային բազա, և  ստացվող` նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր            |

|տարբերության (որը հավասար է 100-ի) վրա կիրառվում է հարկի զրո դրույք:     |

|Վերլուծությունների երկու մեթոդներով էլ հետաձգված հարկային ակտիվ չի       |

|առաջանում:                                                               |

|   5. Վճարվելիք փոխառության հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է:            |

|Փոխառության հատուցումը չի ունենալու հարկային հետևանքներ:  Փոխառության    |

|հարկային բազան 100 միավոր է:                                             |

._________________________________________________________________________.

 

9. Որոշ հոդվածներ ունեն հարկային բազա, սակայն հաշվեկշռում չեն ճանաչվում որպես ակտիվներ և պարտավորություններ: Օրինակ` հաշվապահական շահույթը որոշելիս հետազոտության ծախսումները ճանաչվում են ծախս դրանց առաջացման ժամանակաշրջանում, սակայն հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս դրանց նվազեցումը (հանումը) կարող է հետաձգվել ավելի ուշ ժամանակաշրջան: Հետազոտության ծախսումների հարկային բազայի (ինչն իրենից ներկայացնում է գումար, որի չափով հարկային մարմինները ավելի ուշ կթույլատրեն նվազեցում (հանում) կատարել) և դրանց հաշվեկշռային արժեքի (որը հավասար է զրոյի) միջև տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն և հանգեցնում հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման:

10. Այն դեպքերում, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան որոշակիորեն ակնհայտ չէ` օգտակար է դիտարկել սույն ստանդարտի հիմքում ընկած հիմնական սկզբունքը, այն է` կազմակերպությունը պետք է, որոշակի սակավաթիվ բացառություններով, ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորությունը (ակտիվը) բոլոր այն դեպքերում, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցումը կամ մարումը կհանգեցնի ավելի մեծ (փոքր) ապագա հարկային վճարումների, քան նրանք, որ կլինեին, եթե նշված փոխհատուցումը կամ մարումը չունենար հարկային հետևանքներ: Սույն ստանդարտի 52-րդ կետից հետո շարադրված օրինակ Գ-ում նկարագրված են հանգամանքներ, որոնք կարող են օգտակար լինել այդ հիմնական սկզբունքը դիտարկելիս, օրինակ, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան կախված է փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող եղանակից:

11. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ժամանակավոր տարբերությունները որոշվում են` ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները համեմատելով համապատասխան հարկային բազայի հետ: Այն իրավակարգերում, որտեղ կիրառվում (լրացվում) է համախմբված հարկային հաշվարկ (հայտարարագիր), հարկային բազան որոշվում է` հիմնվելով դրա վրա: Այլ իրավակարգերում հարկային բազան որոշվում է` հիմք ընդունելով տվյալ խմբի մեջ մտնող յուրաքանչյուր կազմակերպության հարկային հաշվարկները (հայտարարագրերը):

 

4. Ընթացիկ հարկային պարտավորությունների և ընթացիկ հարկային ակտիվների ճանաչումը

 

12. Ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ընթացիկ հարկերը, դրանց չվճարված մասի չափով, պետք է ճանաչվեն որպես պարտավորություն: Եթե ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար արդեն վճարված գումարը գերազանցում է այդ ժամանակաշրջանների համար վճարման ենթակա գումարը, ապա գերազանցող մասը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

13. Այն հարկային վնասի հետ կապված օգուտը, որը կարելի է տեղափոխել հետ` նախորդ ժամանակաշրջանի ընթացիկ հարկը փոխհատուցելու նպատակով, պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

14. Երբ հարկային վնասն օգտագործվում է նախորդ ժամանակաշրջանի ընթացիկ հարկը փոխհատուցելու համար, կազմակերպությունը ճանաչում է այդ գումարը որպես ակտիվ այն ժամանակաշրջանում, երբ առաջացել է հարկային վնասը, քանի որ հավանական է, որ այդ օգուտը կներհոսի կազմակերպություն, և այն հնարավոր կլինի արժանահավատորեն չափել:

 

5. Հետաձգված հարկային պարտավորությունների և հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչումը

 

5.1. Հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ

 

15. Հետաձգված հարկային պարտավորությունը պետք է ճանաչվի բոլոր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների համար, բացառությամբ այն հետաձգված հարկային պարտավորությունների, որոնք առաջանում են`

ա) գուդվիլից, եթե դրա ամորտիզացիան հարկային նպատակներով նվազեցման (հանման) ենթակա չէ, կամ`

բ) ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումից` այնպիսի գործարքի ներքո, որը`

- ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում չէ,

- այդ գործարքի պահին չի ազդում ոչ հաշվապահական շահույթի, ոչ էլ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) վրա:

Այնուամենայնիվ, այն հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների համար, որոնք կապված են դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հետ, հետաձգված հարկային պարտավորությունը պետք է ճանաչվի սույն ստանդարտի 39-րդ կետին համապատասխան:

16. Հենց ակտիվի ճանաչումից բխում է, որ դրա հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցվելու է տնտեսական օգուտների տեսքով, որոնք հոսելու են կազմակերպություն ապագա ժամանակաշրջաններում: Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է իր հարկային բազան, ապա հարկվող տնտեսական օգուտների գումարը կգերազանցի այն գումարը, որը կթույլատրվի նվազեցնել (հանել) հարկային նպատակներով: Այդ տարբերությունն իրենից ներկայացնում է հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, իսկ առաջացող շահութահարկը ապագա ժամանակաշրջաններում վճարելու պարտականությունը` հետաձգված հարկային պարտավորություն: Կազմակերպության` ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցմանը զուգընթաց, հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը աստիճանաբար կվերանա, և կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ: Սա հավանական է դարձնում այն, որ տնտեսական օգուտները հարկային վճարումների տեսքով կարտահոսեն կազմակերպությունից: Այսպիսով, սույն ստանդարտը պահանջում է բոլոր հետաձգված հարկային պարտավորությունների ճանաչումը, բացառությամբ սույն ստանդարտի 15-րդ և 39-րդ կետերում նկարագրված որոշակի հանգամանքների:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ                                                                |

|   150 միավոր արժեք (համախառն հաշվեկշռային արժեք) ունեցող ակտիվի         |

|հաշվեկշռային արժեքը (հաշվեկշռային զուտ արժեք) 100 միավոր է: Հարկային     |

|նպատակներով կուտակված ամորտիզացիան 90 միավոր է, իսկ հարկի դրույքը 25     |

|տոկոս:                                                                   |

|   Ակտիվի հարկային բազան 60 միավոր է (150 միավոր արժեքից հանած 90        |

|միավոր կուտակված հարկային ամորտիզացիան): 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքը  |

|փոխհատուցելու համար, կազմակերպությունը պետք է վաստակի 100 միավոր հարկվող |

|եկամուտ, սակայն կկարողանա նվազեցնել (հանել) միայն 60 միավոր հարկային     |

|ամորտիզացիա: Հետևաբար,  կազմակերպությունը կվճարի 10 միավոր շահութահարկ`  |

|ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս: 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքի |

|և  60 միավոր հարկային բազայի միջև  տարբերությունը` 40 միավորը, հարկվող   |

|ժամանակավոր տարբերություն է: Հետևաբար,  կազմակերպությունը ճանաչում է 10  |

|միավոր (40 միավորի 25 տոկոսը) հետաձգված հարկային պարտավորություն, որն    |

|իրենից ներկայացնում է շահութահարկ, որ նա կվճարի` ակտիվի հաշվեկշռային     |

|արժեքը փոխհատուցելիս:                                                    |

._________________________________________________________________________.

 

17. Որոշ ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են, երբ եկամուտը կամ ծախսը հաշվապահական շահույթի կազմում ներառվում են մեկ ժամանակաշրջանում, իսկ հարկվող շահույթի կազմում` այլ ժամանակաշրջանում: Այդպիսի ժամանակավոր տարբերությունները հաճախ անվանվում են ժամանակային: Ստորև բերվում են այդ տեսակի ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ, որոնք հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ են և, հետևաբար, հանգեցնում են հետաձգված հարկային պարտավորությունների.

ա) տոկոսային հասույթները ներառվում են հաշվապահական շահույթի մեջ ժամանակային համամասնության հիմունքով (աստիճանաբար), սակայն որոշ իրավակարգերում (կամ որոշ դեպքերում) դրանք կարող են հարկվող շահույթի մեջ ներառվել դրամական միջոցների ստացման ժամանակ: Այդպիսի հասույթի գծով հաշվեկշռում ճանաչված ցանկացած դեբիտորական պարտքի հարկային բազան հավասար է զրոյի, քանի որ մինչև դրամական միջոցների ստանալը հասույթը չի ազդում հարկվող շահույթի վրա,

բ) հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) որոշման համար կիրառվող ամորտիզացիան կարող է տարբերվել հաշվապահական շահույթի որոշման ժամանակ կիրառվող ամորտիզացիայից: Ժամանակավոր տարբերությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի և նրա հարկային բազայի տարբերությունն է: Ակտիվի հարկային բազան հավասար է ակտիվի սկզբնական արժեքին` հաշվի առած այն բոլոր նվազեցումները (հանումները), որոնք այդ ակտիվի հետ կապված թույլատրված է իրականացնել հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով` ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս: Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն է առաջանում և հանգեցնում հետաձգված հարկային պարտավորության այն դեպքում, երբ հարկային ամորտիզացիան արագացված է (եթե հարկային ամորտիզացիան ավելի դանդաղ է, քան հաշվապահականը, ապա առաջանում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն, և հանգեցնում հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման),

գ) հաշվապահական շահույթը որոշելիս` զարգացման ծախսումները կարող են կապիտալացվել և ամորտիզացվել ապագա ժամանակաշրջանների ընթացքում, սակայն դրանց ծագման ժամանակաշրջանի համար հարկվող շահույթի մեծությունը որոշելիս` նվազեցվել (հանվել): Այդպիսի զարգացման ծախսումները ունեն զրո հարկային բազա, քանի որ դրանք արդեն իսկ նվազեցվել (հանվել) են հարկվող շահույթից: Ժամանակավոր տարբերությունը` զարգացման ծախսումների հաշվեկշռային արժեքի և հարկային բազայի (որը հավասար է զրոյի) միջև տարբերությունն է:

18. Ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են նաև, երբ

ա) ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արժեքը (ծախսումը) բաշխվում է ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների վրա` ըստ դրանց իրական արժեքի, սակայն հարկային նպատակների համար դրանց գծով համարժեք ճշգրտում չի կատարվում (տես` սույն ստանդարտի 19-րդ կետը),

բ) ակտիվները վերագնահատվում են, իսկ հարկային նպատակների համար համարժեք ճշգրտում չի կատարվում (տես` սույն ստանդարտի 20-րդ կետը),

գ) համախմբման հետ կապված առաջանում է դրական կամ բացասական գուդվիլ (տես` սույն ստանդարտի 21-րդ և 32-րդ կետերը),

դ) սկզբնական ճանաչման ժամանակ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան տարբերվում է նրա սկզբնական հաշվեկշռային արժեքից, օրինակ, երբ կազմակերպությունը օգուտներ ունի ակտիվներին վերաբերող չհարկվող պետական շնորհներից (տես` սույն ստանդարտի 22-րդ և 33-րդ կետերը), կամ`

ե) դուստր ընկերություններում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հաշվեկշռային արժեքը սկսում է տարբերվել ներդրման կամ մասնակցության հարկային բազայից (տես` սույն ստանդարտի 38-45-րդ կետերը):

 

5.1.1. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ

 

19. Իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների դեպքում, ձեռքբերման արժեքը (ծախսումը) բաշխվում է ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների վրա` ելնելով փոխանակման գործարքի օրվա դրությամբ նրանց իրական արժեքից: Ժամանակավոր տարբերություններ ծագում են այն դեպքում, երբ ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման փաստը ձեռք բերված ակտիվների և պարտավորությունների հարկային բազաների վրա չի ազդում, կամ նրանց վրա ազդում է այլ ձևով: Օրինակ` երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը աճում է հասնելով նրա իրական արժեքի մակարդակին, իսկ ակտիվի հարկային բազան մնում է նախորդ տիրապետողի կողմից կատարած ծախսումների մակարդակի վրա, ապա առաջանում է հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային պարտավորության: Արդյունքում ստացված հետաձգված հարկային պարտավորությունը ազդում է գուդվիլի վրա (տես` սույն ստանդարտի 66-րդ կետը):

 

5.1.2. Իրական արժեքով հաշվառվող ակտիվներ

 

20. Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները թույլ են տալիս որոշ ակտիվներ հաշվառել իրական արժեքով կամ դրանք վերագնահատել (տես, օրինակ, ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ», ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ», ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը», ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտները): Որոշ իրավակարգերում, ակտիվի վերագնահատումը կամ իրական արժեքով այլ վերահաշվառումը ազդում է ընթացիկ ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեծության վրա: Արդյունքում ակտիվի հարկային բազան ճշգրտվում է, և ժամանակավոր տարբերություն չի առաջանում: Այլ իրավակարգերում ակտիվի վերագնահատումը կամ իրական արժեքով այլ վերահաշվառումը չի ազդում վերագնահատման կամ վերահաշվառման ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթի մեծության վրա, և, հետևաբար, ակտիվի հարկային բազան չի ճշգրտվում: Այնուամենայնիվ, հաշվեկշռային արժեքի ապագա փոխհատուցումը հանգեցնելու է հարկվող տնտեսական օգուտների ներհոսքի կազմակերպություն, իսկ այն գումարը, որը հարկային նպատակներով նվազեցվելու (հանվելու) է, տարբերվելու է նշված տնտեսական օգուտների գումարից: Վերագնահատված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի և նրա հարկային բազայի միջև տարբերությունը ժամանակավոր տարբերություն է և առաջացնում է հետաձգված հարկային ակտիվ կամ պարտավորություն: Դա այդպես է նաև, եթե նույնիսկ`

ա) կազմակերպությունը մտադիր չէ օտարել այդ ակտիվը: Այսպիսի դեպքերում, վերագնահատված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի նրա օգտագործման միջոցով, որը կառաջացնի ապագա ժամանակաշրջանների համար հարկային նպատակներով թույլատրվող ամորտիզացիան գերազանցող հարկվող եկամուտ, կամ

բ) կապիտալ ակտիվների օտարումից շահույթի գծով հարկերը հետաձգվում են, եթե ակտիվի օտարումից հասույթը ներդրվում է նմանատիպ ակտիվներում (հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով նման դրույթ նախատեսված լինելու դեպքում): Այս դեպքերում հարկն ի վերջո վճարվելու է այդ նմանատիպ ակտիվների իրացման պահին կամ օգտագործման ընթացքում:

Կապիտալ ակտիվները ակտիվներ են, որոնք ձեռք են բերվել (պատրաստվել են) ոչ թե վերավաճառքի, այլ գործունեության մեջ երկարատև ժամանակաշրջանի ընթացքում օգտագործելու նպատակով: Կապիտալ ակտիվներ են` հիմնական միջոցները, բնական ռեսուրսները, ոչ նյութական ակտիվները և ներդրումները կապակցված կազմակերպություններում:

 

5.1.3. Գուդվիլ

 

21. Գուդվիլը ձեռքբերման արժեքի (ծախսումների) գերազանցումն է ձեռք բերվող ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքում ձեռքբերողի բաժնեմասի (շահի) նկատմամբ: Սովորաբար հարկային նպատակներով չի թույլատրվում գուդվիլի ամորտիզացիան դիտարկել որպես նվազեցում (հանում): Ավելին, գուդվիլի արժեքը հաճախ չի նվազեցվում (հանվում), երբ դուստր ընկերությունն օտարում է իր ձեռնարկատիրական գործունեությունը (բիզնեսը): Նման դեպքերում գուդվիլի հարկային բազան կազմում է զրո: Գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի և նրա զրոյական հարկային բազայի միջև ցանկացած տարբերություն իրենից ներկայացնում է հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտն արգելում է արդյունքում ստացվող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը, քանի որ գուդվիլը մնացորդ է, իսկ հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը կավելացներ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:

 

5.1.4. Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը

 

22. Ժամանակավոր տարբերություն կարող է առաջանալ ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչման պահին, օրինակ, եթե ակտիվի արժեքն ամբողջությամբ կամ մասամբ չի նվազեցվում (հանվում) հարկային նպատակների համար: Այսպիսի ժամանակավոր տարբերության հաշվառման մեթոդը կախված է այն գործարքի բնույթից, որը հանգեցրել է ակտիվի սկզբնական ճանաչմանը.

ա) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման դեպքում կազմակերպությունը ճանաչում է ցանկացած հետաձգված հարկային պարտավորություն կամ ակտիվ, և դա ազդեցություն է թողնում դրական կամ բացասական գուդվիլի գումարի վրա (տես` սույն ստանդարտի 19-րդ կետը),

բ) եթե գործարքն ազդեցություն է գործում կամ հաշվապահական, կամ հարկվող շահույթի գումարի վրա, ապա կազմակերպությունը ճանաչում է ցանկացած հետաձգված հարկային պարտավորություն կամ ակտիվ և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ ճանաչում է արդյունքում առաջացող հետաձգված հարկի գծով ծախսը կամ եկամուտը` փոխհատուցումը (տես` սույն ստանդարտի 59-րդ կետը),

գ) եթե գործարքը ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում չէ և ազդեցություն չի գործում ոչ հաշվապահական և ոչ էլ հարկվող շահույթի վրա, ապա կազմակերպությունը, սույն ստանդարտի 15-րդ և 24-րդ կետերով նախատեսված բացառությունների բացակայության դեպքում, կճանաչի առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ ակտիվը և կճշգրտի ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը նույն այդ գումարի չափով: Այդպիսի ճշգրտումները ֆինանսական հաշվետվությունները կդարձնեին ավելի քիչ թափանցիկ: Հետևաբար, սույն ստանդարտը թույլ չի տալիս կազմակերպությանը ճանաչել առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները` թե սկզբում, և թե հետագայում (տես` 11-րդ էջում բերված օրինակը): Ավելին, կազմակերպությունը, ակտիվն ամորտիզացնելիս, չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորության կամ ակտիվի հետագա փոփոխությունները ևս չի ճանաչում:

23. ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտում և ներկայացում» ստանդարտի համաձայն, բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի (օրինակ` փոխարկելի պարտատոմս) թողարկողը դասակարգում է գործիքի պարտավորության բաղադրիչը որպես պարտավորություն, իսկ սեփական կապիտալի բաղադրիչը` որպես սեփական կապիտալ: Սովորաբար սկզբնական ճանաչման պահին պարտավորության բաղադրիչի հարկային բազան հավասար է պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչների սկզբնական հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարին: Առաջացող հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը առաջանում է սեփական կապիտալի բաղադրիչի` պարտավորության բաղադրիչից առանձին սկզբնական ճանաչման հետևանքով: Հետևաբար, սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «բ» ենթակետով նախատեսված բացառությունն այստեղ չի կիրառվում: Այսինքն, կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը: Սույն ստանդարտի 61-րդ կետի համաձայն` հետաձգված հարկը ուղղակիորեն դեբետագրվում է սեփական կապիտալի բաղադրիչի հաշվեկշռային արժեքին: Սույն ստանդարտի 58-րդ կետի համաձայն` հետաձգված հարկային պարտավորության հետագա փոփոխությունները ճանաչվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` որպես հետաձգված հարկի գծով ծախս կամ եկամուտ (փոխհատուցում):

 

._________________________________________________________________________.

|   Սույն ստանդարտի 22-րդ կետի «գ» ենթակետը պարզաբանող օրինակ             |

|   Կազմակերպությունը մտադիր է 1000 միավոր արժեք ունեցող ակտիվը           |

|օգտագործել նրա ամբողջ օգտակար ծառայության ընթացքում, որը կազմում է հինգ  |

|տարի, այնուհետև  օտարել այն` զրո մնացորդային (լուծարային) արժեքով: Հարկի |

|դրույքը 40 տոկոս է: Հարկային նպատակներով ակտիվի ամորտիզացիան չի          |

|նվազեցվում (հանվում): Օտարումից առաջացող ցանկացած շահույթ չի հարկվելու,  |

|իսկ ցանկացած վնաս` չի նվազեցվելու (հանվելու):                            |

|   Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցմանը զուգընթաց կազմակերպությունը  |

|վաստակում է 1000 միավոր հարկվող եկամուտ և  վճարում է 400 միավոր հարկ:    |

|Կազմակերպությունը չի ճանաչում առաջացող 400 միավոր հետաձգված հարկային     |

|պարտավորությունը, քանի որ այն առաջացել է ակտիվի սկզբնական ճանաչումից:    |

|   Հաջորդ տարի ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 800 միավոր: 800      |

|միավոր հարկվող եկամուտ վաստակելիս, կազմակերպությունը կվճարի 320 միավոր   |

|հարկ: Կազմակերպությունը չի ճանաչում 320 միավոր հետաձգված հարկային        |

|պարտավորությունը, քանի որ այն առաջացել է ակտիվի սկզբնական ճանաչումից:    |

._________________________________________________________________________.

 

5.2. Նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններ

 

24. Հետաձգված հարկային ակտիվը պետք է ճանաչվի բոլոր նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների համար այն չափով, որքանով որ հավանական է հարկվող շահույթի ստացում, որի դիմաց կարող է օգտագործվել նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը, բացառությամբ այն հետաձգված հարկային ակտիվների, որոնք առաջանում են`

ա) բացասական գուդվիլից, որը դիտվում է որպես հետաձգված եկամուտ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտի, կամ`

բ) ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումից` այնպիսի գործարքի ներքո, որը

- ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում չէ,

- այդ գործարքի պահին չի ազդում ոչ հաշվապահական շահույթի, ոչ էլ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) վրա:

Այնուամենայնիվ, այն նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների համար, որոնք կապված են դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հետ, հետաձգված հարկային ակտիվը պետք է ճանաչվի սույն ստանդարտի 44-րդ կետին համապատասխան:

25. Հենց պարտավորության ճանաչումից բխում է, որ դրա հաշվեկշռային արժեքը հետագա ժամանակաշրջաններում մարվելու է կազմակերպությունից տնտեսական օգուտներ պարունակող միջոցների արտահոսքի եղանակով: Երբ այդ միջոցները արտահոսում են կազմակերպությունից, ապա նրանց ամբողջ գումարը կամ մի մասը հարկվող շահույթը որոշելիս կարող են նվազեցվել (հանվել) ավելի ուշ ժամանակաշրջանի համար, քան պարտավորության ճանաչման ժամանակաշրջանն է: Այդպիսի դեպքերում պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և նրա հարկային բազայի միջև գոյություն ունի ժամանակավոր տարբերություն: Համապատասխանաբար, հետաձգված հարկային ակտիվ առաջանում է այն շահութահարկի առումով, որը փոխհատուցվելու է այն ապագա ժամանակաշրջաններում, երբ թույլատրվում է, որ պարտավորության այդ մասը նվազեցվի (հանվի) հարկվող շահույթը որոշելիս: Նմանապես, եթե ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոքր է նրա հարկային բազայից, տարբերությունն առաջացնում է հետաձգված հարկային ակտիվ այն շահութահարկի առումով, որը կփոխհատուցվի ապագա ժամանակաշրջաններում:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ                                                                |

|   Կազմակերպությունը ճանաչում է 100 միավոր պարտավորություն` ապրանքի      |

|երաշխիքային հաշվեգրված ծախսերի գծով: Հարկային նպատակներով երաշխիքային    |

|ծախսերը չեն նվազեցվում (հանվում), քանի դեռ կազմակերպությունը չի կատարել  |

|վճարումներ (դրամական միջոցներով, այլ ակտիվներով կամ ծառայությունների     |

|մատուցմամբ)` ըստ պահանջների: Հարկի դրույքը 25 տոկոս է:                   |

|   Պարտավորության հարկային բազան կազմում է զրո (100 միավոր հաշվեկշռային  |

|արժեքից հանած այն գումարը, որը հարկային նպատակներով ապագա                |

|ժամանակաշրջաններում այդ պարտավորության գծով պետք է նվազեցվի (հանվի):     |

|Պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը մարելիս` կազմակերպությունը կկրճատի իր |

|ապագա հարկվող շահույթը 100 միավորով և,  հետևաբար,  կկրճատի ապագա հարկային|

|վճարումները 25 միավորով (100 միավորի 25 տոկոսը): 100 միավոր հաշվեկշռային |

|արժեքի և  զրո հարկային բազայի միջև  տարբերությունը 100 միավոր նվազեցվող  |

|(հանվող) ժամանակավոր տարբերություն է: Հետևաբար,  կազմակերպությունը       |

|ճանաչում է 25 միավոր հետաձգված հարկային ակտիվը (100 միավորի 25 տոկոսը)   |

|այն պայմանով, որ հավանական է կազմակերպության կողմից ապագա                |

|ժամանակաշրջաններում բավարար հարկվող շահույթ վաստակելը` օգտվելու համար    |

|հարկային վճարումների կրճատումից:                                         |

._________________________________________________________________________.

 

26. Ստորև բերվում են նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ, որոնք հանգեցնում են հետաձգված հարկային ակտիվների առաջացման.

ա) հաշվապահական շահույթը որոշելիս թոշակային ծախսումները կարող են նվազեցվել (հանվել) աշխատողի կողմից ծառայությունը մատուցելիս, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս նվազեցվում (հանվում) են, երբ կազմակերպության կողմից հատկացումներ են կատարվում թոշակային հիմնադրամին կամ, երբ կազմակերպության կողմից վճարվում են թոշակները: Պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և նրա հարկային բազայի միջև գոյություն ունի ժամանակավոր տարբերություն: Պարտավորության հարկային բազան սովորաբար կազմում է զրո: Այդպիսի նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման, որովհետև տնտեսական օգուտները հարկվող շահույթից նվազեցումների (հանումների) տեսքով կհոսեն կազմակերպություն` թոշակային հատկացումները կատարելիս կամ թոշակները վճարելիս,

բ) հետազոտության ծախսումները հաշվապահական շահույթը որոշելիս ճանաչվում են որպես ծախս իրենց առաջացման ժամանակաշրջանում, սակայն հարկային նպատակներով հաճախ դրանք թույլատրվում է ճանաչել ավելի ուշ ժամանակաշրջանում: Հետազոտության ծախսումների հարկային բազայի, որը հավասար է հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով ապագա ժամանակաշրջաններում նվազեցման (հանման) համար թույլատրվող գումարին, և զրո հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման,

գ) իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ձեռքբերման արժեքը բաշխվում է ճանաչված ակտիվների ու պարտավորությունների վրա` ըստ գործարքի իրականացման օրվա դրությամբ դրանց իրական արժեքի: Երբ պարտավորությունը ճանաչվում է ձեռքբերման ժամանակ, սակայն ձեռքբերման հետ կապված ուղղակի ծախսումները հարկային նպատակներով նվազեցվում (հանվում) են ավելի ուշ ժամանակաշրջանում, ապա առաջանում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի: Այդպիսի հետաձգված հարկային ակտիվ առաջանում է նաև այն դեպքում, երբ ձեռք բերված ակտիվի իրական արժեքն ավելի ցածր է, քան նրա հարկային բազան: Երկու դեպքում էլ, առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվն ազդեցություն է գործում գուդվիլի վրա (տես` սույն ստանդարտի 66-րդ կետը),

դ) որոշ ակտիվներ կարող են հաշվառվել իրական արժեքով կամ վերագնահատվել` առանց հարկային նպատակներով ճշգրտումներ կատարելու (տես` սույն ստանդարտի 20-րդ կետը): Նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն կառաջանա, եթե ակտիվի հարկային բազան գերազանցում է նրա հաշվեկշռային արժեքը:

27. Նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների մարումը (վերացումը) հանգեցնում է նվազեցումների (հանումների)` ապագա ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը հարկային վճարումների կրճատման տեսքով տնտեսական օգուտներ կստանա միայն այն դեպքում, եթե վաստակի բավարար հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են հաշվանցվել նվազեցումները (հանումները): Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվները միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ կլինեն հարկվող շահույթներ, որոնց դիմաց կօգտագործվեն նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունները:

28. Հավանական է, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց հնարավոր կլինի օգտագործել նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը, երբ առկա են բավարար չափով հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք վերաբերում են նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին և, որոնք ակնկալվում է մարել (վերացնել)`

ա) նույն ժամանակաշրջանում, երբ ակնկալվում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերության մարումը (վերացումը), կամ`

բ) այն ժամանակաշրջաններում, երբ հետաձգված հարկային ակտիվի մարումից առաջացող հարկային վնասը կարող է փոխանցվել նախորդող կամ հաջորդող ժամանակաշրջաններ:

Այդպիսի հանգամանքներում հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում առաջանում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը:

29. Երբ առկա չեն նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին վերաբերող բավարար հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, ապա հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվում է այն չափով, որքանով որ`

ա) հավանական է, որ կազմակերպությունը կունենա նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին վերաբերող բավարար հարկվող շահույթ` այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում մարվում (վերանում) է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը (կամ այն ժամանակաշրջաններում, երբ հետաձգված հարկային ակտիվի մարումից առաջացող հարկային վնասը կարող է փոխանցվել նախորդող կամ հաջորդող ժամանակաշրջաններ): Կազմակերպության կողմից ապագա ժամանակաշրջաններում բավարար հարկվող շահույթ ունենալը գնահատելիս` կազմակերպությունն անտեսում է այն հարկվող գումարները, որոնք կառաջանան նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններից, որոնց ձևավորումը ակնկալվում է ապագա ժամանակաշրջաններում, որովհետև այդ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվն ինքը հենց պահանջելու է հետագա հարկվող շահույթ` իր օգտագործման համար, կամ`

բ) կազմակերպությունը, որը համապատասխան ժամանակաշրջաններում ստեղծելու է հարկվող շահույթ, ունի հարկերի պլանավորման հնարավորություններ:

30. Հարկերի պլանավորման հնարավորություններն այն միջոցառումներն են, որոնք կձեռնարկվեին կազմակերպության կողմից համապատասխան ժամանակաշրջանում հարկվող շահույթ ստեղծելու կամ ավելացնելու նպատակով` մինչև նախորդ ժամանակաշրջանից փոխանցված հարկային վնասի կամ հարկային զեղչի օգտագործման արտոնության ժամկետի ավարտը: Օրինակ` որոշ իրավակարգերում հարկվող շահույթը կարող է ստեղծվել կամ ավելացվել հետևյալ եղանակներով`

ա) ընտրելով տոկոսային եկամտի հարկման երկու հիմունքներից մեկը` կամ ըստ եկամտի ստացված գումարի (դրամարկղային մեթոդ) կամ ըստ ստացվելիք գումարի (հաշվեգրման մեթոդ),

բ) հարկվող շահույթից որոշակի նվազեցումներ (հանումներ) կատարելու իրավունքը հետաձգելով,

գ) վաճառելով այն ակտիվները, հնարավոր է` հետադարձ վարձակալությամբ, որոնք թանկացել են, սակայն որոնց հարկային բազան չի ճշգրտվել այդ արժեքի մեծացումը արտացոլելու համար,

դ) վաճառելով այն ակտիվը, որն առաջացնում է չհարկվող եկամուտ (օրինակ` որոշ իրավակարգերում պետական պարտատոմսերը)` նպատակ ունենալով գնել մեկ այլ ներդրում, որը բերում է հարկվող եկամուտ:

Երբ հարկերի պլանավորման շնորհիվ հարկվող շահույթը փոխանցվում է ավելի ուշ ժամանակաշրջանից դեպի ավելի վաղ ժամանակաշրջան, հարկային վնասի կամ հարկային զեղչի օգտագործումը մնում է կախված ապագա հարկվող շահույթի գոյությունից, որի աղբյուրը տարբեր պետք է լինի ապագա ժամանակաշրջանում ժամանակավոր տարբերություններ առաջացնող այլ աղբյուրներից:

31. Երբ կազմակերպությունն ունի նախորդ ժամանակաշրջանում հաշվառված վնասներ, ապա նա հիմք է ընդունում սույն ստանդարտի 35-րդ և 36-րդ կետերում բերված ցուցումները:

 

5.2.1. Բացասական գուդվիլ

 

32. Սույն ստանդարտը չի թույլատրում ճանաչել բացասական գուդվիլի (որը համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտի` դիտվում է որպես հետաձգված եկամուտ) հետ կապված նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը, քանի որ բացասական գուդվիլը մնացորդ է, իսկ հետաձգված հարկային ակտիվի ճանաչումը կավելացներ բացասական գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:

 

5.2.2. Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը

 

33. Դեպքերից մեկը, երբ ակտիվի սկզբնական ճանաչման ժամանակ առաջանում է հետաձգված հարկային ակտիվ, ակտիվին վերաբերող չհարկվող պետական շնորհի ստացումն է: Պետական շնորհները ներկայացվում են որպես հետաձգված եկամուտ, որի դեպքում հետաձգված եկամտի և նրա զրոյական հարկային բազայի միջև եղած տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն: Կազմակերպությունը չի ճանաչում առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը սույն ստանդարտի 22-րդ կետում շարադրված պատճառներից ելնելով:

 

5.3. Չօգտագործված հարկային վնասներ և չօգտագործված հարկային զեղչեր

 

34. Առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցված չօգտագործված հարկային վնասների և չօգտագործված հարկային զեղչերի համար պետք է ճանաչվի հետաձգված հարկային ակտիվ այն չափով, որ չափով հավանական է, որ կազմակերպությունը ապագայում կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են օգտագործվել այդ չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը:

35. Չօգտագործված հարկային վնասների և հարկային զեղչերի` առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցման հետևանքով առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչման չափանիշները նույնն են, ինչ որ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչման համար: Այնուամենայնիվ, չօգտագործված հարկային վնասների գոյությունը լուրջ վկայություն է այն բանի, որ ապագա հարկվող շահույթ կարող է և չլինել: Հետևաբար, երբ կազմակերպությունը վերջերս է կրել վնասներ, նա ճանաչում է չօգտագործված հարկային վնասներից կամ զեղչերից առաջացած հետաձգված հարկային ակտիվը միայն այն չափով, որով այդ իսկ կազմակերպությունը ունի բավարար հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, կամ առկա է համոզիչ այլ վկայություն, որ նա հետագայում կստանա բավարար մեծության հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործել չօգտագործված հարկային վնասները և հարկային զեղչերը: Այս հանգամանքներում սույն ստանդարտի 82-րդ կետը պահանջում է բացահայտել հետաձգված հարկային ակտիվի գումարը, ինչպես նաև դրա ճանաչումը հիմնավորող փաստի բնույթը:

36. Հարկվող շահույթ ստանալու հավանականությունը գնահատելիս, որի դիմաց կարող են օգտագործվել կազմակերպության կողմից չօգտագործված հարկային վնասները և հարկային զեղչերը, կազմակերպությունը հիմք է ընդունում հետևյալ չափանիշները`

ա) ունի արդյոք կազմակերպությունը բավարար չափով հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք վերաբերում են նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին, որը կհանգեցնի հարկվող գումարների, որոնց դիմաց կարող են իրացվել չօգտագործված հարկային վնասները կամ չօգտագործված հարկային զեղչերը` մինչև արտոնության ժամկետի ավարտը,

բ) հավանական է արդյոք, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթներ` մինչև չօգտագործված հարկային վնասների կամ չօգտագործված հարկային զեղչերի իրացման գծով արտոնության ժամկետի ավարտը,

գ) արդյոք չօգտագործված հարկային վնասներն առաջանում են որոշակի պատճառներով, որոնց կրկնվելու հավանականությունը ցածր է,

դ) արդյոք կազմակերպությունն ունի հարկերի պլանավորման հնարավորություններ (տես սույն ստանդարտի 30-րդ կետը), որպեսզի ստեղծի հարկվող շահույթ այն ժամանակաշրջանում, երբ կարող են իրացվել չօգտագործված հարկային վնասները կամ չօգտագործված հարկային զեղչերը:

Այն չափով, որքանով որ հավանական չէ, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են իրացվել չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը, հետաձգված հարկային ակտիվները չեն ճանաչվում:

 

5.4. Չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների վերագնահատում

 

37. Կազմակերպությունը վերագնահատում է չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվները յուրաքանչյուր հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Կազմակերպությունը ճանաչում է նախկինում չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվներն այն չափով, որքանով որ հավանական է դարձել ապագա հարկվող շահույթների հաշվին հետաձգված հարկային ակտիվների փոխհատուցումը: Օրինակ` առևտրային պայմանների բարելավումը կարող է բարձրացնել հավանականության աստիճանն այն առումով, որ կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի առաջացնել բավարար հարկվող շահույթ ապագայում, որպեսզի հետաձգված հարկային ակտիվը բավարարի սույն ստանդարտի 24-րդ և 34-րդ կետերում բերված ճանաչման չափանիշներին: Մեկ այլ օրինակ է այն, որ կազմակերպությունը վերագնահատում է հետաձգված հարկային ակտիվները ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից հետո (տես` սույն ստանդարտի 67-րդ և 68-րդ կետերը):

 

5.5. Ներդրումներ դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված կազմակերպություններում և մասնակցություններ համատեղ ձեռնարկումներում

 

38. Ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են, երբ դուստր ընկերություններում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հաշվեկշռային արժեքը (այն է` մայր կազմակերպության կամ ներդրողի բաժնեմասը դուստր ընկերության ու ասոցիացված կազմակերպության կամ ներդրման օբյեկտի զուտ ակտիվներում, ներառյալ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը) սկսում է տարբերվել ներդրման կամ մասնակցության հարկային բազայից (որը հաճախ հավասարվում է սկզբնական արժեքին): Այսպիսի տարբերություններ կարող են առաջանալ մի շարք տարբեր հանգամանքներում, օրինակ`

ա) դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում չբաշխված շահույթի առկայություն,

բ) արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխության դեպքում, երբ մայր կազմակերպությունը և իր դուստր ընկերությունը տեղակայված են տարբեր երկրներում,

գ) ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման հաշվեկշռային արժեքի կրճատումը մինչև նրա փոխհատուցվող գումարը:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ժամանակավոր տարբերությունը կարող է տարբերվել մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում տեղ գտած` այդ ներդրման հետ կապված ժամանակավոր տարբերություններից, եթե մայր կազմակերպությունը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունում ներդրումն արտացոլում է ինքնարժեքով կամ վերագնահատված արժեքով:

39. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորություն բոլոր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների համար` կապված դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հետ, բացառությամբ, երբ միաժամանակ բավարարվում են ներքոհիշյալ երկու պայմանները.

ա) մայր կազմակերպությունը, ներդրողը կամ ձեռնարկողը ի վիճակի է վերահսկելու ժամանակավոր տարբերության մարման (վերանալու) ժամանակային բաշխումը,

բ) հավանական է, որ ժամանակավոր տարբերությունը չի մարվի (վերանա) տեսանելի ապագայում:

40. Քանի որ մայր կազմակերպությունը վերահսկում է իր դուստր ընկերության շահութաբաժինների քաղաքականությունը, ապա նա ի վիճակի է վերահսկելու նաև այդ ներդրման հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունների (ներառյալ ոչ միայն չբաշխված շահույթից, այլև արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս ցանկացած փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող ժամանակավոր տարբերությունները) մարման (վերանալու) ժամկետները: Հետևաբար, երբ մայր կազմակերպությունը որոշում է կայացնում, որ շահույթը չի բաշխվելու տեսանելի ապագայում, ապա նա չի ճանաչում հետաձգված հարկային պարտավորությունը:

41. Կազմակերպությունը իր արտերկրյա գործակալի (սեփական գործունեության անբաժանելի մասը համարվող արտերկրյա ստորաբաժանման) ոչ դրամային ակտիվների և պարտավորությունների հաշվառումը վարում է իր հաշվետվական արժույթով (տես` ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը): Երբ արտերկրյա գործակալի գծով հարկվող շահույթը կամ հարկային վնասը (և, այսպիսով, նրա ոչ դրամային ակտիվների և պարտավորությունների հարկային բազան) որոշվում է արտարժույթով, փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություններն առաջացնում են ժամանակավոր տարբերություններ: Քանի որ այդ ժամանակավոր տարբերությունները վերաբերում են հենց արտերկրյա գործակալի սեփական ակտիվներին և պարտավորություններին և ոչ թե հաշվետու կազմակերպության ներդրումներին այդ արտերկրյա գործակալում, ապա հաշվետու կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ ակտիվը` սույն ստանդարտի 24-րդ կետին համապատասխան: Առաջացող հետաձգված հարկը արտացոլվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում (տես` սույն ստանդարտի 58-րդ կետը):

42. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրողը չի վերահսկում այդ կազմակերպությանը և, սովորաբար, ի վիճակի չէ որոշելու նրա շահութաբաժինների քաղաքականությունը: Հետևաբար, տեսանելի ապագայում շահույթի չբաշխման պահանջի մասին համապատասխան պայմանագրի բացակայության պայմաններում ներդրողը ճանաչում է իր ներդրումների հետ կապված հարկվող ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը: Որոշ դեպքերում ներդրողը կարող է ի վիճակի չլինել որոշելու հարկի այն գումարը, որը ենթակա է լինելու վճարման, եթե նա փոխհատուցի ասոցիացված կազմակերպությունում իր ներդրման արժեքը, բայց կարող է որոշել այն նվազագույն գումարը, որից պակաս չի լինելու հարկի մեծությունը: Այդպիսի դեպքում հետաձգված հարկային պարտավորությունը չափվում է այդ գումարով:

43. Համատեղ ձեռնարկման կողմերի միջև պայմանագիրը սովորաբար կարգավորում է շահույթի բաշխումը և սահմանում, թե արդյոք այս հարցի վերաբերյալ որոշումներն ընդունվում են բոլոր մասնակիցների համաձայնությամբ, թե նրանց որոշակի մեծամասնության կողմից: Երբ ձեռնարկողներից մեկը կարող է վերահսկել շահույթի բաշխումը, և հավանական է, որ շահույթը չի բաշխվելու տեսանելի ապագայում, ապա հետաձգված հարկային պարտավորություն չի ճանաչվում:

44. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հետաձգված հարկային ակտիվ բոլոր նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների համար, որոնք առաջանում են դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներից և համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցություններից, միայն այն չափով, որքանով հավանական է, որ.

ա) ժամանակավոր տարբերությունը կմարվի (կվերանա) տեսանելի ապագայում,

բ) կլինի (կստանա) հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործվել ժամանակավոր տարբերությունը:

45. Կազմակերպությունը, դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հետ կապված նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների համար հետաձգված հարկային ակտիվի ճանաչման մասին որոշում ընդունելիս, հիմք են ընդունում սույն ստանդարտի 28-31-րդ կետերում նշված ցուցումները:

 

6. Չափումը

 

46. Ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ընթացիկ հարկային պարտավորությունները (ակտիվները) պետք է չափվեն այն գումարով, որն ակնկալվում է, որ կվճարվի բյուջե (կփոխհատուցվի բյուջեից)` կիրառելով հարկերի դրույքները (և հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերը), որոնք ուժի մեջ են եղել հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:

47. Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները պետք է չափվեն հարկերի այն դրույքների օգտագործմամբ, որոնք ակնկալվում է, որ կիրառման մեջ կլինեն ակտիվի իրացման կամ պարտավորության մարման ժամանակ` հիմք ընդունելով հարկերի այն դրույքները (և հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերը), որոնք ուժի մեջ են եղել կամ ըստ էության ուժի մեջ են եղել հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:

48. Ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները սովորաբար չափվում են գործող (ուժի մեջ գտնվող) հարկի դրույքների (և հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերի) կիրառմամբ: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում, հարկի դրույքների (և հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերի) փոփոխությունները կարող են հրապարակվել դրանց ուժի մեջ մտնելուց մի քանի ամիս ավելի վաղ, բայց ըստ էության օգտագործվել (կազմակերպությունների կողմից) մինչև ուժի մեջ մտնելը: Այդպիսի հանգամանքներում հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չափվում են` օգտագործելով հայտարարված հարկերի դրույքները (և հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերը):

49. Երբ հարկվող շահույթի տարբեր մակարդակների համար կիրառվում են տարբեր դրույքներ, հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չափվում են` օգտագործելով միջին դրույքները, որոնք ակնկալվում է կիրառել հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) նկատմամբ այն ժամանակաշրջաններում, երբ սպասվում է ժամանակավոր տարբերությունների մարումը (վերացումը):

50. Ինչպես նշված է 3-րդ կետում, ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը չի որոշակիացնում, թե երբ կամ ինչպես պետք է կազմակերպությունը հաշվառի հաշվետու կազմակերպության կողմից տրամադրվող շահութաբաժինների և այլ բաշխումների հարկային հետևանքները:

51. Հետաձգված հարկային պարտավորությունների և հետաձգված հարկային ակտիվների չափումը պետք է արտացոլի հարկային հետևանքները, որոնք երևան են գալու կախված այն եղանակից, որով կազմակերպությունը, հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, ակնկալում է փոխհատուցել կամ մարել իր ակտիվների կամ պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները:

52. Այն եղանակը, որով կազմակերպությունն իրականացնում է իր ակտիվների փոխհատուցումը կամ պարտավորությունների մարումը, որոշ դեպքերում, կարող է ազդեցություն ունենալ հետևյալ կետերից մեկի կամ երկուսի վրա.

ա) հարկի դրույքը, որը կիրառվելու է կազմակերպության կողմից իր ակտիվի (պարտավորության) հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցման (մարման) ժամանակ,

բ) ակտիվի (պարտավորության) հարկային բազան:

Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը չափում է հետաձգված հարկային պարտավորությունները և հետաձգված հարկային ակտիվները` օգտագործելով հարկի այն դրույքը և հարկային բազան, որոնք համապատասխանում են փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող եղանակին:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ Ա                                                              |

|   Ակտիվն ունի 100 միավոր հաշվեկշռային արժեք և  60 միավոր հարկային       |

|բազա: Ակտիվի վաճառքի դեպքում կկիրառվի հարկի 20 տոկոս դրույքը, իսկ ակտիվից|

|ստացվող այլ եկամուտների նկատմամբ` հարկի 30 տոկոս դրույքը:                |

|   Կազմակերպությունը ճանաչում է 8 միավոր հետաձգված հարկային              |

|պարտավորություն (40 միավորի 20 տոկոսը), եթե նա ակնկալում է վաճառել ակտիվը|

|առանց հետագա օգտագործման, կամ 12 միավոր հետաձգված հարկային               |

|պարտավորություն (40 միավորի 30 տոկոսը), եթե նա ակնկալում է պահել ակտիվը  |

|և  փոխհատուցել նրա հաշվեկշռային արժեքն օգտագործման միջոցով:              |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ Բ                                                              |

|   100 միավոր սկզբնական արժեքով և  80 միավոր հաշվեկշռային արժեքով        |

|ակտիվը վերագնահատվում է 150 միավոր: Համարժեք ճշգրտում հարկային           |

|նպատակներով չի կատարվում: Կուտակված ամորտիզացիան հարկային նպատակների     |

|համար կազմում է 30 միավոր, իսկ հարկի դրույքը` 30 տոկոս: Եթե ակտիվը       |

|վաճառվում է սկզբնական արժեքը գերազանցող գումարով, ապա կուտակված հարկային |

|ամորտիզացիան կներառվի հարկվող շահույթի մեջ, սակայն վաճառքից հասույթի`    |

|սկզբնական արժեքը գերազանցող մասը չի հարկվի:                              |

|   Ակտիվի հարկային բազան 70 միավոր է, և  գոյություն ունի 80 միավոր       |

|հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է     |

|փոխհատուցել հաշվեկշռային արժեքը ակտիվի օգտագործման միջոցով, ապա նա պետք է|

|ստեղծի 150 միավոր հարկվող եկամուտ, ընդ որում նա ի վիճակի կլինի           |

|ամորտիզացիոն նվազեցումներ (հանումներ) կատարել միայն 70 միավորի չափով: Դրա|

|արդյունքում, առկա կլինի 24 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորություն (80 |

|միավորի 30 տոկոսը): Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել        |

|հաշվեկշռային արժեքը ակտիվն անմիջապես 150 միավորով վաճառելով, ապա         |

|հետաձգված հարկային պարտավորությունը կհաշվարկվի հետևյալ  կերպ`            |

|                                                                         |

|                                Հարկվող       Հարկի    Հետաձգված հարկային|

|                                ժամանակավոր   դրույքը   պարտավորություն  |

|                                տարբերություն                            |

|                                                                         |

|Կուտակված հարկային ամորտիզացիա       30         30%             9        |

|Սկզբնական արժեքը                                                         |

|գերազանցող հասույթ                   50         զրո             -        |

|                                  _________                 ________     |

|Ընդամենը                             80                         9        |

|                                  _________                 ________     |

|                                                                         |

|   Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ սույն ստանդարտի 61-րդ կետի համաձայն       |

|լրացուցիչ հետաձգված հարկը, որն առաջանում է վերագնահատումից, ուղղակիորեն  |

|դեբետագրվում է սեփական կապիտալին:                                        |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ Գ                                                              |

|   Փաստերը նույնն են, ինչ օրինակ Բ-ում, բացառությամբ, որ եթե ակտիվը      |

|վաճառվում է սկզբնական արժեքը գերազանցող գումարով, կուտակված հարկային     |

|ամորտիզացիան ներառվելու է հարկվող շահույթի մեջ (30 տոկոս հարկի դրույքով),|

|իսկ վաճառքից հասույթը կհարկվի 40 տոկոս հարկի դրույքով` 110 միավորին      |

|հավասար` սղաճով ճշգրտված (ինդեքսավորված) սկզբնական արժեքը նվազեցնելուց   |

|(հանելուց) հետո:                                                         |

|   Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել հաշվեկշռային արժեքը     |

|ակտիվի օգտագործման միջոցով, նա պետք է ստեղծի 150 միավոր հարկվող եկամուտ, |

|սակայն ի վիճակի կլինի լոկ 70 միավոր ամորտիզացիոն նվազեցումներ (հանումներ)|

|կատարել: Դրա արդյունքում հարկային բազան կազմում է 70 միավոր, հարկվող     |

|ժամանակավոր տարբերությունը կազմում է 80 միավոր, իսկ հետաձգված հարկային   |

|պարտավորությունը` 24 միավոր (80 միավորի 30 տոկոսը), ինչպես օրինակ Բ-ում: |

|   Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել հաշվեկշռային արժեքը`    |

|ակտիվն անմիջապես 150 միավորով վաճառելով, ապա նա կկարողանա 110 միավոր     |

|ինդեքսավորված սկզբնական արժեքի նվազեցում (հանում) կատարել: 40 միավոր զուտ|

|հասույթը ենթակա է հարկման 40 տոկոս դրույքով: Բացի այդ, կուտակված 30      |

|միավոր ամորտիզացիան կներառվի հարկվող շահույթի մեջ և  կհարկվի 30%-ով:     |

|Այսպիսով, հարկային բազան 80 միավոր է (110 միավորից հանած 30 միավոր),     |

|հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը` 70 միավոր, և  հետաձգված հարկային     |

|պարտավորությունը` 25 միավոր (40 միավորի 40 տոկոսը գումարած 30 միավորի 30 |

|տոկոսը): Եթե հարկային բազան բավարար հստակ չէ այս օրինակում, օգտակար      |

|կլիներ հիմք ընդունել 10-րդ կետում շարադրված հիմնական սկզբունքը:          |

|   Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ սույն ստանդարտի 61-րդ կետի համաձայն`      |

|լրացուցիչ հետաձգված հարկը, որն առաջանում է վերագնահատումից, ուղղակիորեն  |

|դեբետագրվում է սեփական կապիտալին:                                        |

._________________________________________________________________________.

 

53. Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չպետք է զեղչվեն (դիսկոնտավորվեն):

54. Զեղչման հիմունքի վրա հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների մեծության արժանահավատ որոշման համար պահանջվում է յուրաքանչյուր ժամանակավոր տարբերության համար կազմել ըստ մարման (վերացման) ժամկետների մանրամասն ժամանակացույց: Շատ դեպքերում այդպիսի ժամանակացույցի մշակումը անհնարին է կամ չափազանց բարդ: Հետևաբար, հետաձգված հարկային պարտավորությունների և ակտիվների զեղչման պահանջը տեղին չէ: Զեղչման թույլատրելը, բայց ոչ պարտադրելը, կհանգեցներ մի իրավիճակի, երբ կառաջանային հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների այնպիսի մեծություններ, որոնք համադրելի չէին լինի կազմակերպությունների միջև: Հետևաբար, սույն ստանդարտը չի պահանջում և չի թույլատրում իրականացնել հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների զեղչում:

55. Ժամանակավոր տարբերությունները որոշվում են ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա: Սա կիրառելի է նաև նույնիսկ այն դեպքերում, երբ հաշվեկշռային արժեքը հենց ինքն է որոշվում զեղչման հիմունքով, օրինակ, թոշակային ծրագրերի գծով պարտավորությունների դեպքում (տես` ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտը):

56. Հետաձգված հարկային ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է ստուգվի (վերանայվի) յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ: Կազմակերպությունը պետք է նվազեցնի հետաձգված հարկային ակտիվի հաշվեկշռային արժեքն այն չափով, որքանով որ այլևս հավանական չէ, որ կստանա բավարար հարկվող շահույթ, որը թույլ կտա հետաձգված հարկային ակտիվից օգուտն ամբողջությամբ կամ մասամբ իրացնել: Ցանկացած այդպիսի նվազեցում պետք է վերականգնվի այն չափով, որքանով որ հավանական է դառնում բավարար հարկվող շահույթի ստացումը:

 

7. Ընթացիկ և հետաձգված հարկերի ճանաչումը

 

57. Գործարքի կամ այլ իրադարձության ընթացիկ և հետաձգված հարկային հետևանքների հաշվառումը համապատասխանում է հենց այդ գործարքի կամ իրադարձության հաշվառմանը, որը նկարագրված է սույն ստանդարտի 58-68-րդ կետերում:

 

7.1. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

58. Ընթացիկ և հետաձգված հարկերը պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս և ներառվեն տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հարկերն առաջանում են`

ա) գործարքից կամ իրադարձությունից, որը նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում անմիջականորեն ճանաչվում է սեփական կապիտալում (տես` սույն ստանդարտի 61-65-րդ կետերը), կամ`

բ) իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից (տես` սույն ստանդարտի 66-68-րդ կետերը):

59. Հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների մեծ մասն առաջանում է, երբ եկամուտը կամ ծախսը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ մի ժամանակաշրջանում, իսկ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեջ` մեկ այլ: Արդյունքում առաջացող հետաձգված հարկը ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Օրինակ`

ա) տոկոսների, ռոյալթիների կամ շահութաբաժինների գծով հասույթը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ ժամանակային համամասնության հիմունքով (հաշվեգրման մեթոդ)` համաձայն ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտի, սակայն հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեջ ներառվում է դրանց դիմաց վճարում ստանալիս (դրամարկղային մեթոդ),

բ) ոչ նյութական ակտիվների վրա կատարված ծախսումները կապիտալացվում են ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ ներառվում են ամորտիզացիայի միջոցով, սակայն հարկային նպատակներով նվազեցվում (հանվում) են առաջացման պահին:

60. Հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը կարող է փոփոխվել, նույնիսկ եթե համապատասխան ժամանակավոր տարբերությունների մեծությունը չի փոփոխվել: Դա կարող է առաջանալ, օրինակ`

ա) հարկի դրույքների կամ հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերում փոփոխությունների արդյունքում,

բ) հետաձգված հարկային ակտիվի փոխհատուցելիության վերագնահատման արդյունքում, կամ`

գ) ակտիվի փոխհատուցման ակնկալվող եղանակի փոփոխության արդյունքում:

Առաջացող հետաձգված հարկը ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, բացառությամբ այն մասի, որը վերաբերում է այն հոդվածներին, որոնք նախապես դեբետագրվել կամ կրեդիտագրվել են սեփական կապիտալին (տես` սույն ստանդարտի 63-րդ կետը):

 

7.2. Անմիջականորեն սեփական կապիտալին դեբետագրվող կամ կրեդիտագրվող հոդվածներ

 

61. Ընթացիկ և հետաձգված հարկը պետք է ուղղակիորեն դեբետագրվի կամ կրեդիտագրվի սեփական կապիտալին, եթե հարկը վերաբերում է այն հոդվածներին, որոնք, նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում, ուղղակիորեն դեբետագրվում կամ կրեդիտագրվում են սեփական կապիտալին:

62. Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները պահանջում կամ թույլատրում են որոշակի հոդվածների կրեդիտագրումը կամ դեբետագրումը ուղղակիորեն սեփական կապիտալին: Այդպիսի հոդվածների օրինակներ են`

ա) հաշվեկշռային արժեքի փոփոխություն, որն առաջանում է հիմնական միջոցների վերագնահատումից (տես ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը),

բ) չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, որն առաջանում է կամ հետընթաց կիրառվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունից, կամ էական սխալի ուղղումից (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը),

գ) փոխարժեքային տարբերություններ, որոնք առաջանում են արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկից (տես` ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները»),

դ) այն գումարները, որոնք առաջանում են բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի` սեփական կապիտալի բաղադրիչի սկզբնական ճանաչման ժամանակ (տես` սույն ստանդարտի 23-րդ կետը):

63. Որոշ բացառիկ հանգամանքներում կարող են առաջանալ դժվարություններ` սեփական կապիտալին կրեդիտագրվող կամ դեբետագրվող հոդվածներին վերաբերող ընթացիկ կամ հետաձգված հարկի գումարի որոշման հարցում: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, երբ`

ա) գործում են շահութահարկի տարբերակված դրույքներ, և հնարավոր չէ որոշել այն դրույքը, որով հարկվել է հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) որոշակի առանձին բաղադրիչը,

բ) հարկերի դրույքների կամ հարկային օրենսդրության այլ փոփոխություններն ազդում են այն հետաձգված հարկային ակտիվի կամ պարտավորության վրա, որը, մասամբ կամ ամբողջությամբ, վերաբերում է նախապես սեփական կապիտալին կրեդիտագրված կամ դեբետագրված հոդվածին, կամ`

գ) կազմակերպությունը որոշում է, որ հետաձգված հարկային ակտիվը, որը մասամբ կամ ամբողջությամբ վերաբերում է նախապես սեփական կապիտալին կրեդիտագրված կամ դեբետագրված հոդվածի, պետք է ճանաչվի կամ չպետք է այլևս ամբողջովին ճանաչվի:

Այդպիսի դեպքերում ընթացիկ և հետաձգված հարկը, որը վերաբերում է նախապես սեփական կապիտալին կրեդիտագրված կամ դեբետագրված հոդվածներին, հիմնվում է տվյալ հարկային դաշտում գործող կազմակերպության ընթացիկ և հետաձգված հարկերի հիմնավորված համամասնական բաշխման, կամ մեկ այլ մեթոդի վրա, որով ապահովվում է ավելի ճշգրիտ բաշխում տվյալ հանգամանքներում:

64. ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը չի որոշակիացնում, թե արդյոք կազմակերպությունը պետք է վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճից ամեն տարի փոխանցի չբաշխված շահույթին այն գումարի չափով, որը հավասար է վերագնահատված արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և այդ ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությանը: Եթե կազմակերպությունը կատարում է այդպիսի փոխանցում, ապա փոխանցվող գումարը իր մեջ չի պարունակում դրա հետ կապված որևէ հետաձգված հարկ: Նմանատիպ նկատառումներ են կիրառվում այն փոխանցումների նկատմամբ, որոնք կատարվում են հիմնական միջոցների օբյեկտի օտարման ժամանակ:

65. Երբ ակտիվը վերագնահատվում է հարկային նպատակներով, և այդ վերագնահատումը կապված է ավելի վաղ ժամանակաշրջանների հաշվապահական վերագնահատման կամ ապագա ժամանակաշրջաններում անցկացվելիք (ակնկալվող) վերագնահատման հետ, ապա և՛ ակտիվի վերագնահատման, և՛ հարկային բազայի ճշգրտման հարկային հետևանքները կրեդիտագրվում կամ դեբետագրվում են սեփական կապիտալին դրանց իրականացման ժամանակաշրջանում: Այնուամենայնիվ, եթե հարկային նպատակներով անցկացվող վերագնահատումը կապված չէ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի կամ ապագա ժամանակաշրջաններում ակնկալվող հաշվապահական վերագնահատման հետ, ապա հարկային բազայի ճշգրտման հարկային հետևանքները ճանաչվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

7.3. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից առաջացող հետաձգված հարկ

 

66. Ինչպես մեկնաբանված է սույն ստանդարտի 19-րդ կետում և 26-րդ կետի «գ» ենթակետում, ժամանակավոր տարբերություններ կարող են առաջանալ իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ժամանակ: ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտի համաձայն` կազմակերպությունը ճանաչում է բոլոր առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվները (այն չափով, որքանով որ դրանք բավարարում են 24-րդ կետով սահմանված ճանաչման չափանիշներին) կամ հետաձգված հարկային պարտավորությունները` որպես որոշելի ակտիվներ և պարտավորություններ դրանց ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Հետևաբար, այս հետաձգված ակտիվները և պարտավորությունները ազդում են գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի վրա: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «ա» և 24-րդ կետի «ա» ենթակետերին համապատասխան` կազմակերպությունը չի ճանաչում հենց իրենից` գուդվիլից առաջացած հետաձգված հարկային պարտավորությունները (եթե գուդվիլի ամորտիզացիան հարկային նպատակներով նվազեցվող (հանվող) չէ) և չհարկվող բացասական գուդվիլից (որը դիտվում է որպես հետաձգված եկամուտ) առաջացած հետաձգված հարկային ակտիվները:

67. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռքբերողը կարող է հավանական համարել, որ նա կփոխհատուցի իր սեփական հետաձգված հարկային ակտիվը, որը չէր ճանաչվել մինչև միավորումը: Օրինակ` ձեռքբերողը կարող է ի վիճակի լինել օգտագործել չօգտագործված հարկային վնասները ձեռք բերված կազմակերպության ապագա հարկվող շահույթի դիմաց: Նման դեպքերում ձեռքբերողը ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվը և հաշվի է առնում այն` ձեռքբերման ժամանակ առաջացող գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի մեծությունը որոշելիս:

68. Երբ ձեռքբերողը չի ճանաչել ձեռք բերված կազմակերպության հետաձգված հարկային ակտիվը որպես ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ամսաթվի դրությամբ որոշելի ակտիվ, և այդ հետաձգված հարկային ակտիվը հետագայում ճանաչվել է ձեռքբերողի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, ապա առաջացող հետաձգված հարկի գծով եկամուտը (փոխհատուցումը) ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Բացի այդ, ձեռքբերողը`

ա) ճշգրտում է գուդվիլի համախառն հաշվեկշռային արժեքը և համապատասխան կուտակված ամորտիզացիան մինչև այն գումարները, որոնք կգրանցվեին, եթե հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվեր որպես որոշելի ակտիվ ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ամսաթվի դրությամբ,

բ) ճանաչում է գուդվիլի զուտ հաշվեկշռային արժեքի կրճատումը որպես ծախս:

Այնուամենայնիվ ձեռքբերողը չի ճանաչում բացասական գուդվիլ և չի էլ ավելացնում բացասական գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ                                                                |

|   Կազմակերպությունը ձեռք է բերում դուստր ընկերություն, որն ուներ 300    |

|միավոր նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն: Ձեռքբերման ամսաթվի  |

|դրությամբ հարկի դրույքը 30 տոկոս էր: Ձեռքբերումից առաջացող 500 միավոր    |

|գուդվիլը որոշելիս` առաջացող 90 միավոր հետաձգված հարկային ակտիվը չի       |

|ճանաչվել որպես որոշելի ակտիվ: Գուդվիլն ամորտիզացվում է 20 տարվա          |

|ընթացքում: Ձեռքբերումից 2 տարի հետո կազմակերպությունը կանխատեսում է, որ  |

|ապագա հարկվող շահույթը հավանական է, որ բավարար կլինի, որպեսզի            |

|կազմակերպությունը փոխհատուցի բոլոր նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր        |

|տարբերություններից օգուտները:                                            |

|   Կազմակերպությունը ճանաչում է 90 միավոր (300 միավորի 30 տոկոսը)        |

|հետաձգված հարկային ակտիվ, իսկ ֆինանսական արդյունքների մասին              |

|հաշվետվությունում` 90 միավոր հետաձգված հարկի գծով եկամուտ (փոխհատուցում):|

|Նա նաև  կրճատում է գուդվիլի սկզբնական արժեքը 90 միավորով, իսկ կուտակված  |

|ամորտիզացիան` 9 միավորով (ինչն իրենից ներկայացնում է 2 տարվա             |

|ամորտիզացիա): Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում 81 միավոր  |

|կազմող մնացորդը ճանաչվում է որպես ծախս: Դրանից հետո գուդվիլի սկզբնական   |

|արժեքը և  համապատասխան կուտակված ամորտիզացիան կրճատվում են մինչև  այն    |

|գումարները (410 միավոր և  41 միավոր), որոնցով որ դրանք կհաշվառվեին, եթե  |

|90 միավոր հետաձգված հարկային ակտիվը ձեռնարկատիրական գործունեության       |

|միավորման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված լիներ որպես որոշելի ակտիվ:          |

|   Եթե հարկի դրույքը աճել է մինչև  40 տոկոս, կազմակերպությունը ճանաչում  |

|է 120 միավոր (300 միավորի 40 տոկոսը) հետաձգված հարկային ակտիվ, իսկ       |

|ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` 120 միավոր հետաձգված    |

|հարկի գծով եկամուտ (փոխհատուցում): Եթե հարկի դրույքը կրճատվել է մինչև  20|

|տոկոս, կազմակերպությունը ճանաչում է 60 միավոր (300 միավորի 20 տոկոսը)    |

|հետաձգված հարկային ակտիվ և  60 միավոր հետաձգված հարկի գծով եկամուտ       |

|(փոխհատուցում): Երկու դեպքում էլ կազմակերպությունը կրճատում է նաև        |

|գուդվիլի սկզբնական արժեքը 90 միավորով, իսկ կուտակված ամորտիզացիան` 9     |

|միավորով, և  81 միավոր մնացորդը ճանաչում որպես ծախս ֆինանսական           |

|արդյունքների մասին հաշվետվությունում:                                    |

._________________________________________________________________________.

 

8. Ներկայացում

 

8.1. Հարկային ակտիվներ և հարկային պարտավորություններ

 

69. Հաշվապահական հաշվեկշռում հարկային ակտիվները և հարկային պարտավորությունները պետք է ներկայացվեն այլ ակտիվներից և պարտավորություններից առանձին: Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները պետք է առանձնացվեն ընթացիկ հարկային ակտիվներից և պարտավորություններից:

70. Կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվություններում չպետք է հետաձգված հարկային ակտիվները (պարտավորությունները) դասակարգի որպես ընթացիկ ակտիվներ (պարտավորություններ):

 

8.1.1. Հաշվանցում

 

71. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի ընթացիկ հարկային ակտիվները և ընթացիկ հարկային պարտավորությունները միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը`

ա) ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք,

բ) մտադիր է` կամ հաշվարկն իրականացնել (ակտիվը կամ պարտավորությունը մարել) զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ:

72. Ընթացիկ հարկային ակտիվները և ընթացիկ հարկային պարտավորությունները թեև ճանաչվում և չափվում են առանձին, հաշվեկշռում նրանք հաշվանցվում են համաձայն այն չափանիշների, որոնք սահմանված են ֆինանսական գործիքների համար (տես` ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտում և ներկայացում» ստանդարտը): Որպես կանոն, կազմակերպությունն ունենում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք` հաշվանցելու ընթացիկ հարկային ակտիվն ընթացիկ հարկային պարտավորության դիմաց, երբ դրանք վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից, և վերջինս թույլ է տալիս կազմակերպությանը կատարել կամ ստանալ մեկ զուտ վճարում:

73. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում խմբի մեկ կազմակերպության ընթացիկ հարկային ակտիվը հաշվանցվում է մյուսի ընթացիկ հարկային պարտավորության դիմաց միայն այն դեպքում, եթե այդ կազմակերպություններն ունեն մեկ զուտ վճարում կատարելու կամ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, և կազմակերպությունները մտադիր են կատարել կամ ստանալ այդպիսի զուտ վճարում կամ միաժամանակ փոխհատուցել ակտիվը և մարել պարտավորությունը:

74. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի հետաձգված հարկային ակտիվը և հետաձգված հարկային պարտավորությունը միայն այն դեպքում, եթե`

ա) ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք հաշվանցելու ընթացիկ հարկային ակտիվները ընթացիկ հարկային պարտավորությունների դիմաց,

բ) հետաձգված հարկային ակտիվը և հետաձգված հարկային պարտավորությունը վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից`

- նույն հարկատուից (հարկվող միավորից), կամ

- տարբեր հարկատուներից, որոնք մտադիր են կամ մարել ընթացիկ հարկային պարտավորությունները և ակտիվները զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվները և մարել պարտավորությունները միաժամանակ` յուրաքանչյուր ապագա ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ակնկալվում է հետաձգված հարկային պարտավորությունների և ակտիվների զգալի գումարների մարում կամ փոխհատուցում:

75. Յուրաքանչյուր ժամանակավոր տարբերության մարման (վերացման) ժամկետների մանրամասն ժամանակացույցի մշակման անհրաժեշտությունից խուսափելու համար, սույն ստանդարտը պահանջում է կազմակերպությունից հաշվանցել նույն հարկատուի (հարկվող միավորի) հետաձգված հարկային ակտիվները հետաձգված հարկային պարտավորությունների դիմաց միայն այն դեպքում, երբ դրանք վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից, իսկ կազմակերպությունն ունի ընթացիկ հարկային ակտիվները ընթացիկ հարկային պարտավորությունների դիմաց հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք:

76. Հազվագյուտ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է հաշվանցում կատարելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, ինչպես նաև զուտ մարում կատարելու մտադրություն ունենալ միայն որոշակի (ոչ բոլոր) ժամանակաշրջանների համար: Նման դեպքերում կարող է պահանջվել այդպիսի մանրամասն ժամանակացույցի կազմում` նպատակ ունենալով արժանահավատորեն պարզել, թե մեկ հարկատուի (հարկվող միավորի) հետաձգված հարկային պարտավորությունը հանգեցնում է արդյոք հարկային վճարումների ավելացման նույն այն ժամանակաշրջանում, որում երկրորդ հարկատուի (հարկվող միավորի) հետաձգված հարկային ակտիվը բերելու է այդ երկրորդի հարկային վճարումների կրճատում:

 

8.2. Հարկի գծով ծախս

 

8.2.1. Սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթին կամ վնասին վերաբերող հարկի գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում)

 

77. Սովորական գործունեությունից առաջացած շահույթին կամ վնասին վերաբերող հարկի գծով ծախսը (եկամուտը (փոխհատուցումը) պետք է ներկայացվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

8.2.2. Արտերկրյա (արտարժութային) հետաձգված հարկային պարտավորությունների և ակտիվների փոխարժեքային տարբերությունները

 

78. ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը պահանջում է, որ որոշ փոխարժեքային տարբերություններ ճանաչվեն եկամուտ կամ ծախս, սակայն չի որոշակիացնում, թե ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում դրանք որտեղ պետք է ներկայացվեն: Հետևաբար, երբ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են արտերկրյա (արտարժութային) հետաձգված հարկային պարտավորությունների կամ ակտիվների գծով փոխարժեքային տարբերությունները, վերջիններս կարող են դասակարգվել որպես հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում), եթե այդպիսի ներկայացումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար կլինի օգտակար:

 

9. Բացահայտում

 

79. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) խոշոր բաղադրիչները պետք է բացահայտվեն առանձնացված:

80. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) բաղադրիչները կարող են ներառել`

ա) ընթացիկ հարկի գծով ծախսը (եկամուտը (փոխհատուցումը),

բ) տվյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված` նախորդ ժամանակաշրջանների ընթացիկ հարկի ցանկացած ճշգրտումները,

գ) հետաձգված հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) գումարը` կապված ժամանակավոր տարբերությունների ձևավորման և մարման (վերացման) հետ,

դ) հետաձգված հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) գումարը` կապված հարկերի դրույքների փոփոխության կամ նոր հարկերի ուժի մեջ մտնելու հետ,

ե) նախկինում չճանաչված հարկային վնասից, հարկային զեղչից կամ նախորդող ժամանակաշրջանի ժամանակավոր տարբերությունից առաջացած օգուտի գումարը, որն օգտագործվում է ընթացիկ հարկի գծով ծախսը կրճատելու համար,

զ) նախկինում չճանաչված հարկային վնասից, հարկային զեղչից կամ նախորդող ժամանակաշրջանի ժամանակավոր տարբերությունից առաջացած օգուտի գումարը, որն օգտագործվում է հետաձգված հարկի գծով ծախսը կրճատելու համար,

է) հետաձգված հարկային ակտիվի` սույն ստանդարտի 56-րդ կետին համապատասխան իրականացված մասնակի դուրսգրումից կամ նախորդ դուրսգրման վերականգնումից առաջացած հետաձգված հարկի գծով ծախսը կամ եկամուտը (փոխհատուցումը),

ը) հարկի գծով ծախսի կամ եկամտի (փոխհատուցման) գումարը` կապված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ տեղի ունեցած այն փոփոխությունների և էական սխալների հետ, որոնք ներառված են տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկի մեջ` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում բերված թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմանը համապատասխան:

81. Առանձին պետք է բացահայտվի նաև հետևյալը`

ա) ընթացիկ և հետաձգված հարկերի համախառն գումարը, որը վերաբերում է սեփական կապիտալին դեբետագրված կամ կրեդիտագրված հոդվածներին,

բ) հարկի գծով ծախսը (եկամուտը (փոխհատուցումը), որը վերաբերում է տվյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված արտասովոր հոդվածներին,

գ) հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի միջև փոխկապակցվածության բացատրությունը` հետևյալ երկու եղանակներից մեկի կամ երկուսի միջոցով`

- հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի ու հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) արտադրյալի արդյունքի թվային համադրում` բացահայտելով նաև հարկի կիրառվող դրույքը (դրույքները) հաշվարկելու հիմքերը, կամ

- հարկի գործող միջին դրույքի և հարկի կիրառվող դրույքի թվային համադրում` բացահայտելով նաև հարկի կիրառվող դրույքը (դրույքները) հաշվարկելու հիմքերը,

դ) նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատությամբ հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) փոփոխությունների բացատրությունը,

ե) նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունների, չօգտագործված հարկային վնասների և չօգտագործված հարկային զեղչերի գումարները (և ուժի մեջ լինելու ժամկետները, եթե կան այդպիսի ժամկետներ), որոնց համար հաշվեկշռում չի ճանաչվել որևէ հետաձգված հարկային ակտիվ,

զ) դուստր ընկերություններում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունների համախառն գումարը, որոնց համար հետաձգված հարկային պարտավորություններ չեն ճանաչվել (տես` սույն ստանդարտի 39-րդ կետը),

է) ժամանակավոր տարբերության յուրաքանչյուր տեսակի և չօգտագործված հարկային վնասների ու չօգտագործված հարկային զեղչերի յուրաքանչյուր տեսակի գծով`

- հաշվեկշռում ճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների գումարը` յուրաքանչյուր ներկայացված ժամանակաշրջանի համար,

- ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հետաձգված հարկի գծով ծախսի կամ եկամտի (փոխհատուցման) գումարը, եթե այն հստակորեն չի երևում հաշվեկշռում ճանաչված գումարների փոփոխություններից,

ը) ընդհատված գործառնությունների հետ կապված հարկի գծով ծախսերը, որոնք վերաբերում են`

- ընդհատման արդյունքում առաջացող շահույթին կամ վնասին,

- տվյալ ժամանակաշրջանում սովորական գործունեությունից շահույթին կամ վնասին` այդ ընդհատված գործառնության գծով` յուրաքանչյուր ներկայացված նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան ժամանակահատվածի գումարների հետ միասին:

82. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետաձգված հարկային ակտիվի գումարը և դրա ճանաչումը հիմնավորող փաստի բնույթը, երբ`

ա) հետաձգված հարկային ակտիվի իրացումը (օգտագործումը) կախված է առկա հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների մարումից (վերացումից) առաջացող շահույթը գերազանցող ապագա հարկվող շահույթից,

բ) կազմակերպությունը վնաս է կրել ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջանում այն հարկային դաշտում, որին վերաբերում է հետաձգված հարկային ակտիվը:

83. Կազմակերպությունը բացահայտում է յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի բնույթը և գումարը կամ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, կամ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Երբ բացահայտումը կատարվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում, ապա բոլոր արտասովոր հոդվածների ընդհանուր գումարը բացահայտվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` դրա հետ կապված համապատասխան հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) ընդհանուր գումարի չափով պակասեցված (ավելացված): Թեև ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին կարող է օգտակար լինել յուրաքանչյուր արտասովոր հոդվածի հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) բացահայտումը, դրանց միջև հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) բաշխումը երբեմն դժվարություն է հարուցում: Այդպիսի հանգամանքներում հարկի գծով ծախսը (եկամուտը (փոխհատուցումը), որը վերաբերում է արտասովոր հոդվածներին, կարելի է բացահայտել ընդհանուր (համախմբված) գումարով:

84. Սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «գ» ենթակետում պահանջվող բացահայտումները ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին թույլ են տալիս հասկանալ, թե արդյոք սովորական է հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի միջև կապը, ինչպես նաև հասկանալ այն նշանակալի գործոնները, որոնք կարող են ազդել այդ կապի վրա ապագայում: Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի միջև կապի վրա կարող են ազդեցություն ունենալ այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են հարկումից ազատված հասույթը, հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) գումարը որոշելիս չնվազեցվող (չհանվող) ծախսերը, հարկային վնասների և արտերկրյա հարկերի դրույքների ազդեցությունը:

85. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի միջև կապը բացատրելիս` կազմակերպությունն օգտագործում է հարկի կիրառվող դրույքը, որը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար ապահովում է առավելագույն նշանակալից տեղեկատվություն: Հաճախ առավելագույն նշանակալից դրույքը հարկի ներքին դրույքն է կազմակերպության ռեզիդենտության երկրում, որը միավորում է պետական հարկերի համար կիրառվող հարկի դրույքը և տեղական հարկերի համար կիրառվող այն դրույքները, որոնք հաշվարկած են հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) ըստ էության համանման մակարդակի համար: Այնուամենայնիվ, մի քանի իրավակարգերում գործող կազմակերպության համար ավելի իմաստալի կլիներ միավորել առանձին թվային համադրումները, որոնք պատրաստվել են` օգտագործելով յուրաքանչյուր առանձին իրավակարգում կիրառվող ներքին դրույքը: Ստորև բերվող օրինակը ցուցադրում է, թե ինչպես է հարկի կիրառվող դրույքի ընտրությունն ազդում թվային համադրումների ներկայացման վրա:

86. Հարկի գործող միջին դրույքը հարկի գծով ծախսը (եկամուտը (փոխհատուցումն) է` բաժանած հաշվապահական շահույթի վրա:

87. Հաճախ գործնականում հնարավոր չէ հաշվարկել դուստր ընկերություններում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներից ու համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցություններից առաջացող չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունների գումարը (տես` սույն ստանդարտի 39-րդ կետը): Հետևաբար, սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի հիմքում ընկած ժամանակավոր տարբերությունների ընդհանուր գումարը, սակայն չի պահանջում հետաձգված հարկային պարտավորությունների բացահայտումը: Այնուհանդերձ, որտեղ որ դա գործնականում հնարավոր է, ողջունվում է կազմակերպությունների կողմից չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունների գումարների բացահայտումը, քանի որ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար նման տեղեկատվությունը կարող է օգտակար լինել:

88. Կազմակերպությունը բացահայտում է բոլոր պայմանական շահույթները (այլ եկամուտները) և վնասները` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան: Պայմանական շահույթներ (այլ եկամուտներ) և վնասներ կարող են առաջանալ, օրինակ, հարկային մարմինների հետ ունեցած չլուծված վեճերի հետևանքով: Իսկ այն դեպքերում, երբ հարկի դրույքների կամ հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերի փոփոխությունները ուժի մեջ են մտնում կամ հրապարակվում են հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, կազմակերպությունը բացահայտում է իր հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների վրա այդ փոփոխությունների յուրաքանչյուր էական ազդեցություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքեր» ստանդարտի:

 

._________________________________________________________________________.

|   85-րդ կետը պարզաբանող օրինակ                                          |

|   19X2թ.-ին կազմակերպությունը իր իրավակարգում (երկիր Ա) ունի 1500       |

|միավոր հաշվապահական շահույթ (19X1-ին` 2000 միավոր) և  երկիր Բ-ում` 1500  |

|միավոր (19X1-ին` 500 միավոր): Հարկի դրույքը Ա երկրում 30 տոկոս է, Բ      |

|երկրում` 20: Երկիր Ա-ում 100 միավոր ծախսը (19X1-ին` 200 միավոր) հարկային |

|նպատակներով չի նվազեցվում (հանվում):                                     |

|   Ստորև  բերվում է ներքին հարկի դրույքի համադրման օրինակ.               |

|                                                                         |

|                                              19X1             19X2      |

|Հաշվապահական շահույթ                          2500             3000      |

|                                           _________        _________    |

|Հարկը` 30 տոկոս ներքին դրույքով                750              900      |

|Հարկային նպատակներով չնվազեցվող (չհանվող)                                |

|ծախսերի հարկային հետևանքները                    60               30      |

|Բ երկրում հարկի ավելի ցածր դրույքի                                       |

|ազդեցությունը                                 (50)            (150)      |

|                                           _________        _________    |

|Հարկի գծով ծախս                                760              780      |

|                                           _________        _________    |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|   Ստորև  բերվում է համադրման օրինակ, որը պատրաստված է յուրաքանչյուր     |

|երկրի իրավակարգի համար առանձին համադրումների միավորմամբ: Այս մեթոդի      |

|համաձայն` հաշվետու կազմակերպության ռեզիդենտության երկրի հարկի ներքին     |

|դրույքի և  այլ իրավակարգերում ներքին դրույքի միջև  տարբերությունների     |

|ազդեցությունը համադրման ժամանակ առանձին տողով չի երևում:  Հարկի կիրառվող |

|դրույքի (դրույքների) փոփոխությունները բացատրելու համար, ինչպես պահանջում |

|է սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «դ» ենթակետը, կազմակերպությանը, հավանաբար,  |

|անհրաժեշտ կլինի վերլուծել կամ հարկի դրույքների, կամ տարբեր իրավակարգերում|

|վաստակած շահույթների միավորման նշանակալի փոփոխությունների ազդեցությունը: |

|                                                                         |

|                                                                         |

|Հաշվապահական շահույթ                             2.500          3.000    |

|                                               ________________________  |

|Հարկի ներքին դրույքի կիրառումը համապատասխան                              |

|իրավակարգերում (երկրներում) առաջացած                                     |

|շահույթների նկատմամբ                               700            750    |

|Հարկային նպատակներով չնվազեցվող (չհանվող)                                |

|ծախսերի հարկային հետևանքները                        60             30    |

|                                               ________________________  |

|Հարկի գծով ծախս                                    760            780    |

|                                               ________________________  |

._________________________________________________________________________.

 

Հավելված 1

 

Ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզաբանելու համար:

 

Ա. ՀԱՐԿՎՈՂ ԺԱՄԱՆԱԿԱՎՈՐ ՏԱՐԲԵՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ ԱՌԱՋԱՑՆՈՂ ՀԱՆԳԱՄԱՆՔՆԵՐԻ ՕՐԻՆԱԿՆԵՐ

 

Բոլոր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունները հանգեցնում են հետաձգված հարկային պարտավորության առաջացման:

Գործարքներ, որոնք ազդում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության վրա

1. Տոկոսային հասույթը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ ժամանակային համամասնության հիմունքով (հաշվեգրման մեթոդ), իսկ հարկվող շահույթի մեջ` վճարման հիմունքով (դրամարկղային մեթոդ):

2. Ապրանքների վաճառքից հասույթը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ ապրանքների բացթողման (առաքման) պահին (հաշվեգրման մեթոդ), իսկ հարկվող շահույթի մեջ` դրանց դիմաց դրամական միջոցների ստացման պահին (դրամարկղային մեթոդ): Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ (ինչպես բացատրվում է Բ3 կետում), գոյություն ունի նաև նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն` կապված համապատասխան պաշարների (վաճառված ապրանքների ինքնարժեքի) հետ:

3. Հարկային նպատակներով արագացվում է ակտիվի ամորտիզացիան:

4. Զարգացման ծախսումները կապիտալացվել են և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ ներառվում են ամորտիզացիայի միջոցով, սակայն հարկվող շահույթի մեծությունը որոշելիս նվազեցվել (հանվել) են դրանց կատարման ժամանակաշրջանում:

5. Կանխավճարված ծախսերն արդեն իսկ նվազեցվել (հանվել) են դրամական միջոցներ վճարելիս (դրամարկղային մեթոդով)` ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթի մեծությունը որոշելիս:

 

Գործարքներ, որոնք ազդում են հաշվապահական հաշվեկշռի վրա

 

6. Ակտիվի ամորտիզացիան հարկային նպատակներով չի նվազեցվում (հանվում), և ոչ մի նվազեցում (հանում) հարկային նպատակներով չի կատարվում նաև այն դեպքում, երբ ակտիվը վաճառվում է կամ դուրս է գրվում: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «բ» ենթակետն արգելում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը, բացառությամբ այն դեպքի, երբ ակտիվը ձեռք է բերվել ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ժամանակ (տես` նաև սույն ստանդարտի 22-րդ կետը):

7. Վարկառուն վարկը հաշվառում է միջոցների մուտքագրման ժամանակ (որը հավասար է վարկի ժամկետի լրանալու պահին վճարման ենթակա գումարին)` հանած գործարքի հետ կապված ծախսումները: Հետագայում վարկի հաշվեկշռային արժեքն ավելանում է հաշվապահական շահույթին հաշվեգրվող` գործարքի հետ կապված ծախսումների ամորտիզացիայի գումարով: Գործարքի հետ կապված ծախսումները հարկային նպատակներով նվազեցվել (հանվել) էին այն ժամանակաշրջանում, երբ առաջին անգամ ճանաչվել էր վարկը: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը գործարքի հետ կապված ծախսումների այն գումարն է, որն արդեն նվազեցվել (հանվել) է ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթը որոշելիս` առանց հաշվապահական շահույթին հաշվեգրված ամորտիզացիայի կուտակված գումարի, և քանի որ վարկի սկզբնական ճանաչումն ազդում է հարկվող շահույթի վրա, ապա սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «բ» ենթակետով նախատեսված բացառությունը չի կիրառվում, վարկառուն ճանաչում է հետաձգված հարկային պարտավորությունը:

8. Վճարման ենթակա վարկը սկզբնական ճանաչման պահին չափվել է զուտ մուտքերի չափով` հանած գործարքի հետ կապված ծախսումները: Գործարքի հետ կապված ծախսումներն ամորտիզացվում են` հաշվեգրվելով հաշվապահական շահույթին վարկի գործողության ժամկետի ընթացքում: Գործարքի հետ կապված այդ ծախսումները չեն նվազեցվում (հանվում) ապագա, ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը գործարքի հետ կապված ծախսումների չամորտիզացված գումարն է և սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «բ» ենթակետն արգելում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը:

9. Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի (օրինակ` փոխարկելի պարտատոմսի) պարտավորության բաղադրիչը չափվում է մարման պահին վճարվելիք գումարի զեղչմամբ, և դրամական միջոցների մուտքերի համապատասխան մասը վերագրվում է սեփական կապիտալի բաղադրիչին (տես` ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտում և ներկայացում» ստանդարտը): Զեղչը չի նվազեցվում (հանվում) հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը չամորտիզացված զեղչի գումարն է (տես` հավելված 2-ի օրինակ 4-ը) և կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը և հետաձգված հարկը ուղղակիորեն դեբետագրում է սեփական կապիտալի բաղադրիչի հաշվեկշռային արժեքին (տես` սույն ստանդարտի 23-րդ և 61-րդ կետերը): Սույն ստանդարտի 58-րդ կետի համաձայն` հետաձգված հարկային պարտավորության հետագա փոփոխությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես հետաձգված հարկի գծով ծախս կամ եկամուտ (փոխհատուցում):

 

Իրական արժեքի ճշգրտումներ և վերագնահատումներ

 

10. Ֆինանսական ակտիվները կամ ներդրումային գույքը հաշվառվում են իրական արժեքով, որը գերազանցում է փաստացի ինքնարժեքը, սակայն համապատասխան ճշգրտում հարկային նպատակներով չի կատարվում:

11. Կազմակերպությունը վերագնահատում է հիմնական միջոցները (ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմանը համապատասխան), որի արդյունքում հաշվեկշռային արժեքը աճում է, սակայն համարժեք ճշգրտում հարկային նպատակներով չի կատարվում (անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ սույն ստանդարտի 61-րդ կետը պահանջում է, որ համապատասխան հետաձգված հարկը դեբետագրվի անմիջականորեն սեփական կապիտալին):

 

Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ և համախմբում

 

12. Իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների դեպքում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ավելանում է մինչև իրական արժեք, սակայն համարժեք ճշգրտում հարկային նպատակներով չի կատարվում (անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ սույն ստանդարտի 66-րդ կետի համաձայն սկզբնական ճանաչման ժամանակ առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունն ավելացնում է գուդվիլը կամ պակասեցնում բացասական գուդվիլը`):

13. Գուդվիլի ամորտիզացիան չի նվազեցվում (հանվում) հարկվող շահույթը որոշելիս, և գուդվիլի արժեքը չի նվազեցվում (հանվում) ձեռնարկատիրական գործունեության օտարման ժամանակ (սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «ա» ենթակետն արգելում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը):

14. Ներխմբային գործարքներից առաջացող չիրացված վնասները վերացվում են` ընդգրկվելով պաշարների կամ հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի մեջ:

15. Դուստր ընկերությունների, ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների չբաշխված շահույթը ներառվում է համախմբված չբաշխված շահույթի մեջ, բայց շահութահարկը ենթակա է վճարման, եթե շահույթները բաշխվել են հաշվետու մայր կազմակերպությանը (սույն ստանդարտի 39-րդ կետն արգելում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը, եթե մայր կազմակերպությունը, ներդրողը կամ ձեռնարկողը ի վիճակի է վերահսկելու ժամանակավոր տարբերության մարման (վերացման) ժամկետները, և հավանական է, որ ժամանակավոր տարբերությունը չի մարվի (վերանա) տեսանելի ապագայում):

16. Արտերկրյա դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ արտերկրյա համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների վրա ազդում են արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունները: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ տվյալ դեպքում կարող է առաջանալ կամ հարկվող կամ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն, իսկ սույն ստանդարտի 39-րդ կետն արգելում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը, եթե մայր կազմակերպությունը, ներդրողը կամ ձեռնարկողը ի վիճակի է վերահսկելու ժամանակավոր տարբերության մարման (վերանալու) ժամանակային բաշխումը, և հավանական է, որ ժամանակավոր տարբերությունը չի մարվի (վերանա) տեսանելի ապագայում:

17. Հաշվետու կազմակերպությունն իր արտերկրյա գործակալի (իր գործունեության անբաժան մաս կազմող արտերկրյա ստորաբաժանման) ոչ դրամային ակտիվների արժեքը հաշվառում է իր հաշվետվական արժույթով, սակայն արտերկրյա գործակալի հարկվող շահույթը կամ հարկային վնասը որոշվում է արտարժույթով:

Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ տվյալ դեպքում կարող է առաջանալ կամ հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, կամ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն: Հարկվող ժամանակավոր տարբերության դեպքում առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը ճանաչվում է, որովհետև այն վերաբերում է նշված արտերկրյա գործակալի սեփական ակտիվներին և պարտավորություններին, և ոչ թե հաշվետու կազմակերպության արտերկրյա գործակալի (ստորաբաժանման) մեջ ներդրումներին (տես` սույն ստանդարտի 41-րդ կետը): Հետաձգված հարկն արտացոլվում է անմիջականորեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, տես` սույն ստանդարտի 58-րդ կետը):

 

Գերսղաճ

 

18. Ոչ դրամային ակտիվները վերահաշվարկվում են չափման այն միավորով, որը կիրառվում է հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ (տես` ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտը), սակայն հարկային նպատակներով համարժեք ճշգրտում չի կատարվում: Հետաձգված հարկն արտացոլվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, և եթե, ի լրումն վերահաշվարկման, ոչ դրամային ակտիվները նաև վերագնահատվում են, ապա վերագնահատմանը վերաբերող հետաձգված հարկը դեբետագրվում է սեփական կապիտալին, իսկ վերահաշվարկմանը վերաբերող հետաձգված հարկն արտացոլվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում):

 

Բ. ՆՎԱԶԵՑՎՈՂ (ՀԱՆՎՈՂ) ԺԱՄԱՆԱԿԱՎՈՐ ՏԱՐԲԵՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ ԱՌԱՋԱՑՆՈՂ ՀԱՆԳԱՄԱՆՔՆԵՐԻ ՕՐԻՆԱԿՆԵՐ

 

Բոլոր նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություններն առաջացնում են հետաձգված հարկային ակտիվ: Այնուամենայնիվ, որոշ հետաձգված հարկային ակտիվներ կարող են չբավարարել սույն ստանդարտի 24-րդ կետով սահմանված ճանաչման չափանիշներին:

 

Գործարքներ, որոնք ազդում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության վրա

 

1. Հաշվապահական շահույթը որոշելիս թոշակային ծախսումները նվազեցվում (հանվում) են աշխատողի կողմից ծառայությունը մատուցելիս, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս չեն նվազեցվում (հանվում)` քանի դեռ կազմակերպությունը հատկացումներ չի կատարել թոշակային հիմնադրամին կամ չի վճարել թոշակները: Նմանատիպ ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են, երբ հարկվող շահույթը որոշելիս այլ ծախսերը, ինչպիսիք են, օրինակ, ապրանքի երաշխիքային ծախսերը կամ տոկոսները, նվազեցվում (հանվում) են դրամարկղային մեթոդով:

2. Ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվի կուտակված ամորտիզացիան ավելի մեծ է, քան այն կուտակված ամորտիզացիան, որը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ թույլատրվում է հարկային նպատակներով:

3. Հաշվեկշռի ամսաթվից առաջ վաճառված պաշարների ինքնարժեքը հաշվապահական շահույթը որոշելիս նվազեցվում (հանվում) է, երբ մատակարարվում են ապրանքները կամ ծառայությունները, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս նվազեցվում (հանվում) է դրամական միջոցները ստանալիս: Ինչպես արդեն ներկայացվել է Ա2-ում, գոյություն ունի հարկվող ժամանակավոր տարբերություն` կապված համապատասխան առևտրային դեբիտորական պարտքի հետ:

4. Պաշարների որևէ օբյեկտի իրացման զուտ արժեքը կամ հիմնական միջոցի օբյեկտի փոխհատուցվող գումարը փոքր է հաշվեկշռային արժեքից, և, հետևաբար, կազմակերպությունը նվազեցնում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, սակայն այդ նվազեցումը հարկային նպատակներով անտեսվում է, քանի դեռ ակտիվը չի վաճառվել:

5. Հետազոտության ծախսումները (կամ կազմակերպչական կամ այլ գործ սկսելու հետ կապված ծախսումները) ճանաչվում են որպես ծախս հաշվապահական շահույթը որոշելիս, սակայն հարկային նպատակներով դրանք թույլատրվում է նվազեցնել (հանել) ավելի ուշ ժամանակաշրջանում:

6. Հաշվապահական շահույթը որոշելիս եկամուտը հետաձգվել է, սակայն արդեն ներառվել է որպես այդպիսին հարկվող շահույթի մեջ ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջաններում:

7. Պետական շնորհը, որը ներառվում է հաշվեկշռում որպես հետաձգված եկամուտ, ապագա ժամանակաշրջաններում հարկման ենթակա չի լինելու: Սույն ստանդարտի 24-րդ կետով արգելվում է առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվի ճանաչումը (տես` նաև ստանդարտի 33-րդ կետը):

 

Իրական արժեքի ճշգրտումներ և վերագնահատումներ

 

8. Ֆինանսական ակտիվները կամ ներդրումային գույքը հաշվառվում են իրական արժեքով, որը փոքր է դրանց ինքնարժեքից, սակայն համարժեք ճշգրտում հարկային նպատակներով չի կատարվում:

 

Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ և համախմբում

 

9. Իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների դեպքում պարտավորությունը ճանաչվում է իր իրական արժեքով, սակայն ձեռքբերման հետ կապված ծախսերից և ոչ մեկը հարկվող շահույթը որոշելիս չի նվազեցվում (հանվում)` մինչև ավելի ուշ ժամանակաշրջան: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել նաև, որ առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը սույն ստանդարտի 66-րդ կետի համաձայն կրճատում է գուդվիլը կամ ավելացնում բացասական գուդվիլը:

10. Բացասական գուդվիլը ներառվում է հաշվեկշռում որպես հետաձգված եկամուտ, իսկ եկամուտը չի ներառվելու հարկվող շահույթը որոշելիս: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել նաև, որ սույն ստանդարտի 24-րդ կետով արգելվում է առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվի ճանաչումը:

11. Ներխմբային գործարքներից առաջացող չիրացված շահույթները հանվում են ակտիվի (օրինակ` պաշարներ կամ հիմնական միջոցներ) հաշվեկշռային արժեքից, սակայն հարկային նպատակներով համարժեք ճշգրտում չի կատարվում:

12. Արտերկրյա դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ արտերկրյա համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների վրա ազդում են արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունները: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ տվյալ դեպքում կարող է առաջանալ կամ հարկվող, կամ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն, և սույն ստանդարտի 44-րդ կետը պահանջում է, որ առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվի միայն այն չափով, որքանով որ հավանական է, որ

ա) ժամանակավոր տարբերությունը մարվելու (վերանալու) է տեսանելի ապագայում,

բ) կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործել ժամանակավոր տարբերությունը:

13. Հաշվետու կազմակերպությունն իր արտերկրյա գործակալի (իր գործունեության անբաժան մաս կազմող արտերկրյա ստորաբաժանման) ոչ դրամային ակտիվների արժեքը հաշվառում է իր հաշվետվական արժույթով, սակայն արտերկրյա գործակալի հարկվող շահույթը կամ հարկային վնասը որոշվում է արտարժույթով: Անհրաժեշտ է հաշվի առնել, որ տվյալ դեպքում կարող է առաջանալ կամ հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, կամ նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերություն: Նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերության դեպքում առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվում է այն չափով, որքանով որ հավանական է, որ կազմակերպությունը կստանա բավարար հարկվող շահույթ, քանի որ հետաձգված հարկային ակտիվը ավելի շուտ վերաբերում է արտերկրյա գործակալի (ստորաբաժանման) սեփական ակտիվներին և պարտավորություններին, քան թե հաշվետու կազմակերպության` այդ արտերկրյա գործակալի (ստորաբաժանման) մեջ ներդրումներին (տես` սույն ստանդարտի 41-րդ կետը), և` 3) հետաձգված հարկը դեբետագրվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ, տես` սույն ստանդարտի 58-րդ կետը):

 

Գ. ՀԱՆԳԱՄԱՆՔՆԵՐԻ ՕՐԻՆԱԿՆԵՐ, ԵՐԲ ԱԿՏԻՎԻ ԿԱՄ ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԵԿՇՌԱՅԻՆ ԱՐԺԵՔԸ ՀԱՎԱՍԱՐ Է ԻՐ ՀԱՐԿԱՅԻՆ ԲԱԶԱՅԻՆ

 

1. Հաշվեգրած ծախսերն արդեն նվազեցվել (հանվել) են ընթացիկ կամ ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար կազմակերպության ընթացիկ հարկային պարտավորությունները որոշելիս:

2. Մարման ենթակա վարկը չափվում է սկզբնապես ստացված գումարով, և այդ գումարը նույնն է, ինչ որ վարկի մարման ժամկետի վերջում վճարման ենթակա գումարը:

3. Հաշվեգրված ծախսերը հարկային նպատակներով երբեք չեն նվազեցվելու (հանվելու):

4. Հաշվեգրված եկամուտը երբեք ենթակա չի լինելու հարկման:

 

Հավելված 2

 

Ցուցադրական հաշվարկներ և ներկայացում

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզաբանելու համար: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություններից և հաշվեկշիռներից քաղվածքները ներկայացված են` ցուցադրելու համար ստորև նկարագրված գործարքների ազդեցությունն այդ ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Բերված քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների` բացահայտման և ներկայացման բոլոր պահանջներին:

Սույն հավելվածում բերված բոլոր օրինակներում ենթադրվում է, որ կազմակերպությունները, բացի նկարագրվածներից, այլ գործարքներ չունեն:

 

Օրինակ 1. Մաշվող ակտիվներ

 

Կազմակերպությունը գնում է 10.000 միավոր արժեքով սարքավորում և մաշվածությունը հաշվարկում է գծային մեթոդով, ակնկալվող ծառայության` հնգամյա ժամկետում: Հարկային նպատակներով սարքավորման մաշվածությունը հաշվարկվում է գծային մեթոդով` տարեկան 25 տոկոսով: Հարկային վնասները կարող են տեղափոխվել նախորդ ժամանակաշրջան` նախորդ հինգ տարիների հարկվող շահույթի դիմաց հաշվանցելու համար: Սարքավորման ձեռքբերմանը նախորդող (0-րդ) տարում կազմակերպության հարկվող շահույթը 5.000 միավոր էր, հարկի դրույքը` 40 տոկոս:

Կազմակերպությունը փոխհատուցելու է սարքավորման հաշվեկշռային արժեքը` օգտագործելով այն վաճառքի համար ապրանքների արտադրության մեջ: Հետևաբար, կազմակերպության ընթացիկ հարկի հաշվարկը կկատարվի հետևյալ եղանակով.

 

Տարի

                                         1      2      3      4      5

Հարկվող եկամուտ                        2.000  2.000  2.000  2.000  2.000

Մաշվածություն հարկային նպատակներով     2.500  2.500  2.500  2.500      0

                                     ____________________________________

Հարկվող շահույթ (հարկային վնաս)        (500)  (500)  (500)  (500)  2.000

                                     ____________________________________

Ընթացիկ հարկի գծով ծախս (եկամուտ

(փոխհատուցում)) 40 տոկոսով             (200)  (200)  (200)  (200)   800

                                     ____________________________________

 

Կազմակերպությունը ճանաչում է ընթացիկ հարկային ակտիվը 1-4-րդ տարիների վերջում, քանի որ փոխհատուցում է հարկային վնասի գծով օգուտը սարքավորման ձեռքբերմանը նախորդող (0-րդ) տարվա հարկվող շահույթի հաշվին:

Սարքավորման հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունները և առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը և պարտավորությունը, ինչպես նաև հետաձգված հարկի գծով ծախսը և եկամուտը (փոխհատուցումը) հետևյալն են`

 

Տարի

                                         1      2      3      4      5

Հաշվեկշռային արժեք                     8.000  6.000  4.000  2.000      0

Հարկային բազա                          7.500  5.000  2.500      0      0

                                     ____________________________________

Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն        500   1000  1.500  2.000      0

                                     ____________________________________

Հետաձգված հարկային պարտավորություն

ժամանակաշրջանի սկզբին                      0    200    400    600    800

Հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ

(փոխհատուցում)                           200    200    200    200  (800)

                                     ____________________________________

Հետաձգված հարկային պարտավորություն

ժամանակաշրջանի վերջին                    200    400    600    800      0

                                     ____________________________________

 

Կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային պարտավորությունը 1-4-րդ տարիների համար, քանի որ հարկվող ժամանակավոր տարբերության մարումը (վերացումը) ստեղծելու է հարկվող եկամուտ հետագա տարիներում: Կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կունենա հետևյալ տեսքը.

 

Տարի

                                         1      2      3      4      5

Եկամուտ                                 2000   2000   2000   2000   2000

Մաշվածություն                           2000   2000   2000   2000   2000

                                     ____________________________________

Շահույթը մինչև  հարկվելը                   0      0      0      0      0

Ընթացիկ հարկի գծով ծախս (եկամուտ

(փոխհատուցում)                         (200)  (200)  (200)  (200)    800

Հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ

(փոխհատուցում)                           200    200    200    200  (800)

                                     ____________________________________

Ընդամենը հարկի գծով ծախս (եկամուտ

(փոխհատուցում)                             0      0      0      0      0

                                     ____________________________________

Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը               0      0      0      0      0

                                     ____________________________________

 

Օրինակ 2. Հետաձգված հարկային ակտիվներ և պարտավորություններ

 

Օրինակում կազմակերպությունը դիտարկվում է երկամյա ժամանակաշրջանում` X5 և X6 թվականներին: X5 թվականին շահութահարկի գործող դրույքը 40% էր հարկվող շահույթի նկատմամբ, X6 թվականին` 35 տոկոս:

Բարեգործական հանգանակությունները ֆինանսական հաշվետվություններում ծախս են ճանաչվում դրանց վճարման պահին, իսկ հարկային նպատակներով չեն նվազեցվում (հանվում):

X5 թվականին համապատասխան մարմինները իրազեկել են կազմակերպությանը, որ նրանք մտադիր են հայց հարուցել կազմակերպության դեմ` կապված ծծմբի արտանետումների հետ: Թեև X6 թվականի դեկտեմբերի դրությամբ գործը դեռ դատարան չէր ներկայացված, կազմակերպությունը X5 թվականին ճանաչել է պարտավորություն 700 միավորի չափով, ինչն իրենից ներկայացնում է հայցից բխվելիք տուգանքի մեծության ամենահավանական գնահատականը: Տուգանքները հարկային նպատակներով չեն նվազեցվում (հանվում):

X2 թվականին կազմակերպությունն իրականացրել է 1.250 միավոր զարգացման ծախսումներ` կապված նոր արտադրատեսակի մշակման հետ: Այս ծախսումները հարկային նպատակներով նվազեցվել (հանվել) են X2 թվականին: Հաշվապահական նպատակներով կազմակերպությունը կապիտալացրել է զարգացման այդ ծախսումները և դրանք ամորտիզացնում է հինգ տարվա ընթացքում, գծային մեթոդով: X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ զարգացման այդ ծախսումների չամորտիզացված մնացորդը 500 միավոր էր:

X5 թվականին կազմակերպությունն իր աշխատակիցների հետ կնքում է պայմանագիր, ըստ որի նա բժշկական օգնություն է տրամադրելու թոշակառուներին: Կազմակերպությունն այդ ծրագրի իրագործման գծով ծախսումները ճանաչում է աշխատակիցների կողմից ծառայությունը մատուցելիս: X5 և X6 թվականներին այս օգնության գծով թոշակառուներին ոչ մի վճարում չի կատարվել: Առողջապահական ծախսումները հարկային նպատակներով նվազեցվում (հանվում) են այն ժամանակ, երբ վճարումներ են կատարվում թոշակառուներին: Կազմակերպությունը որոշել է, որ հավանական է, որ կլինի հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործվել առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը:

Շենքերը հաշվապահական նպատակներով ենթարկվում են մաշվածության տարեկան 5 տոկոսով, գծային մեթոդով, իսկ հարկային նպատակներով` տարեկան 10 տոկոսով, գծային մեթոդով: Տրանսպորտային միջոցները հաշվապահական նպատակներով ենթարկվում են մաշվածության տարեկան 20 տոկոսով, գծային մեթոդով, իսկ հարկային նպատակներով` տարեկան 25 տոկոսով, նորից գծային մեթոդով: Հաշվապահական նպատակներով ամբողջ տարվա մաշվածությունը հաշվեգրվում է ակտիվի ձեռքբերման տարում:

X6 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ շենքը վերագնահատվել է 65.000 միավոր, և կազմակերպության գնահատմամբ շենքի օգտակար ծառայության ժամկետը վերագնահատման ամսաթվից հետո կկազմի 20 տարի: Վերագնահատումը չի ազդել X6 թվականի հարկվող շահույթի վրա, և հարկային մարմինները չեն ճշգրտել շենքի հարկային բազան` վերագնահատման արդյունքները հաշվի առնելու համար: X6 թվականին կազմակերպությունը վերագնահատման արդյունքում առաջացած արժեքի աճից (պահուստից) 1.033 միավոր փոխանցվում է չբաշխված շահույթին: Այդ 1.033 միավորը իրենից ներկայացնում է շենքի վերագնահատված արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության (3.250 միավոր) և շենքի սկզբնական արժեքի վրա հիմնված համարժեք մաշվածության (1.660 միավոր, որը X6 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ 33.200 միավոր հաշվեկշռային արժեքն է` բաժանած 20 տարվա վրա) միջև եղած 1.590 միավոր տարբերությունը` հանած համապատասխան 557 միավոր հետաձգված հարկը (տես` սույն ստանդարտի 64-րդ կետը):

 

Ընթացիկ հարկի գծով ծախսեր

 

X5 թվական X6 թվական

 

Հաշվապահական շահույթ                                     8.775     8.740

Գումարած`

Հաշվապահական նպատակներով հաշվարկված մաշվածությունը       4.800     8.250

Բարեգործական հանգանակությունները                           500       350

Շրջակա միջավայրի աղտոտման համար տուգանքները                700         -

Նոր արտադրատեսակի մշակման գծով զարգացման ծախսումները       250       250

Առողջապահական նպաստները                                  2.000     1.000

                                                     _____________________

                                                        17.025    18.590

Հանած`

Հարկային նպատակներով հաշվարկված մաշվածությունը         (8,100)  (11,850)

                                                     _____________________

Հարկվող շահույթ                                          8,925     6,740

                                                     _____________________

Ընթացիկ հարկի գծով ծախսը` 40 տոկոսով                     3.570

                                                     _____________________

Ընթացիկ հարկի գծով ծախսը` 35 տոկոսով                               2.359

                                                     _____________________

 

Հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքները

 

Համախառն հաշվեկշռային արժեքը (առանց      Շենք   Տրանսպոր-  Ընդամենը

կուտակված մաշվածությունը հանելու)                 տային

                                                միջոցներ

 

Մնացորդը X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     50.000    10.000     60.000

դրությամբ

Մուտքագրումներ X5 թվականի ընթացքում      6.000         -      6.000

                                       _____________________________

Մնացորդը X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     56.000    10.000     66.000

դրությամբ

X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ   (22.800)            (22.800)

վերագնահատման կուտակված մաշվածության վերացում

X6 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ       31.800         -     31.800

վերագնահատում

_____________________________

Մնացորդը X6 թվականի հունվարի 1-ի        65.000    10.000     75.000

դրությամբ

Մուտքագրումներ X6 թվականի ընթացքում          -    15.000     15.000

                                       _____________________________

Մնացորդը X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     65.000    25.000     90.000

դրությամբ

_____________________________

 

Կուտակված մաշվածությունը                   5%        20%

Մնացորդը X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     20.000     4.000     24.000

դրությամբ

Մաշվածության հաշվեգրում X5 թվականին      2.800     2.000      4.800

                                       _____________________________

Մնացորդը X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     22.800     6.000     28.800

դրությամբ

X6 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ      (22.800)        -   (22.800)

վերագնահատման հետևանքով մաշվածության դուրսգրում

_____________________________

Մնացորդը X6 թվականի հունվարի 1-ի             -     6.000      6.000

դրությամբ

Մաշվածության հաշվեգրում X6 թվականին      3.250     5.000      8.250

                                       _____________________________

Մնացորդը X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի      3.250    11.000     14.250

դրությամբ

_____________________________

 

Հաշվեկշռային արժեքը

X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    30.000     6.000     36.000

                                       _____________________________

X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    33.200     4.000     37.200

                                       _____________________________

X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    61.750    14.000     75.750

                                       _____________________________

 

Հիմնական միջոցների հարկային բազա

 

Արժեքը (առանց հարկային նպատակներով        Շենք   Տրանսպոր-  Ընդամենը

կուտակված մաշվածությունը հանելու)                  տային

                                                 միջոցներ

 

Մնացորդը X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     50.000    10.000     60.000

դրությամբ

Մուտքագրումներ X5 թվականի ընթացքում      6.000         -      6.000

                                       _____________________________

Մնացորդը X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     56.000    10.000     66.000

դրությամբ

Մուտքագրումներ X6 թվականի ընթացքում          -    15.000     15.000

                                       _____________________________

Մնացորդը X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     56.000    25.000     81.000

դրությամբ

_____________________________

 

Կուտակված մաշվածություն                    10%       25%

Մնացորդը X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     40.000     5.000     45.000

դրությամբ

Մաշվածության հաշվեգրում X5 թվականի       5.600     2.500      8.100

ընթացքում

_____________________________

Մնացորդը X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     45.600     7.500     53.100

դրությամբ

Մաշվածության հաշվեգրում X6 թվականի       5.600     6.250     11.850

ընթացքում

_____________________________

Մնացորդը X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի     51.200    13.750     64.950

դրությամբ

_____________________________

 

Հարկային բազա

X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    10.000     5.000     15.000

                                       _____________________________

X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    10.400     2.500     12.900

                                       _____________________________

X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ     4.800    11.250     16.050

                                       _____________________________

 

X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հետաձգված հարկային ակտիվներ, պարտավորություններ և հարկի գծով ծախս

 

Հաշվե- Հարկային  Ժամանա-

                                        կշռային    բազա      կավոր

                                         արժեք             տարբերու-

                                                           թյուններ

 

Դեբիտորական պարտք                           500      500         -

Պաշարներ                                  2.000    2.000         -

Արտադրատեսակի մշակման գծով զարգացման        500        -       500

ծախսումներ

Ներդրումներ                              33.000   33.000         -

Հիմնական միջոցներ                        36.000   15.000    21.000

                                        ___________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ԱԿՏԻՎՆԵՐ                       72.000   50.500    21.500

                                        ___________________________

 

Վճարման ենթակա ընթացիկ շահութահարկ        3.000    3.000         -

Կրեդիտորական պարտք                          500      500         -

Վճարման ենթակա տուգանք                        -        -         -

Առողջապահական նպաստների գծով

պարտավորություն                               -        -         -

Երկարաժամկետ պարտք                       20.000   20.000         -

Հետաձգված շահութահարկ                     8.600    8.600         -

                                        ___________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ             32.100   32.100

 

Բաժնետիրական կապիտալ                      5.000    5.000         -

Վերագնահատման արդյունքում արժեքի աճ           -        -         -

Չբաշխված շահույթ                         34.900   13.400

                                        ___________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ ԵՎ          72.000   50.500

ՍԵՓԱԿԱՆ ԿԱՊԻՏԱԼ

___________________________

ԺԱՄԱՆԱԿԱՎՈՐ ՏԱՐԲԵՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ                                21.500

                                        ___________________________

 

Հետաձգված հարկային պարտավորություն           21.500-ի 40 տոկոսը   8.600

 

Հետաձգված հարկային ակտիվ                      -        -         -

Հետաձգված զուտ հարկային                                           8.600

պարտավորություն հանելու)

 

X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հետաձգված հարկային ակտիվներ, պարտավորություններ և հարկի գծով ծախս

 

Հաշվե- Հարկային Ժամանա-

                                           կշռային    բազա     կավոր

                                            արժեք             տարբերու-

                                                              թյուններ

 

Դեբիտորական պարտք                               500      500        -

Պաշարներ                                      2.000    2.000        -

Արտադրատեսակի մշակման գծով զարգացման            250        -      250

ծախսումներ

Ներդրումներ                                  33.000   33.000        -

Հիմնական միջոցներ                            37.200   12.900   24.300

                                            __________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ԱԿՏԻՎՆԵՐ                           72.950   48.400   24.550

                                            __________________________

 

Վճարման ենթակա ընթացիկ շահութահարկ            3.570    3.570        -

Կրեդիտորական պարտք                              500      500        -

Վճարման ենթակա տուգանք                          700      700        -

Առողջապահական նպաստների գծով

պարտավորություն                               2.000        -   (2000)

Երկարաժամկետ պարտք                           12.475   12.475        -

Հետաձգված շահութահարկ                         9.020    9.020        -

                                            __________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ                 28.265   26.265   (2000)

 

Բաժնետիրական կապիտալ                          5.000    5.000        -

Վերագնահատման արդյունքում արժեքի աճ               -        -        -

Չբաշխված շահույթ                             39.685   17.135

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ ԵՎ

__________________________

ՍԵՓԱԿԱՆ ԿԱՊԻՏԱԼ                              72.950   48.400

                                            __________________________

 

ԺԱՄԱՆԱԿԱՎՈՐ ՏԱՐԲԵՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ                                   22.550

                                                             _________

Հետաձգված հարկային պարտավորություն              24.550-ի 40     9.820

                                                տոկոսը

Հետաձգված հարկային ակտիվ                        (2000)-ի 40     (800)

                                                տոկոսը

                                                             _________

Հետաձգված զուտ հարկային պարտավորություն                         9.020

Հանած հետաձգված հարկային պարտավորությունը                     (8.600)

ժամանակաշրջանի սկզբին

_________

Հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում)` կապված ժամանակավոր տարբերության առաջացման և մարման

(վերացման) հետ                                                    420

                                                             _________

 

X6 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հետաձգված հարկային ակտիվներ, պարտավորություններ և հարկի գծով ծախս

 

Հաշվե- Հարկային Ժամանա-

                                           կշռային    բազա     կավոր

                                            արժեք             տարբերու-

                                                              թյուններ

 

Դեբիտորական պարտք                               500      500         -

Պաշարներ                                      2.000    2.000         -

Արտադրատեսակի մշակման գծով զարգացման              -        -         -

ծախսումներ

Ներդրումներ                                  33.000   33.000         -

Հիմնական միջոցներ                            75.750   16.050    59.700

                                           _____________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ԱԿՏԻՎՆԵՐ                          111.250   51.550    59.700

                                           _____________________________

 

Վճարման ենթակա ընթացիկ շահութահարկ            2.359    2.359         -

Կրեդիտորական պարտք                              500      500         -

Տուգանք                                         700      700         -

Առողջապահական նպաստների գծով                  3.000        -   (3.000)

պարտավորություն

Երկարաժամկետ պարտք                           12.805   12.805         -

Հետաձգված շահութահարկ                        19.845   19.845         -

                                           _____________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ                 39.209   36.209   (3.000)

Բաժնետիրական կապիտալ                          5.000    5.000         -

Վերագնահատման արդյունքում արժեքի աճ          19.637        -         -

Չբաշխված շահույթ                             47.404   10.341

                                           _____________________________

ԸՆԴԱՄԵՆԸ` ՊԱՐՏԱՎՈՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ ԵՎ             111.250   51.550

ՍԵՓԱԿԱՆ ԿԱՊԻՏԱԼ

_____________________________

ԺԱՄԱՆԱԿԱՎՈՐ ՏԱՐԲԵՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ                                    56.700

                                                             ___________

Հետաձգված հարկային պարտավորություն              59.700-ի 35     20.895

                                                տոկոսը

Հետաձգված հարկային ակտիվ                        (3.000)-ի 35   (1.050)

                                                տոկոսը

                                                             ___________

Զուտ հետաձգված հարկային պարտավորություն                         19.845

Հանած սկզբնական հետաձգված հարկային

պարտավորությունը ժամանակաշրջանի սկզբին                         (9.020)

Ժամանակաշրջանի սկզբի հետաձգված հարկային

պարտավորության ճշգրտում` կապված                  22.550-ի 5      1.127

հարկի դրույքի իջեցման հետ                        տոկոսը

Հետաձգված հարկ` կապված վերագնահատման             31.800-ի 35  (11.130)

արդյունքում արժեքի աճի հետ                       տոկոսը

                                                             ___________

Հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում)` կապված ժամանակավոր տարբերությունների առաջացման կամ

մարման (վերացման) հետ                                              822

                                                             ___________

 

Ցուցադրական բացահայտում Ստանդարտին համապատասխան բացահայտման ենթակա գումարները հետևյալն են. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) խոշոր բաղադրիչները (79-րդ կետ)

 

                                                           X5        X6

Ընթացիկ հարկի գծով ծախս                                  3.570      2.359

Ժամանակավոր տարբերության առաջացման կամ մարման

(վերացման) հետ կապված հետաձգված հարկի գծով ծախս            420        822

Հարկի դրույքի իջեցումից առաջացած հետաձգված հարկի

գծով ծախս (եկամուտ (փոխհատուցում)                            -    (1.127)

                                                       ___________________

Հարկի գծով ծախս                                          3.990      2.054

                                                       ___________________

 

Սեփական կապիտալին դեբետագրվող կամ կրեդիտագրվող հոդվածների հետ կապված ընթացիկ և հետաձգված հարկի հանրագումարը (սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «ա» ենթակետ)

 

Շենքի վերագնահատման հետ կապված հետաձգված հարկ          -       (11.130)

                                                   _____________________

 

Պետք է նկատի ունենալ, որ X6 թվականին վերագնահատման պահուստից չբաշխված շահույթին ուղղված գումարները չեն պարունակում 557 միավոր հետաձգված հարկը: Դա վերաբերում է շենքի վերագնահատված արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և շենքի սկզբնական արժեքի վրա հիմնված համարժեք մաշվածության միջև տարբերությանը:

Հարկի գծով ծախսի և հաշվապահական շահույթի միջև փոխկապակցվածության բացատրություն (սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «գ» ենթակետ)

Հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի միջև փոխկապակցվածությունը բացատրելու համար ստանդարտով թույլատրվում է երկու այլընտրանքային մոտեցում: Երկու մոտեցումն էլ լուսաբանված են ստորև.

ա) հարկի գծով ծախսի (եկամտի (փոխհատուցման) և հաշվապահական շահույթի ու հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) արտադրյալի թվային համադրումը, բացահայտելով նաև այն հիմքերը, որոնց հիման վրա հաշվարկվում է (են) հարկի կիրառվող դրույքը (դրույքները):

 

                                                           X5        X6

Հաշվապահական շահույթ                                     8.775     8.740

                                                        _________________

Հարկը` կիրառվող 35% հարկի դրույքով (X5 թվականին` 40%)    3.510     3.059

Հարկվող շահույթը որոշելիս չնվազեցվող (չհանվող) ծախսերի հարկային հետևանքները.

       Բարեգործական հանգանակություններ                     200       122

       Շրջակա միջավայրի աղտոտման տուգանքներ                280         -

Ժամանակաշրջանի սկզբի հետաձգված հարկերի նվազում` հարկի

դրույքի իջեցման հետևանքով                                    -   (1.127)

                                                        _________________

Հարկի գծով ծախս                                          3.990     2.054

                                                        _________________

 

Հարկի կիրառվող դրույքը` պետական 30% շահութահարկի դրույքի (X5 թվականին` 35%) և տեղական 5% շահութահարկի դրույքի հանրագումարն է:

բ) հարկի գործող միջին դրույքի և հարկի կիրառվող դրույքի թվային համադրումն է, բացահայտելով նաև այն հիմքերը, որոնց վրա հաշվարկվում է հարկի կիրառվող դրույքը:

 

                                                           X5        X6

                                                            %         %

                                                        _________________

Հարկի կիրառվող դրույքը                                    40.0      35.0

Հարկվող շահույթը որոշելիս չնվազեցվող (չհանվող) ծախսերի հարկային հետևանքները.

       Բարեգործական հանգանակություններ                     2.3       1.4

       Շրջակա միջավայրի աղտոտման տուգանքներ                3.2         -

Հարկի դրույքի իջեցման ազդեցությունը ժամանակաշրջանի

սկզբի հետաձգված հարկերի վրա                                  -    (12.9)

                                                        _________________

Հարկի գործող միջին դրույք (հարկի գծով ծախսը բաժանած

«շահույթը մինչև  հարկումը» գումարի վրա)                   45.5      23.5

                                                        _________________

 

Հարկի կիրառվող դրույքը` պետական 30% շահութահարկի դրույքի (X5 թվականին` 35%) և տեղական 5% շահութահարկի դրույքի հանրագումարն է:

Հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) փոփոխությունների բացատրություն` նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատությամբ (սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «դ» ենթակետ)

X6 թվականին պետությունը կրճատում է շահութահարկի պետական դրույքը 35%-ից 30%:

Ժամանակավոր տարբերության յուրաքանչյուր տեսակի, ինչպես նաև չօգտագործված հարկային վնասի կամ չօգտագործված հարկային զեղչի յուրաքանչյուր տեսակի գծով ցույց է տրվում`

ա) ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար հաշվեկշռում ճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների գումարը,

բ) ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հետաձգված հարկի գծով եկամտի (փոխհատուցման) կամ ծախսի գումարը, եթե այն հստակորեն դուրս չի բերվում (երևում) հաշվեկշռում ճանաչված գումարների փոփոխություններից (սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «է» ենթակետ):

 

                                                           X5        X6

Հարկային նպատակներով արագացված ամորտիզացիա               9.720     10.322

Պարտավորություններ առողջապահական նպաստների գծով, որոնք հարկային նպատակներով նվազեցվում (հանվում) են միայն

վճարման ժամանակ                                          (800)    (1.050)

Արտադրատեսակի մշակման գծով զարգացման ծախսումներ, որոնք նվազեցվել (հանվել) են նախորդ տարիների հարկվող

շահույթի հաշվարկման ժամանակ                                100          -

Վերագնահատում (նվազեցված համապատասխան ամորտիզացիայի

չափով)                                                       -     10.573

                                                       ___________________

Հետաձգված հարկային պարտավորություն                       9.020     19,845

                                                       ___________________

 

(Նշենք նաև, որ ընթացիկ տարվա ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հետաձգված հարկի գծով եկամտի (փոխհատուցման) կամ ծախսի գումարը ակնհայտ է հաշվեկշռում ճանաչված գումարների փոփոխություններից):

 

Օրինակ 3. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ

X5 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ Ա կազմակերպությունը ձեռք է բերել Բ կազմակերպության բաժնետոմսերի 100 տոկոսը` 600 միավոր արժեքով: Ա կազմակերպությունը գուդվիլը ամորտիզացնում է 5 տարվա ընթացքում: Գուդվիլի ամորտիզացիան հարկային նպատակներով չի նվազեցվում (հանվում): Ա կազմակերպության իրավակարգում հարկի դրույքը 30 տոկոս է, իսկ Բ կազմակերպության իրավակարգում` 40 տոկոս:

Ա կազմակերպության կողմից ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը (առանց հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների) ներկայացված է ստորև բերված աղյուսակում` Բ կազմակերպության իրավակարգում նրանց հարկային բազայի և առաջացող ժամանակավոր տարբերությունների հետ միասին:

 

Ձեռքբերման  Հարկային Ժամանա-

                                         արժեք       բազա     կավոր

                                                              տարբերու-

                                                              թյուններ

 

Հիմնական միջոցներ                           270       155       115

Դեբիտորական պարտք                           210       210         -

Պաշարներ                                    174       124        50

Թոշակների գծով պարտավորություններ          (30)         -      (30)

Կրեդիտորական պարտք                        (120)     (120)         -

                                      ________________________________

Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և              504       369       135

պարտավորությունների իրական արժեքը (առանց հետաձգված հարկերի)

________________________________

 

Թոշակների գծով պարտավորություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը հաշվանցվում է հիմնական միջոցների և պաշարների գծով առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունների դիմաց (տես` սույն ստանդարտի 74-րդ կետը):

Գուդվիլի փաստացի ինքնարժեքի գծով Բ կազմակերպության հարկային իրավակարգում նվազեցում (հանում) նախատեսված չէ: Հետևաբար, գուդվիլի հարկային բազան (Բ կազմակերպության իրավակարգում) հավասար է զրոյի: Այնուամենայնիվ, համաձայն սույն ստանդարտի 15-րդ կետի «ա» ենթակետի, Ա կազմակերպությունը հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով չի ճանաչում որևէ հետաձգված հարկային պարտավորություն, որը Բ կազմակերպության հարկային իրավակարգում առնչվում է գուդվիլի հետ:

Ա կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունում` Բ կազմակերպությունում իր ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը ձևավորվում է հետևյալ կերպ.

 

Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական

արժեքը (առանց հետաձգված հարկի գումարի)                              504

Հետաձգված հարկային պարտավորություն (135 միավորի 40 տոկոսը)         (54)

                                                             ___________

Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական

արժեքը                                                              450

Գուդվիլ (հանած զրոյին հավասար ամորտիզացիան)                         150

                                                             ___________

Հաշվեկշռային արժեք                                                  600

                                                             ___________

 

Ձեռքբերման օրվա դրությամբ Ա կազմակերպության հարկային իրավակարգում իր` Բ կազմակերպությունում ներդրումների հարկային բազան 600 միավոր է: Հետևաբար, Ա կազմակերպության հարկային իրավակարգում ոչ մի ժամանակավոր տարբերություն կապված չէ ներդրման հետ:

X5 թվականի ընթացքում Բ կազմակերպության սեփական կապիտալը (ներառյալ ձեռքբերման հետ կապված իրական արժեքով ճշգրտումները) փոփոխվում է հետևյալ ձևով.

 

    X5 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ                               450

X5 թվականի չբաշխված շահույթը (150 միավոր զուտ

    շահույթը հանած 80 միավոր վճարման ենթակա շահութաբաժինը)           70

                                                             ___________

    X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ                            520

                                                             ___________

 

Ա կազմակերպությունը ճանաչում է աղբյուրի մոտ գանձվող հարկը կամ այլ հարկերը, որոնք նա կրելու է 80 միավոր հաշվեգրված վճարման ենթակա շահութաբաժնի գծով:

X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ Բ կազմակերպությունում Ա կազմակերպության հիմնական ներդրման հաշվեկշռային արժեքը, առանց հաշվեգրված ստացման ենթակա շահութաբաժինների, ձևավորվում է հետևյալ կերպ.

 

    Բ կազմակերպության զուտ ակտիվները                               520

    Գուդվիլ (հանած 30 միավոր ամորտիզացիան)                         120

                                                               _________

    Հաշվեկշռային արժեք                                             640

                                                               _________

 

Ա կազմակերպության հիմնական ներդրման հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունը կազմում է 40 միավոր.

 

    Ձեռքբերման օրվանից կուտակված չբաշխված շահույթ                   70

    Գուդվիլի կուտակված ամորտիզացիա                                (30)

                                                               _________

                                                                    40

                                                               _________

 

Եթե Ա կազմակերպությունը որոշել է, որ նա տեսանելի ապագայում չի վաճառելու ներդրումը և Բ կազմակերպությունը տեսանելի ապագայում չի բաշխելու իր չբաշխված շահույթը, ապա Ա կազմակերպությունը Բ կազմակերպությունում ներդրման հետ կապված որևէ հետաձգված հարկային պարտավորություն չի ճանաչում (տես` սույն ստանդարտի 39-րդ և 40-րդ կետերը): Անհրաժեշտ է նկատի ունենալ, որ այս բացառությունը կկիրառվեր ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման նկատմամբ միայն այն դեպքում, եթե առկա լիներ պայմանավորվածություն, որով կպահանջվեր, որ ասոցիացված կազմակերպության շահույթը չբաշխվի տեսանելի ապագայում (տես` սույն ստանդարտի 42-րդ կետը): Ա կազմակերպությունը բացահայտում է ժամանակավոր տարբերության (40 միավոր) գումարը, որի գծով չի ճանաչվում որևէ հետաձգված հարկ (տես` սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «զ» ենթակետը):

Եթե Ա կազմակերպությունը ակնկալում է վաճառել Բ կազմակերպությունում ունեցած իր ներդրումները կամ ակնկալում է, որ Բ կազմակերպությունը տեսանելի ապագայում կբաշխի իր չբաշխված շահույթը, ապա Ա կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային պարտավորությունն այն չափով, որով ակնկալվում է մարել (վերացնել) ժամանակավոր տարբերությունը: Հարկի դրույքն արտացոլում է այն եղանակը, որով Ա կազմակերպությունը ակնկալում է փոխհատուցել իր ներդրման հաշվեկշռային արժեքը (տես` սույն ստանդարտի 51-րդ կետը): Ա կազմակերպությունը հետաձգված հարկի գումարը դեբետագրում կամ կրեդիտագրում է սեփական կապիտալին այն չափով, որով հետաձգված հարկն առաջանում է արտարժույթի վերահաշվարկման փոխարժեքային տարբերություններից, որոնք անմիջականորեն դեբետագրվել կամ կրեդիտագրվել են սեփական կապիտալին (տես` սույն ստանդարտի 61-րդ կետը): Ա կազմակերպությունն առանձին բացահայտում է`

ա) հետաձգված հարկի գումարը, որն անմիջականորեն դեբետագրվել կամ կրեդիտագրվել է սեփական կապիտալին (տես` սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «ա» ենթակետը), և

բ) ցանկացած մնացած ժամանակավոր տարբերության գումարը, որի մարումը (վերացումը) չի ակնկալվում տեսանելի ապագայում, և որի գծով, հետևաբար, չի ճանաչվում հետաձգված հարկ (տես` սույն ստանդարտի 81-րդ կետի «զ» ենթակետը):

Օրինակ 4. Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ

X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ին կազմակերպությունը ստանում է 1000 միավոր անտոկոս փոխարկելի վարկ, որը պետք է X8 թվականի հունվարի 1-ին մարվի դրա անվանական արժեքով: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտում և ներկայացում» ստանդարտի` կազմակերպությունը դասակարգում է գործիքի պարտավորության բաղադրիչը որպես պարտավորություն, իսկ սեփական կապիտալի բաղադրիչը` որպես սեփական կապիտալ: Կազմակերպությունը փոխարկելի վարկի պարտավորության բաղադրիչը հաշվառում է 751 միավոր հաշվեկշռային արժեքով և սեփական կապիտալի բաղադրիչը` 249 միավորով: Հետագայում կազմակերպությունը որպես տոկոսների գծով ծախս` տարեկան 10 տոկոս դրույքով ճանաչում է պայմանական զեղչը (դիսկոնտը), որը հաշվարկվում է տարվա սկզբին պարտավորության բաղադրիչի հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ: Հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով կազմակերպությանը թույլ չի տրվում փոխարկելի վարկի պարտավորության բաղադրիչի պայմանական զեղչի (դիսկոնտի) գծով նվազեցման (հանման) իրականացում: Հարկի դրույքը 40 տոկոս է:

Պարտավորության բաղադրիչի հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունները, ինչպես նաև դրա հետևանքով առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունները, հետաձգված հարկի գծով ծախսը և եկամուտը (փոխհատուցումը) ունեն հետևյալ տեսքը.

 

Տարի

                                                X4     X5    X6    X7

 

Պարտավորության բաղադրիչի հաշվեկշռային           751   826   909  1.000

արժեք

Հարկային բազա                                 1.000 1.000 1.000  1.000

                                             __________________________

Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն               249   174    91     -

                                             __________________________

Ժամանակաշրջանի սկզբի հետաձգված հարկային           0   100    70     37

պարտավորություն` 40 տոկոսով

Սեփական կապիտալին դեբետագրվող հետաձգված         100     -     -     -

հարկ

Հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ                -  (30)   (33)  (37)

(փոխհատուցում)

__________________________

Ժամանակաշրջանի վերջի հետաձգված հարկային         100    70   37     -

պարտավորություն` 40 տոկոսով

__________________________

 

Ինչպես բացատրված էր ստանդարտի 23-րդ կետում, X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող համապատասխան հետաձգված հարկային պարտավորությունը, ճշգրտելով փոխարկելի վարկի` սեփական կապիտալի բաղադրիչի սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը: Հետևաբար, այդ ամսաթվով ճանաչվող գումարները կլինեն հետևյալը.

 

    Պարտավորական բաղադրիչ                                          751

    Հետաձգված հարկային պարտավորություն                             100

    Սեփական կապիտալի բաղադրիչ (259-ից հանած 100)                   149

                                                             __________

                                                                 1.000

                                                             __________

 

Հետաձգված հարկային պարտավորության հետագա փոփոխությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես հարկի գծով ծախս (տես` սույն ստանդարտի 23-րդ կետը): Այսպիսով, կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կունենա հետևյալ տեսքը.

 

Տարի

                                                X4     X5    X6    X7

Տոկոսների գծով ծախս (պայմանական զեղչ)           -      75     83    91

Հետաձգված հարկ (եկամուտ (փոխհատուցում)          -    (30)   (33)  (37)

                                             __________________________

                                                -      45     50    54

                                             __________________________

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 14

 

Սեգմենտային հաշվետվություններ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-7

3. Սահմանումներ                                                    8-25

3.1 Սահմանումներ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական

    հաշվառման այլ ստանդարտներից                                       8

3.2 Արտադրական և  աշխարհագրական սեգմենտների սահմանումներ           9-15

3.3 Սեգմենտի հասույթի, ծախսերի, արդյունքի, ակտիվների և

    պարտավորությունների սահմանումներ                              16-25

4. Հաշվետու սեգմենտների որոշումը                                  26-43

4.1 Սեգմենտային հաշվետվության առաջնային և  երկրորդային ձևեր       26-30

4.2 Արտադրական և  աշխարհագրական սեգմենտներ                        31-33

4.3 Հաշվետու սեգմենտներ                                           34-43

5. Սեգմենտի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն               44-48

6. Բացահայտում                                                    49-83

6.1 Առաջնային հաշվետվական ձև                                      50-67

6.2 Երկրորդային հաշվետվական ձև                                    68-72

6.3 Սեգմենտային բացահայտումների օրինակներ                            73

6.4 Բացահայտմանը վերաբերող այլ հարցեր                             74-83

 

ՀԱՎԵԼՎԱԾՆԵՐ

 

1. Սեգմենտի որոշման մոտեցումների սխեմա 2. Ցուցադրական սեգմենտային բացահայտումներ 3. Պահանջվող բացահայտումների ամփոփում

 

Սեգմենտային հաշվետվություններ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել ըստ սեգմենտների ֆինանսական տեղեկատվություն (այն է` տեղեկատվություն արտադրանքների և ծառայությունների տարբեր տեսակների վերաբերյալ, որոնք արտադրում է կազմակերպությունը, ինչպես նաև տարբեր աշխարհագրական տարածքների վերաբերյալ, որոնցում գործում է այն) ներկայացնելու սկզբունքներ, որպեսզի օգնի ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին`

ա) ավելի լավ հասկանալ անցյալ ժամանակաշրջաններում կազմակերպության գործունեության ցուցանիշները,

բ) ավելի ճիշտ գնահատել կազմակերպության ռիսկերը և հատույցները,

գ) առավել տեղեկացված հետևություններ անել կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության վերաբերյալ:

Բազմաթիվ կազմակերպություններ արտադրում են արտադրանքների կամ ծառայությունների խմբեր կամ գործում են աշխարհագրական տարածքներում, որոնց հատուկ են տարբեր շահութաբերության դրույքներ, աճի հնարավորություններ, ապագայի հեռանկարներ և ռիսկեր: Կազմակերպության տարբեր տեսակի արտադրանքների և ծառայությունների կամ տարբեր աշխարհագրական տարածքներում նրա գործունեության վերաբերյալ տեղեկատվությունը, որը հաճախ կոչվում է սեգմենտային տեղեկատվություն, տեղին է բազմապրոֆիլ (դիվերսիֆիկացված) կամ տարերկրյա (բազմաթիվ երկրներում գործունեություն իրականացնող) կազմակերպության ռիսկերը և հատույցները գնահատելու համար, սակայն հնարավոր է, որ այն որոշելի չլինի ընդհանրացված (ագրեգացված) տվյալներից: Հետևաբար` սեգմենտային տեղեկատվությունը լայնորեն դիտվում է որպես ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների պահանջները բավարարելու համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հրապարակվող ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթի նկատմամբ:

2. Ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը ներառում է հաշվապահական հաշվեկշիռը, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը, դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը և ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները, ինչպես նախատեսված է ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտում:

3. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի այն կազմակերպությունների կողմից, որոնց սեփական կապիտալի արժեթղթերը կամ պարտքային արժեթղթերը ազատ շրջանառվում (հրապարակայնորեն վաճառվում) են, ինչպես նաև այն կազմակերպությունների կողմից, որոնք գտնվում են արժեթղթերի բաց (կանոնակարգվող) շուկայում սեփական կապիտալի արժեթղթեր կամ պարտքային արժեթղթեր տեղաբաշխելու գործընթացում:

4. Խրախուսելի է, որ կազմակերպությունը, որի արժեթղթերը ազատ չեն շրջանառվում, կամավոր բացահայտի ըստ սեգմենտների ֆինանսական տեղեկատվություն:

5. Եթե կազմակերպությունը, որի արժեթղթերը ազատ չեն շրջանառվում, կամավոր նախընտրում է բացահայտել սեգմենտային տեղեկատվություն իր ֆինանսական հաշվետվություններում, ապա այդպիսի կազմակերպությունը պետք է պահպանի սույն ստանդարտի բոլոր պահանջները:

6. Եթե մեկ ֆինանսական զեկույցը պարունակում է ինչպես այնպիսի կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները, որի արժեթղթերը ազատ շրջանառվում են, այնպես էլ մայր կազմակերպության կամ մեկ կամ մի քանի դուստր ընկերությունների առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները, ապա սեգմենտային տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի միայն համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա: Եթե դուստր ընկերությունը ինքն է մի կազմակերպություն, որի արժեթղթերը ազատ շրջանառվում են, ապա այն պետք է ներկայացնի սեգմենտային տեղեկատվություն իր առանձին ֆինանսական զեկույցում:

7. Նմանապես, եթե մեկ ֆինանսական զեկույցը պարունակում է ինչպես այնպիսի կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները, որի արժեթղթերը ազատ շրջանառվում են, այնպես էլ բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնցում այդ կազմակերպությունը ունի ֆինանսական մասնակցություն, ապա սեգմենտային տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի միայն մասնակցություն ունեցող կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա: Եթե բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը ինքն է մի կազմակերպություն, որի արժեթղթերը ազատ շրջանառվում են, ապա այն պետք է ներկայացնի սեգմենտային տեղեկատվություն իր առանձին ֆինանսական զեկույցում:

 

3. Սահմանումներ

 

3.1 Սահմանումներ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներից

 

8. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին», ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» և ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտներում նշված իմաստներով.

ա) գործառնական գործունեություն` կազմակերպությանը եկամուտ բերող հիմնական գործունեությունը, ինչպես նաև այլ գործունեությունը, բացառությամբ ներդրումային և ֆինանսական գործունեությունների,

բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` որոշակի սկզբունքներ, հիմունքներ, եղանակներ, կանոններ, ձևեր և արարողակարգեր, որոնք ընդունված են կազմակերպության կողմից` հաշվապահական հաշվառում վարելու, ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու և ներկայացնելու նպատակով,

գ) հասույթ` հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպության սովորական գործունեությունից առաջացող տնտեսական օգուտների համախառն ներհոսքը, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի:

 

3.2 Արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների սահմանումները

 

9. «Արտադրական սեգմենտ» և «աշխարհագրական սեգմենտ» հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) արտադրական սեգմենտ` կազմակերպության առանձնացնելի բաղադրիչ, որը զբաղված է առանձին արտադրանքի կամ ծառայության կամ կապակցված արտադրանքների կամ ծառայությունների խմբի արտադրությամբ և ենթակա է այնպիսի ռիսկերի և հատույցների, որոնք տարբեր են այլ արտադրական սեգմենտների ռիսկերից և հատույցներից: Ապրանքների կամ ծառայությունների կապակցված լինելը որոշելիս պետք է դիտարկվեն հետևյալ գործոնները.

- արտադրանքների կամ ծառայությունների բնույթը,

- արտադրական գործընթացների բնույթը,

- արտադրանքի կամ ծառայության համար հաճախորդների տիպը կամ դասը,

- արտադրանքները բաշխելու կամ ծառայությունները մատուցելու համար օգտագործվող մեթոդները,

- կարգավորող դաշտի բնույթը (եթե կիրառելի է), օրինակ` բանկեր, ապահովագրական կազմակերպություններ կամ հասարակական նշանակության (կոմունալ) տնտեսություններ,

բ) աշխարհագրական սեգմենտ` կազմակերպության առանձնացնելի բաղադրիչ, որը զբաղված է արտադրանքների կամ ծառայությունների արտադրությամբ և (կամ) մատակարարմամբ որոշակի տնտեսական միջավայրում և ենթակա է այնպիսի ռիսկերի և հատույցների, որոնք տարբեր են այլ տնտեսական միջավայրերում գործող բաղադրիչների ռիսկերից և հատույցներից: Աշխարհագրական սեգմենտները որոշելիս պետք է դիտարկվեն հետևյալ գործոնները.

- տնտեսական և քաղաքական պայմանների նմանությունը,

- տարբեր աշխարհագրական տարածքներում գործառնությունների միջև հարաբերությունները,

- գործառնությունների մոտիկությունը,

- որոշակի տարածքում գործառնությունների հետ կապված յուրահատուկ ռիսկերը,

- արժութային վերահսկողության կանոնները,

- հիմքում ընկած արժութային ռիսկերը,

գ) հաշվետու սեգմենտ` վերոհիշյալ սահմանումների հիման վրա որոշված արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտ, որի համար սույն ստանդարտով պահանջվում է սեգմենտային տեղեկատվության բացահայտում:

10. Սույն ստանդարտի 9-րդ կետում նշված` արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտների որոշման գործոնները թվարկված չեն ինչ-որ որոշակի հերթականությամբ:

11. Արտադրական մեկ սեգմենտը չի ներառում զգալիորեն տարբերվող ռիսկերով և հատույցներով արտադրանքներ և ծառայություններ: Չնայած արտադրական սեգմենտի սահմանման գործոններից մեկի կամ մի քանիսի գծով կարող են տարբերություններ արձանագրվել, սակայն արտադրական մեկ սեգմենտում ներառված արտադրանքներն ու ծառայությունները պետք է համանման լինեն ըստ գործոնների մեծ մասի:

12. Նմանապես, աշխարհագրական սեգմենտը չի կարող ներառել գործառնություններ տնտեսական միջավայրերում, որոնք զգալիորեն տարբերվում են ռիսկերով և հատույցներով: Աշխարհագրական սեգմենտը կարող է լինել մեկ երկիր, երկու կամ ավելի երկրների խումբ կամ երկրի ներսում տարածաշրջան:

13. Ռիսկերի գերակշռող աղբյուրները որոշիչ են կազմակերպությունների կազմակերպման և կառավարման մոդելի ընտրության համար: Հետևաբար, սույն ստանդարտի 27-րդ կետով նախատեսվում է, որ կազմակերպության կազմակերպական կառուցվածքը և ներքին ֆինանսական հաշվետվական համակարգը նրա սեգմենտների որոշման հիմքն են: Կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների վրա ազդում է ինչպես նրա գործառնությունների աշխարհագրական տեղադրությունը (որտեղ արտադրվում են նրա արտադրանքները կամ որտեղ հիմնված է նրա ծառայությունների մատուցման գործունեությունը), այնպես էլ նրա շուկաների տեղադրությունը (որտեղ վաճառվում են նրա արտադրանքները կամ որտեղ մատուցվում են ծառայությունները): Սահմանումը թույլ է տալիս աշխարհագրական սեգմենտի հիմքում դնել կամ`

ա) կազմակերպության արտադրական կամ ծառայությունների մատուցման հզորությունների և այլ ակտիվների գտնվելու վայրը, կամ`

բ) նրա շուկաների և հաճախորդների գտնվելու վայրը:

14. Կազմակերպության կազմակերպական և ներքին հաշվետվական համակարգը սովորաբար տրամադրում է վկայություն, թե արդյոք աշխարհագրական ռիսկերի գերակշռող մասը առաջանում է նրա ակտիվների գտնվելու վայրից (վաճառքների սկզբնաղբյուր), թե` նրա հաճախորդների գտնվելու վայրից (վաճառքների վերջնակետ): Համապատասխանաբար, կազմակերպությունն անդրադառնում է այդ կառուցվածքին, որպեսզի որոշի, թե ինչի վրա պետք է հիմնված լինեն նրա աշխարհագրական սեգմենտները` ակտիվների, թե` հաճախորդների գտնվելու վայրի:

15. Արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտի կազմությունը որոշելու համար անհրաժեշտ է որոշակի դատողությունների կիրառում: Այսպիսի դատողություններ անելիս կազմակերպության ղեկավարությունը հաշվի է առնում ըստ սեգմենտների ֆինանսական տեղեկատվության ներկայացման նպատակը, ինչպես սահմանված է սույն ստանդարտով, ինչպես նաև ֆինանսական հաշվետվությունների որակական բնութագրերը (ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու սկզբունքները), ինչպես սահմանված է «Հաշվապահական հաշվառման մասին» ՀՀ օրենքում: Այդ որակական բնութագրերը ներառում են` այն ֆինանսական տեղեկատվության տեղին լինելը, արժանահավատությունը և ժամանակի մեջ համադրելիությունը, որը ներկայացվում է կազմակերպության արտադրանքների և ծառայությունների տարբեր խմբերի և որոշակի աշխարհագրական տարածքներում նրա գործառնությունների վերաբերյալ, ինչպես նաև կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության ռիսկերը և հատույցները գնահատելու համար այդ տեղեկատվության օգտակարությունը (հասկանալիությունը):

 

3.3 Սեգմենտի հասույթի, ծախսի, արդյունքի, ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումները

 

16. Ստորև բերված լրացուցիչ հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) սեգմենտի հասույթ` կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվող հասույթ, որը ուղղակիորեն վերագրելի է սեգմենտին, կամ կազմակերպության հասույթների համապատասխան մասը, որը հնարավոր է խելամտորեն բաշխել սեգմենտին, ինչպես նաև նույն կազմակերպության այլ սեգմենտների հետ գործառնություններից հասույթ, որը ուղղակիորեն վերագրելի է սեգմենտին, կամ որը հնարավոր է խելամտորեն բաշխել սեգմենտին: Սեգմենտի հասույթը չի ներառում`

- արտասովոր հոդվածները,

- տոկոսային կամ շահաբաժնային եկամուտը, ներառյալ այլ սեգմենտներին տրված կանխավճարների կամ փոխառությունների գծով ստացված տոկոսները, եթե սեգմենտի գործառնությունները առավելապես ֆինանսական բնույթի չեն, կամ

- ներդրումների վաճառքից շահույթները կամ պարտքերի մարումից շահույթները, եթե սեգմենտի գործառնությունները առավելապես ֆինանսական բնույթի չեն:

Սեգմենտի հասույթը ներառում է կազմակերպության ընդհանուր կամ համախմբված հասույթներում ներառված` ասոցիացված կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող այլ ներդրումների շահույթում կազմակերպության բաժնեմասը:

Սեգմենտի հասույթը ներառում է համատեղ վերահսկվող միավորի հասույթների` համատեղ ձեռնարկողի բաժինը, որը հաշվառվում է համամասնական համախմբմամբ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտի,

բ) սեգմենտի ծախս` սեգմենտի գործառնական գործունեությունից առաջացող ծախս, որն ուղղակիորեն վերագրելի է սեգմենտին, և կազմակերպության ծախսերի համապատասխան մասը, որը հնարավոր է խելամիտ հիմունքով բաշխել այդ սեգմենտին, ներառյալ` արտաքին հաճախորդներին վաճառքներին վերաբերող կամ նույն կազմակերպության այլ սեգմենտների հետ գործառնություններին վերաբերող ծախսերը: Սեգմենտի ծախսը չի ներառում`

- արտասովոր հոդվածները,

- տոկոսները, ներառյալ այլ սեգմենտներից ստացված կանխավճարների կամ փոխառությունների գծով տոկոսները, եթե սեգմենտի գործառնությունները առավելապես ֆինանսական բնույթի չեն,

- ներդրումների վաճառքից վնասները կամ պարտքերի մարումից վնասները, եթե սեգմենտի գործառնությունները առավելապես ֆինանսական բնույթի չեն,

- շահութահարկի գծով ծախսը, կամ

- ընդհանուր վարչական ծախսերը, գլխավոր գրասենյակի ծախսերը և այլ ծախսեր, որոնք առաջանում են կազմակերպության մակարդակով և վերաբերում են ամբողջ կազմակերպությանը: Այնուամենայնիվ, երբեմն կազմակերպության մակարդակով ծախսումներ են կատարվում սեգմենտի համար: Այդպիսի ծախսումները սեգմենտի ծախսեր են, եթե դրանք վերաբերում են սեգմենտի գործառնական գործունեությանը, և հնարավոր է դրանք ուղղակիորեն վերագրել կամ խելամիտ հիմունքով բաշխել սեգմենտին:

Սեգմենտի ծախսը ներառում է կազմակերպության ընդհանուր կամ համախմբված հասույթներում ներառված` ասոցիացված կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող այլ ներդրումների վնասում կազմակերպության բաժնեմասը:

Սեգմենտի ծախսը ներառում է համատեղ վերահսկվող միավորի ծախսերի` համատեղ ձեռնարկողի բաժինը, որը հաշվառվում է համամասնական համախմբմամբ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 ստանդարտի:

Առավելապես ֆինանսական բնույթի գործառնություններ իրականացնող սեգմենտի համար տոկոսային եկամուտը և տոկոսային ծախսը սեգմենտային հաշվետվության նպատակներով կարելի է ներկայացնել որպես մեկ զուտ գումար միայն այն դեպքում, եթե այդ հոդվածները համախմբված կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են զուտ հիմունքով,

գ) սեգմենտի արդյունք` սեգմենտի հասույթից հանած սեգմենտի ծախսը: Սեգմենտի արդյունքը որոշվում է մինչև փոքրամասնության բաժնեմասի գծով որևէ ճշգրտում կատարելը,

դ) սեգմենտի ակտիվներ` այն գործառնական ակտիվները, որոնք սեգմենտի կողմից օգտագործվում են իր գործառնական գործունեությունում, և որոնք կամ ուղղակիորեն վերագրելի են սեգմենտին, կամ հնարավոր է խելամիտ հիմունքով բաշխել սեգմենտին:

Եթե սեգմենտի արդյունքը ներառում է տոկոսային կամ շահաբաժնային եկամուտ, ապա այդ սեգմենտի ակտիվները ներառում են համապատասխան դեբիտորական պարտքերը, փոխառությունները, ներդրումները կամ այլ եկամտաստեղծ ակտիվներ:

Սեգմենտի ակտիվները չեն ներառում շահութահարկի գծով ակտիվներ:

Սեգմենտի ակտիվները ներառում են բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառված ներդրումները միայն այն դեպքում, եթե այդպիսի ներդրումներից շահույթը կամ վնասը ներառված է սեգմենտի հասույթում կամ ծախսում: Սեգմենտի ակտիվները ներառում են համատեղ վերահսկվող միավորի գործառնական ակտիվների` համատեղ ձեռնարկողի բաժինը, որը հաշվառվում է համամասնական համախմբմամբ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 ստանդարտի:

Սեգմենտի ակտիվները որոշվում են այն համապատասխան կարգավորող գումարները (օրինակ` դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստները, կուտակված մաշվածությունը և այլն) հանելուց հետո, որոնք ներկայացվում են որպես ուղղակի հաշվանցումներ կազմակերպության հաշվապահական հաշվեկշռում,

ե) սեգմենտի պարտավորություններ` այն գործառնական պարտավորությունները, որոնք առաջանում են սեգմենտի գործառնական գործունեությունից, և որոնք կամ ուղղակիորեն վերագրելի են սեգմենտին, կամ հնարավոր է խելամիտ հիմունքով բաշխել սեգմենտին:

Եթե սեգմենտի արդյունքը ներառում է տոկոսային ծախսեր, ապա այդ սեգմենտի պարտավորությունները ներառում են համապատասխան տոկոսակիր պարտավորությունները:

Սեգմենտի պարտավորությունները ներառում են համատեղ վերահսկվող միավորի պարտավորությունների` համատեղ ձեռնարկողի բաժինը, որը հաշվառվում է համամասնական համախմբմամբ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 ստանդարտի:

Սեգմենտի պարտավորությունները չեն ներառում շահութահարկի գծով պարտավորություններ,

զ) սեգմենտի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, որն ընդունված է խմբի կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և ներկայացնելու համար, ինչպես նաև այն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որը անմիջականորեն վերաբերում է սեգմենտային հաշվետվություններին:

17. Վերը նշված սահմանումներից բխում է, որ սեգմենտի հասույթը, ծախսը, ակտիվները և պարտավորությունները ներառում են այնպիսի հոդվածների գումարներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են սեգմենտին, և այնպիսի հոդվածների գումարներ, որոնք հնարավոր է խելամիտ հիմունքով բաշխել սեգմենտին: Կազմակերպությունն անդրադառնում է իր ներքին ֆինանսական հաշվետվական համակարգին` որպես ելակետի` որոշելու համար այն հոդվածները, որոնք հնարավոր է ուղղակիորեն վերագրել կամ խելամտորեն բաշխել սեգմենտին: Այսինքն` ենթադրվում է, որ այն գումարները, որոնք ներքին ֆինանսական հաշվետվական նպատակներով որոշակիացվել են ըստ սեգմենտների, հաշվետու սեգմենտների հասույթը, ծախսը, ակտիվները և պարտավորությունները չափելու նպատակներով ուղղակիորեն վերագրելի կամ խելամտորեն բաշխելի են սեգմենտներին:

18. Սակայն, որոշ դեպքերում, հասույթը, ծախսը, ակտիվները կամ պարտավորությունները ներքին ֆինանսական հաշվետվական նպատակներով կարող են բաշխված լինել սեգմենտներին կազմակերպության ղեկավարության համար հասկանալի ինչ-որ հիմունքով, որը ֆինանսական հաշվետվությունների արտաքին օգտագործողներին կարող է թվալ որպես կամայականորեն ընտրված, վիճելի կամ դժվար ընկալելի: Այդպիսի բաշխումը ճիշտ չէր լինի համարել խելամիտ հիմունք` սույն ստանդարտով նախատեսված` սեգմենտի եկամտի, ծախսի, ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումների ներքո: Ընդհակառակը, կազմակերպությունը կարող է նախընտրել ներքին ֆինանսական հաշվետվական նպատակներով հասույթի, ծախսի, ակտիվի կամ պարտավորության ինչ-որ հոդված չբաշխել` չնայած այն բանին, որ բաշխելու համար գոյություն ունի խելամիտ հիմունք: Այդպիսի հոդվածը բաշխվում է` սույն ստանդարտով նախատեսված` սեգմենտի հասույթի, ծախսի, ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումների համաձայն:

19. Սեգմենտի ակտիվների օրինակներ են` սեգմենտի գործառնական գործունեությունում օգտագործվող ընթացիկ ակտիվները, հիմնական միջոցները, ֆինանսական վարձակալությամբ ստացված ակտիվները (տես ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտը) և ոչ նյութական ակտիվները: Եթե մաշվածության կամ ամորտիզացիայի որոշակի հոդված ներառված է սեգմենտի ծախսերում, ապա համապատասխան ակտիվը նույնպես ներառվում է սեգմենտի ակտիվներում: Սեգմենտի ակտիվները չեն ներառում այն ակտիվները, որոնք օգտագործվում են գլխավոր գրասենյակի կամ կազմակերպության ընդհանուր նպատակներով: Սեգմենտի ակտիվները ներառում են երկու կամ ավելի սեգմենտների կողմից համատեղ օգտագործվող գործառնական ակտիվները, եթե գոյություն ունի բաշխման խելամիտ հիմունք: Սեգմենտի ակտիվները ներառում են գուդվիլը, որը ուղղակիորեն վերագրելի է, կամ հնարավոր է խելամիտ հիմունքով բաշխել սեգմենտին, իսկ սեգմենտի ծախսը ներառում է գուդվիլի համապատասխան ամորտիզացիան:

20. Սեգմենտի պարտավորությունների օրինակներ են` առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերը, հաճախորդների կանխավճարները, արտադրանքի երաշխիքային վաճառքի գծով պահուստները, ինչպես նաև արտադրանքների և ծառայությունների մատակարարմանը վերաբերող այլ պահանջները (բողոքարկումները): Սեգմենտի պարտավորությունները չեն ներառում փոխառությունները, ֆինանսական վարձակալության գծով պարտավորությունները (տես ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտը) և այլ պարտավորություններ, որոնք առաջացել են ավելի շուտ ֆինանսավորման, քան թե գործառնական նպատակներով: Եթե սեգմենտի արդյունքում ներառված է տոկոսային ծախս, ապա համապատասխան տոկոսակիր պարտավորությունը ներառվում է սեգմենտի պարտավորություններում: Այն սեգմենտների պարտավորությունները, որոնց գործառնությունները առավելապես ֆինանսական բնույթի չեն, չեն ներառում փոխառություններ և նմանատիպ պարտավորություններ, քանի որ սեգմենտի արդյունքն իրենից ներկայացնում է գործառնական և ոչ թե զուտ ֆինանսական շահույթ կամ վնաս: Ավելին, քանի որ փոխառությունները հաճախ ներգրավվում են գլխավոր գրասենյակի մակարդակով և ամբողջ կազմակերպության մասշտաբով, հաճախ հնարավոր չէ տոկոսակիր պարտավորությունը ուղղակիորեն վերագրել կամ խելամտորեն բաշխել սեգմենտին:

21. Սեգմենտի ակտիվների և պարտավորությունների չափումները ներառում են որպես գնում հաշվառված ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ընթացքում ձեռք բերված սեգմենտի (կազմակերպության) որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների նախկին հաշվեկշռային արժեքների ճշգրտումները, եթե նույնիսկ այդ ճշգրտումներն արվում են միայն համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու նպատակներով և չեն գրանցվում ոչ մայր կազմակերպության, ոչ էլ դուստր ընկերության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում: Նմանապես, եթե հիմնական միջոցները ձեռքբերումից հետո, համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով թույլատրված այլընտրանքային մոտեցման, վերագնահատվել են, ապա սեգմենտի ակտիվների չափումները արտացոլում են այդ վերագնահատումները:

22. Ծախսումների բաշխման վերաբերյալ որոշ ուղեցույցներ կան Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում: Օրինակ` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտի 7-15-րդ կետերը պարունակում են ծախսումները պաշարներին վերագրելու և բաշխելու ցուցումներ, իսկ ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտի 15-20-րդ կետերը պարունակում են ծախսումները պայմանագրերին վերագրելու և բաշխելու ցուցումներ: Այս ցուցումները կարող են օգտակար լինել ծախսումները սեգմենտներին վերագրելիս կամ բաշխելիս:

23. Սեգմենտի հասույթը, ծախսը, ակտիվները և պարտավորությունները որոշվում են մինչև ներխմբային մնացորդները և ներխմբային գործառնությունները բացառելը` որպես համախմբման գործընթացի մաս, բացի նրանցից, որոնք ներխմբային մնացորդներ և գործառնություններ են մեկ սեգմենտի ներսում կազմակերպությունների խմբի միջև:

24. Չնայած կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս և ներկայացնելիս օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը նաև սեգմենտի հիմնական հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն է, սեգմենտի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, բացի այդ, ներառում է այնպիսի մոտեցումներ, որոնք հատկապես վերաբերում են հաշվետու սեգմենտին, օրինակ` սեգմենտների որոշումը, միջսեգմենտային փոխանցումների գնագոյացման մեթոդը և հասույթներն ու ծախսերը սեգմենտներին բաշխելու հիմունքը:

 

4. Հաշվետու սեգմենտների որոշումը

 

4.1 Սեգմենտային հաշվետվության առաջնային և երկրորդային ձևեր

 

25. Կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների գերակշռող աղբյուրը և բնույթը պետք է որոշեն` արդյոք արտադրական, թե աշխարհագրական սեգմենտները պետք է լինեն նրա սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձևը: Եթե կազմակերպության ռիսկերի և հատույցադրույքների վրա առավելապես ազդում են նրա կողմից արտադրվող արտադրանքների և ծառայությունների տարբերությունները, ապա նրա սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման առաջնային ձևը պետք է լինեն արտադրական սեգմենտները, իսկ աշխարհագրականը` երկրորդայինը: Նմանապես, եթե կազմակերպության ռիսկերի և հատույցադրույքների վրա առավելապես ազդում է այն փաստը, որ կազմակերպությունը գործում է տարբեր երկրներում կամ տարբեր աշխարհագրական տարածքներում, ապա նրա սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման առաջնային ձևը պետք է լինեն աշխարհագրական սեգմենտները, իսկ երկրորդային տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի համապատասխան արտադրանքների և ծառայությունների խմբերի գծով:

26. Կազմակերպության ներքին կազմակերպական և կառավարման կառուցվածքը, ինչպես նաև տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելու համակարգը պետք է սովորաբար հիմք հանդիսանան` որոշելու համար այն ռիսկերի և տարբեր հատույցադրույքների գերակշռող աղբյուրները և բնույթը, որոնք հատուկ են կազմակերպությանը, և, հետևաբար, որոշելու համար, թե հաշվետվության որ ձևն է առաջնային և որը` երկրորդային, բացառությամբ ստորև բերված «ա» և «բ» ենթակետերում ներկայացված դեպքերի.

ա) եթե կազմակերպության ռիսկերի և հատույցադրույքների վրա խիստ ազդեցություն ունեն թե իր կողմից արտադրվող արտադրանքների ու ծառայությունների տարբերությունները և թե աշխարհագրական տարածքների տարբերությունները, որոնցում գործում է կազմակերպությունը, ինչի մասին վկայում է կազմակերպության կառավարման նկատմամբ և տնօրենների խորհրդին ու գլխավոր գործադիր պաշտոնյային ներկայացվող ներքին հաշվետվությունների նկատմամբ «մատրիցային մոտեցումը», ապա կազմակերպությունը պետք է օգտագործի արտադրական սեգմենտները որպես սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձև, իսկ աշխարհագրական սեգմենտները` որպես հաշվետվության երկրորդային ձև,

բ) եթե կազմակերպության ներքին կազմակերպական և կառավարման կառուցվածքը և տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելու համակարգը չեն հիմնվում ոչ առանձին արտադրանքների ու ծառայությունների կամ կապակցված արտադրանքների (ծառայությունների) խմբերի, ոչ էլ աշխարհագրական նկատառումների վրա, ապա տնօրենները և կազմակերպության ղեկավարությունը պետք է որոշեն` արդյոք կազմակերպության ռիսկերը և հատույցադրույքները ավելի շատ կապված են նրա կողմից արտադրվող արտադրանքների և ծառայությունների հետ, թե` աշխարհագրական տարածքների հետ, որոնցում կազմակերպությունը գործում է, և, որպես հետևանք, պետք է ընտրեն կամ արտադրական, կամ աշխարհագրական սեգմենտները որպես կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձև, իսկ մյուսը` որպես երկրորդային ձև:

27. Կազմակերպությունների մեծ մասի համար ռիսկերի և հատույցների գերակշռող աղբյուրը որոշում է, թե կազմակերպությունն ինչպիսի կազմակերպական կառուցվածք ունի և ինչպես է կառավարվում: Կազմակերպության կազմակերպական և կառավարման կառուցվածքը, ինչպես նաև ներքին ֆինանսական հաշվետվական համակարգը սովորաբար տրամադրում են լավագույն վկայությունը կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների գերակշռող աղբյուրի վերաբերյալ` դրանց սեգմենտային հաշվետվության նպատակների համար: Հետևաբար, բացառությամբ հազվագյուտ դեպքերի, կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվություններում սեգմենտային տեղեկատվությունը կներկայացնի այն նույն հիմունքով, որով նա ներքին հաշվետվություններ է ներկայացնում բարձրագույն ղեկավարությանը: Կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների գերակշռող աղբյուրը դառնում է նրա սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձևը: Կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների երկրորդային աղբյուրը դառնում է նրա սեգմենտային հաշվետվության երկրորդային ձևը:

28. Եվ արտադրական, և աշխարհագրական սեգմենտների ներկայացումը որպես սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձև` լիովին բացահայտելով սեգմենտները յուրաքանչյուր հիմունքով («մատրիցային ներկայացում»), հաճախ կտրամադրի օգտակար տեղեկատվություն, եթե կազմակերպության ռիսկերի և հատույցադրույքների վրա խիստ ազդեցություն ունեն թե նրա կողմից արտադրվող արտադրանքների ու ծառայությունների տարբերությունները, թե աշխարհագրական տարածքների տարբերությունները, որոնցում գործում է կազմակերպությունը: Սույն ստանդարտը չի պահանջում, սակայն չի էլ արգելում «մատրիցային ներկայացումը»:

29. Որոշ դեպքերում կազմակերպության կառուցվածքը և ներքին հաշվետվական համակարգը կարող են զարգանալ այնպիսի ուղղություններով, որոնք որևէ առնչություն չունեն ոչ նրա կողմից արտադրվող արտադրանքի ու ծառայությունների տեսակների տարբերությունների, ոչ էլ աշխարհագրական այն տարածքների տարբերությունների հետ, որոնցում գործում է կազմակերպությունը: Օրինակ` ներքին հաշվետվական համակարգը կարող է կազմակերպված լինել միայն ըստ իրավաբանական անձի, որի արդյունքում ներքին սեգմենտները կազմված են լինում չկապակցված արտադրանքների և ծառայությունների խմբերից: Այսպիսի ոչ սովորական դեպքերում սեգմենտի ներքին հաշվետվական տվյալները չեն բավարարի սույն ստանդարտի նպատակին: Համապատասխանաբար, սույն ստանդարտի 27-րդ կետի «բ» ենթակետով պահանջվում է, որ կազմակերպության տնօրենները և ղեկավարությունը որոշեն, թե ինչից են ավելի շատ կախված կազմակերպության ռիսկերը և հատույցները` արտադրվող արտադրանքից (ծառայություններից), թե գործունեության աշխարհագրական տարածքից, և ընտրեն կամ արտադրական, կամ աշխարհագրական սեգմենտները որպես կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվության առաջնային հիմունք: Նպատակը այլ կազմակերպությունների հետ խելամիտ աստիճանի համադրելիության ապահովումն է, արդյունքում ստացվող տեղեկատվության հասկանալիության աստիճանի բարձրացումը, ներդրողների, վարկատուների և այլոց` արտադրանքի (ծառայությունների) և աշխարհագրական տարածքների հետ կապված ռիսկերի և հատույցների վերաբերյալ տեղեկատվության նկատմամբ արտահայտված կարիքների բավարարումը:

 

4.2 Արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտներ

 

30. Կազմակերպության արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտները արտաքին հաշվետվական նպատակներով պետք է լինեն այն կազմակերպական միավորները, որոնց համար տեղեկատվություն է ներկայացվում տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային` միավորի անցյալ գործունեության արդյունքները գնահատելու և միջոցների հետագա բաշխումների վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու համար, բացառությամբ սույն ստանդարտի 32-րդ կետում նախատեսված դեպքերի:

31. Եթե կազմակերպության ներքին կազմակերպական և կառավարման կառուցվածքի, ինչպես նաև տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելու համակարգի հիմքում ընկած չեն ոչ առանձին արտադրանքը (ծառայությունները) կամ կապակցված արտադրանքի (ծառայությունների) խմբերը, ոչ էլ աշխարհագրական տարածքները, ապա սույն ստանդարտի 27-րդ կետի «բ» ենթակետը պահանջում է, որ կազմակերպության տնօրեններն ու ղեկավարությունը պետք է ընտրեն կամ արտադրական, կամ աշխարհագրական սեգմենտները` որպես կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձև` հիմնվելով իրենց այն գնահատականի վրա, թե դրանցից որն է արտացոլում կազմակերպության ռիսկերի և հատույցների առաջնային աղբյուրը, իսկ մյուսը կլինի սեգմենտային հաշվետվության երկրորդային ձևը: Այդ դեպքում, կազմակերպության տնօրենները և ղեկավարությունը արտաքին հաշվետվական նպատակների համար պետք է որոշեն իրենց արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտները` հիմնվելով սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումների վրա և ոչ թե տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելու համակարգի հիման վրա` հետևյալին համապատասխան.

ա) եթե սեգմենտներից մեկը կամ մի քանիսը, ըստ որոնց ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ են ներկայացվում տնօրեններին և ղեկավարությանը, սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումների հիման վրա հանդիսանում են արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտ, իսկ մնացածը` ոչ, ապա սույն կետի «բ» ենթակետը պետք է կիրառվի միայն այն ներքին սեգմենտների նկատմամբ, որոնք չեն բավարարում սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումներին (այսինքն` ներքին հաշվետվական սեգմենտը, որը բավարարում է սահմանմանը, չպետք է այլևս սեգմենտավորվի),

բ) այն սեգմենտների համար, ըստ որոնց ներքին ֆինանսական հաշվետվություններ են ներկայացվում տնօրեններին և ղեկավարությանը, և որոնք չեն բավարարում սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումներին, կազմակերպության ղեկավարությունը պետք է դիմի ներքին սեգմենտավորման հաջորդ` ավելի ցածր մակարդակին, որը ներկայացնում է տեղեկատվություն ըստ արտադրանքների և ծառայությունների ուղղությունների կամ ըստ աշխարհագրական ուղղությունների` սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումներին համապատասխան,

գ) եթե այդպիսի` ավելի ցածր մակարդակի ներքին հաշվետվական սեգմենտը, սույն ստանդարտի 9-րդ կետի սահմանումների հիման վրա, բավարարում է արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտի սահմանմանը, ապա այդ սեգմենտի նկատմամբ պետք է կիրառվեն հաշվետու սեգմենտների որոշման չափանիշները, որոնք թվարկված են սույն ստանդարտի 34-րդ և 35-րդ կետերում:

32. Ելնելով սույն ստանդարտից` կազմակերպությունների մեծ մասը իրենց արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտները կորոշեն որպես կազմակերպական միավորներ, որոնց գծով տեղեկատվություն է ներկայացվում տնօրենների խորհրդին (հատկապես կառավարչական գործառույթներ չունեցող վերահսկիչ տնօրեններին, եթե այդպիսիք կան) և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային (գործառնական որոշումներ կայացնող գլխավոր պաշտոնյային կամ մարմնին)` յուրաքանչյուր միավորի անցյալ գործունեության արդյունքները գնահատելու և միջոցների հետագա բաշխումների վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու համար: Եվ նույնիսկ եթե կազմակերպությունը պարտավոր է կիրառել սույն ստանդարտի 32-րդ կետը` այն պատճառով, որ նրա ներքին սեգմենտները հիմնված չեն արտադրանքների (ծառայությունների) կամ աշխարհագրական ուղղությունների վրա, այն պետք է դիմի ներքին սեգմենտավորման հաջորդ` ավելի ցածր մակարդակին, որը տրամադրում է տեղեկատվություն ըստ արտադրանքների և ծառայությունների ուղղությունների կամ աշխարհագրական ուղղությունների, և ոչ թե ստեղծի սեգմենտներ զուտ արտաքին հաշվետվական նպատակների համար: Կազմակերպության կազմակերպական ու կառավարման կառուցվածքին և նրա ներքին ֆինանսական հաշվետվական համակարգին դիմելու այս մոտեցումը` արտաքին ֆինանսական հաշվետվական նպատակների համար կազմակերպության արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտները որոշելու համար, երբեմն կոչվում է «կառավարչական մոտեցում», իսկ կազմակերպական բաղադրիչները, որոնց գծով ներքին տեղեկատվություն է ներկայացվում, երբեմն կոչվում են «գործառնական սեգմենտներ»:

 

4.3 Հաշվետու սեգմենտներ

 

33. Ներքին հաշվետվության երկու կամ ավելի արտադրական սեգմենտներ կամ աշխարհագրական սեգմենտներ, որոնք էականորեն նման են, կարող են միավորվել` կազմելով մեկ արտադրական սեգմենտ կամ մեկ աշխարհագրական սեգմենտ: Երկու կամ ավելի արտադրական սեգմենտներ կամ աշխարհագրական սեգմենտներ էականորեն նման են, միայն եթե`

ա) նրանք երկար ժամանակաշրջանի համար ունեն համանման ֆինանսական ցուցանիշներ,

բ) նրանք համանման են սույն ստանդարտի 9-րդ կետի համապատասխան սահմանման մեջ նշված բոլոր գործոններով:

34. Արտադրական սեգմենտը կամ աշխարհագրական սեգմենտը պետք է որոշվի որպես հաշվետու սեգմենտ, եթե նրա հասույթների մեծ մասը ստացվում է արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից, և.

ա) արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից և այլ սեգմենտների հետ գործարքներից ստացած նրա հասույթները կազմում են բոլոր սեգմենտների ընդհանուր հասույթների` ներքին և արտաքին, ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը, կամ`

բ) նրա արդյունքը, լինի շահույթ թե վնաս, կազմում է շահույթով բոլոր սեգմենտների ընդհանուր արդյունքի կամ վնասով բոլոր սեգմենտների ընդհանուր արդյունքի (որը բացարձակ մեծությամբ ավելի մեծ է) ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը, կամ`

գ) նրա ակտիվները կազմում են բոլոր սեգմենտների ընդհանուր ակտիվների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը:

35. Եթե ներքին հաշվետվության սեգմենտի ցուցանիշները ցածր են սույն ստանդարտի 34-րդ կետում նշված նշանակալիության բոլոր սահմանային ցուցանիշներից, ապա`

ա) այդ սեգմենտը կարող է որոշվել որպես հաշվետու` անկախ իր չափերից (տես սույն ստանդարտի 36-րդ կետը),

բ) եթե սեգմենտը չի որոշվել որպես հաշվետու, այն կարող է միավորվել առանձին հաշվետու սեգմենտի մեջ` ներքին հաշվետվության մեկ կամ մի քանի համանման սեգմենտների հետ, որոնք նույնպես ավելի ցածր են սույն ստանդարտի 34-րդ կետում նշված նշանակալիության բոլոր սահմանային ցուցանիշներից (երկու կամ ավելի արտադրական սեգմենտներ կամ աշխարհագրական սեգմենտներ համանման են, եթե նրանք նման են սույն ստանդարտի 9-րդ կետում նշված համապատասխան սահմանման գործոնների մեծ մասով),

գ) եթե այդ սեգմենտն առանձին չի ներկայացվում հաշվետվություններում կամ չի միավորվում, այն պետք է ներառվի հաշվետվության մեջ որպես չբաշխված հաշվեկշռող հոդված:

36. Եթե հաշվետու սեգմենտներին վերագրվող ընդհանուր արտաքին հասույթը կազմում է ընդհանուր համախմբված հասույթի կամ կազմակերպության հասույթի 75 տոկոսից պակաս մեծություն, ապա անհրաժեշտ է որոշել լրացուցիչ սեգմենտներ` որպես հաշվետու սեգմենտներ, նույնիսկ եթե նրանք չեն բավարարում սույն ստանդարտի 34-րդ կետում նշված տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները, մինչև որ ընդհանուր համախմբված հասույթի կամ կազմակերպության հասույթի առնվազն 75 տոկոսը ներառվի հաշվետու սեգմենտների կազմում:

37. Սույն ստանդարտով տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները նախատեսված չեն ուղեցույց լինել` ֆինանսական հաշվետվությունների ցանկացած ասպեկտի էականությունը որոշելու համար, բացի հաշվետու արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտների որոշումից:

38. Սահմանափակելով հաշվետու սեգմենտները միայն նրանցով, որոնք իրենց հասույթների մեծամասնությունը ստանում են արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից` սույն ստանդարտը չի պահանջում, որ ուղղահայաց ինտեգրացված գործառնությունների (արտադրությունների) տարբեր փուլերը որոշվեն որպես առանձին արտադրական սեգմենտներ: Այնուամենայնիվ, որոշ ճյուղերում պրակտիկան այնպիսին է, որ ուղղահայաց ինտեգրացված որոշակի գործունեության տեսակներ ներկայացվում են որպես առանձին արտադրական սեգմենտներ, նույնիսկ եթե դրանք չեն ստեղծում նշանակալի հասույթներ արտաքին վաճառքներից: Օրինակ` միջազգային նավթային ընկերություններից շատերը իրենց սկզբնական գործունեությունները (հետախուզություն և արդյունահանում) և հաջորդող գործունեությունները (վերամշակում և վաճառք) հաշվետվություններում ներկայացնում են որպես առանձին արտադրական սեգմենտներ, նույնիսկ եթե դրանց առաջնային արտադրանքի (հում նավթ) մեծ մասը կամ ամբողջը կազմակերպության ներսում փոխանցվում է վերամշակող արտադրությանը:

39. Սույն ստանդարտով չի պահանջվում, սակայն խրախուսվում է, որ ուղղահայաց ինտեգրացված գործունեության տեսակները կամավոր ձևով հաշվետվություններում ներկայացվեն որպես առանձին սեգմենտներ` համապատասխան նկարագրությամբ` ներառյալ միջսեգմենտային փոխանցումների գնորոշման հիմունքների բացահայտումը` սույն ստանդարտի 74-րդ կետի պահանջներին համապատասխան:

40. Եթե կազմակերպության ներքին հաշվետվական համակարգում ուղղահայաց ինտեգրացված գործունեության տեսակները դիտվում են որպես առանձին սեգմենտներ, և կազմակերպությունը չի նախընտրում արտաքին հաշվետվություններում դրանք ներկայացնել որպես արտադրական սեգմենտներ, ապա, արտաքին հաշվետու արտադրական սեգմենտները որոշելիս, վաճառող (փոխանցող) սեգմենտը պետք է միավորվի գնող (ստացող) սեգմենտի (սեգմենտների) մեջ, բացառությամբ, երբ չկա այդպես վարվելու պատճառաբանված հիմք, որի դեպքերում վաճառող սեգմենտը հաշվետվությունում կներառվեր որպես չբաշխված հաշվեկշռող հոդված:

41. Սեգմենտը, որը անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանում որոշվել է որպես հաշվետու սեգմենտ, որովհետև այն բավարարել է համապատասխան տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները, պետք է շարունակի մնալ այդպիսին ընթացիկ ժամանակաշրջանում` չնայած այն բանին, որ նրա հասույթից, արդյունքից և ակտիվներից ոչ մեկն այլևս չի գերազանցում տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները, եթե կազմակերպության ղեկավարությունը համարում է, որ սեգմենտը շարունակում է լինել նշանակալի:

42. Եթե սեգմենտը ընթացիկ ժամանակաշրջանում որոշվում է որպես հաշվետու սեգմենտ, որովհետև այն բավարարում է համապատասխան տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները, ապա նախորդ ժամանակաշրջանի համար սեգմենտային տվյալները, որոնք ներկայացվում են համադրելիության նպատակներով, պետք է վերաներկայացվեն` նոր հաշվետու սեգմենտը որպես առանձին սեգմենտ արտացոլելու համար, նույնիսկ եթե նախորդ ժամանակաշրջանում այն չի բավարարել տաստոկոսանոց սահմանային ցուցանիշները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դա գործնականում անիրագործելի է:

 

5. Սեգմենտի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

43. Սեգմենտային տեղեկատվությունը պետք է պատրաստվի այն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը համապատասխան, որն ընդունված է համախմբված խմբի կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և ներկայացնելու համար:

44. Ենթադրվում է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որն ընտրել են կազմակերպության տնօրենները և ղեկավարությունը` կազմակերպության ընդհանուր կամ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս օգտագործելու համար, այն քաղաքականությունն է, որը նրանք համարում են ամենանպատակահարմարը արտաքին հաշվետվական նպատակների համար: Քանի որ սեգմենտային հաշվետվության նպատակն է օգնել ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին` ավելի լավ հասկանալու և առավել տեղեկացված դատողություններ անելու կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության վերաբերյալ, սույն ստանդարտով պահանջվում է սեգմենտային տեղեկատվություն պատրաստելիս օգտագործել տնօրենների և ղեկավարության կողմից ընտրված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը: Սա, այնուամենայնիվ, չի նշանակում, որ համախմբված խմբի կամ կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է կիրառվի հաշվետու սեգմենտների նկատմամբ այնպես, ինչպես եթե այդ սեգմենտներն առանձին ինքնուրույն հաշվետու միավորներ լինեին: Որոշակի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն կիրառելիս ամբողջ կազմակերպության մակարդակով հաշվարկված գումարները կարող են բաշխվել սեգմենտներին, եթե գոյություն ունի այդպես վարվելու խելամիտ հիմունք: Թոշակների հաշվարկներն, օրինակ, հաճախ կատարվում են կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության համար, սակայն կազմակերպության ընդհանուր թվային ցուցանիշները կարող են բաշխվել սեգմենտներին` հիմնվելով սեգմենտների գծով աշխատավարձի և ժողովրդագրական տվյալների վրա:

45. Սույն ստանդարտով չի արգելվում լրացուցիչ սեգմենտային տեղեկատվության բացահայտումը, որը պատրաստված է համախմբված կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունից տարբեր հիմունքով` պայմանով, որ`

ա) տեղեկատվությունը որպես ներքին հաշվետվություն ներկայացվում է տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր պաշտոնյային` սեգմենտին միջոցներ բաշխելու վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու և նրա գործունեության արդյունքները գնահատելու նպատակով, և

բ) նշված լրացուցիչ տեղեկատվության համար չափման հիմունքը հստակ նկարագրված է:

46. Երկու կամ ավելի սեգմենտների կողմից համատեղ օգտագործվող ակտիվները պետք է բաշխվեն այդ սեգմենտներին միայն այն դեպքում, եթե նրանց համապատասխան հասույթները և ծախսերը նույնպես բաշխվում են այդ սեգմենտներին:

47. Եղանակը, որով ակտիվի, պարտավորության, հասույթի և ծախսի հոդվածները բաշխվում են սեգմենտներին, կախված է այնպիսի գործոններից, ինչպիսիք են այդ հոդվածների բնույթը, սեգմենտի կողմից իրականացվող գործունեության տեսակները և այդ սեգմենտի հարաբերական ինքնավարությունը: Հնարավոր չէ կամ էլ նպատակահարմար չէ որոշել բաշխման մեկ հիմունք, որը պետք է ընդունվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից: Ոչ էլ նպատակահարմար է պարտադրել բաշխել ակտիվների, պարտավորությունների, հասույթների և ծախսերի հոդվածները, որոնք միաժամանակ վերաբերում են երկու կամ ավելի սեգմենտների, եթե այդ բաշխումներն անելու միակ հիմունքը կամայական (վիճելի) է կամ դժվար ընկալելի: Միաժամանակ, սեգմենտի ակտիվների, պարտավորությունների, հասույթների և ծախսերի սահմանումները փոխկապակցված են, և ստացվող բաշխումները պետք է լինեն հետևողական: Հետևաբար, համատեղ օգտագործվող ակտիվները բաշխվում են սեգմենտներին միայն այն դեպքում, եթե նրանց համապատասխան հասույթները և ծախսերը նույնպես բաշխվում են նույն սեգմենտներին: Օրինակ` մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվը ներառվում է սեգմենտի ակտիվների կազմի մեջ միայն այն դեպքում, եթե, սեգմենտի արդյունքը որոշելիս, համապատասխան մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան հանվում է:

 

6. Բացահայտում

 

48. Սույն ստանդարտի 49-66-րդ կետերը սահմանում են այն բացահայտումները, որոնք պահանջվում են հաշվետու սեգմենտների գծով կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվության առաջնային ձևում: Սույն ստանդարտի 67-71-րդ կետերը սահմանում են այն բացահայտումները, որոնք պահանջվում են հաշվետու սեգմենտների գծով կազմակերպության երկրորդային հաշվետվության ձևում: Թեև սույն ստանդարտի 67-71-րդ կետերով պահանջվում է զգալիորեն ավելի քիչ բացահայտումներ երկրորդային հիմունքով, ողջունելի է, որ կազմակերպությունները, յուրաքանչյուր հաշվետու երկրորդային սեգմենտների գծով, ներկայացնեն սույն ստանդարտի 49-66-րդ կետերում սահմանված բոլոր առաջնային սեգմենտային բացահայտումները: Սույն ստանդարտի 73-82-րդ կետերը անդրադառնում են սեգմենտային բացահայտմանը վերաբերող մի քանի այլ հարցերի: Սույն ստանդարտի հավելված 2-ը ցուցադրում է ստանդարտով նախատեսված բացահայտումների կիրառումը:

 

6.1 Հաշվետվության առաջնային ձև

 

49. Սույն ստանդարտի 50-66-րդ կետերում պարունակվող բացահայտման պահանջները պետք է կիրառվեն յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի նկատմամբ, որը ենթակա է ներկայացման կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևի հիման վրա:

50. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի սեգմենտի հասույթը: Արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից սեգմենտի հասույթը և այլ սեգմենտների հետ գործարքներից սեգմենտի հասույթը պետք է ներկայացվեն առանձին:

51. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի սեգմենտի արդյունքը:

52. Եթե կազմակերպությունը կարող է հաշվարկել սեգմենտի զուտ շահույթը կամ վնասը կամ սեգմենտի շահութաբերության այլ ցուցանիշ, բացի սեգմենտի արդյունքից` առանց կամայական բաշխումների, ապա ողջունելի է այդպիսի գումարի (գումարների) ներկայացումը` ի լրումն սեգմենտի արդյունքի` համապատասխան նկարագրությամբ: Եթե այդ ցուցանիշը պատրաստված է համախմբված կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունից տարբեր հիմունքով, ապա կազմակերպությունը պետք է իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներառի այդ ցուցանիշի չափման հիմունքի հստակ նկարագրությունը:

53. Սեգմենտի գործունեության արդյունավետության ցուցանիշի օրինակ է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներառված վաճառքից համախառն շահույթը, որն ավելի մեծ է, քան սեգմենտի արդյունքը: Իսկ սովորական գործունեությունից շահույթը (վնասը) և զուտ շահույթը կամ վնասը (մինչև շահութահարկով հարկումը կամ հարկումից հետո) սեգմենտի գործունեության արդյունավետության ցուցանիշի օրինակ է, որն ավելի փոքր է, քան սեգմենտի արդյունքը:

54. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի սեգմենտի ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը:

55. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի սեգմենտի պարտավորությունները:

56. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերված (ստեղծված) սեգմենտի այն ակտիվների ընդհանուր գումարը, որոնք ակնկալվում է օգտագործել մեկ տարուց ավելի ժամանակաշրջանի ընթացքում (հիմնական միջոցներ և ոչ նյութական ակտիվներ):

57. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի սեգմենտի արդյունքում ներառված` տվյալ ժամանակաշրջանի համար սեգմենտի ակտիվների մաշվածության և ամորտիզացիայի գծով ծախսերի ընդհանուր գումարը:

58. Պարտադիր չէ, սակայն խրախուսելի է, որ կազմակերպությունը բացահայտի սեգմենտի հասույթների և ծախսերի ցանկացած հոդվածի բնույթը և գումարը, որոնց չափը, բնույթը կամ ոլորտը (ուղղությունը) այնպիսին են, որ դրանց բացահայտումը տեղին է` բացատրելու համար յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի գործունեության արդյունքները տվյալ ժամանակաշրջանի համար:

59. ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով պահանջվում է, որ «երբ եկամտի և ծախսի հոդվածները սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի սահմաններում այնպիսի ծավալի, բնույթի և ոլորտի են, որ նրանց բացահայտումը կարևոր է կազմակերպության տվյալ ժամանակաշրջանի գործունեության ցուցանիշները մեկնաբանելու համար, նման հոդվածների բնույթն ու գումարը պետք է բացահայտվեն առանձին»: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում բերվում են վերը նշվածի հետ կապված մի շարք օրինակներ, ներառյալ` պաշարների և հիմնական միջոցների արժեքի իջեցումները, վերակառուցման, հիմնական միջոցների և երկարաժամկետ ներդրումների օտարման, ընդհատվող գործառնությունների, դատական վեճերի կարգավորման գծով պահուստները և պահուստների հակադարձումը: Սույն ստանդարտի 58-րդ կետը նպատակ չի հետապնդում փոխել եկամտի կամ ծախսի ցանկացած այդպիսի հոդվածի դասակարգումը սովորականից արտասովորի (ինչպես դրանք սահմանված են ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում) կամ փոխել այդպիսի հոդվածների չափումները: Այնուամենայնիվ, այդ կետով խրախուսվող բացահայտումը փոփոխում է բացահայտման նպատակներով այդպիսի հոդվածների նշանակալիության գնահատման մակարդակը` կազմակերպության մակարդակից սեգմենտի մակարդակ:

60. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի նշանակալի ոչ դրամական ծախսերի ընդհանուր գումարը, որոնք ընդգրկվել են սեգմենտի ծախսերի կազմում և, հետևաբար, հանվել են սեգմենտի արդյունքը չափելիս, բացի մաշվածությունից և ամորտիզացիայից, որոնց գծով սույն ստանդարտի 57-րդ կետով պահանջվում է առանձին բացահայտում:

61. ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը ներկայացնի դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն, որում առանձին արտացոլված կլինեն գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեություններից դրամական միջոցների հոսքերը: ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտում նշվում է, որ յուրաքանչյուր հաշվետու արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտի գծով դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվության բացահայտումը կարևոր է` հասկանալու համար կազմակերպության ընդհանուր ֆինանսական վիճակը, իրացվելիությունը և դրամական միջոցների հոսքերը: ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտով խրախուսվում է նման տեղեկատվության բացահայտումը: Սույն ստանդարտով նույնպես խրախուսվում է սեգմենտի դրամական միջոցների հոսքերի բացահայտումը, որոնք խրախուսվում են նաև ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտով: Բացի այդ, խրախուսվում է բացահայտել նշանակալի ոչ դրամական հասույթները, որոնք ներառվել են սեգմենտի հասույթի մեջ և, հետևաբար, սեգմենտի արդյունքը չափելիս գումարվել են:

62. Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է ՀՀՀՀՍ 7 ստանդարտով խրախուսվող սեգմենտի դրամական միջոցների հոսքերի բացահայտումները, ապա այլևս կարիք չկա, որ նա ներկայացնի նաև մաշվածության և ամորտիզացիայի գծով ծախսը` համաձայն սույն ստանդարտի 57-րդ կետի, կամ ոչ դրամական ծախսերը` համաձայն սույն ստանդարտի 67-րդ կետի:

63. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի կազմակերպության համախառն (ագրեգացված) բաժնեմասը բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների և այլ ներդրումների զուտ շահույթում կամ վնասում, եթե այդ ասոցիացված կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների և այլ ներդրումների ըստ էության բոլոր գործառնությունները գտնվում են այդ մեկ սեգմենտի շրջանակներում:

64. Չնայած նախորդ կետի համաձայն բացահայտվում է մեկ համախառն (ագրեգացված) գումար` բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող յուրաքանչյուր ասոցիացված կազմակերպություն, համատեղ ձեռնարկում կամ այլ ներդրում գնահատվում է առանձին` որոշելու համար, թե արդյոք նրա ըստ էության բոլոր գործառնությունները գտնվում են մեկ սեգմենտի շրջանակներում:

65. Եթե կազմակերպության համախառն (ագրեգացված) բաժնեմասը բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների և այլ ներդրումների զուտ շահույթում կամ վնասում բացահայտվում է ըստ հաշվետու սեգմենտի, ապա համախառն (ագրեգացված) ներդրումները նշված ասոցիացված կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և այլ ներդրումներում նույնպես պետք է բացահայտվեն ըստ հաշվետու սեգմենտի:

66. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի համադրում` հաշվետու սեգմենտների համար բացահայտված տեղեկատվության և համախմբված կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտված ընդհանուր տեղեկատվության միջև: Համադրումը ներկայացնելիս` սեգմենտի հասույթը պետք է համադրվի կազմակերպության արտաքին հաճախորդներից ստացված հասույթի հետ (ներառյալ կազմակերպության արտաքին հաճախորդներից ստացված այն հասույթի գումարի բացահայտումը, որը չի ներառվել որևէ սեգմենտի հասույթի մեջ). սեգմենտի արդյունքը պետք է համադրվի կազմակերպության գործառնական գործունեությունից շահույթի կամ վնասի համադրելի ցուցանիշի, ինչպես նաև կազմակերպության զուտ շահույթի կամ վնասի հետ. սեգմենտի ակտիվները պետք է համադրվեն կազմակերպության ակտիվների հետ. սեգմենտի պարտավորությունները պետք է համադրվեն կազմակերպության պարտավորությունների հետ:

 

6.2 Երկրորդային սեգմենտային տեղեկատվություն

 

67. Սույն ստանդարտի 49-66-րդ կետերում սահմանվում են բացահայտման գծով պահանջներ, որոնք պետք է կիրառվեն յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի նկատմամբ` կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևի հիման վրա: Սույն ստանդարտի 68-71-րդ կետերում սահմանվում են բացահայտման գծով պահանջներ, որոնք, կազմակերպության երկրորդային հաշվետվության ձևի հիման վրա, պետք է կիրառվեն յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի նկատմամբ` հետևյալ կերպ.

ա) եթե կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը արտադրական սեգմենտներն են, ապա պահանջվող երկրորդային ձևի բացահայտումները սահմանվում են սույն ստանդարտի 68-րդ կետում,

բ) եթե կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը աշխարհագրական սեգմենտներն են` հիմնված ակտիվների գտնվելու վայրի վրա (որտեղ արտադրվում է կազմակերպության արտադրանքը կամ որտեղ հիմնված են նրա ծառայությունների մատուցման գործառնությունները), ապա պահանջվող երկրորդային ձևի բացահայտումները սահմանվում են սույն ստանդարտի 69-րդ և 70-րդ կետերում,

գ) եթե կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը աշխարհագրական սեգմենտներն են` հիմնված նրա հաճախորդների գտնվելու վայրի վրա (որտեղ վաճառվում է նրա արտադրանքը կամ մատուցվում են նրա ծառայությունները), պահանջվող երկրորդային ձևի բացահայտումները սահմանվում են սույն ստանդարտի 69-րդ և 71-րդ կետերում:

68. Եթե սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման համար կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը արտադրական սեգմենտներն են, ապա այն պետք է ներկայացնի նաև հետևյալ տեղեկատվությունը.

ա) սեգմենտի հասույթը արտաքին հաճախորդներից ըստ աշխարհագրական տարածքների` հիմնված նրա հաճախորդների գտնվելու վայրի (աշխարհագրական տեղադրության) վրա` յուրաքանչյուր աշխարհագրական սեգմենտի համար, որի արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից հասույթը կազմում է կազմակերպության բոլոր արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից ընդհանուր հասույթների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը,

բ) սեգմենտի ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը ըստ ակտիվների աշխարհագրական տեղադրության` յուրաքանչյուր աշխարհագրական սեգմենտի համար, որի ակտիվները կազմում են բոլոր աշխարհագրական սեգմենտների ընդհանուր ակտիվների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերված (ստեղծված) սեգմենտի այն ակտիվների ընդհանուր գումարը, որոնք ակնկալվում է օգտագործել մեկ տարուց ավելի ժամանակաշրջանի ընթացքում (հիմնական միջոցներ և ոչ նյութական ակտիվներ)` ըստ ակտիվների աշխարհագրական տեղադրության` յուրաքանչյուր աշխարհագրական սեգմենտի համար, որի ակտիվները կազմում են բոլոր աշխարհագրական սեգմենտների ընդհանուր ակտիվների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը:

69. Եթե սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման համար կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը աշխարհագրական սեգմենտներն են (լինեն հիմնված ակտիվների թե հաճախորդների գտնվելու վայրի վրա), ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի նաև հետևյալ սեգմենտային տեղեկատվությունը` յուրաքանչյուր արտադրական սեգմենտի գծով, որի արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից հասույթը կազմում է կազմակերպության բոլոր արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից ընդհանուր հասույթի ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը, կամ ակտիվները կազմում են բոլոր արտադրական սեգմենտների ընդհանուր ակտիվների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը.

ա) սեգմենտի հասույթը արտաքին հաճախորդներից,

բ) սեգմենտի ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերված (ստեղծված) սեգմենտի այն ակտիվների ընդհանուր գումարը, որոնք ակնկալվում է օգտագործել մեկ տարուց ավելի ժամանակաշրջանի ընթացքում (հիմնական միջոցներ և ոչ նյութական ակտիվներ):

70. Եթե սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման համար կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը աշխարհագրական սեգմենտներն են` հիմնված ակտիվների գտնվելու վայրի վրա, և եթե հաճախորդների գտնվելու վայրը տարբեր է ակտիվների գտնվելու վայրից, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի նաև արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից հասույթը յուրաքանչյուր աշխարհագրական սեգմենտի համար` հիմնված հաճախորդների գտնվելու վայրի վրա, որի արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից հասույթը կազմում է կազմակերպության բոլոր արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից ընդհանուր հասույթի ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը:

71. Եթե սեգմենտային տեղեկատվության ներկայացման համար կազմակերպության առաջնային հաշվետվության ձևը աշխարհագրական սեգմենտներն են` հիմնված հաճախորդների գտնվելու վայրի վրա, և եթե կազմակերպության ակտիվները և նրա հաճախորդները գտնվում են տարբեր աշխարհագրական վայրերում, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի նաև հետևյալ սեգմենտային տեղեկատվությունը յուրաքանչյուր աշխարհագրական սեգմենտի համար` հիմնված ակտիվների գտնվելու վայրի վրա, որի արտաքին հաճախորդներին վաճառքից հասույթը կամ սեգմենտի ակտիվները կազմում են համախմբված կամ կազմակերպության համապատասխան գումարների ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը.

ա) սեգմենտի ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը` ըստ ակտիվների աշխարհագրական վայրերի,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերված (ստեղծված) սեգմենտի այն ակտիվների ընդհանուր գումարը, որոնք ակնկալվում է օգտագործել մեկ տարուց ավելի ժամանակաշրջանի ընթացքում (հիմնական միջոցներ և ոչ նյութական ակտիվներ)` ըստ ակտիվների գտնվելու վայրերի:

 

6.3 Սեգմենտային բացահայտումների օրինակներ

 

72. Սույն ստանդարտի հավելված 2-ում ներկայացված են սույն ստանդարտով պահանջվող առաջնային և երկրորդային հաշվետվության ձևերով բացահայտումների օրինակներ:

 

6.4 Բացահայտմանը վերաբերող այլ հարցեր

 

73. Եթե արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտը, որի վերաբերյալ տեղեկատվություն է ներկայացվում տնօրենների խորհրդին կամ գլխավոր գործադիր պաշտոնյային, հաշվետու սեգմենտ չէ, որովհետև նրա հասույթի մեծ մասը ստացվում է այլ սեգմենտներին վաճառքներից, սակայն, չնայած դրան, արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից նրա հասույթը կազմում է կազմակերպության բոլոր արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից ընդհանուր հասույթի ոչ պակաս, քան 10 տոկոսը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը և այն հասույթների գումարները, որոնք ստացվել են`

ա) արտաքին հաճախորդներին վաճառքներից,

բ) այլ սեգմենտներին ներքին վաճառքներից:

74. Այլ սեգմենտների հետ գործարքներից հասույթները չափելիս և ներկայացնելիս` միջսեգմենտային փոխանցումները պետք է չափվեն այն հիմունքով, որը փաստացի օգտագործում է կազմակերպությունը այդ փոխանցումների գները սահմանելու համար: Միջսեգմենտային փոխանցումների գնորոշման հիմունքը և դրանում ցանկացած փոփոխություն պետք է բացահայտվեն ֆինանսական հաշվետվություններում:

75. Սեգմենտային հաշվետվության համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները, որոնք էական ազդեցություն ունեն սեգմենտային տեղեկատվության վրա, պետք է բացահայտվեն, իսկ համադրելիության նպատակներով ներկայացվող նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դա գործնականում անիրագործելի է: Նման բացահայտումը պետք է ներառի փոփոխության բնույթի նկարագրությունը և փոփոխության պատճառները, այն փաստը, որ համադրելի տեղեկատվությունը վերաներկայացվել է, կամ որ այն գործնականում անիրագործելի է, ինչպես նաև փոփոխության ֆինանսական հետևանքը, եթե այն խելամտորեն որոշելի է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխում է իր սեգմենտների որոշման հիմունքը և չի վերաներկայացնում նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տեղեկատվությունը նոր հիմունքով, որովհետև այդպես անելը գործնականում անիրագործելի է, ապա համեմատության նպատակով կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի սեգմենտային տվյալները սեգմենտավորման թե հին, թե նոր հիմունքով այն տարում, երբ նա փոփոխում է իր սեգմենտների որոշումը:

76. Կազմակերպության կողմից ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով պահանջվում է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխություններ կատարվեն միայն այն դեպքում, երբ հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրության մեջ տեղի են ունեցել փոփոխություններ, կամ եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը:

77. Կազմակերպության մակարդակով ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները, որոնք ազդում են նաև սեգմենտային տեղեկատվության վրա, քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով պահանջվում է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները կիրառվեն հետընթաց, և նախորդ ժամանակաշրջաններին վերաբերող տեղեկատվությունը վերաներկայացվի, եթե դա գործնականում անիրագործելի չէ (հիմնական մոտեցում), կամ որ փոփոխությունից առաջացած աճողական ճշգրտումը ներառվի կազմակերպության ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս (թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում), բացառությամբ այն դեպքերի, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտով այլ բան է նախատեսված: Եթե կիրառվում է հիմնական մոտեցումը, նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տեղեկատվությունը վերաներկայացվում է: Եթե կիրառվում է թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, ապա աճողական ճշգրտումը, որը ներառվում է կազմակերպության զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելիս, ներառվում է սեգմենտի արդյունքի մեջ, եթե դա գործառնական հոդված է, որը հնարավոր է վերագրել կամ խելամտորեն բաշխել սեգմենտներին: Վերջին դեպքում, ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով կարող է պահանջվել առանձին բացահայտում, եթե դրանց չափը, բնույթը կամ ոլորտը այնպիսին են, որ բացահայտումը կարևոր է տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեության արդյունքները բացատրելու համար:

78. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ որոշ փոփոխություններ հատկապես վերաբերում են սեգմենտային հաշվետվություններին: Օրինակ` փոփոխություններ սեգմենտների որոշման մեջ կամ փոփոխություններ հասույթները և ծախսերը սեգմենտներին բաշխելու հիմունքներում: Այսպիսի փոփոխությունները կարող են նշանակալի ազդեցություն ունենալ ներկայացվող սեգմենտային տեղեկատվության վրա, սակայն չեն փոփոխի կազմակերպության համար ներկայացվող ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը: Որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն ընձեռվի` հասկանալ փոփոխությունները և գնահատել միտումները, համեմատելիության նպատակներով ֆինանսական հաշվետվություններում ներառվող նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տեղեկատվությունը վերաներկայացվում է, եթե դա գործնականում իրագործելի է` արտացոլելու համար նոր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

79. Սույն ստանդարտի 74-րդ կետով պահանջվում է, որ սեգմենտային հաշվետվությունների նպատակների համար միջսեգմենտային փոխանցումները չափվեն այն հիմունքով, որը կազմակերպությունը փաստացի օգտագործում է դրանց գները սահմանելու համար: Եթե կազմակերպությունը փոփոխում է միջսեգմենտային փոխանցումների գներ սահմանելու համար փաստացի օգտագործվող մեթոդը, դա չի համարվում հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն, որի համար, համաձայն սույն ստանդարտի 75-րդ կետի, նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տեղեկատվությունը պետք է վերաներկայացվի: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի 74-րդ կետով պահանջվում է բացահայտել այդ փոփոխությունը:

80. Կազմակերպությունը պետք է ցույց տա յուրաքանչյուր հաշվետու արտադրական սեգմենտի մեջ ներառված արտադրանքների և ծառայությունների տեսակները և ցույց տա նաև յուրաքանչյուր հաշվետու աշխարհագրական սեգմենտի կազմը` թե առաջնային և թե երկրորդային ձևերով, եթե դա այլ կերպ չի բացահայտված ֆինանսական հաշվետվություններում կամ ֆինանսական զեկույցի այլ մասում:

81. Գնահատելու համար այնպիսի հարցերի ազդեցությունը արտադրական սեգմենտի վրա, ինչպիսիք են պահանջարկի փոփոխությունները, արտադրամիջոցների կամ արտադրության այլ գործոնների գների փոփոխությունները, այլընտրանքային արտադրանքների և տեխնոլոգիաների մշակումը, անհրաժեշտ է իմանալ այդ սեգմենտի կողմից ծավալվող գործունեության տեսակները: Նմանապես` աշխարհագրական սեգմենտի ռիսկերի և հատույցադրույքների վրա տնտեսական և քաղաքական միջավայրի փոփոխությունների ազդեցությունը գնահատելու համար կարևոր է իմանալ այդ աշխարհագրական սեգմենտի կազմը:

82. Սեգմենտները, որոնք նախկինում ներկայացվել են հաշվետվություններում, սակայն այլևս չեն բավարարում քանակական սահմանային ցուցանիշներին, հաշվետվություններում առանձին չեն ներկայացվում: Նրանք կարող են այլևս չբավարարել այդ սահմանային ցուցանիշներին, օրինակ, պահանջարկի անկման կամ կառավարման ռազմավարության փոփոխության հետևանքով, կամ այն պատճառով, որ սեգմենտի գործառնությունների մի մասը վաճառվել է կամ միավորվել այլ սեգմենտների հետ: Այն բանի պատճառների բացատրությունը, թե ինչու նախկինում հաշվետվություններում ներկայացված սեգմենտը այլևս չի ներկայացվում, նույնպես կարող է օգտակար լինել` հաստատելու համար նեղացող շուկաների և կազմակերպության ռազմավարության փոփոխությունների վերաբերյալ սպասումները:

 

Հավելվածներ

 

1. Սեգմենտի որոշման մոտեցումների սխեմա

Սույն հավելվածի նպատակն է ցույց տալ սույն ստանդարտի 30-42-րդ կետերի կիրառումը:

 

.______________________________________________________________.

|    Արդյո՞ք կառավարչական հաշվետվական համակարգում արտացոլված   |

| սեգմենտները բավարարում են 9-րդ կետում պարունակվող արտադրական |

|     կամ աշխարհագրական սեգմենտների սահմանումներին (կետ 30)    |

.______________________________________________________________.

|                                          |   |

\|/ Այո                                    \|/  | Ոչ

.__________________________________.     .______________________________.

|Օգտագործել այդ սեգմենտները, որոնց |     |    Արդյո՞ք կառավարչական      |

|   համար հաշվետվություններ են     |     |   հաշվետվությունների որոշ    |

|ներկայացվում տնօրենների խորհրդին  |     |սեգմենտներ բավարարում են 9-րդ |

|կամ ԳԳՊ-ին, որպես արտադրական կամ  |     | կետի սահմանումներին (կետ 26) |

|աշխարհագրական սեգմենտներ (կետ 26) |     |                              |

.__________________________________.     .______________________________.

|                                        |               |

|                                       \|/ Ոչ          \|/ Այո

|   .________________________________________.       .________________.

|   |    Այն սեգմենտների համար, որոնք չեն    |       |      Այս       |

|   | բավարարում սահմանումներին, գնալ ներքին |       |  սեգմենտները   |

|   |   սեգմենտավորման հաջորդ` ավելի ցածր    |       | կարող են լինել |

|   | մակարդակ, որը կապահովի տեղեկատվություն |       |    հաշվետու    |

|   |   ըստ արտադրանքի (ծառայությունների)    |       |   սեգմենտներ   |

|   |   ուղղությունների կամ աշխարհագրական    |       |                |

|   |       ուղղությունների (կետ  31)        |       |                |

|   .________________________________________.       .________________.

|                                    |   |             | |

|                                   \|/  |            \|/|

|________________________________________________________.

| .<__

|\|/

._________________________________________.         .___________________.

|    Արդյո՞ք երկու կամ ավելի ներքին       |   ԱՅՈ   |   Նրանք կարող են  |

|սեգմենտներ երկար ժամանակաշրջանի համար    |_____>___|     միավորվել`    |

|ունեն համանման ֆինանսական ցուցանիշներ,   |         |    կազմելով մեկ   |

|և  արդյո՞ք նրանք համանման են 9-րդ կետով  |         | |սեգմենտ (կետ  33)|

|նախատեսված բոլոր գործոնների գծով (կետ 33)|         |\|/                |

._________________________________________.         .___________________.

|                                                    |

|<___________________________________________________.

Ոչ\|/

.____________________.     .__________________.     .____________________.

|  Արդյո՞ք սեգմենտը  |     |      Արդյո՞ք      |     |    Կա՞ արդյոք      |

|    ստանում է իր    | Ոչ  |կազմակերպությունը | Ոչ  |  պատճառաբանված     |

|  հասույթների մեծ   |__>__|նախընտրում է դիտել|__>__| հիմք` միավորելու   |

|    մասը արտաքին    |     |     այն որպես    |     |  վաճառող և  գնող   |

|   հաճախորդներին    |     | հաշվետու սեգմենտ |     |սեգմենտները (կետ 40)|

|վաճառքներից (կետ 34)|     |     (կետ 40)     |     |                    |

.____________________.     .__________________.     .____________________.

|                   Այո |                 |     |      |   |

Այո |<______________________.                \|/ Ոչ |     \|/  |  Այո

|                       .__________________________.  .____________.

\|/                      |    Վաճառող սեգմենտը      |  |  Միավորել  |

._____________________.       |   դառնում է չբաշխված     |  | |(կետ 40)  |

|  Արդյո՞ք սեգմենտը   |<______|հաշվեկշռող հոդված (կետ 40)|  |\|/         |

|   գերազանցում է     |       .__________________________.  .____________.

|քանակական սահմանային |                                          |

|ցուցանիշները (կետ 34)|__________________________________________.

._____________________.

|                  ._________________________________.

|             Այո  |                                 |

|_____________>____| Այս սեգմենտը հաշվետու սեգմենտ է |

Ոչ | |                |                                 |

|\|/               ._________________________________.

._________________________________________________________________________.

|ա) այս սեգմենտը կարող է առանձին ներկայացվել հաշվետվություններում` անկախ  |

|   իր չափից:                                                             |

|բ) այս սեգմենտը կարող է միավորվել մեկ կամ մի քանի սեգմենտների հետ,       |

|   որոնք ցածր են սահմանային ցուցանիշներից:                               |

|գ) եթե առանձին չի ներկայացվում հաշվետվություններում և  չի էլ             |

|   միավորվում, ապա այն չբաշխված հաշվեկշռող հոդված է (կետ 35):            |

|_________________________________________________________________________|

|     Արդյո՞ք սեգմենտների      |    Ոչ   |  Որոշել լրացուցիչ սեգմենտներ,  |

|      ընդհանուր արտաքին       |_________|  մինչև  75 տոկոսանոց սահմանին  |

| հասույթները գերազանցում են   |  ___>   |       հասնելը (կետ  36)        |

|համախմբվածի 75 տոկոսը (կետ 36)|         |                                |

.______________________________.         .________________________________.

 

2. Ցուցադրական սեգմենտային բացահայտումներ

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը դրա իմաստը պարզաբանելու համար:

Հավելվածում ներկայացված աղյուսակը և համապատասխան ծանոթագրությունը ցուցադրում են սեգմենտային բացահայտումները, որոնք սույն ստանդարտով կպահանջվեին տարերկրյա (բազմաթիվ երկրներում գործունեություն իրականացնող) բազմապրոֆիլ (դիվերսիֆիկացված) կազմակերպությունից: Այս օրինակը միտումնավոր բարդ է կազմված ստանդարտի դրույթների մեծ մասն արտացոլելու նպատակով: Ցուցադրական նպատակներից ելնելով` օրինակում բերված են երկու տարվա համեմատական տվյալները: Սեգմենտային տվյալները պահանջվում են յուրաքանչյուր տարվա համար, որի համար ամբողջական փաթեթով ֆինանսական հաշվետվություններ են ներկայացվում:

 

Աղյուսակ Ա. Տեղեկատվություն արտադրական սեգմենտների վերաբերյալ

(ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն 4)

(Միլիոն միավորներով)

 

.__________________________________________________________________________

|                             Թղթի      Գրենական    Հրատարակ-     Այլ    |

|                          արտադրանք   պիտույքներ   չություն   գործառնու-|

|                                                               թյուններ |

|                          20x2 20x1  20x2  20x1  20x2  20x1   20x2 20x1 |

|                                                                        |

|Հասույթ                                                                 |

|Արտաքին վաճառքներ           55   50    20    17    19    16      7    7 |

|Միջսեգմենտային վաճառքներ    15   10    10    14     2     4      2    2 |

| Ընդամենը հասույթ           70   60    30    31    21    20      9    9 |

|Արդյունք                                                                |

| Սեգմենտի արդյունք          20   17     9     7     2     1      0    0 |

|Չբաշխված կորպորատիվ                                                     |

|ծախսեր                                                                  |

| Գործառնական շահույթ                                                    |

|Տոկոսային ծախս                                                          |

|Տոկոսային եկամուտ                                                       |

|Ասոցիացված                   6    5                              2    2 |

|կազմակերպությունների զուտ                                               |

|շահույթի բաժնեմասը                                                      |

|Շահութահարկ                                                             |

|Սովորական                                                               |

|գործունեությունից շահույթ                                               |

|Արտասովոր վնաս`                 (3)                                     |

|չապահովագրված վնասներ                                                   |

|երկրաշարժի հետևանքով                                                    |

| Զուտ շահույթ                                                           |

|________________________________________________________________________|_

|Այլ տեղեկատվություն                                                     |

|Սեգմենտի ակտիվներ           54   50    34    30    10    10     10    9 |

|Բաժնեմասնակցության          20   16                             12   10 |

|մեթոդով հաշվառվող                                                       |

|ներդրումներ ասոցիացված                                                  |

|կազմակերպություններում                                                  |

|Չբաշխված կորպորատիվ                                                     |

|ակտիվներ                                                                |

|Ընդամենը համախմբված                                                     |

|ակտիվներ                                                                |

|Սեգմենտի                    25   15     8    11     8     8      1    1 |

|պարտավորություններ                                                      |

|Չբաշխված կորպորատիվ                                                     |

|պարտավորություններ                                                      |

| Ընդամենը համախմբված                                                    |

|պարտավորություններ                                                      |

|Կապիտալ ծախսումներ          12   10     3     5     5            4    3 |

|Մաշվածություն                9    7     9     7     5     3      3    4 |

|Ոչ դրամական ծախսեր` բացի     8    2     7     3     2     2      2    1 |

|մաշվածությունից                                                         |

.__________________________________________________________________________

_______________________________________________________.

|                           Հանումներ    Համախմբված   |

|                                                     |

|                                                     |

|                            20x2  20x1  20x2  20x1   |

|Հասույթ                                              |

|Արտաքին վաճառքներ                                    |

|Միջսեգմենտային վաճառքներ   (29)  (30)                |

| Ընդամենը հասույթ          (29)  (30)    101     90  |

|Արդյունք                                             |

| Սեգմենտի արդյունք          (1)   (1)     30     24  |

|Չբաշխված կորպորատիվ                      (7)    (9)  |

|ծախսեր                                               |

| Գործառնական շահույթ                      23     15  |

|Տոկոսային ծախս                           (4)    (4)  |

|Տոկոսային եկամուտ                          2      3  |

|Ասոցիացված                                 8      7  |

|կազմակերպությունների զուտ                            |

|շահույթի բաժնեմասը                                   |

|Շահութահարկ                              (7)    (4)  |

|Սովորական                                 22     17  |

|գործունեությունից շահույթ                            |

|Արտասովոր վնաս`                         ____    (3)  |

|չապահովագրված վնասներ                                |

|երկրաշարժի հետևանքով                                 |

| Զուտ շահույթ                             22     14  |

_|_____________________________________________________|

|Այլ տեղեկատվություն                                  |

|Սեգմենտի ակտիվներ                        108     99  |

|Բաժնեմասնակցության                        32     26  |

|մեթոդով հաշվառվող                                    |

|ներդրումներ ասոցիացված                               |

|կազմակերպություններում                               |

|Չբաշխված կորպորատիվ                       35     30  |

|ակտիվներ                                             |

|Ընդամենը համախմբված                      175    155  |

|ակտիվներ                                             |

|Սեգմենտի                                  42     35  |

|պարտավորություններ                                   |

|Չբաշխված կորպորատիվ                       40     55  |

|պարտավորություններ                                   |

| Ընդամենը համախմբված                      82     90  |

|պարտավորություններ                                   |

|Կապիտալ ծախսումներ                                   |

|Մաշվածություն                                        |

|Ոչ դրամական ծախսեր` բացի                             |

|մաշվածությունից                                      |

_______________________________________________________.

 

Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն 4. Արտադրական և աշխարհագրական սեգմենտներ

(մլն միավորներով)

Արտադրական սեգմենտներ. կառավարման նպատակներով ընկերությունը ամբողջ աշխարհի մասշտաբով կազմակերպչական առումով բաժանվում է երեք խոշոր գործառնական ստորաբաժանումների` թղթի արտադրության, գրենական պիտույքների արտադրության և հրատարակչության, որոնցից յուրաքանչյուրը ղեկավարվում է առաջին փոխնախագահի կողմից: Այս ստորաբաժանումները այն հիմքն են, որով կազմակերպությունը ներկայացնում է իր առաջնային սեգմենտային տեղեկատվությունը: Թղթի արտադրության սեգմենտը արտադրում է գրելու թղթի, տպագրական թղթի և լրագրային թղթի լայն տեսականի: Գրենական պիտույքների սեգմենտը արտադրում է պիտակներ, արագակարներ, գրիչներ և գրանշիչներ, ինչպես նաև իրացնում է ուրիշների արտադրանք հանդիսացող գրենական պիտույքներ: Հրատարակչական սեգմենտը մշակում և վաճառում է հարկային, իրավական և հաշվապահական հաշվառման ոլորտներում օգտագործվող բլանկներ, գրքեր և լազերային սկավառակներ: Այլ գործառնություններից են հատուկ արտադրական կիրառումների համար նախատեսված համակարգչային ծրագրերը արտաքին գնորդների համար և նախկին արտադրական անտառային տարածքների վերափոխումը ամառանոցների: Արտադրական սեգմենտների վերաբերյալ ֆինանսական տեղեկատվությունը ներկայացված է աղյուսակ Ա-ում:

Աշխարհագրական սեգմենտներ. թեև կազմակերպության երեք ստորաբաժանումները կառավարվում են ամբողջ աշխարհի մասշտաբով, նրանց գործունեության հիմնական աշխարհագրական տարածքները չորսն են: Իր սեփական երկրում` Միացյալ Թագավորությունում, կազմակերպությունն արտադրում և վաճառում է թղթերի և գրենական պիտույքների լայն տեսականի: Բացի այդ, կազմակերպության հրատարակչական և համակարգչային ծրագրերի մշակման բոլոր գործառնությունները վարվում են Միացյալ Թագավորությունում, թեև հրատարակված բլանկները և գրքերը, ինչպես նաև լազերային սկավառակները վաճառվում են ամբողջ Միացյալ Թագավորությունում և Արևմտյան Եվրոպայում: Կազմակերպության թղթի և գրենական պիտույքների արտադրական հզորությունները գտնվում են Եվրոպական Միությունում, իսկ իրացման գրասենյակները` հետևյալ երկրներում` Ֆրանսիա, Բելգիա, Գերմանիա և Հոլանդիա: Կանադայում և Միացյալ Նահանգներում իրականացվող գործառնություններն ըստ էության համանման են և բաղկացած են թղթի և լրագրային արտադրանքից, որն ամբողջությամբ վաճառվում է այդ երկրներում: Թղթազանգվածի մեծ մասը ստացվում է այս երկու երկրներում կազմակերպությանը պատկանող անտառային տարածքներից: Ինդոնեզիայում իրականացվող գործունեությունը ներառում է թղթազանգվածի արտադրությունը, ինչպես նաև գրելու և տպագրական թղթերի և գրենական պիտույքների արտադրությունը, որոնք գրեթե ամբողջությամբ վաճառվում են Ինդոնեզիայից դուրս` թե կազմակերպության այլ սեգմենտներին և թե արտաքին հաճախորդներին:

Վաճառքներն ըստ շուկաների. հետևյալ աղյուսակը ցույց է տալիս կազմակերպության համախմբված վաճառքների բաշխումն ըստ աշխարհագրական շուկաների` անկախ ապրանքների արտադրության վայրից:

 

Վաճառքներից հասույթը

ըստ աշխարհագրական շուկաների

 

                                               20x2        20x1

Միացյալ Թագավորություն                          19          22

Եվրոպական Միության այլ երկրներ                  30          31

Կանադա և  Միացյալ Նահանգներ                     28          21

Մեքսիկա և  Հարավային Ամերիկա                     6           2

Հարավ-արևելյան  Ասիա (հիմնականում               18          14

Ճապոնիա և Թայվան)

                                               101          90

 

Ակտիվները և հիմնական միջոցների ու ոչ նյութական ակտիվների ավելացումները` ըստ աշխարհագրական տարածքների. ստորև բերված աղյուսակը ցույց է տալիս սեգմենտի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքները և հիմնական միջոցների ու ոչ նյութական ակտիվների ավելացումները ըստ աշխարհագրական տարածքների, որոնցում գտնվում են այդ ակտիվները:

 

                                      Սեգմենտի            Հիմնական

                                     ակտիվների         միջոցների և  ոչ

                                    հաշվեկշռային      նյութական ակտիվների

                                       արժեքը             ավելացումներ

 

                                   20x2     20x1         20x2     20x1

Միացյալ Թագավորություն              72       78           8         5

Եվրոպական Միության այլ երկրներ      47       37           5         4

Կանադա  և  Միացյալ Նահանգներ        34       20           4         3

Ինդոնեզիա                           22       20           7         6

                                   175      155           24       18

 

Սեգմենտի հասույթները և ծախսերը. Բելգիայում թղթյա արտադրանքը և գրենական պիտույքները արտադրվում են կոմբինացված գործարանում և վաճառվում ընդհանուր իրացման ցանցի միջոցով: Համատեղ հասույթները և ծախսերը բաշխվում են երկու արտադրական սեգմենտներին: Սեգմենտի բոլոր մյուս հասույթները և ծախսերը ուղղակիորեն վերագրվում են սեգմենտներին:

Սեգմենտի ակտիվները և պարտավորությունները. սեգմենտի ակտիվները ներառում են սեգմենտի կողմից օգտագործվող բոլոր գործառնական ակտիվները և հիմնականում կազմված են գործառնական դրամական միջոցներից, դեբիտորական պարտքերից, պաշարներից և հիմնական միջոցներից` առանց կարգավորող գումարների (ինչպիսիք են` կասկածելի դեբիտորական պարտքերի պահուստները, կուտակված մաշվածությունը և այլն): Այդպիսի ակտիվների մեծ մասը ուղղակիորեն վերագրվում է առանձին սեգմենտներին, իսկ երկու կամ ավելի սեգմենտների կողմից համատեղ օգտագործվող որոշ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը բաշխվում է այդ սեգմենտներին` խելամիտ հիմունքով: Սեգմենտի պարտավորությունները ներառում են բոլոր գործառնական պարտավորությունները և հիմնականում կազմված են առևտրային կրեդիտորական պարտքերից, աշխատավարձից, ընթացիկ հարկային պարտավորություններից: Սեգմենտի ակտիվները և պարտավորությունները չեն ներառում շահութահարկի գծով հետաձգված հարկային ակտիվներ և պարտավորություններ:

Միջսեգմենտային փոխանցումներ. սեգմենտի հասույթը, ծախսը և արդյունքը ներառում են փոխանցումներ արտադրական սեգմենտների միջև և աշխարհագրական սեգմենտների միջև: Այդպիսի փոխանցումները հաշվառվում են մրցակցային շուկայական գներով, որոնք նշանակվում են նույնանման ապրանքների համար արտաքին հաճախորդների կողմից: Այս փոխանցումները համախմբելիս վերացվում են:

Անսովոր հոդված. արտաքին հաճախորդներին գրենական պիտույքների վաճառքի վրա 20x2 թվականին բացասական ազդեցություն թողեց Միացյալ Թագավորությունում տրանսպորտային աշխատողների տևական գործադուլը, որի հետևանքով մոտավորապես չորս ամսով ընդհատվեց արտադրանքի մատակարարումը: Կազմակերպության գնահատումներով գրենական պիտույքների վաճառքը կազմել է այն ծավալի կեսը, ինչը կլիներ չորս ամսում, եթե գործադուլը չլիներ:

Ներդրումներ բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպություններում. կազմակերպությունը տիրապետում է «Եվրոթուղթ» ՍՊԸ-ի (թղթի արտադրության մեջ մասնագիտացած արտադրող, որի գործառնությունները հիմնականում գտնվում են Իսպանիայում և Միացյալ Թագավորությունում) բաժնետիրական կապիտալի 40 տոկոսը: Ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդով: Թեև ներդրումը և «Եվրոթուղթ» ՍՊԸ-ի զուտ շահույթում կազմակերպության բաժնեմասը ներառված չեն սեգմենտի ակտիվներում և հասույթներում, նրանք ցույց են տրվում առանձին` թուղթ արտադրող սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկությունների հետ միասին: Կազմակերպությունը տիրում է նաև մի շարք փոքր` բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումների Կանադայում և Միացյալ Նահանգներում, որոնց գործառնությունները նման չեն երեք արտադրական սեգմենտներից և ոչ մեկին:

Արտասովոր վնաս. ինչպես առավել ամբողջական նկարագրված է ծանոթագրություն 6-ում, կազմակերպությունը կրել է 3 մլն միավոր կազմող չապահովագրված կորուստ` 20x1թ. նոյեմբերին Բելգիայում տեղի ունեցած երկրաշարժի հետևանքով թղթի ֆաբրիկային պատճառված վնասից:

3. Պահանջվող բացահայտումների ամփոփում

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ամփոփել սույն ստանդարտի 49-83-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումները` սեգմենտային հաշվետվության երեք հնարավոր առաջնային ձևերից յուրաքանչյուրի համար:

 

._________________________________________________________________________.

|  Առաջնային ձևը      |   Առաջնային ձևը         |Առաջնային ձևը            |

|    արտադրական       |    աշխարհագրական        |աշխարհագրական սեգմենտներն|

|  սեգմենտներն են     |սեգմենտներն են` ըստ      |ըստ հաճախորդների         |

|                     |ակտիվների գտնվելու վայրի |գտնվելու վայրի           |

|_____________________|_________________________|_________________________|

| Պահանջվող առաջնային |   Պահանջվող առաջնային   |   Պահանջվող առաջնային   |

|   բացահայտումները   |     բացահայտումները     |     բացահայտումները     |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Արտաքին              |Արտաքին                  | Արտաքին                 |

|հաճախորդներից        |հաճախորդներից            | հաճախորդներից           |

|հասույթը` ըստ        |հասույթը` ըստ            | հասույթը` ըստ           |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       | հաճախորդների            |

|(կետ 50)             |վայրի (կետ 50)           | գտնվելու վայրի (կետ 50) |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Այլ սեգմենտների հետ  |Այլ սեգմենտների հետ      | Այլ սեգմենտների հետ     |

|գործարքներից         |գործարքներից             | գործարքներից            |

|հասույթը` ըստ        |հասույթը` ըստ            | հասույթը` ըստ           |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       | հաճախորդների            |

|(կետ 50)             |վայրի (կետ 50)           | գտնվելու վայրի (կետ 50) |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Սեգմենտի արդյունքն   |Սեգմենտի արդյունքն       | Սեգմենտի արդյունքն      |

|ըստ արտադրական       |ըստ ակտիվների            | ըստ հաճախորդների        |

|սեգմենտի (կետ 51)    |գտնվելու վայրի (կետ 51)  | գտնվելու վայրի (կետ 51) |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Սեգմենտի ակտիվների   |Սեգմենտի ակտիվների       | Սեգմենտի ակտիվների      |

|հաշվեկշռային արժեքն  |հաշվեկշռային արժեքն      | հաշվեկշռային արժեքն     |

|ըստ արտադրական       |ըստ ակտիվների            | ըստ հաճախորդների        |

|սեգմենտի (կետ 54)    |գտնվելու վայրի (կետ 54)  | գտնվելու վայրի (կետ 54) |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Սեգմենտի             |Սեգմենտի                 | Սեգմենտի                |

|պարտավորություններն  |պարտավորություններն      | պարտավորություններն ըստ |

|ըստ արտադրական       |ըստ ակտիվների            | հաճախորդների            |

|սեգմենտի (կետ 55)    |գտնվելու վայրի (կետ 55)  | գտնվելու վայրի (կետ 55) |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Հիմնական միջոցների   |Հիմնական միջոցների       | Հիմնական միջոցների և    |

|և  ոչ նյութական      |և  ոչ նյութական          | ոչ նյութական            |

|ակտիվների ձեռքբերման |ակտիվների ձեռքբերման     | ակտիվների ձեռքբերման    |

|(ստեղծման)           |(ստեղծման)               | (ստեղծման)              |

|ծախսումներն ըստ      |ծախսումներն ըստ          | ծախսումներն ըստ         |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       | հաճախորդների գտնվելու   |

|(կետ 56)             |վայրի (կետ 56)           | վայրի (կետ 56)          |

._________________________________________________________________________.

._________________________________________________________________________.

|   Առաջնային ձևը     |Առաջնային ձևը            |Առաջնային ձևը            |

|    արտադրական       |աշխարհագրական            |աշխարհագրական            |

|  սեգմենտներն են     |սեգմենտներն են` ըստ      |սեգմենտներն են` ըստ      |

|                     |ակտիվների գտնվելու վայրի |հաճախորդների գտնվելու    |

|                     |                         |վայրի                    |

|_____________________|_________________________|_________________________|

| Պահանջվող առաջնային |   Պահանջվող առաջնային   |   Պահանջվող առաջնային   |

|   բացահայտումները   |     բացահայտումները     |      բացահայտումները    |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Մաշվածության և       |Մաշվածության և           |Մաշվածության և           |

|ամորտիզացիայի        |ամորտիզացիայի            |ամորտիզացիայի            |

|ծախսերն ըստ          |ծախսերն ըստ              |ծախսերն ըստ              |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       |հաճախորդների գտնվելու    |

|(կետ 57)             |վայրի (կետ 57)           |վայրի (կետ 57)           |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Ոչ դրամական          |Ոչ դրամական              |Ոչ դրամական ծախսերը,     |

|ծախսերը, բացի        |ծախսերը, բացի            |բացի մաշվածությունից     |

|մաշվածությունից և    |մաշվածությունից և        |և  ամորտիզացիայից,       |

|ամորտիզացիայից, ըստ  |ամորտիզացիայից, ըստ      |ըստ հաճախորդների         |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       |գտնվելու վայրի (կետ 60)  |

|(կետ 60)             |վայրի (կետ 60)           |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Ներդրումները         |Ներդրումները             |Ներդրումները             |

|բաժնեմասնակցության   |բաժնեմասնակցության       |բաժնեմասնակցության       |

|մեթոդով հաշվառվող    |մեթոդով հաշվառվող        |մեթոդով հաշվառվող        |

|ասոցիացված կազ-      |ասոցիացված               |ասոցիացված               |

|մակերպություններում  |կազմակերպություններում   |կազմակերպություններում   |

|կամ համատեղ          |կամ համատեղ              |կամ համատեղ              |

|ձեռնարկումներում     |ձեռնարկումներում         |ձեռնարկումներում         |

|(կետ 65) և  դրանց    |(կետ 65) և  դրանց        |(կետ 65) և  դրանց        |

|զուտ շահույթի կամ    |զուտ շահույթի կամ        |զուտ շահույթի կամ        |

|վնասի բաժնեմասը      |վնասի բաժնեմասը          |վնասի բաժնեմասը (կետ     |

|(կետ 63)` ըստ        |(կետ 63)` ըստ            |63)` ըստ հաճախորդների    |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       |գտնվելու վայրի           |

|(եթե ըստ էության     |վայրի (եթե ըստ           |(եթե ըստ էության         |

|բոլորը գտնվում են    |էության բոլորը գտնվում   |բոլորը գտնվում են        |

|մեկ արտադրական       |են մեկ սեգմենտում)       |մեկ սեգմենտում)          |

|սեգմենտում)          |                         |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Հասույթի, արդյունքի, |Հասույթի, արդյունքի,     |Հասույթի, արդյունքի,     |

|ակտիվների և          |ակտիվների և              |ակտիվների և              |

|պարտավորությունների  |պարտավորությունների      |պարտավորությունների      |

|համադրումը` ըստ      |համադրումը` ըստ          |համադրումը` ըստ          |

|արտադրական սեգմենտի  |ակտիվների գտնվելու       |հաճախորդների             |

|(կետ 66)             |վայրի (կետ 66)           |գտնվելու վայրի (կետ 66)  |

._________________________________________________________________________.

._________________________________________________________________________.

|   Առաջնային ձևը     |Առաջնային ձևը            |Առաջնային ձևը            |

|    արտադրական       |աշխարհագրական            |աշխարհագրական            |

|  սեգմենտներն են     |սեգմենտներն են` ըստ      |սեգմենտներն են` ըստ      |

|                     |ակտիվների գտնվելու վայրի |հաճախորդների գտնվելու    |

|                     |                         |վայրի                    |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Պահանջվող երկրորդային|  Պահանջվող երկրորդային  |  Պահանջվող երկրորդային  |

|   բացահայտումները   |     բացահայտումները     |     բացահայտումները     |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Արտաքին հաճախորդներից|Արտաքին հաճախորդներից    |Արտաքին հաճախորդներից    |

|հասույթը` ըստ        |հասույթը` ըստ            |հասույթը` ըստ            |

|հաճախորդների գտնվելու|արտադրական սեգմենտի      |արտադրական սեգմենտի      |

|վայրի (կետ 68)       |(կետ 69)                 |(կետ 69)                 |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Սեգմենտի ակտիվների   |Սեգմենտի ակտիվների       |Սեգմենտի ակտիվների       |

|հաշվեկշռային         |հաշվեկշռային             |հաշվեկշռային արժեքն`     |

|արժեքն` ըստ          |արժեքն` ըստ              |ըստ արտադրական           |

|ակտիվների գտնվելու   |արտադրական սեգմենտի      |սեգմենտի (կետ 69)        |

|վայրի (կետ 68)       |(կետ 69)                 |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Հիմնական միջոցների   |Հիմնական միջոցների       |Հիմնական միջոցների և     |

|և  ոչ նյութական      |և  ոչ նյութական          |ոչ նյութական             |

|ակտիվների ձեռքբերման |ակտիվների ձեռքբերման     |ակտիվների ձեռքբերման     |

|(ստեղծման)           |(ստեղծման)               |(ստեղծման)               |

|ծախսումներն` ըստ     |ծախսումներն` ըստ         |ծախսումներն` ըստ         |

|ակտիվների գտնվելու   |արտադրական սեգմենտի      |արտադրական սեգմենտի      |

|վայրի (կետ 68)       |(կետ 69)                 |(կետ 69)                 |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|                     |Արտաքին հաճախորդներից    |                         |

|                     |հասույթը` ըստ            |                         |

|                     |հաճախորդների գտնվելու    |                         |

|                     |վայրի վրա հիմնված        |                         |

|                     |աշխարհագրական            |                         |

|                     |սեգմենտների, եթե         |                         |

|                     |հաճախորդների և           |                         |

|                     |ակտիվների գտնվելու       |                         |

|                     |վայրերը տարբեր են        |                         |

|                     |(կետ 70)                 |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|                     |                         |Սեգմենտի ակտիվների       |

|                     |                         |հաշվեկշռային արժեքն`     |

|                     |                         |ըստ ակտիվների գտնվելու   |

|                     |                         |վայրի, եթե այն տարբեր է  |

|                     |                         |հաճախորդների գտնվելու    |

|                     |                         |վայրից (կետ 71)          |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|                     |                         |Հիմնական միջոցների և     |

|                     |                         |ոչ նյութական ակտիվների   |

|                     |                         |ձեռքբերման (ստեղծման)    |

|                     |                         |ծախսումներն` ըստ         |

|                     |                         |ակտիվների գտնվելու վայրի,|

|                     |                         |եթե այն տարբեր է         |

|                     |                         |հաճախորդների գտնվելու    |

|                     |                         |վայրից (կետ 71)          |

._________________________________________________________________________.

._________________________________________________________________________.

|   Առաջնային ձևը     |Առաջնային ձևը            |Առաջնային ձևը            |

|    արտադրական       |աշխարհագրական            |աշխարհագրական            |

|  սեգմենտներն են     |սեգմենտներն են` ըստ      |սեգմենտներն են` ըստ      |

|                     |ակտիվների գտնվելու վայրի |հաճախորդների գտնվելու    |

|                     |                         |վայրի                    |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|     Պահանջվող այլ   |     Պահանջվող այլ       |      Պահանջվող այլ      |

|     բացահայտումներ  |     բացահայտումներ      |      բացահայտումներ     |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Ցանկացած արտադրական  |Ցանկացած արտադրական      |Ցանկացած արտադրական      |

|կամ աշխարհագրական    |կամ աշխարհագրական        |կամ աշխարհագրական        |

|սեգմենտի հասույթը,   |սեգմենտի հասույթը,       |սեգմենտի հասույթը,       |

|որի արտաքին          |որի արտաքին              |որի արտաքին              |

|հասույթները          |հասույթները գերազանցում  |հասույթները              |

|գերազանցում են       |են կազմակերպության       |գերազանցում են           |

|կազմակերպության      |հասույթների 10%-ը, բայց  |կազմակերպության          |

|հասույթների 10%-ը,   |որը հաշվետու սեգմենտ չէ, |հասույթների 10%-ը,       |

|բայց որը հաշվետու    |որովհետև  նրա            |բայց որը հաշվետու        |

|սեգմենտ չէ,          |հասույթների մեծ մասը     |սեգմենտ չէ, որովհետև     |

|որովհետև  նրա        |ստացվում է ներքին        |նրա հասույթների մեծ      |

|հասույթների մեծ մասը |փոխանցումներից (կետ 73)  |մասը ստացվում է          |

|ստացվում է ներքին    |                         |ներքին փոխանցումներից    |

|փոխանցումներից       |                         |(կետ 73)                 |

|(կետ 73)             |                         |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Միջսեգմենտային       |Միջսեգմենտային           |Միջսեգմենտային           |

|փոխանցումների        |փոխանցումների            |փոխանցումների գնորոշման  |

|գնորոշման հիմունքը   |գնորոշման հիմունքը       |հիմունքը և  ցանկացած     |

|և  ցանկացած          |և  ցանկացած              |փոփոխություն դրանում     |

|փոփոխություն դրանում |փոփոխություն դրանում     |(կետ 74)                 |

|(կետ 74)             |(կետ 74)                 |                         |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Փոփոխություններ      |Փոփոխություններ          |Փոփոխություններ          |

|սեգմենտի հաշվապահական|սեգմենտի հաշվապահական    |սեգմենտի հաշվապահական    |

|հաշվառման            |հաշվառման                |հաշվառման                |

|քաղաքականության մեջ  |քաղաքականության մեջ      |քաղաքականության մեջ      |

|(կետ 75)             |(կետ 75)                 |(կետ 75)                 |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Արտադրանքների և      |Արտադրանքների և          |Արտադրանքների և          |

|ծառայությունների     |ծառայությունների         |ծառայությունների         |

|տեսակները            |տեսակները յուրաքանչյուր  |տեսակները                |

|յուրաքանչյուր        |արտադրական               |յուրաքանչյուր            |

|արտադրական           |սեգմենտում (կետ 80)      |արտադրական սեգմենտում    |

|սեգմենտում (կետ 80)  |                         |(կետ 80)                 |

|_____________________|_________________________|_________________________|

|Յուրաքանչյուր        |Յուրաքանչյուր            |Յուրաքանչյուր            |

|աշխարհագրական        |աշխարհագրական            |աշխարհագրական            |

|սեգմենտի կազմը       |սեգմենտի կազմը           |սեգմենտի կազմը (կետ 80)  |

|(կետ 80)             |(կետ 80)                 |                         |

._________________________________________________________________________.

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 16

 

Բովանդակություն

 

Հիմնական միջոցներ

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-5

3. Սահմանումներ                                                       6

4. Հիմնական միջոցների ճանաչումը                                    7-12

5. Հիմնական միջոցների սկզբնական չափումը                           13-21

5.1. Սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչները                             14-19

5.2. Ակտիվների փոխանակություն                                     20-21

6. Հետագա ծախսումներ                                              22-26

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ                         27-51

7.1. Հիմնական մոտեցում                                               27

7.2. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                             28

7.2.1. Վերագնահատումներ                                           29-39

7.3. Մաշվածություն                                                40-47

7.3.1. Օգտակար ծառայության վերանայում                             48-50

7.3.2. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի վերանայում                     51

8. Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցում, արժեզրկումից կորուստներ      52-53

9. Դուրսգրում և  իրացում                                          54-58

10. Բացահայտում                                                   59-65

 

Հիմնական միջոցներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` ակտիվների ճանաչման պահի որոշումը, դրանց հաշվեկշռային արժեքի որոշումը և դրանց հետ կապված մաշվածության ճանաչումը:

Հիմնական միջոցները ճանաչվում են որպես ակտիվ, եթե «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի համաձայն բավարարում են ակտիվի սահմանմանը և ճանաչման չափանիշներին:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման ժամանակ, բացի այն դեպքերից, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտ պահանջում կամ թույլ է տալիս հաշվապահական հաշվառման այլ մոտեցում:

2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների նկատմամբ.

բ) նավթի, բնական գազի և նման չվերականգնվող այլ ռեսուրսների հանքավայրերի, դրանց արդյունահանման իրավունքի և հետազոտության նկատմամբ:

Սակայն սույն ստանդարտը կիրառվում է այն հիմնական միջոցների նկատմամբ, որոնք օգտագործվում են սույն կետի «ա» և «բ» ենթակետերում նշված ակտիվների արդյունահանման (շահագործման) և մշակման գործընթացում և առանձնացված են այդ ակտիվներից:

3. Որոշ հանգամանքների դեպքում հաշվապահական հաշվառման ազգային ստանդարտները թույլ են տալիս հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) սկզբնական ճանաչման ժամանակ օգտագործել այնպիսի մոտեցում, որը տարբերվում է սույն ստանդարտում նկարագրվածից: Օրինակ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի ընկերությունների միավորման միջոցով ձեռք բերված հիմնական միջոցները սկզբնապես պետք է չափվեն իրական արժեքով, նույնիսկ երբ այն գերազանցում է ինքնարժեքը (ձեռքբերման արժեքը): Սակայն այդպիսի դեպքերում նույնպես այդ հիմնական միջոցների հաշվառման մոտեցման մյուս բոլոր ասպեկտները, ներառյալ մաշվածության հաշվարկը, որոշվում են սույն ստանդարտի պահանջներով:

4. Կազմակերպությունը իր ներդրումային գույքի նկատմամբ պետք է կիրառի ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտը, այլ ոչ թե սույն ստանդարտը: Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է այն գույքի նկատմամբ, որը կառուցվում կամ բարելավվում է ապագայում որպես ներդրումային գույք օգտագործելու նպատակով: Այն պահից, երբ ավարտվում է կառուցումը կամ բարելավումը, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 40 ստանդարտը: ՀՀՀՀՍ 40 ստանդարտը կիրառվում է նաև գոյություն ունեցող ներդրումային գույքի նկատմամբ, որը բարելավվում է ապագայում շարունակաբար որպես ներդրումային գույք օգտագործելու նպատակով:

5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում գների փոփոխության հետևանքներն արտացոլող համակարգի որոշակի ասպեկտների կիրառությանը (տես` ՀՀՀՀՍ 15 «Գների փոփոխության հետևանքների ազդեցությունն արտացոլող տեղեկատվություն» և ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտները): Սակայն այդպիսի համակարգ կիրառող կազմակերպություններից պահանջվում է հաշվի առնել սույն ստանդարտի բոլոր ասպեկտները, բացի նրանցից, որոնք վերաբերում են հիմնական միջոցների սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներին:

 

3. Սահմանումներ

 

6. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) հիմնական միջոցներ` նյութական ակտիվներ են, որոնք`

- առկա են կազմակերպությունում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման, վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար,

- նախատեսվում է օգտագործել ավելի քան մեկ տարի ժամկետով,

բ) մաշվածություն` ակտիվի մաշվածության գումարի պարբերական բաշխումն է նրա օգտակար ծառայության ընթացքում,

գ) մաշվածության գումար` ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի տարբերությունն է:

Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «մնացորդային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «լուծարային արժեք» արտահայտությունը.

դ) օգտակար ծառայություն`

- այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ

- արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով,

ե) սկզբնական (պատմական) արժեք`

- ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը, կամ`

- ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ կողմերի համաձայնությամբ որոշված վճարվելիք դրամական միջոցների գումարն է, իսկ այլ ձևով հետագայում հատուցելու դեպքում` հատուցման իրական արժեքը` ակտիվի ձեռքբերման պահի դրությամբ,

զ) իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվն առևտրային գործարքի ընթացքում կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև,

է) վերագնահատման արժեք` ակտիվի այն արժեքն է, որը որոշվում է դրա վերագնահատման արդյունքում,

ը) մնացորդային արժեք` այն զուտ գումարն է կամ պիտանի նյութերի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` դրա օգտակար ծառայության վերջում` դուրսգրման սպասվող ծախսերը հանելուց հետո,

թ) արժեզրկումից կորուստներ` այն գումարն է, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը,

ժ) հաշվեկշռային արժեք (փոխանցվող գումար)` այն գումարն է, որով ակտիվը ճանաչվում է և ներառվում հաշվեկշռի մեջ` կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:

Մինչև սույն ստանդարտի ներդրումը «հաշվեկշռային արժեք» հասկացության իմաստով կիրառվել է «մնացորդային արժեք» արտահայտությունը, իսկ միջազգային ստանդարտներում օգտագործվում է «փոխանցվող գումար» արտահայտությունը:

 

4. Հիմնական միջոցների ճանաչումը

 

7. Հիմնական միջոցների միավորը ճանաչվում է որպես ակտիվ, երբ

ա) ակնկալվում է, որ դրա հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն,

բ) դրա արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

8. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ ճանաչելու առաջին չափանիշին բավարարելը որոշելու համար կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման պահին ունեցած տվյալների հիման վրա պետք է որոշի ապագա տնտեսական օգուտների ստացման հավաստիության աստիճանը: Կազմակերպության ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու բավարար որոշակիության առկայությունը հավաստիացնում է, որ կազմակերպությունը կստանա հատուցում` կապված ակտիվի օգտագործման հետ, և կդիմի համապատասխան ռիսկի: Այս հավաստիացումը սովորաբար առկա է լինում այն դեպքում, երբ ռիսկերն ու հատուցումներն անցել են կազմակերպությանը: Մինչև դրա տեղի ունենալը ակտիվը ձեռք բերելու գործարքը կարող է առանց նշանակալի տուգանքի չեղյալ համարվել, և հետևաբար ակտիվը չի ճանաչվի:

9. Ճանաչման երկրորդ չափանիշը սովորաբար բավարարվում է անմիջապես, որովհետև փոխանակման գործարքով, որը հաստատում է ակտիվի ձեռքբերումը, որոշվում է դրա սկզբնական արժեքը:

Այն դեպքում, երբ ակտիվը ստեղծվում է կազմակերպության կողմից առանց այլ կողմի ներգրավման, արժեքի հավաստի չափումը կարելի է կատարել կառուցման ընթացքում օգտագործվող նյութերի, աշխատուժի և այլ միջոցների ձեռքբերման գծով արտաքին կողմերի հետ իրականացված գործարքների արդյունքով:

10. Որոշելու համար, թե ինչից է բաղկացած հիմնական միջոցների առանձին միավորը, անհրաժեշտ է որոշել, թե գնահատման ինչ չափանիշներ պետք է կիրառել հատուկ հանգամանքները կամ հատուկ տիպի կազմակերպությունները սահմանելիս: Հնարավոր է, որ սարքավորման առանձին ոչ նշանակալի միավորները, օրինակ` գործիքները, ձուլամայրերը, դրոշմոցները, կաղապարները, նպատակահարմար լինի ճանաչել որպես մեկ ակտիվ (հիմնական միջոցի մեկ միավոր)` կիրառելով որպես մեկ ամբողջական արժեք ներկայացնելու չափանիշը:

Եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումներն օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս սպառվում են մեկ տարվա ընթացքում (արագամաշ առարկաներ) կամ անմիջապես, ապա դրանք դիտվում են որպես պաշարներ և ճանաչվում որպես ծախսում` օգտագործման (շահագործման) հանձնելիս: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է նշված պահեստամասերն ու սպասարկող սարքավորումներն օգտագործել ավելի քան մեկ տարի, ապա դրանք ճանաչում է որպես հիմնական միջոց:

Նմանապես, եթե պահեստամասերը և սպասարկող սարքավորումները կարող են օգտագործվել միայն համապատասխան հիմնական միջոցի հետ միասին և ենթադրվում է, որ դրանց օգտագործումն անկանոն է լինելու, ապա դրանք հաշվառվում են որպես հիմնական միջոց և դրանց համար մաշվածություն հաշվարկվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որը չի գերազանցում դրանց հետ կապված հիմնական միջոցի օգտակար ծառայության ժամկետը:

11. Որոշ դեպքերում նպատակահարմար է ակտիվի ձեռքբերման վրա կատարված ընդհանուր ծախսումները բաժանել նրա բաղկացուցիչների վրա և յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ հաշվառել առանձին: Սա հնարավոր է, եթե բաղկացուցիչ ակտիվներն ունեն տարբեր օգտակար ծառայություն կամ կազմակերպությանը օգուտ են բերում տարբեր կերպով: ՈՒստի անհրաժեշտ է կիրառել մաշվածության հաշվարկի տարբեր դրույքաչափեր և մեթոդներ: Օրինակ` օդանավը և նրա շարժիչները պետք է հաշվառել որպես առանձին մաշվող ակտիվներ, եթե դրանք ունեն տարբեր օգտակար ծառայություններ:

12. Որոշ հիմնական միջոցներ կարող են ձեռք բերվել շրջակա միջավայրի պահպանության և անվտանգության նպատակով, որոնց օգտագործումից կազմակերպությունը չի ակնկալում տնտեսական օգուտներ: Սակայն դրանք կարող են անհրաժեշտ լինել կազմակերպությանը իր այլ ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու առումով, հետևաբար պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ: Այնուամենայնիվ դրանք ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն չափով, ինչ չափով որ դրանց հետ կապված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը չի գերազանցում այդ ակտիվների և դրանց հետ կապված ակտիվների փոխհատուցվող ընդհանուր գումարը: Օրինակ` քիմիական նյութեր արտադրող կազմակերպությունը կարող է ստիպված լինել տեղադրելու քիմիական արդյունաբերության արտադրանքի պահպանման և փոխադրման նոր տեխնոլոգիաներ, որպեսզի բավարարի շրջակա միջավայրի պահպանության պահանջները` կապված վտանգավոր նյութերի արտադրության և պահեստավորման հետ:

 

5. Հիմնական միջոցների սկզբնական չափումը

 

13. Հիմնական միջոցների միավորը, որը համապատասխանում է ակտիվի ճանաչման չափանիշներին, պետք է սկզբնապես չափվի իր սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով):

 

5.1. Սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչները

 

14. Հիմնական միջոցների միավորի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է նրա գնման գինը, ներկրման տուրքերը, հարկերը և պարտադիր այլ վճարները, որոնք համապատասխան մարմնի կողմից ենթակա չեն կազմակերպությանը ետ վերադարձման, և ակտիվը իր նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելու հետ անմիջականորեն կապված ցանկացած ծախսում: Տրամադրված ցանկացած զեղչ և արտոնություն հանվում է գնման գնից: Անմիջականորեն ինքնարժեքի հետ կապված ծախսումների օրինակներ են`

ա) տեղանքի նախապատրաստման ծախսումները,

բ) տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման ծախսումները,

գ) տեղակայման ծախսումները,

դ) մասնագետների (օրինակ` ճարտարապետների, ինժեներների) վարձատրությունը,

ե) ակտիվի ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումները այն չափով, որով դրանք ճանաչվում են որպես պահուստ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի:

15. Երբ հիմնական միջոցների միավորի դիմաց վճարումը զեղչի տրամադրված ժամկետից հետաձգվում է, ընդհանուր վճարների և զեղչված գնի տարբերությունը (զեղչի գումարը) զեղչի ժամկետից հետո ճանաչվում է որպես փոխառության ծախս, եթե այն չի կապիտալացվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

16. Վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները հիմնական միջոցների միավորի արժեքի բաղկացուցիչ չեն համարվում, եթե դրանք անմիջականորեն չեն վերաբերում ակտիվի ձեռքբերմանը կամ այն աշխատանքային վիճակի բերելուն: Նույն ձևով գործարկման և նման նախաարտադրական ծախսումներն ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս չեն կազմում, եթե դրանք անհրաժեշտ չեն ակտիվն աշխատանքային վիճակի բերելու համար: Ակտիվի սկզբնական շահագործման հետ կապված վնասները, որոնք առաջանում են նախքան ակտիվի ծրագրավորված հզորության հասնելը, ճանաչվում են որպես ծախս:

17. Սեփական ուժերով կառուցված ակտիվի սկզբնական արժեքը որոշվում է նույն սկզբունքներով, որոնք կիրառվում են ձեռք բերվող ակտիվի համար: Եթե կազմակերպությունը նման ակտիվներ է պատրաստում վաճառքի համար տնտեսական գործունեության բնականոն ընթացքում, ապա այդ ակտիվի արժեքը սովորաբար նույնն է, ինչ որ վաճառքի համար արտադրվող ակտիվինը (տես` ՀՀՀՀՍ 2 Պաշարներ» ստանդարտը): ՈՒստի ներքին շահույթները չեն ներառվում սկզբնական արժեքի մեջ: Նույն ձևով, նյութերի, աշխատուժի և այլ ծախսումների նորմալ մակարդակից բարձր ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումները) կառուցվող ակտիվի սկզբնական արժեքի մեջ չեն ներառվում: ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտով սահմանվում են չափանիշներ, որոնք պետք է հաշվի առնվեն նախքան տոկոսավճարների ծախսումները որպես հիմնական միջոցների սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչ ճանաչելը:

18. Կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցները մինչև դրանց նպատակային օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելը հանդիսանում են անավարտ հիմնական միջոցներ:

Սեփական ուժերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են դրանց վրա կատարված ծախսումների հանրագումարով:

Կառուցման պայմանագրերով կառուցվող անավարտ հիմնական միջոցները հաշվառվում են կապալառուից ընդունված աշխատանքների արժեքի հանրագումարով:

19. Ֆինանսական վարձակալության պայմանագրով վարձակալի ակտիվի արժեքը որոշվում է այն սկզբունքներով, որոնք տրված են ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտում:

 

5.2. Ակտիվների փոխանակություն

 

20. Հիմնական միջոցների միավորը կարելի է ձեռք բերել փոխանակելով կամ մասնակիորեն փոխանակելով հիմնական միջոցների ոչ նման միավորով կամ այլ ակտիվով: Դրա սկզբնական արժեքը չափվում է ստացվող ակտիվի իրական արժեքով, որը համարժեք է տրված ակտիվի իրական արժեքին` հաշվի առնելով փոխանցված դրամական միջոցների գումարը:

21. Հիմնական միջոցի միավորը կարող է ձեռք բերվել փոխանակվելով արտադրության նույն ոլորտում միևնույն նշանակություն և միևնույն իրական արժեք ունեցող նույնանման մեկ այլ ակտիվի հետ: Այս դեպքում, փոխանակման գործարքից որևէ շահույթ կամ վնաս չի ճանաչվում, և ստացվող հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեք է համարվում տրված հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքը: Այնուամենայնիվ, ստացված ակտիվի իրական արժեքը կարող է վկայել տրված ակտիվի արժողության (օգտակարության) կորստի մասին: Այս դեպքում տրվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը իջեցվում է, և այդ իջեցված արժեքը վերագրվում է ստացված ակտիվին: Եթե փոխանակման գործարքի մեջ ներգրավվում են այլ ակտիվներ, ինչպես օրինակ, դրամական միջոցները, դա կարող է նշանակել, որ հիմնական միջոցների փոխանակվող միավորները համարժեք չեն:

 

6. Հետագա ծախսումներ

 

22. Հետագա ծախսումները, որոնք վերաբերում են արդեն ճանաչված հիմնական միջոցների միավորին, ավելացվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին, երբ հավանական է, որ դրանց շնորհիվ ապագա տնտեսական օգուտները ավելի շատ, քան ակնկալվում էր առկա ակտիվի նորմատիվային ցուցանիշների սկզբնական գնահատումից, կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Մյուս բոլոր հետագա ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախսեր:

23. Հիմնական միջոցների վրա կատարված հետագա ծախսումները ճանաչվում են որպես ակտիվ միայն այն դեպքում, երբ դրանք բարելավում են ակտիվի վիճակը` բարձրացնելով նրա սկզբնապես գնահատված ցուցանիշները: Ապագա տնտեսական օգուտների աճ կարող են ապահովել հիմնական միջոցների միավորի վերափոխումները (վերակառուցում, վերազինում, արդիականացում)` նրա օգտակար ծառայությունը երկարացնելու, հզորությունը ավելացնելու նպատակով, թողարկվող արտադրանքի որակը էապես բարելավելու և արտադրական ծախսումները էապես կրճատելու նպատակով կատարվող բարելավումները:

24. Հիմնական միջոցների վերանորոգման և պահպանման վրա կատարված ծախսումները կատարվում են ապագա տնտեսական օգուտները վերականգնելու կամ պահպանելու նպատակով, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ ակտիվի սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշների հիման վրա: Տվյալ դեպքում դրանք սովորաբար ճանաչվում են որպես ծախս` դրանց կատարման պահին: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների սպասարկման և նորոգման ծախսումները սովորաբար ծախս են համարվում, քանի որ դրանք ավելի շուտ վերականգնում, քան ավելացնում են սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները:

25. Հիմնական միջոցների ձեռքբերումից հետո կատարված ծախսումների հաշվառման համապատասխան մոտեցումը կախված է այն հանգամանքներից, որոնք նկատի են առնվել հիմնական միջոցների համապատասխան միավորների սկզբնական չափման և ճանաչման ժամանակ, և նրանից, թե հետագա ծախսումները փոխհատուցելի են, թե` ոչ: Օրինակ` երբ հիմնական միջոցների միավորի հաշվեկշռային արժեքը արդեն արտացոլում է տնտեսական օգուտների կորուստը (օրինակ` մաշվածության հաշվարկման կիրառվող քաղաքականության միջոցով), ապա հետագա ծախսումները, որոնք ուղղված են ակտիվից ակնկալվող տնտեսական օգուտների ստացումը վերականգնելուն, կապիտալացվում են այն պայմանով, որ հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

Հետագա ծախսումները կապիտալացվում են նաև այն դեպքում, երբ ակտիվի գնման գինը արդեն արտացոլում է կազմակերպության հետագա ծախսումներ կատարելու անհրաժեշտությունը` կապված ակտիվը աշխատանքային վիճակի բերելու հետ: Այսպիսի օրինակ կարող է ծառայել վերակառուցման կարիք ունեցող շինության ձեռքբերումը: Նման դեպքերում հետագա ծախսումները գումարվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին պայմանով, որ դրանք կարելի է փոխհատուցել ակտիվի հետագա օգտագործմամբ:

26. Հիմնական միջոցների որոշ միավորների բաղկացուցիչները պահանջում են պարբերական փոխարինում: Օրինակ` օդանավի որոշ բաղկացուցիչներ (նստատեղերը, խոհանոցը և այլն) անհրաժեշտ է մի քանի անգամ փոխարինել օդանավի հիմնակմախքի օգտագործման ընթացքում: Բաղկացուցիչները հաշվի են առնվում որպես առանձին ակտիվներ, քանի որ դրանց օգտակար ծառայությունները տարբեր են հիմնական միջոցների այն միավորների օգտակար ծառայություններից, որոնց դրանք վերաբերում են: ՈՒստի, եթե սույն ստանդարտի 7-րդ կետի ճանաչման չափանիշները բավարարված են, բաղկացուցչի փոխարինման նպատակով կատարված ծախսումները հաշվառվում են որպես առանձին ակտիվի ձեռքբերում, իսկ փոխարինված ակտիվը դուրս է գրվում:

 

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ

 

7.1 Հիմնական մոտեցում

 

27. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով`` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

 

7.2. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

28. Հիմնական միջոցի միավորը որպես ակտիվ սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է նրա իրական արժեքն առանց համապատասխան կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների: Վերագնահատումները պետք է կատարվեն բավարար պարբերականությամբ, այնպես, որ հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքից:

 

7.2.1 Վերագնահատումներ

 

29. Հողի և շինությունների իրական արժեքը սովորաբար դրանց շուկայական արժեքն է: Այդ արժեքը, որպես կանոն, որոշվում է ըստ այն գնահատման, որը կատարվում է մասնագիտական որակավորում ունեցող գնահատողների կողմից:

30. Մեքենաների, սարքավորումների և սույն ստանդարտի 29-րդ կետում չթվարկված այլ հիմնական միջոցների իրական արժեքը, սովորաբար, դրանց փորձաքննության միջոցով որոշված շուկայական արժեքն է: Երբ հիմնական միջոցների յուրահատուկ բնույթի և դրանց հազվադեպ վաճառվելու պատճառով չկա ձևավորված շուկայական արժեք` դրանք գնահատվում են փոխարինման արժեքով` հանած մաշվածությունը:

31. Վերագնահատման հաճախությունը կախված է հիմնական միջոցների իրական արժեքի փոփոխություններից: Երբ արդեն վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից, անհրաժեշտ է կատարել նոր վերագնահատում: Հիմնական միջոցների որոշ միավորների իրական արժեքը կարող է զգալիորեն և անկանոն ձևով փոփոխվել, ուստի անհրաժեշտ է դառնում դրանց տարեկան վերագնահատումը: Հիմնական միջոցների այն միավորների համար, որոնց իրական արժեքը աննշան է փոփոխվում, բավարար է երեք կամ հինգ տարին մեկ կատարվող վերագնահատումը:

32. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, վերագնահատման պահի դրությամբ կուտակված մաշվածությունը`

ա) վերաձևակերպվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ դրան փոխարինող այլ գումարի) փոփոխությանը համամասնորեն այնպես, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատումից հետո հավասարվում է նրա վերագնահատված գումարին: Այս մեթոդը սովորաբար կիրառվում է, երբ ակտիվը վերագնահատվում է վերականգնման արժեքի գործակցի միջոցով, կամ`

բ) հանվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքից (այսինքն` սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարից) և զուտ գումարը վերաձևակերպվում է վերագնահատված գումարի հիման վրա: Օրինակ` այս մեթոդը կիրառվում է շինությունների համար, որոնք վերագնահատվում են իրենց շուկայական արժեքով:

Կուտակված մաշվածության վերաձևակերպումից կամ հանումից (բացառումից) առաջացած ճշգրտման գումարով ավելացվում կամ պակասեցվում է հաշվեկշռային արժեքը, որը դիտարկվում է ըստ սույն ստանդարտի 36-րդ և 37-րդ կետերի:

33. Երբ հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, ապա հիմնական միջոցների ամբողջ դասը, որին պատկանում է այդ ակտիվը, նույնպես պետք է վերագնահատվի:

34. Հիմնական միջոցների դասն ակտիվների խումբ է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության տնտեսական գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Առանձին դասերի օրինակներ են`

ա) հողամասեր,

բ) շենքեր,

գ) կառուցվածքներ,

դ) փոխանցող հարմարանքներ,

ե) մեքենաներ և սարքավորումներ,

զ) տրանսպորտային միջոցներ,

է) գործիքներ,

ը) արտադրական գույք,

թ) տնտեսական գույք,

ժ) բանող և մթերատու անասուններ,

ի) բազմամյա տնկարկներ:

35. Հիմնական միջոցների տվյալ դասի միավորները պետք է վերագնահատվեն միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրովի (ոչ ամբողջական) վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում սկզբնական արժեքի և հետագա գնահատված արժեքների համակցություն կազմող համապատասխան մեծությունները տարբեր ամսաթվերով ներկայացումից:

36. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է, ապա աճը վերագնահատման փուլում անմիջականորեն պետք է վերագրվի սեփական կապիտալին: Սակայն, եթե այդ աճը վերականգնում է նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած նվազումը` այն պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր որպես ծախս:

37. Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է, ապա նվազումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Սակայն վերագնահատման հետևանքով առաջացած նվազումը պետք է անմիջականորեն հանվի համապատասխան ակտիվի նախորդ վերագնահատումներից առաջացած աճից այն չափով, որ նվազումը չգերազանցի նույն ակտիվի հետ կապված վերագնահատումից առաջացած աճը:

38. Հիմնական միջոցների միավորի վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը, որը ներառված էր սեփական կապիտալում, տվյալ միավորի դուրսգրման ժամանակ հաշվեգրվում է չբաշխված շահույթին: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը կարող է նաև հաշվեգրվել չբաշխված շահույթին կազմակերպության կողմից ակտիվն օգտագործելու ընթացքում` մաշվածության հաշվարկմանը զուգընթաց: Այս դեպքում հաշվեգրվող գումարի մեծությունը որոշվում է ակտիվի վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությամբ: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի հաշվեգրումը չբաշխված շահույթին ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի արտացոլվում:

39. Հիմնական միջոցների վերագնահատումից բխող հարկային հետևանքները քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտում:

 

7.3. Մաշվածություն

 

40. Հիմնական միջոցների միավորի մաշվածության գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում: Մաշվածության հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով կազմակերպությունը սպառում է ակտիվի տնտեսական օգուտները: Յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար հաշվարկված մաշվածության գումարը պետք է ճանաչվի որպես ծախս, եթե այն չի ներառվում մեկ ուրիշ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ:

41. Քանի որ ակտիվի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտներն օգտագործվում են կազմակերպության կողմից, ապա ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է, որպեսզի արտացոլի այդ օգտագործումը` այն մաշվածությանը վերագրելու միջոցով:

42. Հիմնական միջոցների միավորի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտները կազմակերպությունն սպառում է գլխավորապես ակտիվի օգտագործման միջոցով: Այնուամենայնիվ, այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են տեխնիկական հնացածությունը (բարոյական մաշվածությունը), անգործության ընթացքում առաջացած մաշվածությունը, հաճախ պատճառ են դառնում տնտեսական օգուտների նվազման, որոնք ակնկալվում էին ստացվել ակտիվի օգտագործումից: Հետևաբար, ներքո թվարկյալ բոլոր գործոնները պետք է հաշվի առնվեն ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս.

ա) կազմակերպության կողմից ակտիվի ենթադրվող օգտագործելիությունը, որը գնահատվում է` նկատի ունենալով ակտիվի ակնկալվող հզորությունը և արտադրանքի ֆիզիկական ծավալը,

բ) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը, որը կախված է արտադրական գործոններից (օրինակ` հերթափոխների քանակը, որոնց ընթացքում ակտիվը պետք է օգտագործվի), ակտիվի վերանորոգման և սպասարկման, ինչպես նաև անգործության ընթացքում դրանց պահպանման և սպասարկման կազմակերպության ծրագրից,

գ) տեխնիկական հնացածությունը, որն առաջանում է արտադրության մեջ կատարվող փոփոխություններից և բարելավումներից կամ ակտիվից ստացվող արտադրանքի, ծառայությունների նկատմամբ շուկայի պահանջարկի նվազումից,

դ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ նման այլ սահմանափակումներ, օրինակ` ակտիվի ֆինանսական վարձակալության պայմանագրային ժամկետի ավարտը:

43. Հիմնական միջոցների օգտակար ծառայությունը որոշվում է` ելնելով կազմակերպության համար ակտիվի ակնկալվող օգտակարությունից: Կազմակերպության ակտիվների կառավարման քաղաքականությունը կարող է նախատեսել ակտիվների դուրսգրում կոնկրետ ժամանակից կամ ակտիվի մեջ ներառված տնտեսական օգուտների որոշ մասի սպառումից հետո: ՈՒստի ակտիվի օգտակար ծառայությունը կարող է ավելի կարճ լինել, քան նրա տնտեսական ծառայությունը: Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայության գնահատումը սովորաբար հիմնվում է նմանատիպ ակտիվների օգտագործման կազմակերպության ունեցած փորձի վրա:

44. Հողամասը և շենքերն ու շինությունները առանձին ակտիվներ են և հաշվառման նպատակով դիտվում են առանձին-առանձին, նույնիսկ այն դեպքում, երբ դրանք ձեռք են բերվում միասին: Հողամասը, որպես կանոն, ունի անսահմանափակ ծառայություն, հետևաբար վերջինիս համար մաշվածություն չի հաշվարկվում: Շենքերն ու շինություններն ունեն սահմանափակ ծառայություն, հետևաբար համարվում են մաշվող ակտիվներ: Հողամասի արժեքի աճը, որի վրա կանգնած են շենքերն ու շինությունները, չի ազդում դրանց օգտակար ծառայության որոշման վրա:

45. Ակտիվի մաշվածության գումարը որոշվում է ակտիվի մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, ուստի մաշվածության գումարը հաշվարկելիս էական չէ: Երբ կիրառվում է սույն ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցումը և հավանական է, որ մնացորդային արժեքը նշանակալի կլինի, մնացորդային արժեքը գնահատվում է ձեռքբերման ամսաթվով և հետագայում չի ավելացվում գների փոփոխության պատճառով: Սակայն, երբ կիրառվում է թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, կատարվում է մնացորդային արժեքի նոր գնահատում` ակտիվի յուրաքանչյուր հետագա վերագնահատման ամսաթվին: Գնահատումը հիմնվում է այն նմանատիպ ակտիվների մնացորդային արժեքների վրա, որոնք գնահատման ամսաթվին գերակշռում են, որոնց օգտակար ծառայությունը ավարտվել է, և որոնք գործել են նույն պայմաններում, որոնցում գնահատվող ակտիվը օգտագործվելու է:

46. Ակտիվի մաշվածության գումարը իր օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու համար կարող են կիրառվել մաշվածության հաշվարկման տարբեր մեթոդներ: Դրանցից են` գծային, նվազող մնացորդի և ըստ տարիների ընդհանուր գումարի հաշվարկման մեթոդները: Մաշվածության հաշվարկման գծային մեթոդի համաձայն ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում կատարվում են հավասարաչափ հատկացումներ, իսկ նվազող մնացորդի մեթոդի համաձայն` նվազող հատկացումներ: Տարիների ընդհանուր գումարի մեթոդի համաձայն կատարվում են ակտիվի ակնկալվող օգտագործելիության կամ արտադրողականության վրա հիմնված հատկացումներ: Ակտիվի համար կիրառվող մեթոդը ընտրվում է հիմնվելով տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի վրա և հետևողականորեն կիրառվում է մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը, քանի դեռ չկա ակտիվի տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի փոփոխություն:

47. Սովորաբար հիմնական միջոցներում մարմնավորված տնտեսական օգուտները կլանվում են այլ ակտիվների կողմից վերջիններիս արտադրության ընթացքում: Այդ դեպքում մաշվածության գումարները կազմում են այլ ակտիվի արտադրական ծախսումների մի մասը և ներգրավվում նրա ինքնարժեքի մեջ: Օրինակ` շենքերի և սարքավորումների մաշվածության գումարը ներառվում է պաշարների վերամշակման ծախսումների մեջ (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտը): Նույն կերպ, արտադրության զարգացման համար օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածության գումարը կարող է ներառվել ոչ նյութական ակտիվների ինքնարժեքի մեջ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտի:

Այն դեպքում, երբ մաշվածության գումարները չեն ներառվում այլ ակտիվների արժեքի մեջ, ճանաչվում են որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի ծախս:

 

7.3.1. Օգտակար ծառայության վերանայում

 

48. Հիմնական միջոցների միավորի օգտակար ծառայությունը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե ակնկալվող գնահատականները զգալի չափով տարբերվում են նախորդ գնահատականներից, ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների մաշվածության հաշվեգրումները պետք է ճշգրտվեն:

49. Ակտիվի օգտագործման ընթացքում կարող է պարզվել, որ օգտակար ծառայության գնահատականը տվյալ պահին չի համապատասխանում իրականությանը: Օրինակ` ակտիվի վրա կատարվող հետագա ծախսումները, որոնք բարելավում են ակտիվի վիճակը, կարող են երկարացնել օգտակար ծառայությունը: Մյուս կողմից, տեխնիկական փոփոխությունները կամ արտադրանքի նկատմամբ շուկայի պահանջարկի փոփոխությունները կարող են նվազեցնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը: Այսպիսի դեպքերում օգտակար ծառայությունը (ուստի նաև մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափը) ճշգրտվում է ընթացիկ և հետագա հաշվետու ժամանակաշրջանների համար:

50. Կազմակերպության վերանորոգման և տեխնիկական սպասարկման քաղաքականությունը նույնպես կարող է ազդել ակտիվի օգտակար ծառայության վրա: Այդ քաղաքականության փոփոխությունը կարող է երկարացնել ակտիվի օգտակար ծառայությունը կամ ավելացնել նրա մնացորդային արժեքը:

 

7.3.2. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի վերանայում

 

51. Հիմնական միջոցների համար կիրառվող մաշվածության հաշվարկման մեթոդը պետք է պարբերաբար վերանայվի և, եթե այդ ակտիվներից սպասվող տնտեսական օգուտների ստացման մոդելի մեջ տեղի է ունեցել փոփոխություն, ապա մեթոդը պետք է փոխվի` փոփոխված մոդելն արտացոլելու նպատակով: Երբ անհրաժեշտ է դառնում մաշվածության հաշվարկման մեթոդի փոփոխությունը, այն պետք է դիտվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատականներում, և ընթացիկ ու հետագա ժամանակաշրջանների համար հաշվարկվող մաշվածության գումարները պետք է ճշգրտվեն:

 

8. Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցում. Արժեզրկումից կորուստներ

 

52. Որոշելու համար` հիմնական միջոցի միավորը արժեզրկվել է, թե` ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը: Այդ ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը և երբ է ճանաչում կամ չեղյալ համարում արժեզրկումից կորուստները:

53. ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը բացատրում է, թե ինչպես պետք է վարվել արժեզրկումից այն կորուստների հետ, որոնք ճանաչվել են մինչև առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը, որը սկսվել է ընկերությունների միավորումից, այսինքն` ձեռքբերումից հետո:

 

9. Դուրս գրում և իրացում

 

54. Հիմնական միջոցների միավորը պետք է հանվի հաշվապահական հաշվեկշռից, երբ այն իրացվում կամ, երբ ընդմիշտ դուրս է հանվում օգտագործումից, և ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում նրա իրացումից:

55. Հիմնական միջոցների միավորի դուրսգրումից կամ իրացումից առաջացած արդյունքը պետք է որոշվի որպես ակտիվի իրացումից զուտ մուտքերի (հասույթի) և հաշվեկշռային արժեքի տարբերություն, և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս:

56. Երբ հիմնական միջոցների միավորը փոխանակվում է սույն ստանդարտի 21-րդ կետում նկարագրված պայմանների համաձայն նույնանման ակտիվով, ձեռք բերված ակտիվի արժեքը հավասար է փոխանակված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին: Այսպիսի փոխանակման արդյունքում շահույթ կամ վնաս չի առաջանում:

57. Հիմնական միջոցների վաճառքը և դրանց հետադարձ վարձակալությունը հաշվառվում է ըստ ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի:

58. Հիմնական միջոցները, որոնք հանվում են օգտագործումից և պահվում են իրացնելու նպատակով, հաշվառվում են ակտիվը օգտագործումից հանելու պահին առկա հաշվեկշռային արժեքով: Առնվազն տարին մեկ անգամ, հաշվետու տարվա վերջում, կազմակերպությունը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի որոշում է` ակտիվը արժեզրկվել է, թե` ոչ, և ճանաչում է համապատասխան արժեզրկման կորուստները:

 

10. Բացահայտում

 

59. Ֆինանսական հաշվետվությունները, ըստ հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի, պետք է բացահայտեն`

ա) չափման հիմունքները, որոնք կիրառվում են հաշվեկշռային արժեքը որոշելու համար: Երբ այդ նպատակով օգտագործվել է մի քանի հիմունք` ըստ այդ հիմունքի յուրաքանչյուր կատեգորիայի համար պետք է բացահայտվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը,

բ) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները,

գ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը,

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում համախառն հաշվեկշռային արժեքների ու կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կուտակված կորուստների հանրագումարները,

ե) հաշվեկշռային արժեքի համեմատությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, որը ցույց է տալիս`

- ավելացումները,

- իրացումները,

- ձեռքբերումները ընկերությունների միավորման միջոցով,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում աճն ու նվազումները, որոնք առաջանում են ըստ սույն ստանդարտի 28-րդ, 36-րդ և 37-րդ կետերի կատարված վերագնահատումների և արժեզրկումից կորուստների հետևանքով, որոնք ուղղակիորեն վերագրվել են (ճանաչվել են կամ չեղյալ համարվել) սեփական կապիտալին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք ճանաչվել են հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի.

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստները, որոնք չեղյալ են համարվել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի,

- մաշվածությունը,

- փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են օտարերկրյա կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների վերափոխումից,

- այլ շարժեր:

60. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն նաև`

ա) հիմնական միջոցների սեփականության իրավունքի սահմանափակումների առկայությունը և գումարները, այդ թվում նաև պարտավորությունների ապահովության երաշխիք հանդիսացողներինը,

բ) հիմնական միջոցների միավորների հետ կապված տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների հաշվառման քաղաքականությունը,

գ) կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցների վրա կատարված ծախսումների գումարը (ներառյալ տեղակայման ենթակա սարքավորումների արժեքը),

դ) հիմնական միջոցների ձեռքբերման պայմանագրային պարտավորությունների գումարը:

61. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատումն առողջ դատողության խնդիր է: ՈՒստի ընտրված մեթոդների բացահայտումը, գնահատված օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափերը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին ապահովում են այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը թույլ է տալիս վերանայել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությունը, և հնարավոր է դարձնում համեմատությունն այլ կազմակերպությունների հետ: Այդ իսկ պատճառով, անհրաժեշտ է բացահայտել հաշվետու ժամանակաշրջանում հաշվեգրված մաշվածությունը և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կուտակված մաշվածությունը:

62. Կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման նախնական գնահատումներում կատարված յուրաքանչյուր փոփոխության բնույթն ու հետևանքը, որն էական հետևանք է թողել ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն է ունենալու հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի: Նախնական գնահատումների փոփոխությունների հետ կապված այսպիսի բացահայտումներ կարող են առաջանալ ներքոթվարկյալների նկատմամբ`

ա) մնացորդային արժեքների,

բ) հիմնական միջոցների ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև տեղանքի վերականգնման գնահատված ծախսումների,

գ) օգտակար ծառայության,

դ) մաշվածության հաշվարկման մեթոդների:

63. Երբ հիմնական միջոցների միավորները ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվում են վերագնահատված արժեքով` պետք է բացահայտվի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) հիմունքը, որը կիրառվել է ակտիվները վերագնահատելու համար,

բ) վերագնահատման ուժի մեջ մտնելու օրը,

գ) գնահատման գծով անկախ փորձագետ ներգրավված լինել կամ չլինելը,

դ) գործակիցների բնույթը, որոնք կիրառվել են վերագնահատման արժեքը որոշելիս,

ե) հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքը, որը կներառվեր ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե ակտիվները արտացոլված լինեին համաձայն սույն ստանդարտի 27-րդ կետում շարադրված հիմնական մոտեցման,

զ) վերագնահատման արդյունքի մնացորդը, որը ցույց է տալիս հաշվետու ժամանակաշրջանում կատարված փոփոխությունը և բաժնետերերի միջև մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակումը:

64. Կազմակերպությունը, ի լրումն սույն ստանդարտի 59-րդ կետի «ե» ենթակետի չորրորդից վեցերորդ պարբերությունների պահանջվող տեղեկատվության, բացահայտում է նաև արժեզրկված հիմնական միջոցների մասին տեղեկատվություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի:

65. Ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին անհրաժեշտ կլինի նաև հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) ժամանակավոր պարապուրդի մեջ գտնվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը,

բ) դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող, բայց լրիվ մաշված հիմնական միջոցների համախառն հաշվեկշռային արժեքները,

գ) օգտագործումից հանված և իրացման համար պահվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը,

դ) հիմնական միջոցների իրական արժեքը, եթե կիրառվում է գնահատման հիմնական մոտեցումը, և եթե իրական արժեքն էապես տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից:

Այդ իսկ պատճառով կազմակերպություններին առաջարկվում է բացահայտել նշված տեղեկատվությունը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 17

 

Վարձակալություն

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-2

3. Սահմանումներ                                                     3-4

4. Վարձակալության դասակարգում                                      5-11

5. Վարձակալությունը վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում     12-27

5.1. Ֆինանսական վարձակալություն                                   12-24

5.2. Գործառնական վարձակալություն                                  25-27

6. Վարձակալությունը վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում     28-48

6.1. Ֆինանսական վարձակալություն                                   28-39

6.2. Գործառնական վարձակալություն                                  40-47

7. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ                                48-56

 

Հավելված

 

Վարձակալություն

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել վարձակալների և վարձատուների համար համապատասխան հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, ինչպես նաև ֆինանսական և գործառնական վարձակալությունների նկատմամբ կիրառվող բացահայտումներ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր վարձակալությունների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) բնական ռեսուրսների (նավթ, գազ, անտառանյութ, մետաղներ և այլ հանքանյութեր) հետազոտման կամ օգտագործման վարձակալական պայմանագրերի,

բ) կինոնկարների, տեսաձայնագրությունների, պատենտների, հեղինակային իրավունքի և նման այլ օբյեկտների արտոնագրային պայմանագրերի:

Սույն ստանդարտը չպետք է կիրառվի վարձակալի կողմից ֆինանսական վարձակալությամբ ստացված կամ վարձատուի կողմից գործառնական վարձակալությամբ տրված ներդրումային գույքի չափման նկատմամբ (տես ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտը):

2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնց համաձայն փոխանցվում է ակտիվի օգտագործման իրավունքը, նույնիսկ եթե վարձատուից կարող է պահանջվել զգալի ծավալի ծառայությունների մատուցում` կապված ակտիվի շահագործման կամ պահպանման հետ: Մյուս կողմից, սույն ստանդարտը չի տարածվում ծառայությունների մատուցման պայմանագրերի վրա, որոնց համաձայն ակտիվների օգտագործման իրավունքը չի փոխանցվում պայմանագրի մի կողմից մյուսին:

 

3. Սահմանումներ

 

3. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) վարձակալություն` պայմանավորվածություն է, որով վարձատուն վճարի կամ վճարների շարքի դիմաց համաձայնեցված ժամկետով վարձակալին է փոխանցում ակտիվի օգտագործման իրավունքը,

բ) ֆինանսական վարձակալություն` վարձակալության տեսակ է, որի դեպքում վարձակալին են փոխանցվում ակտիվի սեփականության հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերն ու օգուտները: Սեփականության իրավունքը կարող է ի վերջո փոխանցվել կամ չփոխանցվել,

գ) գործառնական վարձակալություն` ֆինանսական վարձակալություն չհանդիսացող վարձակալություն է,

դ) չեղյալ չհայտարարվող վարձակալություն` վարձակալություն է, որը կարող է չեղյալ համարվել միայն`

- քիչ հավանական հանգամանքի ի հայտ գալու դեպքում,

- վարձատուի թույլտվությամբ,

- եթե վարձակալը նույն վարձատուի հետ նույն կամ համարժեք ակտիվի համար նոր պայմանագիր է կնքում,

- վարձակալի կողմից լրացուցիչ գումարի վճարումից հետո, երբ այդպիսի վճարումը վարձակալության սկզբի դրությամբ երաշխավորում է վարձակալության շարունակությունը,

ե) վարձակալության սկիզբ` վարձակալության պայմանագրի կնքման ամսաթվից և կողմերի` վարձակալության հիմնական դրույթների կատարման պարտավորության ստանձնման ամսաթվից ամենավաղն է,

զ) վարձակալության ժամկետ` չեղյալ չհայտարարվող այն ժամանակաշրջանն է, որի ընթացքում վարձակալը պայմանավորվել է վարձակալել տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև հետագա ցանկացած ժամկետները, որոնց համար վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու ակտիվի վարձակալությունը` հետագա վճարումով կամ առանց դրա, եթե վարձակալության սկզբում արդեն կա հիմնավորված համոզվածություն, որ վարձակալը կիրագործի վերը նշված հնարավորությունը,

է) նվազագույն վարձավճարներ` այն վճարներն են, որոնք վարձակալության ընթացքում վարձակալից պահանջվում կամ կարող են պահանջվել (առանց պայմանական ռենտաների, ծառայությունների արժեքի և հարկերի, որոնք պետք է վճարվեն վարձատուի կողմից և փոխհատուցվեն նրան), ինչպես նաև`

- վարձակալի դեպքում` վարձակալի կամ նրա հետ կապված կողմի երաշխավորած ցանկացած գումար,

- վարձատուի դեպքում` ներքոթվարկյալ անձանցից որևէ մեկի կողմից վարձատուին երաշխավորված ցանկացած մնացորդային արժեք`

վարձակալի,

վարձակալի հետ կապված կողմի, կամ`

անկախ երրորդ կողմի, որը ֆինանսապես ի վիճակի է բավարարել այդ երաշխիքները:

Այնուամենայնիվ, եթե վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից և եթե վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի, ապա նվազագույն վարձակալական վճարները ներառում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում վճարման ենթակա նվազագույն վճարները և գնման այդ հնարավորությունն իրագործելու համար պահանջվող վճարը,

ը) իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ և անկախ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում,

թ) տնտեսական ծառայություն`

- այն ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի տնտեսական օգտագործումը մեկ կամ ավելի օգտագործողների կողմից, կամ`

- արտադրանքի այն քանակն է կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որը տվյալ ակտիվի օգտագործումից ակնկալում են ստանալ մեկ կամ ավելի օգտագործողներ,

ժ) օգտակար ծառայություն` այն գնահատված մնացորդային ժամանակահատվածն է` վարձակալության սկզբից սկսած և վարձակալության ժամկետով չսահմանափակված, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվում մարմնավորված տնտեսական օգուտների սպառումը կազմակերպության կողմից,

ժա) երաշխավորված մնացորդային արժեք`

- վարձակալի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որը երաշխավորված է վարձակալի կամ նրա հետ կապված անձի կողմից (երաշխավորության գումարը պետք է լինի այն առավելագույնը, որը ցանկացած դեպքում կարող է դառնալ վճարման ենթակա),

- վարձատուի դեպքում` մնացորդային արժեքի այն մասն է, որ երաշխավորված է վարձակալի կամ վարձատուի հետ չկապված երրորդ անձի կողմից, որը ֆինանսապես ի վիճակի է կատարելու երաշխավորության գծով պարտավորությունները,

ժբ) չերաշխավորված մնացորդային արժեք` վարձակալված ակտիվի մնացորդային արժեքի այն մասն է, որի իրացումը վարձատուի կողմից ապահովված չէ կամ երաշխավորված է միայն վարձատուի հետ կապված անձի կողմից,

ժգ) վարձակալությունում համախառն ներդրումներ` ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարն է,

ժդ) չվաստակած ֆինանսական եկամուտ` հետևյալ երկու մեծությունների տարբերությունն է`

- ֆինանսական վարձակալության դեպքում նվազագույն վարձավճարների (վարձատուի տեսակետից) և վարձատուին հասանելիք ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի (վարձակալությունում համախառն ներդրումների), և

- նախորդ պարբերության ներկա (զեղչված) արժեքի` հաշվարկված վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքով,

ժե) վարձակալությունում զուտ ներդրումներ` վարձակալությունում համախառն ներդրումների և չվաստակած ֆինանսական եկամտի տարբերությունն է,

ժզ) վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք` զեղչման այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբի դրությամբ ապահովում է, որպեսզի նվազագույն վարձակալական վճարների և չերաշխավորված մնացորդային արժեքի հանրագումարի ներկա (զեղչված) արժեքը հավասարվի վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին,

ժէ) վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխառության տոկոսադրույք` այն տոկոսադրույքն է, որը վարձակալը ստիպված կլիներ վճարել նույնատիպ վարձակալության դիմաց կամ, եթե դա հնարավոր չէ որոշել` այն դրույքն է, որը վարձակալության սկզբում վարձակալը կստանձներ նույն ժամկետով և նույն ապահովությամբ փոխառու միջոցներ ձեռք բերելու համար` տվյալ ակտիվի գնման նպատակով,

ժը) պայմանական ռենտա` վարձավճարների այն մասն է, որի գումարը չի ֆիքսվում, այլ ժամանակի գործոնի հետ մեկտեղ հիմնվում է այլ գործոնների վրա (օրինակ` վաճառքից տոկոս, օգտագործման ծավալ, գների ինդեքսներ, շուկայական տոկոսադրույքներ):

4. Վարձակալության հասկացությունը ներառում է ակտիվի վարձակալության պայմանագրերը, որտեղ կա դրույթ, որը վարձակալին հնարավորություն է տալիս` որոշ համաձայնեցված պայմանների կատարումից հետո, ձեռք բերել ակտիվի նկատմամբ իրավունք: Այդ պայմանագրերը երբեմն կոչվում են հետաձգված գնման պայմանագրեր:

 

4. Վարձակալության դասակարգում

 

5. Սույն ստանդարտում ընդունված վարձակալության դասակարգումը հիմնված է այն փաստի վրա, թե վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքի հետ կապված ռիսկերը և օգուտներն ինչ աստիճանով են վերագրվում վարձատուին կամ վարձակալին: Ռիսկերը ներառում են հնարավոր կորուստներ սարքավորումների պարապուրդից կամ տեխնոլոգիայի հնացումից ու տնտեսական պայմանների փոփոխման հետևանքով եկամտի տատանումներից: Օգուտները կարող է ներկայացվել որպես ակտիվի տնտեսական ծառայության ընթացքում առավել արդյունավետ գործունեությունից և արժեքի բարձրացումից կամ մնացորդային արժեքի իրացումից շահույթի (gain) ստացման ակնկալիքներ:

6. Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես ֆինանսական այն դեպքերում, երբ ըստ էության վարձակալին են փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիսկերը և օգուտները: Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական այն դեպքերում, երբ ըստ էության չեն փոխանցվում սեփականությանը հատուկ բոլոր ռիսկերը և օգուտները:

7. Քանի որ վարձատուի և վարձակալի միջև տեղի ունեցող գործարքը հիմնվում է երկու կողմերի միջև կնքված վարձակալական պայմանագրի վրա, նպատակահարմար է օգտագործել համաձայնեցված սահմանումներ: Երկու կողմերին հատուկ տարբեր հանգամանքների նկատմամբ այդ սահմանումների կիրառումը երբեմն կարող է հանգեցնել նրան, որ նույն վարձակալությունը տարբեր ձևով դասակարգվի վարձատուի և վարձակալի կողմից:

8. Վարձակալության ֆինանսական կամ գործառնական լինելը կախված է գործարքի էությունից և ոչ թե պայմանագրի ձևից: Ստորև բերվում են այնպիսի իրավիճակների դեպքեր, որոնք սովորաբար հանգեցնում են վարձակալության դասակարգմանը որպես ֆինանսականի, օրինակ`

ա) վարձակալված ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի վերջում փոխանցվում է վարձակալին,

բ) վարձակալը հնարավորություն ունի տվյալ ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի գնման ամսաթվի իրական արժեքից, և վարձակալության սկզբում արդեն բավականաչափ հաստատ է, որ այդ հնարավորությունը կիրագործվի,

գ) վարձակալության ժամկետի մեջ է ներառվում ակտիվի օգտակար ծառայության մեծ մասը, եթե նույնիսկ սեփականության իրավունքը չի փոխանցվում,

դ) վարձակալության սկզբում նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքը առնվազն հավասար է վարձակալված ակտիվի իրական արժեքին,

ե) վարձակալված ակտիվների յուրահատուկ բնույթի պատճառով միայն վարձակալն է ի վիճակի օգտագործելու դրանք առանց էական ձևափոխությունների:

9. Իրավիճակների որոշիչները, որոնք առանձին կամ համակցությամբ նույնպես կարող են հանգեցնել վարձակալության` որպես ֆինանսականի դասակարգմանը, հետևյալներն են`

ա) եթե վարձակալը կարող է չեղյալ հայտարարել վարձակալությունը, ապա դրանից առաջացող վարձատուի կորուստները կրելու է վարձակալը,

բ) իրական մնացորդային արժեքի տատանումներից առաջացող օգուտները կամ վնասները վերագրվում են վարձակալին (օրինակ, ռենտայի զեղչի տեսքով, որը հավասար է վարձակալության վերջի դրությամբ վաճառքից առաջացած մուտքերի մեծ մասին),

գ) վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու վարձակալությունը ևս մեկ ժամկետով այնպիսի ռենտայով, որը զգալիորեն ցածր է շուկայական ռենտայից:

10. Վարձակալության դասակարգումը կատարվում է վարձակալության սկզբի դրությամբ: Եթե որևէ պահին վարձակալը և վարձատուն համաձայնվում են վարձակալության պայմանագրի դրույթներում կատարել այնպիսի փոփոխություններ (բացի վարձակալության նորացումից), որոնք, եթե ուժի մեջ մտնեին վարձակալության սկզբի դրությամբ` 5-9-րդ կետերի չափանիշների համաձայն կհանգեցնեին վարձակալության այլ դասակարգման, ապա վերանայված պայմանագիրը դիտարկվում է որպես նոր պայմանագիր իր տևողության ընթացքում: Գնահատականների (օրինակ` վարձակալված ակտիվի տնտեսական կյանքի կամ մնացորդային արժեքի) կամ պայմանների (օրինակ` վարձակալի կողմից չվճարումների դեպքում) փոփոխությունները, այնուամենայնիվ չեն առաջացնում հաշվառման նպատակներով վարձակալության նոր դասակարգման անհրաժեշտություն:

11. Հողի և շինությունների վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական կամ ֆինանսական` այլ ակտիվների վարձակալությանը համանման եղանակով: Այնուամենայնիվ, հողի բնորոշ հատկություններից է այն, որ դրա տնտեսական կյանքը, սովորաբար, որոշակի չէ, և եթե սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի ավարտից հետո չպետք է անցնի վարձակալին, ապա վերջինս չի ստանձնում սեփականության իրավունքի հետ կապված բոլոր ռիսկերի և օգուտների հանդեպ պատասխանատվությունը: Այդպիսի վարձակալության դիմաց կատարված մուծումը իրենից ներկայացնում է վարձակալական կանխավճար, որը վարձակալության ընթացքում ամորտիզացվում է` համաձայն օգուտների ստացման մոդելի:

 

5. Վարձակալությունը վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում

 

5.1. Ֆինանսական վարձակալություն

 

12. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալը պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալությունը որպես ակտիվ և պարտավորություն այն գումարով, որը վարձակալության սկզբում հավասար է վարձակալված գույքի իրական արժեքին կամ վարձակալական նվազագույն վճարների ներկա արժեքով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Նվազագույն վարձավճարների ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ զեղչման գործակից է հանդիսանում վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը, եթե այն հնարավոր է որոշել: Իսկ եթե հնարավոր չէ` ապա օգտագործվում է վարձակալի լրացուցիչ (հավելյալ) փոխառության տոկոսադրույքը:

13. Գործարքները և այլ իրադարձությունները պետք է հաշվառվեն և ներկայացվեն ոչ միայն իրենց իրավաբանական ձևերին, այլ նաև դրանց բովանդակությանը և ֆինանսական իրողությանը համապատասխան: Չնայած վարձակալական պայմանագրի իրավաբանական ձևը կայանում է նրանում, որ վարձակալը վարձակալված ակտիվի նկատմամբ կարող է ձեռք չբերել սեփականության իրավունք, սակայն ֆինանսական վարձակալության դեպքում բովանդակությունը և ֆինանսական իրողությունն այնպիսին են, որ վարձակալը ստանում է վարձակալված ակտիվի շահագործումից առաջացող տնտեսական օգուտները տնտեսական ծառայության մեծ մասի ընթացքում` պարտավորվելով այդ իրավունքի համար վճարել մի գումար, որը մոտավորապես հավասար է ակտիվի իրական արժեքի և համապատասխան ֆինանսական վճարի հանրագումարին:

14. Եթե այդպիսի վարձակալական գործարքները չարտացոլվեն վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում, ապա կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պարտավորությունները կարտացոլվեն նվազեցված` աղավաղելով ֆինանսական ցուցանիշները: Հետևաբար նպատակահարմար է, որ ֆինանսական վարձակալությունը վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվի թե՛ որպես ակտիվ, և թե՛ որպես ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորություն: Վարձակալության սկզբում ակտիվը և ապագա վարձավճարներ մուծելու պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում են միևնույն գումարներով:

15. Ֆինանսական հաշվետվություններում վարձակալված ակտիվների գծով պարտավորությունները նպատակահարմար չէ ներկայացնել որպես վարձակալված ակտիվներից հանումներ: Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձակալական պարտավորությունները ներկայացվում են` տարբերակվելով ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորությունների:

16. Վարձակալական գործունեության հետ կապված հաճախ առաջանում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են` վարձակալական պայմանագրերի շուրջը բանակցելիս և կնքելիս առաջացող ծախսումները: Վարձակալի կողմից կատարված այն ծախսումները, որոնք ուղղակի վերաբերում են ֆինանսական վարձակալությանը, ներառվում են այդ վարձակալության շրջանակներում ճանաչված ակտիվի արժեքի մեջ:

17. Վարձավճարները պետք է բաշխվեն ֆինանսական վճարի և չվճարված պարտավորությունների նվազեցման միջև: Ֆինանսական վճարը վարձակալության ժամկետի ընթացքում ըստ ժամանակաշրջանների պետք է բաշխվի այնպես, որպեսզի ստացվի հաստատուն պարբերական տոկոսադրույք յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի պարտավորության մնացորդի նկատմամբ:

18. Գործնականում վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական վճարը ըստ ժամանակաշրջանների բաշխելիս, հաշվարկները պարզեցնելու նպատակով կարող է կիրառվել մոտավոր մի տեսակ:

19. Ֆինանսական վարձակալությունը առաջացնում է մաշվածության ծախսումներ` մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվների գծով, ինչպես նաև ֆինանսական ծախսեր` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար: Վարձակալված մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի սեփական ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվարկը պետք է կատարվի համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» և ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտների: Եթե չկա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա ակտիվն ամբողջովին պետք է ամորտիզացվի հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:

20. Վարձակալված ակտիվի մաշվածության գումարը ակտիվի ակնկալվող օգտագործման ժամկետում պարբերաբար բաշխվում է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վրա` սիստեմատիկ հիմունքով, վարձակալի սեփական մաշվող ակտիվների համար ընդունած մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը համապատասխան: Եթե կա բավարար համոզվածություն, որ վարձակալը վարձակալության ժամկետի վերջում ձեռք է բերելու սեփականության իրավունքը, ապա օգտագործման ակնկալվող ժամկետը համընկնում է ակտիվի օգտակար ծառայության հետ, այլապես` ակտիվը ամորտիզացվում է հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճի ընթացքում` վարձակալության ժամկետի կամ օգտակար ծառայության ժամկետի:

21. Ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի մաշվածության ծախսումների և ֆինանսական ծախսումների հանրագումարը հազվադեպ է հավասարվում տվյալ ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա վարձավճարներին. հետևաբար, նպատակահարմար չէ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում վճարման ենթակա վարձավճարները պարզապես ծախս ճանաչելը: Համապատասխանաբար, հազիվ թե ակտիվը և նրա հետ կապված պարտավորությունը վարձակալության սկզբից հետո գումարային առումով հավասար լինեն:

22. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը), կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:

23. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը,

բ) ընդհանուր նվազագույն վարձավճարների և դրանց ներկա արժեքի համադրումը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ և դրանց ներկա արժեքը հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.

- ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

- մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

- հինգ տարուց հետո,

գ) ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված պայմանական ռենտաները,

դ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

ե) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը.

- պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,

- նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը,

- վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահութաբաժիններին, լրացուցիչ պարտքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:

24. Բացի այդ, ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ», ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում», ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» և ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտների` բացահայտման գծով պահանջները կիրառվում են ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձակալված ակտիվների նկատմամբ, որոնք վարձակալի կողմից հաշվառվում են որպես ակտիվների ձեռքբերում:

 

5.2. Գործառնական վարձակալություն

 

25. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության շրջանակներում վարձավճարները վարձակալության ժամկետի ընթացքում պետք է ճանաչվեն որպես ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

26. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում գործառնական վարձակալության գծով վարձավճարները (բացառությամբ ծառայությունների ծախսումների, օրինակ` ապահովագրության և սպասարկման) ճանաչվում են ծախս գծային հիմունքով, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում օգտագործողի օգուտներ ի ստացման ժամանակային գրաֆիկը, նույնիսկ եթե վճարումները չեն կատարվում այդ հիմունքով:

27. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալությունների շրջանակներում ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հետևյալ ժամանակաշրջաններից յուրաքանչյուրի համար`

- ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

- մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

- հինգ տարուց հետո,

բ) չեղյալ չհայտարարվող ենթավարձակալություններից ակնկալվող ապագա ընդհանուր նվազագույն վարձավճարները հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտների կազմում ճանաչված վարձակալական և ենթավարձակալական վճարները` առանձին ներկայացնելով նվազագույն վարձավճարների, պայմանական ռենտաների և ենթավարձակալական վճարների գումարները,

դ) վարձակալի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալ կետերը`

- պայմանական ռենտաների որոշման հիմքերը,

- նորացման կամ գնման օպցիոնների առկայությունն ու պայմանները, ինչպես նաև սահող գների վերաբերյալ (էսկալացիոն դրույթ) վերապահումը,

- վարձակալական պայմանագրով նախատեսված սահմանափակումները, ինչպիսիք են շահութաբաժիններին, լրացուցիչ պարտքին և հետագա վարձակալությանը վերաբերողները:

 

6. Վարձակալությունը վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում

 

6.1. Ֆինանսական վարձակալություն

 

28. Հաշվապահական հաշվեկշռում վարձատուն պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալության տրված ակտիվները և ներկայացնի դրանք որպես դեբիտորական պարտք` վարձակալությունում զուտ ներդրումների մեծությանը հավասար գումարով:

29. Ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում սեփականության իրավունքի հետ կապված գրեթե բոլոր ռիսկերը և օգուտները վարձատուի կողմից փոխանցվում են, և այդպիսով վարձակալության դիմաց վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքերը վարձատուի կողմից դիտվում են որպես իր ներդրումների հիմնական գումարի մարում և ֆինանսական եկամուտ` որպես իր ներդրումների և ծառայությունների դիմաց հատուցում:

30. Ֆինանսական եկամտի ճանաչումը պետք է հիմնված լինի մի գրաֆիկի վրա, որը կապահովի հատուցման անփոփոխ պարբերական դրույք ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների նկատմամբ:

31. Վարձատուի նպատակն է վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական եկամուտը բաշխել սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով: Եկամտի այդպիսի բաշխումը, սովորաբար, հիմնվում է ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում վարձատուի չմարված զուտ ներդրումների հաստատուն պարբերական հատույցն արտացոլող գրաֆիկի վրա: Հաշվետու ժամանակաշրջանին վերաբերող վարձակալական վճարները հանվում են վարձակալությունում համախառն ներդրումներից` կրճատելու համար թե հիմնական պարտքը, և թե չվաստակած ֆինանսական եկամուտը:

32. Գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքները, որոնք հաշվի են առնվել վարձակալությունում վարձատուի համախառն ներդրումները հաշվարկելիս, պարբերաբար վերանայվում են: Եթե գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքը նվազել է, ապա վարձակալության ժամկետում եկամտի բաշխումը վերանայվում է, իսկ արդեն հաշվեգրված գումարների կրճատումը` անմիջապես ճանաչվում:

33. Վարձակալական պայմանագրի շուրջը բանակցելիս և այդ պայմանագրերը կնքելիս հաճախ վարձատուի կողմից կատարվում են սկզբնական ուղղակի ծախսումներ, ինչպիսիք են միջնորդական և իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները: Ֆինանսական վարձակալության դեպքում սկզբնական ուղղակի ծախսումները կատարվում են ֆինանսական եկամուտ ստանալու նպատակով, որոնք` կամ անմիջապես ճանաչվում են եկամտում (հանվում են), կամ վարձակալության ժամկետի ընթացքում բաշխվում են այդպիսի եկամտի դիմաց: Վերջինս հնարավոր է իրագործել ծախսումներն առաջանալուն պես դրանք ծախս ճանաչելու և նույն ժամանակաշրջանում չվաստակած ֆինանսական եկամտի մի մասը, որը հավասար է սկզբնական ուղղակի ծախսումներին, եկամուտ ճանաչելու եղանակով:

34. Արտադրող կամ դիլեր կազմակերպությունները, որոնք հանդես են գալիս որպես վարձատուներ վաճառքից ստացվող շահույթը կամ վնասը պետք է ընդգրկեն ժամանակաշրջանի շահույթների կամ վնասների մեջ այն քաղաքականությանը համապատասխան, որն ընդունված է կազմակերպության կողմից սովորական վաճառքների համար: Եթե սահմանվել են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ, ապա վաճառքից շահույթը պետք է սահմանափակվի այն գումարով, որը կստացվեր, եթե գանձվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքը: Սկզբնական ուղղակի ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` ֆինանսական վարձակալության սկզբում:

35. Արտադրողները կամ դիլերները հաճախորդներին հաճախ առաջարկում են ընտրություն` ակտիվը գնելու կամ վարձակալելու միջև: Արտադրող կամ դիլեր վարձատուի կողմից ակտիվը ֆինանսական վարձակալության տալն առաջացնում է երկու տեսակի եկամուտ.

ա) շահույթ կամ վնաս, որը համարժեք է վարձակալված ակտիվի սովորական վաճառքից առաջացող շահույթին կամ վնասին` նորմալ վաճառքի գներով` հաշվի առած ցանկացած ընդունելի զեղչ,

բ) ֆինանսական եկամուտ` վարձակալության ամբողջ ժամկետի ընթացքում:

36. Ֆինանսական վարձակալության սկզբում արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից վաճառքից հասույթը հաշվեգրվում է ակտիվի իրական արժեքով, կամ նվազագույն վարձավճարների և վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքի` առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույքով հաշվարկված ներկա արժեքների հանրագումարով, եթե վերջինս ավելի ցածր է: Վարձակալության սկզբում ճանաչվող վաճառքի ինքնարժեքը վարձակալվող գույքի ինքնարժեքն է (կամ նրա հաշվեկշռային արժեքը, եթե դրանք տարբեր են), հանած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի ներկա արժեքը: Վաճառքից հասույթի և վաճառքի ինքնարժեքի տարբերությունը կազմում է վաճառքից շահույթը, որը ճանաչվում է վաճառքների համար կազմակերպության կողմից ընդունված քաղաքականությանը համապատասխան:

37. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները երբեմն սահմանում են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ` հաճախորդներ ներգրավելու նպատակով: Այդպիսի դրույքի օգտագործումը կհանգեցնի գործարքից վաճառքի պահին ճանաչվող ընդհանուր եկամտի ավելցուկային մասի առաջացման: Եթե սահմանվում է արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույք, վաճառքից շահույթը սահմանափակվում է այն մեծությամբ, որը կստացվեր առևտրային (շուկայական) տոկոսադրույք կիրառելու դեպքում:

38. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները սովորաբար ճանաչվում են ծախս վարձակալության սկզբում, որովհետև դրանք մեծ մասամբ վերաբերում են արտադրողի կամ դիլերի կողմից վաճառքից շահույթ վաստակելուն:

39. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ, բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձակալը ֆինանսական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումների գումարի և նվազագույն վարձավճարների գծով ընդհանուր դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքի համադրումը` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, ընկերությունը պետք է բացահայտի վարձակալությունում ընդհանուր համախառն ներդրումները և նվազագույն վարձավճարների գծով դեբիտորական պարտքի ներկա արժեքը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ` հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.

- ոչ ուշ, քանի մեկ տարի,

- մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

- հինգ տարուց հետո,

բ) չվաստակած ֆինանսական եկամուտը,

գ) վարձատուին հասանելիք չերաշխավորված մնացորդային արժեքները,

դ) չհավաքագրվող նվազագույն վարձավճարների ծածկման համար կուտակված պահուստները,

ե) եկամուտներում ճանաչված պայմանական ռենտաները,

զ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:

 

6.2 Գործառնական վարձակալություն

 

40. Գործառնական վարձակալության հանձնված ակտիվները պետք է արտացոլվեն վարձատուի հաշվապահական հաշվեկշռում:

41. Վարձավճարներից եկամուտը պետք է ճանաչվի գծային հիմունքով վարձակալության ժամկետի ընթացքում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

42. Վարձակալական եկամուտը վաստակելիս կրած ծախսումները, ներառյալ մաշվածությունը, ճանաչվում են ծախս: Վարձակալական եկամուտը (բացառությամբ մատուցված ծառայություններից ստացված, օրինակ` ապահովագրությունից և սպասարկումից) վարձակալության ժամկետի ընթացքում ճանաչվում է գծային հիմունքով, նույնիսկ երբ գումարներն այդ հիմունքով չեն ստացվում, եթե մեկ այլ սիստեմատիկ հիմունք ավելի լավ չի ներկայացնում վարձակալության տրված ակտիվներից օգուտների ստացման ժամանակային գրաֆիկը:

43. Սկզբնական ուղղակի ծախսումները, որոնք հատուկ կատարվել են գործառնական վարձակալությունից եկամուտ վաստակելու նպատակով, կամ հետաձգվում և բաշխվում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում` վարձակալական եկամտի ճանաչմանը համամասնորեն, կամ ճանաչվում են որպես ծախս դրանց կատարման ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

44. Վարձակալված մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվների մաշվածության հաշվարկը պետք է կատարվի այն հիմունքով, որը համապատասխանում է նմանատիպ ակտիվների համար վարձատուի կողմից կիրառվող մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը, իսկ մաշվածության (ամորտիզացիայի) գծով հատկացումները պետք է հաշվարկվեն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» և ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտներում արձանագրված հիմունքներով:

45. Որոշելու համար, թե արդյոք վարձակալված ակտիվը արժեզրկվել է, ինչը տեղի ունի, երբ այդ ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ավելի քիչ են, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը, կազմակերպությունը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման` ակտիվների արժեզրկմանը վերաբերող ստանդարտը, որը սահմանում է պահանջներ, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը վերանայի իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոշի այդ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և երբ պետք է ճանաչի կամ վերականգնի (չեղյալ ճանաչի) ակտիվի արժեզրկումից կորուստները:

46. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները ակտիվը գործառնական վարձակալության հանձնելիս վաճառքից շահույթ չեն ճանաչում, որովհետև այն վաճառքին համարժեք գործարք չէ:

47. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի պահանջների, վարձատուն գործառնական վարձակալության առումով պետք է ապահովի հետևյալ բացահայտումները`

ա) չեղյալ չհայտարարվող գործառնական վարձակալության շրջանակներում ընդհանուր ապագա նվազագույն վարձավճարները հետևյալ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար`

- ոչ ուշ, քան մեկ տարի,

- մեկ տարուց հետո, բայց ոչ ուշ, քան հինգ տարի,

- հինգ տարուց հետո,

բ) եկամուտներում ճանաչված ընդհանուր պայմանական ռենտաները,

գ) վարձատուի նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի ընդհանուր նկարագրությունը:

Բացի այդ, գործառնական վարձակալության տրված ակտիվների նկատմամբ կիրառվում են ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ», ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում», ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» և ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտների բացահայտման գծով պահանջները:

 

7. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ

 

48. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքն իրենից ներկայացնում է վաճառողի կողմից ակտիվի վաճառք և նույն ակտիվի վարձակալությունը նույն վաճառողի կողմից: Վարձավճարները և վաճառքի գները փոխադարձ կախվածություն ունեն, քանի որ դրանք դիտարկվում են որպես մի փաթեթ: Վաճառքի և հետադարձ վարձակալության հաշվապահական ձևակերպումը կախված է վարձակալության տեսակից:

49. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է ֆինանսական վարձակալության, ապա վաճառքից հասույթի հաշվեկշռային արժեքից ցանկացած գերազանցում չպետք է անմիջապես ճանաչվի որպես եկամուտ վաճառող-վարձակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Փոխարենը, այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի վարձակալության ժամկետի ընթացքում:

50. Եթե հետադարձ վարձակալությունը ֆինանսական վարձակալություն է, ապա գործարքը վարձատուի կողմից վարձակալին ֆինանսական ռեսուրսներ հատկացնելու միջոց է, որում ակտիվը հանդես է գալիս որպես երաշխիք: Այդ պատճառով վաճառքից հասույթի գերազանցումը հաշվեկշռային արժեքից նպատակահարմար չէ անմիջապես դիտել որպես եկամուտ: Այդպիսի գերազանցումը հետաձգվում է և ամորտիզացվում վարձակալության ժամկետի ընթացքում:

51. Եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, և ակնհայտ է, որ գործարքը իրականացված է իրական արժեքով, ապա ցանկացած շահույթ կամ վնաս անմիջապես պետք է ճանաչվի: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից ցածր է, ապա շահույթը կամ վնասը պետք է անմիջապես ճանաչվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վնասները փոխհատուցվում են շուկայական գներից ցածր ապագա վարձավճարներով: Այս դեպքում այն պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի վարձավճարներին համամասնորեն, որի ընթացքում ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը: Եթե վաճառքի գինն իրական արժեքից բարձր է, ապա իրական արժեքը գերազանցող մասը պետք է հետաձգվի և ամորտիզացվի այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ակնկալվում է ակտիվի օգտագործումը:

52. Եթե հետադարձ վարձակալությունը գործառնական վարձակալություն է, իսկ վարձավճարները և վաճառքի գինը հիմնված են իրական արժեքի վրա, ապա տեղի է ունեցել նորմալ վաճառքի գործարք, և ցանկացած շահույթ կամ վնաս սովորաբար անմիջապես ճանաչվում են:

53. Գործառնական վարձակալության դեպքում, եթե վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը կատարելու պահին իրական արժեքը ցածր է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, ապա վնասը, որն առաջանում է դրանց տարբերությունից, պետք է անմիջապես ճանաչվի:

54. Ֆինանսական վարձակալության դեպքում այդպիսի ճշգրտման անհրաժեշտություն չկա, եթե տեղի չի ունեցել ակտիվի արժեզրկում, որի դեպքում հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է մինչև փոխհատուցվող գումար` ակտիվների արժեզրկմանն առնչվող հաշվապահական հաշվառման ստանդարտին համապատասխան:

55. Բացահայտման պահանջները վարձակալների և վարձատուների համար հավասարապես կիրառվում են վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների նկատմամբ: Նշանակալի վարձակալական պայմանագրերի գծով պահանջվող նկարագրությունը հանգեցնում է վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքների մասին պայմանագրերի կամ պայմանների յուրահատուկ կամ անսովոր դրույթների բացահայտմանը:

56. Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքները կարող են բավարարել բացահայտման առանձին չափանիշների, որոնք շարադրված են ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում:

 

Հավելված

 

Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքներ, որոնք հանգեցնում են գործառնական վարձակալության

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարքը, որը հանգեցնում է գործառնական վարձակալության, կարող է առաջացնել շահույթ կամ վնաս, որոնց որոշումը և որոնց նկատմամբ մոտեցումները կախված են վարձակալված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից, իրական արժեքից և վաճառքի գնից: Ստորև բերված աղյուսակում լուսաբանված են ստանդարտի պահանջները տարբեր իրադրություններում:

 

.___________________________________________________________________.

|  Վաճառքի գինը   |  Հաշվեկշռային   | Հաշվեկշռային  | Հաշվեկշռային  |

| իրական արժեքով  |արժեքը հավասար է |արժեքը ցածր է  |արժեքը բարձր է |

|    (կետ 52)     | իրական արժեքին  |իրական արժեքից |իրական արժեքից |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|     Շահույթ     |շահույթ չկա      | շահույթը      |      -        |

|                 |                 |  ճանաչել      |               |

|                 |                 | անմիջապես     |               |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|      Վնաս       | վնաս չկա        |     -         |վնասը ճանաչել  |

|                 |                 |               |  անմիջապես    |

.___________________________________________________________________.

.___________________________________________________________________.

|   Վաճառքի գինը  | Հաշվեկշռային    | Հաշվեկշռային  | Հաշվեկշռային  |

|  ցածր է իրական  |արժեքը հավասար է |արժեքը ցածր է  | արժեքը բարձր է|

|     արժեքից     |իրական արժեքին   |իրական արժեքից | իրական արժեքից|

|    ( կետ 52)    |                 |               |               |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|     Շահույթ     |     -           | շահույթը      |      -        |

|                 |                 |  ճանաչել      |(ծանուցում 1)  |

|                 |                 | անմիջապես     |               |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|Վնաս, որը չի     |Վնասը ճանաչել    |վնասը ճանաչել  |  (ծանուցում   |

|փոխհատուցվում    | անմիջապես       | անմիջապես     |      1)       |

|ապագա            |                 |               |               |

|վարձավճարներով,  |                 |               |               |

|որոնք ցածր են    |                 |               |               |

|շուկայական գնից  |                 |               |               |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|Վնաս, որը        |Հետաձգել և       | Հետաձգել և    |  (ծանուցում 1)|

|փոխհատուցվում է  |ամորտիզացնել     | ամորտիզացնել  |               |

|ապագա            |   վնասը         |   վնասը       |               |

|վարձավճարներով,  |                 |               |               |

|որոնք ցածր են    |                 |               |               |

|շուկայական գնից  |                 |               |               |

.___________________________________________________________________.

.___________________________________________________________________.

|   Վաճառքի գինը  |  Հաշվեկշռային   | Հաշվեկշռային  | Հաշվեկշռային  |

| բարձր է իրական  |արժեքը հավասար է | արժեքը ցածր է | արժեքը բարձր է|

|     արժեքից     | իրական արժեքին  |իրական արժեքից | իրական արժեքից|

|    ( կետ 52)    |                 |               |               |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|     Շահույթ     |Հետաձգել և       |Հետաձգել և     |Հետաձգել և     |

|                 |ամորտիզացնել     |ամորտիզացնել   |ամորտիզացնել   |

|                 |շահույթը         |շահույթը       |շահույթը       |

|                 |                 |               |(ծանուցում 2)  |

|_________________|_________________|_______________|_______________|

|      Վնաս       |     -           |     -         |(ծանուցում 1)  |

.___________________________________________________________________.

 

Ծանուցում 1 Աղյուսակի այս հատվածները ներկայացնում են հանգամանքներ,

որոնք քննարկվում են ստանդարտի 54-րդ կետով: Ստանդարտի 54-րդ

կետը պահանջում է, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքն իջեցվի մինչև

իրական արժեք, երբ այն հանդիսանում է վաճառք հետադարձ

վարձակալությամբ գործարքի առարկա: Ծանուցում 2 Շահույթը հավասար կլիներ իրական արժեքի և վաճառքի գնի

տարբերությանը, քանի որ հաշվեկշռային արժեքը, համաձայն 54-րդ

կետի, պետք է իջեցվեր մինչև իրական արժեք:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 18

 

Հասույթ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-5

3. Սահմանումներ                                                     6-7

4. Հասույթի չափում                                                 8-11

5. Գործարքի նույնականացում                                           12

6. Ապրանքների վաճառք                                              13-18

7. Ծառայությունների մատուցում                                     19-27

8. Տոկոսներ, ռոյալթիներ և  շահութաբաժիններ                        28-33

9. Բացահայտում                                                    34-35

 

Հավելված                                                             36

 

Հասույթ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

«Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով եկամուտը սահմանվում է որպես հաշվետու ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների աճ` ակտիվների ներհոսքի կամ ավելացման, ինչպես նաև պարտավորությունների նվազման տեսքով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի: Եկամտի մեջ մտնում են հասույթը և այլ եկամուտները: Հասույթը եկամտի այն մասն է, որն առաջանում է սովորական գործունեության ընթացքում և կոչվում է տարբեր անվանումներով, այդ թվում` վաճառքներ, վճարներ, գանձույթներ, տոկոսներ, շահութաբաժիններ և ռոյալթիներ: Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել գործարքների և իրադարձությունների որոշ տեսակներից առաջացող հասույթի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը:

Հասույթի հաշվառման ամենակարևոր հարցն է` որոշել, թե երբ պետք է այն ճանաչվի: Հասույթը ճանաչվում է, երբ հավանական է, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն և այդ օգուտները կարելի է արժանահավատորեն չափել: Սույն ստանդարտը սահմանում է այն հանգամանքները, որոնց դեպքում վերը նշված չափանիշների պահանջները կբավարարվեն, և հետևաբար` հասույթը կճանաչվի: Ստանդարտը ներկայացնում է նաև նշված չափանիշների գործնական կիրառման հրահանգը:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետևյալ գործարքներից և իրադարձություններից առաջացող հասույթը հաշվառելիս`

ա) ապրանքների վաճառք.

բ) ծառայությունների մատուցում.

գ) այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործում, որը բերում է տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահութաբաժիններ:

2. Ապրանքներն ընդգրկում են կազմակերպության կողմից վաճառքի համար թողարկված արտադրանքը, վերավաճառքի նպատակով գնված ապրանքները, ինչպես նաև ուղղակի նշանակությամբ չօգտագործվող և վաճառքի համար պահվող հիմնական միջոցները և այլ ակտիվները:

3. Ծառայությունների մատուցումը, սովորաբար, ընդգրկում է համաձայնեցված ժամանակաշրջանում կազմակերպության կողմից պայմանագրային աշխատանքների կատարումը: Ծառայությունները կարող են մատուցվել մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջաններում: Ծառայությունների մատուցման որոշ պայմանագրեր ուղղակիորեն կապված են կառուցման պայմանագրերի հետ, օրինակ` նախագծերի ղեկավարների և ճարտարապետների կողմից ծառայությունների մատուցման պայմանագրերը: Այդպիսի պայմանագրերի արդյունքում ստացվող հասույթը չի դիտարկվում սույն ստանդարտում, և կարգավորվում է կառուցման պայմանագրերի պահանջներին համապատասխան` համաձայն ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտի:

4. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվների օգտագործումը բերում է հասույթ հետևյալ ձևերով`

ա) տոկոս` կազմակերպության դրամական միջոցների, դրանց համարժեքների կամ հասանելիք գումարների օգտագործման համար վճարներ,

բ) ռոյալթիներ` կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (արտոնագրեր, ապրանքանիշեր, հեղինակային իրավունքներ, համակարգչային ծրագրեր և այլն) օգտագործման դիմաց վճարներ,

գ) շահութաբաժիններ` շահույթի բաշխում մասնակիցների միջև` կանոնադրական կապիտալի տվյալ խմբում նրանց մասնակցությանը համամասնորեն:

5. Սույն ստանդարտում չեն դիտարկվում հետևյալ աղբյուրներից ստացվող հասույթները`

ա) կառուցման պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը),

բ) վարձակալական պայմանագրեր (տես` ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտը),

գ) շահութաբաժիններ, որոնք առաջանում են բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումներից (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը),

դ) ապահովագրական ընկերությունների ապահովագրական պայմանագրեր,

ե) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի փոփոխություն կամ դրանց օտարում (տես` ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ» ստանդարտը),

զ) ոչ ընթացիկ (երկարաժամկետ) ակտիվների վերագնահատում,

է) ընթացիկ այլ ակտիվների արժեքի փոփոխություն,

ը) անասնագլխաքանակի, գյուղատնտեսական և անտառային արտադրանքի բնական աճ,

թ) հանքանյութերի արդյունահանում,

ժ) պետական շնորհներ (տես` ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ստանդարտը):

 

3. Սահմանումներ

 

6. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) հասույթ` հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպության սովորական գործունեությունից առաջացող տնտեսական օգուտների համախառն ներհոսքն է, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի,

բ) իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը մարվել` իրազեկ, պատրաստակամ և անկախ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրային գործարքի ընթացքում:

7. Հասույթը ներառում է ստացված կամ ստացվելիք տնտեսական օգուտների միայն այն համախառն ներհոսքը, որը պատկանում է տվյալ կազմակերպությանը: Հասույթների կազմում չեն ներառվում երրորդ անձանց անունից հավաքագրված գումարները (օրինակ` ակցիզային հարկը, ավելացված արժեքի հարկը, հանձնուրդի պայմանագրերով ստացված գումարները` բացառությամբ կոմիսիոն վճարներից), որոնք տվյալ կազմակերպության համար տնտեսական օգուտներ չեն և չեն ավելացնում սեփական կապիտալը:

 

4. Հասույթի չափում

 

8. Հասույթը պետք է չափվի ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով:

9. Գործարքի կատարման ընթացքում առաջացող հասույթը սովորաբար որոշվում է կազմակերպության և ակտիվը գնողի կամ օգտագործողի միջև կնքված պայմանագրով: Այն չափվում է ստացված կամ ստացվելիք հատուցման իրական արժեքով, հաշվի առնելով կազմակերպության կողմից տրամադրվող ցանկացած առևտրային զեղչերի և իջեցումների գումարները:

10. Սովորաբար հատուցումը ունի դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքի տեսք, իսկ հասույթը` ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարն է: Այնուամենայնիվ, երբ դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների ստացումը հետաձգվում է, հատուցման իրական արժեքը կարող է ստացված կամ ստացվելիք դրամական միջոցների անվանական արժեքից ցածր լինել: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ապրանքների վաճառքից ստացվելիք գումարները, որպես անտոկոս վարկ տրամադրել գնորդին (ապառիկ վաճառք) կամ գնորդից ընդունել մուրհակ, որն ունի շուկայականից ցածր տոկոսադրույք: Երբ պայմանավորվածության արդյունքում գործարքը վերածվում է ֆինանսականի, հատուցման իրական արժեքը որոշվում է բոլոր ապագա վճարումների զեղչման հիման վրա` կիրառելով պայմանական տոկոսադրույքը: Պայմանական տոկոսադրույքն ավելի հստակ որոշվում է`

ա) նման վարկունակություն ունեցող թողարկողի նմանատիպ ֆինանսական գործիքի համար գերակշռող դրույքաչափով, կամ`

բ) տոկոսադրույքով, որը զեղչում է ֆինանսական գործիքի անվանական գումարը` այն հասցնելով ապրանքների կամ ծառայությունների ընթացիկ վաճառքի գնին:

Իրական արժեքի և հատուցման անվանական գումարի տարբերությունը ճանաչվում է տոկոսային հասույթ` սույն ստանդարտի 28-րդ և 29-րդ կետերի և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտի համապատասխան:

11. Երբ ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանակվում կամ սվոպի են ենթարկվում նույն բնույթի և արժեքի ապրանքներով ու ծառայություններով, այդպիսի փոխանակումը չի համարվում հասույթ առաջացնող գործարք: Հաճախ այդպես է լինում նավթի և կաթի պես ապրանքների հետ գործարքների դեպքում, երբ մատակարարները փոխանակում կամ սվոպի են ենթարկում տարբեր վայրերում գտնվող պաշարները` տվյալ վայրում առաջացած պահանջը ժամանակին բավարարելու նպատակով: Երբ ապրանքները վաճառվում են և ծառայությունները մատուցվում են ոչ նմանատիպ ապրանքներով և ծառայություններով փոխանակելու միջոցով, փոխանակումը դիտվում է որպես հասույթ առաջացնող գործարք: Հասույթը չափվում է ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով, որը ճշգրտվում է ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով: Երբ ստացված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, հասույթը չափվում է տրված ապրանքների և ծառայությունների իրական արժեքով` ճշգրտված ցանկացած փոխանցված դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարով:

 

5. Գործարքի նույնականացում

 

12. Սույն ստանդարտի ճանաչման չափանիշները սովորաբար յուրաքանչյուր գործարքի համար կիրառվում են առանձին: Այնուամենայնիվ, որոշ հանգամանքներում անհրաժեշտ է ճանաչման չափանիշները կիրառել գործարքի առանձին բաղկացուցիչների նկատմամբ` գործարքի էությունն արտացոլելու նպատակով: Օրինակ` երբ ապրանքի վաճառքի գինն ընդգրկում է հետագա ծառայությունների որոշակի գումար, ապա այդ գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է հասույթ այն ժամանակաշրջանում, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Ի տարբերություն վերը նշվածի, ճանաչման չափանիշները կիրառվում են երկու կամ ավելի գործարքների նկատմամբ միասին, երբ դրանք այնպես են փոխկապակցված, որ դրանց առևտրային արդյունքը չի կարող ընկալվել առանց մի շարք գործարքները որպես միասնական երևույթ դիտարկելու: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է վաճառել ապրանքներ և, միևնույն ժամանակ, կնքել պայմանագիր` ավելի ուշ ետ գնելու այդ ապրանքները` այդպիսով ժխտելով գործարքի ինքնուրույն արդյունքը: Այս դեպքում երկու գործարքները դիտարկվում են միասին:

 

6. Ապրանքների վաճառք

 

13. Ապրանքների վաճառքից ստացվող հասույթը պետք է ճանաչվի, երբ բավարարված են հետևյալ բոլոր պայմանները`

ա) կազմակերպությունը գնորդին է փոխանցում ապրանքների սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների մեծ մասը,

բ) կազմակերպությունը չի պահպանում`

- կառավարման այն չափի մասնակցություն, որը բխում է սեփականության իրավունքից,

- վաճառված ապրանքների նկատմամբ վերահսկողություն,

գ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը,

դ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն,

ե) գործարքի հետ կապված կատարված կամ կատարվելիք ծախսերը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

14. Կազմակերպության կողմից գնորդին սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցման պահի որոշումը պահանջում է գործարքի հանգամանքների ուսումնասիրում: Սովորաբար, սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը գնորդին համընկնում է սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ: Հիմնականում այդպես է լինում մանրածախ վաճառքի ժամանակ: Այլ դեպքերում սեփականության հետ կապված ռիսկերի և փոխհատուցումների փոխանցումը կարող է չհամընկնել սեփականության իրավունքի կամ տիրապետման իրավունքի փոխանցման հետ:

15. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը կամ փոխհատուցումը, ապա գործարքը վաճառք չի համարվում, և հասույթ չի ճանաչվում: Կազմակերպությունը կարող է պահպանել սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկը և փոխհատուցումը տարբեր եղանակներով, օրինակ`

ա) երբ կազմակերպությունը գործարքի պայմանների անբավարար կատարման հանդեպ պահպանում է պատասխանատվություն, որը ապահովված չէ սովորական երաշխիքային պայմաններով,

բ) երբ որոշակի վաճառքից հասույթի ստացումը պայմանավորված է գնորդի կողմից ապրանքի վաճառքից ստացվող հասույթով,

գ) երբ առաքված ապրանքները ենթակա են տեղակայման, իսկ տեղակայումը կազմում է պայմանագրի զգալի մասը, և այդ պայմանագիրը դեռևս վերջնականորեն չի կատարվել կազմակերպության կողմից,

դ) երբ գնորդը իրավունք ունի չեղյալ համարել գնումը` վաճառքի մասին պայմանագրով նախատեսված պատճառով, և կազմակերպությունը համոզված չէ` գործարքը չեղյալ կհամարվի, թե ոչ:

16. Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերի ու փոխհատուցումների միայն ոչ նշանակալի մասը, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Օրինակ` վաճառողը կարող է պահպանել ապրանքների նկատմամբ սեփականության օրինական իրավունք` բացառապես ստացման ենթակա գումարը հավաքագրելու հնարավորությունը երաշխավորելու նպատակով: Այս դեպքում, եթե կազմակերպությունը փոխանցել է սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկերը և փոխհատուցումները, ապա գործարքը համարվում է վաճառք, իսկ հասույթը ճանաչվում է: Կազմակերպության կողմից սեփականության հետ կապված հատուկ ռիսկերի և փոխհատուցումների ոչ նշանակալի մասը պահպանելու մի այլ օրինակ է մանրածախ վաճառքը, երբ հաճախորդի բավարարված չլինելու դեպքում երաշխավորվում է փողի վերադարձում: Այսպիսի դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի պահին` պայմանով, որ վաճառողն ի վիճակի է արժանահավատորեն գնահատել ապագա վերադարձումները, և նա ճանաչում է վերադարձումների նկատմամբ իր պարտավորությունները` հիմնվելով նախորդ փորձի և այլ համապատասխան գործոնների վրա:

17. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Որոշ դեպքերում, այն հնարավոր չէ որոշել քանի դեռ հատուցումը չի ստացվել կամ անորոշությունները չեն վերացել: Օրինակ` գոյություն ունի օտարերկրյա կառավարման մարմինների կողմից իրենց երկրում վաճառքից ստացված հատուցումը տեղափոխելու թույլտվություն տալու հետ կապված անորոշություն: Երբ տրվում է այդպիսի թույլտվություն, անորոշությունը վերանում է, և հասույթը ճանաչվում է:

Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

18. Նույն գործարքին կամ այլ իրադարձությանը վերաբերող հասույթները և ծախսերը ճանաչվում են միաժամանակ: Այս գործընթացը սովորաբար դիտվում է որպես եկամուտների և ծախսերի հարադրում (հարաբերակցում): Ծախսերը, ներառյալ` երաշխիքները և ապրանքները ուղարկելուց հետո առաջացող այլ ծախսումները, սովորաբար կարող են արժանահավատորեն չափվել, երբ բավարարված են հասույթների ճանաչման այլ պայմանները: Այնուամենայնիվ, հասույթը չի կարող ճանաչվել, երբ ծախսերը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Այդպիսի դեպքերում ապրանքների վաճառքից արդեն ստացված հատուցումը ճանաչվում է որպես պարտավորություն:

 

7. Ծառայությունների մատուցում

 

19. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, գործարքից հասույթը պետք է ճանաչվի` ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանի հիման վրա: Գործարքի արդյունքը կարելի է արժանահավատորեն գնահատել, եթե բավարարվեն հետևյալ բոլոր պայմանները`

ա) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթի գումարը,

բ) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն,

գ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գործարքի ավարտման աստիճանը,

դ) հնարավոր է արժանահավատորեն որոշել գործարքի կատարման ժամանակ արված և գործարքն ավարտելու համար անհրաժեշտ ծախսումները:

20. Հասույթի ճանաչումը, հաշվի առնելով գործարքի ավարտման աստիճանը, կոչվում է ավարտվածության տոկոսի մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն, հասույթը ճանաչվում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ մատուցվում են ծառայությունները: Այս հիմունքով հասույթի ճանաչումը ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն` ծառայությունների կատարման աստիճանի և հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց արդյունքների վերաբերյալ: ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը նույնպես պահանջում է այս հիմունքով հասույթի ճանաչում: Սույն ստանդարտի պահանջներն ընդհանուր առմամբ կիրառելի են ծառայությունների մատուցման գործարքներից հասույթը և ծախսերը ճանաչելու համար:

21. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

22. Կազմակերպությունը սովորաբար կարող է կատարել արժանահավատ գնահատում, երբ նա գործարքի մյուս մասնակիցների հետ համաձայնության է եկել հետևյալի շուրջ`

ա) ծառայությունների մատուցման և ստացման վերաբերյալ յուրաքանչյուր կողմի իրավունքները,

բ) փոխանակման ենթակա հատուցումները.

գ) վճարումների եղանակները և պայմանները:

Սովորաբար, կազմակերպությանն անհրաժեշտ է նաև ունենալ ներքին ֆինանսական պլանավորման և հաշվետվական արդյունավետ գործող համակարգ: Կազմակերպությունը ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց վերանայում և, անհրաժեշտության դեպքում, ճշգրտում է հասույթների գնահատումները: Այսպիսի ճշգրտումների անհրաժեշտությունը չի նշանակում, որ գործարքի արդյունքները հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

23. Գործարքի ավարտվածության աստիճանը կարող է որոշվել տարբեր եղանակներով: Կազմակերպությունը կիրառում է այն մեթոդը, որով հնարավոր է արժանահավատորեն չափել մատուցված ծառայությունները: Գործարքի բնույթից կախված` այդ մեթոդները կարող են ներառել`

ա) կատարված աշխատանքների ուսումնասիրությունը.

բ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայությունների ծավալի և մատուցվելիք ծառայությունների ամբողջ ծավալի հարաբերակցությունը, կամ`

գ) տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումների և գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների ծավալի հարաբերակցությունը: Տվյալ ամսաթվի դրությամբ կատարված ծախսումներն ընդգրկում են միայն այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայություններին: Գործարքի գնահատված ընդհանուր ծախսումների մեջ մտնում են միայն այն ծախսումները, որոնք արտացոլում են մատուցված կամ մատուցվելիք ծառայությունների ծախսումները:

Հաճախորդներից ստացված ընթացիկ վճարումները և կանխավճարները հաճախ չեն արտացոլում մատուցված ծառայությունների փաստացի ծավալը:

24. Գործնական նկատառումներից ելնելով, երբ ծառայությունները տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցվել են անորոշ քանակի գործողությունների տեսքով, հասույթները նշված ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչվում են ուղղագիծ մեթոդի հիման վրա, եթե չկա որևէ այլ մեթոդ, որով ավելի լավ է ներկայացվում ավարտվածության աստիճանը: Երբ որևէ յուրահատուկ գործողություն շատ ավելի կարևոր է, քան ցանկացած այլ գործողություն, հասույթի ճանաչումը հետաձգվում է մինչև այդպիսի կարևոր գործողության իրագործումը:

25. Երբ ծառայությունների մատուցման գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, հասույթը պետք է ճանաչվի միայն ճանաչված այն ծախսերի չափով, որոնք կփոխհատուցվեն:

26. Գործարքի սկզբնական փուլերում գործարքի արդյունքը հաճախ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Այնուամենայնիվ, հավանական է, որ կազմակերպությունը կփոխհատուցի կրած ծախսումները: Հետևաբար, հասույթը ճանաչվում է միայն կրած ծախսումների չափով, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել: Քանի որ գործարքի արդյունքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, շահույթ չի ճանաչվում:

27. Երբ գործարքի արդյունքը չի կարելի արժանահավատորեն գնահատել, և հավանական է, որ չեն փոխհատուցվի կրած ծախսումները, հասույթը չի ճանաչվում, իսկ կատարված ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս: Երբ անորոշությունները, որոնք խոչընդոտում էին գործարքի արդյունքների արժանահավատորեն գնահատմանը, այլևս գոյություն չունեն, հասույթը ճանաչվում է սույն ստանդարտի 19-րդ, և ոչ թե 25-րդ կետի պայմանների համաձայն:

 

8. Տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահութաբաժիններ

 

28. Այլ անձանց կողմից կազմակերպության ակտիվներն օգտագործելիս առաջացող հասույթները` տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահութաբաժիններ, պետք է ճանաչվեն սույն ստանդարտի 29-րդ կետում արձանագրված հիմունքներով, երբ`

ա) հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն,

բ) հնարավոր է արժանահավատորեն չափել հասույթների գումարը:

29. Հասույթը պետք է ճանաչվի հետևյալ հիմունքներով`

ա) տոկոսը պետք է ճանաչվի ժամանակային համամասնության հիմունքով, որը հաշվի է առնում ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը).

բ) ռոյալթիները ճանաչվում են հաշվեգրման հիմունքով` պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան.

գ) շահութաբաժինները ճանաչվում են, երբ սահմանված է վճարը ստանալու մասնակիցների (բաժնետերերի) իրավունքը:

30. Ակտիվից ստացվող իրական եկամուտը (հավելումը) այն տոկոսն է, որն անհրաժեշտ է ակտիվի ակնկալվող ծառայության ժամկետի ընթացքում ապագա դրամական միջոցների հոսքը զեղչելու համար` ակտիվի սկզբնական փոխանցվող արժեքին հավասարեցնելու նպատակով: Տոկոսներից հասույթն ընդգրկում է յուրաքանչյուր զեղչի, հավելագնի (պրեմիա) և պարտքային արժեթղթի սկզբնական փոխանցվող արժեքի և նրա մարման պահի դրությամբ արժեքի տարբերության ամորտիզացիայի գումարները:

31. Երբ տոկոսաբեր ներդրում ձեռք բերելիս առկա է կուտակված տոկոս (օրինակ` արժեթուղթը ձեռք է բերվել թողարկումից որոշ ժամանակ հետո), ապա ստացվելիք տոկոսները բաշխվում են ձեռքբերմանը նախորդող և հաջորդող ժամանակաշրջանների միջև, և հասույթ է ճանաչվում միայն այն մասը, որը վերաբերում է ձեռքբերմանը հաջորդող ժամանակաշրջանին: Այն դեպքերում, երբ կանոնադրական կապիտալում մասնակցության արժեթղթերից (օրինակ` բաժնետոմս) ստացվող շահութաբաժինը հայտարարվում է մինչև ձեռքբերումը հայտարարված զուտ շահույթի հիման վրա, այդ շահութաբաժինները հանվում են արժեթղթերի ձեռքբերման արժեքից: Եթե այդպիսի բաշխումը դժվար է և կարելի է կատարել միայն պայմանականորեն, ապա շահութաբաժինները ճանաչվում են հասույթ, եթե դրանք հստակ չեն արտահայտում արժեթղթերի արժեքի ավելացում:

32. Ռոյալթիները հաշվեգրվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան և սովորաբար այդ հիմունքով էլ ճանաչվում են, եթե, նկատի ունենալով պայմանագրի բովանդակությունը, ավելի նպատակահարմար չէ հասույթը ճանաչել մի այլ որևէ սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով:

33. Հասույթը ճանաչվում է միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ գործարքի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն: Այնուամենայնիվ, երբ առաջանում է հասույթի մեջ արդեն ներառված գումարի հավաքագրման անորոշություն, չհավաքագրված գումարը, կամ այն գումարը, որի փոխհատուցումը այլևս հնարավոր չէ, ճանաչվում է ծախս և ոչ թե ի սկզբանե ճանաչված հասույթի գումարի ճշգրտում:

 

9. Բացահայտում

 

34. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) հասույթի ճանաչման համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ինչպես նաև ծառայությունների մատուցման գործարքների ավարտման աստիճանի որոշման համար ընդունված մեթոդները,

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված հասույթների ցանկացած կարևոր խմբի գումարը, ներառյալ` հետևյալ աղբյուրներից հասույթները`

- ապրանքների վաճառք,

- ծառայությունների մատուցում,

- տոկոսներ,

- ռոյալթիներ,

- շահութաբաժիններ,

գ) հասույթների յուրաքանչյուր կարևոր խմբի մեջ ներառված գումարները, որոնք առաջացել են ապրանքների և ծառայությունների փոխանակումից:

35. Կազմակերպությունը բացահայտում է ցանկացած պայմանական պարտավորություն և պայմանական ակտիվ` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան: Պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ կարող են առաջանալ այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են երաշխիքային վերանորոգման ծախսումները, վնասապահանջները, տուգանքները և հնարավոր վնասները:

 

Հավելված

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Օրինակներում հատուկ ուշադրություն է դարձվել գործարքների առանձին ասպեկտներին, սակայն հաշվի չի առնվել հասույթի ճանաչման վրա ազդող բոլոր գործոնները: Օրինակներում սովորաբար ենթադրվում է, որ հասույթի գումարը կարող է չափվել արժանահավատորեն, հավանական է, որ տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և կրած կամ սպասվելիք ծախսումները կարող են չափվել արժանահավատորեն: Այս օրինակները չեն փոխում սույն ստանդարտի բովանդակությունը և դուրս չեն գալիս դրանց սահմաններից:

 

Ապրանքների վաճառք

 

1. Գործարք, ապրանքների հետաձգված տեղափոխումով` երբ գնորդը ընդունում է ըստ հաշիվների պարտավորությունները, և նրան է անցնում սեփականության իրավունքը, բայց ապրանքների տեղափոխումը գնորդի խնդրանքով հետաձգվում է:

Հասույթը ճանաչվում է, երբ գնորդին է անցնում սեփականության իրավունքը, պայմանով, որ`

ա) հավանական է, որ տեղափոխումը կիրականացվի,

բ) առկա են նույնական ապրանքներ և վաճառքը ճանաչելու պահին պատրաստ են գնորդին առաքման,

գ) գնորդը հատուկ ցուցում է տալիս հետաձգված տեղափոխման մասին,

դ) կիրառվում են վճարման սովորական պայմաններ:

Հասույթը չի ճանաչվում, երբ միայն մտադրություն կա ձեռք բերել կամ արտադրել ապրանքներ` ճիշտ ժամանակին տեղափոխելու համար:

2. Ապրանքները առաքվում են հետևյալ պայմաններով`

ա) տեղակայման և տեխնիկական զննման.

Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ գնորդն ընդունում (ակցեպտում) է առաքումը, իսկ տեղակայումն ու տեխնիկական զննումն ավարտված են: Սակայն գնորդի կողմից հասույթը ճանաչվում է առաքումն ընդունելուց անմիջապես հետո, երբ`

- տեղակայման գործընթացն իր էությամբ պարզ է, օրինակ` գործարանում ստուգված հեռուստացույցի տեղադրումը, երբ պահանջվում է միայն փաթեթավորման բացում, սնուցման աղբյուրին և ալեհավաքին միացում, կամ`

- տեխնիկական զննում կատարվում է միայն պայմանագրային գների վերջնական որոշման նպատակով, օրինակ` պղնձի հանքանյութի կամ շաքարի առաքումը,

բ) վաճառք` ապրանքներից գնորդի հրաժարման իրավունքով, երբ գնորդին վերապահված է հետ վերադարձման սահմանափակ իրավունքներ:

Եթե առկա է անորոշություն հետ վերադարձման վերաբերյալ, հասույթը ճանաչվում է այն դեպքերում, երբ առաքումը գնորդի կողմից պաշտոնապես ընդունվում է, կամ ապրանքները հասցվել են գնորդին, և անցել է դրանց մերժման համար նախատեսված ժամկետը,

գ) կոնսիգնացիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները առաքողի (վաճառողի) անունից և կոմիսիոն վաճառքի, որի հիման վրա ստացողը (գնորդը) պարտավորվում է վաճառել ապրանքները իր անունից:

Առաքողի կողմից հասույթը ճանաչվում է, երբ ստացողի կողմից ապրանքները վաճառվել են երրորդ անձանց:

3. Հետաձգված վաճառք` ըստ որի ապրանքները հասցվում են գնորդին միայն այն դեպքում, երբ գնորդը մասնակի վճարումներով կատարել է վերջնական վճարում:

Այդպիսի վաճառքներից հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին: Այնուամենայնիվ, երբ հայտնի է, որ առաքումների մեծ մասը կատարվել է, հասույթը կարող է ճանաչվել, երբ վճարումների մեծ մասը ստացվել է, պայմանով, որ առկա են նույնական ապրանքները և պատրաստ են գնորդին առաքման:

4. Պատվեր` երբ վճարումը (կամ մասնակի վճարումը) ստացվել է նախապես, մինչև ապրանքների առաքումը, որոնք տվյալ պահին չկան ապրանքանյութական պաշարներում, օրինակ` երբ ապրանքները դեռևս արտադրվում են կամ գնորդին կառաքվեն անմիջականորեն երրորդ անձի կողմից:

Հասույթը ճանաչվում է, երբ ապրանքները հասցվում են գնորդին:

5. Վաճառքի և հետգնման պայմանագրեր (բացի սվոպ գործարքներից)` ըստ որոնց վաճառողը միաժամանակ համաձայնվում է կատարել նույն ապրանքի հետադարձ գնում` ավելի ուշ ժամկետում, կամ, երբ վաճառողն ունի վաճառված ապրանքները գնելու գնորդի օպցիոնը, կամ գնորդն ունի վաճառողի օպցիոնը, որպեսզի վաճառողից պահանջի ապրանքի հետգնում:

Անհրաժեշտ է վերլուծել պայմանագրի պայմանները` պարզելու, որ ընդհանուր առմամբ, վաճառողը գնորդին է փոխանցել սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները և, հետևաբար հասույթը ճանաչվում է: Երբ վաճառողը պահպանում է սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները, չնայած սեփականության իրավունքը փոխանցվել է, գործարքը հանդիսանում է ֆինանսական համաձայնություն և չի առաջացնում հասույթ:

6. Վաճառքներ միջնորդներին, ինչպիսիք են դիստրիբյուտորները, դիլերները կամ այն անձինք, որոնք կատարում են վերավաճառք:

Այդպիսի վաճառքներից հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները փոխանցվում են: Այնուամենայնիվ, երբ գնորդը, ըստ էության, գործում է որպես գործակալ, վաճառքը դիտվում է որպես կոնսիգնացիոն վաճառք:

7. Պարբերական հրատարակությունների և այլ նմանատիպ ապրանքների բաժանորդագրություն:

Երբ առկա ապրանքները յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ունեն միատեսակ արժեք, հասույթը ճանաչվում է գծային մեթոդով այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ ապրանքներն առաքվում են:

Երբ ապրանքների միավորները տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում ունեն տարբեր արժեքներ, հասույթը ճանաչվում է առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքի հիման վրա. հաշվետու ժամանակաշրջանում առաքված ապրանքների վաճառքի արժեքը հարաբերվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարի մեջ ներառված բոլոր միավորների վաճառքի ընդհանուր գնահատված արժեքին և բազմապատկվում է բաժանորդագրության ընդհանուր գումարով:

8. Ապառիկ վաճառք, որի դեպքում փոխհատուցումը կատարվում է ապառքի մասնակի վճարումների միջոցով:

Հասույթը, որը վերագրվում է վաճառքի գնին (բացառությամբ տոկոսի) ճանաչվում է վաճառքի օրվա դրությամբ: Վաճառքի գինը հատուցման ներկա արժեքն է, որը որոշվում է սահմանված մասնակի վճարումները ենթադրվող տոկոսադրույքով զեղչելու միջոցով: Տոկոսը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ այն վաստակվում է` ժամանակային համամասնության հիմունքով` հաշվի առնելով ենթադրվող տոկոսադրույքը:

9. Անշարժ գույքի վաճառք:

Հասույթը սովորաբար ճանաչվում է, երբ սեփականության իրավունքը փոխանցվում է գնորդին: Այնուամենայնիվ, առանձին դեպքերում, մինչև սեփականության իրավունքի փոխանցումը, սեփականության իրավունքի որոշ մասը կարող է փոխանցվել գնորդին, որի հետևանքով սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու փոխհատուցումները այդ փուլում փոխանցվում են նրան: Այնպիսի դեպքերում, երբ վաճառողը պայմանագրի ավարտման հետ կապված հետագա նշանակալի գործողություններ կատարելու անհրաժեշտություն չունի, նպատակահարմար է ճանաչել հասույթը: Ամեն դեպքում, եթե վաճառողը պարտավոր է սեփականության իրավունքի կամ նրա որևէ մասի փոխանցումից հետո կատարել ցանկացած նշանակալի գործողություն, հասույթը ճանաչվում է գործողության կատարումից հետո: Օրինակ` շենքերը կամ այլ կառույցները, որոնց շինարարությունը դեռևս ավարտված չէ:

Որոշ դեպքերում անշարժ գույքը կարող է վաճառվել վաճառողի շարունակվող այնպիսի մասնակցությամբ, որ սեփականության հետ կապված ռիսկերը և փոխհատուցումները չեն փոխանցվել: Օրինակ` վաճառքի և հետգնման պայմանագրերը, որոնք ներառում են գնորդի և վաճառողի օպցիոններ կամ պայմանագրեր, որոնց միջոցով վաճառողը երաշխավորում է սեփականության տիրապետումը որոշակի ժամկետում, կամ գնորդին որոշակի ժամանակաշրջանում երաշխավորում է ներդրումներից հասույթի ստացում: Այդպիսի դեպքերում վաճառողի շարունակվող մասնակցության էությունը և աստիճանը որոշում է, թե որպես ինչ պետք է դիտարկել գործարքը: Գործարքը կարելի է դիտարկել որպես վաճառք, ֆինանսավորում, լիզինգ կամ շահույթի բաժանման այլ տիպի համաձայնություն: Եթե գործարքը դիտարկվում է որպես վաճառք, ապա վաճառողի շարունակվող մասնակցությունը կարող է հետաձգել հասույթի ճանաչումը:

Վաճառողը պետք է ուշադրություն դարձնի վճարման միջոցների և վճարումն ավարտելու գնորդի պատրաստակամության վրա: Օրինակ` երբ ստացված հանրագումարային վճարումները, ներառյալ` գնորդի սկզբնական վճարումը կամ գնորդի կողմից շարունակվող վճարումները բավարար չեն վկայելու լրիվ վճարում կատարելու գնորդի պատրաստակամության մասին, հասույթը ճանաչվում է ստացված դրամական միջոցների չափով:

 

Ծառայությունների մատուցում

 

10. Տեղակայման վճարներ.

Տեղակայման վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ` ելնելով տեղակայման ավարտման աստիճանից, եթե այն չի հանդիսանում տվյալ ապրանքի վաճառքի բաղկացուցիչ մասը. այդ դեպքում հասույթը ճանաչվում է ապրանքների վաճառքից հետո:

11. Ծառայությունների վճարներ` ներառված արտադրանքի արժեքի մեջ.

Եթե արտադրանքի վաճառքի գինը ներառում է հետագա ծառայությունների համար սահմանված գումար (օրինակ` սպասարկում և որակի բարձրացում` ծրագրի վաճառքի դեպքում), ապա այդպիսի գումարը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ այն ժամանակաշրջանում, որի ժամանակ մատուցվում է ծառայությունը: Հետաձգված գումարն այնպիսի գումար է, որը ծածկում է պայմանագրի պայմաններով նախատեսված ծառայությունների հետ կապված սպասվող ծախսերը և այդ ծառայություններից ստացվող հիմնավորված շահույթը:

12. Կոմիսիոն վարձատրություն գովազդի համար.

Զանգվածային լրատվության միջոցների կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ թողարկվում է համապատասխան գովազդը կամ գովազդային հոլովակը: Գովազդի պատրաստման կոմիսիոն վարձատրությունը ճանաչվում է որպես հասույթ` ելնելով ավարտման աստիճանից:

13. Ապահովագրական միջնորդների կոմիսիոն վարձատրությունը.

Ապահովագրական միջնորդի` ստացված կամ ստացման ենթակա կոմիսիոն վարձատրությունները, որոնք չեն պահանջում, որ միջնորդը հետագայում ծառայություններ մատուցի, միջնորդի կողմից ճանաչվում են որպես հասույթ` համապատասխան ապահովագրական վկայագրի (պոլիս) ուժի մեջ մտնելուց հետո: Այնուամենայնիվ, երբ հավանական է, որ միջնորդից պահանջվի ապահովագրական վկայագրի գործողության ժամկետի ընթացքում մատուցել լրացուցիչ ծառայություններ, ապա կոմիսիոն վարձատրությունը կամ նրա մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ ապահովագրական վկայագրի գործողության ընթացքում:

14. Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարներ.

Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց հասույթի ճանաչումը կախված է այն նպատակներից, որոնց համար գնահատվում է վճարը, և այն հիմունքից, որով հաշվառվում է դրա հետ կապված յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքը: Ֆինանսական ծառայությունների դիմաց վճարների անվանումը կարող է չարտացոլել մատուցվող ծառայությունների էությունը և բնույթը: Այդ պատճառով անհրաժեշտ է տարբերակել վճարը, որը ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասն է, վճարը, որը վաստակվում է, երբ ծառայությունները մատուցվում են, և վճարը, որը վաստակվում է ինչ-որ նշանակալի գործողության կատարումից հետո.

ա) վճարներ, որոնք հանդիսանում են ֆինանսական գործիքների օգտագործումից իրական եկամտի (հավելման) անբաժան մասը:

Այսպիսի վճարները, սովորաբար, դիտվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում: Այնուամենայնիվ, երբ ֆինանսական գործիքն անհրաժեշտ է չափել իրական արժեքով, որը հաջորդում է դրա սկզբնական ճանաչմանը, վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ այն դեպքում, երբ գործիքը ստացել է սկզբնական ճանաչում.

- նախապատրաստական վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է` կապված ֆինանսական գործիքի ստեղծման կամ ձեռքբերման հետ, և որոնք կազմակերպության կողմից պահվում են որպես ներդրում:

Այսպիսի վճարները կարող են ներառել այնպիսի գործունեությունների դիմաց հատուցում, ինչպիսիք են` փոխառուի ֆինանսական վիճակի գնահատում, երաշխիքների, գրավի և արժեթղթերի գծով այլ պայմանավորվածությունների գնահատում և գրանցում, գործիքների պայմանների քննարկում, փաստաթղթերի պատրաստում և ձևակերպում, և գործարքի ավարտում: Այդ վճարները հանդիսանում են ֆինանսական գործիքի ստեղծմանն ուղղված շարունակվող մասնակցության անբաժան մասը, և դրա հետ կապված ուղղակի ծախսումների հետ հետաձգվում և ճանաչվում են որպես իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտում.

- պարտավորության վճարներ, որոնք կազմակերպությունը ստացել է փոխառության տրամադրման կամ գնման դիմաց:

Եթե հավանական է, որ կազմակերպությունը կկնքի որոշակի փոխառության պայմանագրեր, ապա պարտավորության դիմաց ստացված վճարը դիտվում է որպես փոխհատուցում` ֆինանսական գործիքի ձեռքբերման համար շարունակվող մասնակցության դիմաց, և ուղղակի ծախսումների հետ միասին հետաձգվում և ճանաչվում է որպես իրական հասույթի ճշգրտում: Եթե պարտավորության ժամկետը լրանում է, և կազմակերպությունը փոխառություն չի վերցնում, ապա ժամկետը լրանալուց հետո վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ,

բ) վճարներ` մատուցված ծառայությունների դիմաց.

- վճարներ` փոխառության սպասարկման դիմաց:

Կազմակերպության կողմից փոխառության սպասարկման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ մատուցվում է ծառայությունը: Եթե կազմակերպությունը վաճառում է փոխառությունը, սակայն պահպանում է այդ փոխառության սպասարկումն ավելի ցածր վճարով, քան սովորաբար գանձվում է այդպիսի ծառայությունների դիմաց, ապա փոխառության վաճառքի գնի մի մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` երբ ծառայությունը մատուցվում է,

- վճարներ` փոխառության տրամադրման կամ գնման պարտավորությունների դիմաց:

Եթե քիչ հավանական է, որ կկնքվի որոշակի փոխառության պայմանագիր, ապա պարտավորության դիմաց ստացվող վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ ժամանակային համամասնության հիմունքով` պարտավորության ժամկետի ընթացքում,

գ) վճարներ` ստացված այնպիսի գործողության արդյունքում, որը հանդիսանում է առավել նշանակալի, քան ցանկացած այլ գործողություն:

Վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ նշանակալի գործողությունն ավարտված է, ինչպես դա ցույց է տրված ստորև բերված օրինակներում.

- կոմիսիոն վճարներ` հաճախորդներին բաժնետոմսերի բաշխման դիմաց:

Կոմիսիոն վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, երբ բաժնետոմսերը բաշխված են.

- տեղաբաշխման վճարներ` փոխառուի և ներդրողի միջև փոխառության վերաբերյալ համաձայնության ստեղծման դիմաց:

Վճարը ճանաչվում է հասույթ, երբ փոխառության համաձայնությունը ստեղծված է.

- վճարներ փոխառության սինդիկացման դիմաց.

Անհրաժեշտ է տարբերել նշանակալի գործողության ավարտից հետո ստացված վճարը և ապագայում կատարվելիք գործողություններին կամ մնացած ռիսկերին վերաբերող վճարը: Սինդիկացման դիմաց ստացված վճարները այն կազմակերպության համար, որը կարգավորում է փոխառությունը և չի պահպանում վարկային ծրարի ոչ մի մասը իր համար (կամ պահպանում է դրա մի մասը իրական եկամտի (հավելման) նույն դրույքով, ինչպես որ մյուս մասնակիցները, համադրելի ռիսկի դիմաց), հանդիսանում է սինդիկացված վարկի սպասարկման դիմաց փոխհատուցում: Այդպիսի վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ սինդիկացումն ավարտվել է: Այնուամենայնիվ, երբ սինդիկացմանը մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որը ցածր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցների կողմից վաստակածը, ապա փոխառության սինդիկացումից ստացված վճարի մի մասը վերագրվում է պահպանվող ռիսկին: Վճարի համապատասխան մասը հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ներդրումներից ստացված իրական եկամտի (հավելման) ճշգրտման ձևով, ինչպես դա ցույց է տրված 14-րդ օրինակի «ա» կետում: Եվ ընդհակառակը, երբ մասնակից կազմակերպությունը պահպանում է վարկային ծրարի մի մասը` ստանալով իրական եկամուտ (հավելում) համադրելի ռիսկի դիմաց, որն ավելի բարձր է, քան սինդիկացման մյուս մասնակիցներինը, ապա իրական եկամտի (հավելման) մի մասը վերագրվում է սինդիկացման դիմաց վճարին: Իրական եկամտի (հավելման) համապատասխան մասը ճանաչվում է որպես սինդիկացման դիմաց վճարի մի մաս` սինդիկացման ավարտից հետո:

15. Մուտքի (աբոնենտային) վճարներ.

Դերասանների ելույթներից, բանկետներից և այլ յուրահատուկ միջոցառումներից հասույթը ճանաչվում է, երբ դրանք տեղի են ունենում: Երբ բաժանորդագիրը (աբոնենտը) վճարում է մի քանի իրադարձությունների համար, ապա վճարը բաշխվում է յուրաքանչյուր իրադարձության վրա` այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է յուրաքանչյուր իրադարձության ժամանակ մատուցված ծառայությունների ծավալը:

16. ՈՒսուցման վճարներ.

Հասույթը ճանաչվում է ուսուցման ժամանակաշրջանի ընթացքում:

17. Անդամագրության վճարներ և անդամավճարներ.

Հասույթի ճանաչումը կախված է մատուցված ծառայությունների բնույթից: Եթե վճարները իրավունք են տալիս միայն անդամակցության, իսկ մյուս բոլոր ծառայությունները կամ ապրանքները վճարվում են առանձին, կամ եթե առկա է տարեկան առանձին բաժանորդագրություն, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ, եթե չկան դրանց ստացման հետ կապված նշանակալի անորոշություններ: Եթե մուծումներն անդամներին իրավունք են տալիս անդամակցության ընթացքում ստանալու տարբեր ծառայություններ կամ հրապարակումներ, կամ գնելու ապրանքներ և ծառայություններ` ավելի ցածր գներով, քան ոչ անդամներից գանձվող գները, ապա վճարները ճանաչվում են որպես հասույթ այն հիմունքով, որը արտացոլում է ներկայացվող օգուտների ստացման ժամանակը, բնույթը և արժեքը:

18. Ֆրանշիզի (վստահագրի) վճարներ.

Ֆրանշիզի վճարները կարող են ծածկել սկզբնական և հաջորդող ծառայություններով, սարքավորումներով, այլ նյութական ակտիվներով և «նոու-հաու»-ով ապահովումը: Համապատասխանաբար, ֆրանշիզի դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, նպատակի արտացոլման հիման վրա, որի դիմաց գանձվում են վճարները: Ստորև ներկայացված են ֆրանշիզի դիմաց վճարների համապատասխան եղանակներ.

ա) սարքավորումներով և այլ նյութական ակտիվներով ապահովում.

Վաճառված ակտիվների իրական արժեքի վրա հիմնված գումարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ բոլոր ապրանքները մատակարարված են կամ սեփականության իրավունքը փոխանցվել է մեկ այլ անձի,

բ) սկզբնական և հաջորդող ծառայությունների տրամադրում.

Շարունակվող ծառայությունների տրամադրման դիմաց վճարը, անկախ այն հանգամանքից` սկզբնական վճար է, թե առանձին վճար, ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց: Երբ առանձին վճարը (հիմնավոր շահույթի հետ մեկտեղ) չի ծածկում շարունակվող ծառայությունների արժեքը, ապա սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է շարունակվող ծառայությունների ծախսումների և այդ ծառայություններից հիմնավոր համապատասխան շահույթի ապահովման համար, հետաձգվում և ճանաչվում է որպես հասույթ` ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց:

Ֆրանշիզի գծով պայմանագիրը կարող է նախատեսել այնպիսի պայմաններ, որոնց դեպքում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունը սարքավորումների, պաշարների կամ այլ նյութական ակտիվների մատակարարումը կապահովի ավելի ցածր գնով, քան ուրիշներինն է, կամ այնպիսի գնով, որը չի տալիս վաճառքից հիմնավորված համապատասխան շահույթ: Այդպիսի պայմաններում, սկզբնական վճարի մի մասը, որը բավարար է այդ գնից բարձր գնահատված ծախսումները ծածկելու համար, և որն ապահովում է ընդունելի հասույթ այդ վաճառքներից, հետաձգվում և ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ հավանական է, որ ապրանքները վաճառվեն ֆրանշիզը ստացողին: Սկզբնական վճարի մնացորդը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ֆրանշիզը տրամադրող անձից պահանջվող սկզբնական և այլ պարտավորությունների կատարումը (տեղի ընտրության հարցում օգնություն, անձնակազմի ուսուցում, ֆինանսավորում, գովազդ) հիմնականում ավարտվել է:

Սկզբնական ծառայությունները և այլ պարտավորությունները, որոնք ընդունված են տարածքային ֆրանշիզի պայմանագրով, կարող են կախված լինել տվյալ տարածքում տեղաբաշխված առանձին առևտրային կազմակերպությունների քանակից: Այս դեպքում, սկզբնական ծառայություններին վերաբերող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` այն առևտրային կազմակերպությունների քանակին համամասնորեն, որոնց համար սկզբնական ծառայությունների հիմնական մասը մատուցված է:

Եթե սկզբնական վճարը գանձվում է երկար ժամանակի ընթացքում, և առկա է լրիվ գանձման հնարավորությանը վերաբերող զգալի անորոշություն, ապա վճարը ճանաչվում է մասնակի վճարումները ստանալուց հետո,

գ) շարունակվող ֆրանշիզի վճարներ. զեղչից օգտվելու մշտական իրավունքի վճարներ.

Պայմանագրով տրամադրված մշտական իրավունքների օգտագործման կամ պայմանագրի գործողության ժամկետի ընթացքում այլ ծառայությունների մատուցման դիմաց գանձվող վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ, երբ ծառայությունները մատուցվել կամ իրավունքը օգտագործվել է,

դ) գործակալական գործառնություններ.

Ֆրանշիզը տրամադրող ընկերության և ֆրանշիզ ստացող ընկերության միջև կարող են կատարվել գործառնություններ, որոնցում ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունն, ըստ էության, այս գործառնություններին մասնակցում է որպես ստացող ընկերության գործակալ: Օրինակ` ֆրանշիզը ներկայացնող ընկերությունը կարող է պատվիրել օժանդակ միջոցներ և կազմակերպել դրանց տեղափոխումը ստացող ընկերություն` առանց որոշակի շահույթի: Այդպիսի գործարքները հասույթ չեն բերում:

19. Վճարներ հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց.

Հատուկ ծրագրային ապահովման մշակման դիմաց վճարը ճանաչվում է որպես հասույթ` ծրագրի մշակման փուլերի ավարտին համապատասխան, ներառյալ առաքումից հետո պայմանագրով նախատեսված ծառայությունների մատուցման ավարտը:

 

Տոկոսներ, ռոյալթիներ և շահութաբաժիններ

 

20. Լիցենզիաների վճարներ և ռոյալթիներ.

Կազմակերպության ոչ նյութական ակտիվների (առևտրային նշաններ, պատենտներ, ծրագրային ապահովում, երաժիշտների հեղինակային իրավունքներ, երաժշտական ձայնագրություններ, գեղարվեստական կինոնկարներ) օգտագործման դիմաց վճարները և ռոյալթիները, սովորաբար, ճանաչվում են պայմանագրի բովանդակությանը համապատասխան: Գործնական տեսանկյունից պայմանագրի գործողության ընթացքում դա կարող է կատարվել գծային մեթոդի հիման վրա, օրինակ, երբ լիցենզիա ստացողն իրավունք ունի օգտագործել որոշակի տեխնոլոգիաներ սահմանված ժամանակաընթացքում:

Իրավունքների փոխանցումը ֆիքսված վճարի կամ չփոխհատուցվող երաշխիքի դիմաց ըստ չեղյալ չհամարվող պայմանագրի, որի լիցենզիան գնողին հնարավորություն է տալիս ազատորեն օգտվել այդ իրավունքներից, իսկ լիցենզիա տվողը այլևս չունի որևէ պարտավորություն, ապա իրավունքների փոխանցումն, ըստ էության, համարվում է վաճառք: Օրինակ` ծրագրային ապահովման օգտագործման լիցենզիոն պայմանագիր, որով լիցենզիա տվող անձը չունի առաքմանը հաջորդող պարտավորություններ: Այլ օրինակ` առևտրային նպատակներով գեղարվեստական կինոնկարի ցուցադրման (կամ վարձույթի) իրավունքների փոխանցումը, երբ լիցենզիա տվողը վերահսկողություն չունի վարձույթի ընկերության (դիստրիբյուտորի) վրա և չի ակնկալում ստանալ լրացուցիչ եկամուտներ նրանց դրամարկղային հասույթից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է վաճառքի ժամանակ:

Որոշ դեպքերում լիցենզիոն վճարների կամ ռոյալթիների ստացումը կախված կլինի հետագա իրադարձություններից: Այդ դեպքերում հասույթը ճանաչվում է միայն այն ժամանակ, երբ հավանական է, որ վճարը կամ ռոյալթին կստացվի, որը սովորաբար, տեղի է ունենում, երբ իրադարձությունը կատարվել է:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 19

 

Աշխատակիցների հատուցումներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-6

3. Սահմանումներ                                                       7

4. Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ                          8-23

  4.1 Ճանաչումը և  չափումը                                        10-22

    4.1.1 Աշխատակիցների բոլոր կարճաժամկետ հատուցումները              10

    4.1.2 Կարճաժամկետ փոխհատուցելի բացակայություններ              11-16

    4.1.3 Շահույթի բաշխումների և  պարգևավճարների  պլաններ         17-22

  4.2 Բացահայտում                                                    23

5. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների

   պլանի և  սահմանված հատուցումների պլանի տարբերակումը            24-42

  5.1 Մեկից ավելի գործատուների պլաններ                            29-35

  5.2 Պետական պլաններ                                             36-38

  5.3 Ապահովագրված հատուցումներ                                   39-42

6. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների

   պլաններ                                                        43-47

  6.1 Ճանաչումը և  չափումը                                        44-45

  6.2 Բացահայտում                                                 46-47

7. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված հատուցումների

   պլաններ                                                       48-125

  7.1 Ճանաչումը և  չափումը                                        49-62

    7.1.1 Կառուցողական պարտականության հաշվապահական հաշվառումը     52-53

    7.1.2 Հաշվապահական հաշվեկշիռ                                  54-60

    7.1.3 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն            61-62

7.2 Ճանաչումը և չափումը. սահմանված հատուցումների գծով

պարտականությունների ներկա արժեքը և ընթացիկ ծառայության

      արժեքը                                                     63-101

    7.2 1 Ակտուարային գնահատման մեթոդը                            64-66

7.2.2 Հատուցումների վերագրումը ծառայության

          ժամանակաշրջաններին                                      67-71

    7.2.3 Ակտուարային ենթադրություններ                            72-77

    7.2.4 Ակտուարային ենթադրություններ. զեղչման դրույք            78-82

7.2.5 Ակտուարային ենթադրություններ. աշխատավարձեր,

          հատուցումներ և  բուժսպասարկման ծախսումներ               83-91

    7.2.6 Ակտուարային շահույթներ և  վնասներ                       92-95

    7.2.7 Անցյալ ծառայության արժեքի աճ                           96-101

  7.3 Ճանաչումը և  չափումը. պլանի ակտիվներ                      102-107

    7.3.1 Պլանի ակտիվների իրական արժեքը                         102-104

    7.3.2 Պլանի ակտիվների հատույցը                              105-107

  7.4 Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ                   108

  7.5 Կրճատումներ և  մարումներ                                  109-115

  7.6 Ներկայացում                                               116-119

    7.6.1 Հաշվանցում                                            116-117

    7.6.2 Տարբերակումը ընթացիկի և  ոչ ընթացիկի                      118

7.6.3 Հետաշխատանքային հատուցումների գծով ծախսումների

          ֆինանսական բաղադրիչները                                   119

  7.7 Բացահայտում                                               120-125

8. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ                  126-131

  8.1 Ճանաչումը և  չափումը                                      128-130

  8.2 Բացահայտում                                                   131

9. Ազատման նպաստներ                                             132-143

  9.1 Ճանաչումը                                                 133-138

  9.2 Չափումը                                                   139-140

  9.3 Բացահայտում                                               141-143

10. Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված)

    հատուցումներ                                                144-152

  10.1 Ճանաչումը և  չափումը                                         145

  10.2 Բացահայտում                                              146-152

11. Անցումային դրույթներ                                        153-156

 

Հավելվածներ

 

Հավելված 1. Ցուցադրական օրինակ Հավելված 2. Ցուցադրական բացահայտումներ

 

Աշխատակիցների հատուցումներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել աշխատակիցների հատուցումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումները և դրանց հետ կապված բացահայտման պահանջները: Ստանդարտը կազմակերպությունից պահանջում է ճանաչել`

ա) պարտավորություն, երբ աշխատակիցը մատուցել է ծառայություններ` ապագայում վճարվելիք հատուցումների դիմաց,

բ) ծախս, երբ կազմակերպությունը սպառում է աշխատակցի կողմից` հատուցումների դիմաց մատուցված ծառայություններից առաջացող տնտեսական օգուտները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի գործատուի կողմից` աշխատակիցների հատուցումները հաշվառելիս:

2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում թոշակային ապահովության պլանների կողմից հաշվետվությունների ներկայացմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումն ու հաշվետվությունը» ստանդարտը):

3. Սույն ստանդարտը կիրառվում է աշխատակիցների բոլոր հատուցումների նկատմամբ, ներառյալ նրանց, որոնք տրամադրվում են`

ա) ֆորմալ պլանների համաձայն կամ կազմակերպության և առանձին աշխատակիցների, աշխատակիցների խմբերի կամ նրանց ներկայացուցիչների միջև այլ ֆորմալ համաձայնությունների համաձայն,

բ) օրենսդրության պահանջների համաձայն կամ ներճյուղային համաձայնությունների միջոցով, որոնցով կազմակերպություններից պահանջվում է մասհանումներ անել պետական, ճյուղային կամ այլ մեկից ավելի գործատուների պլաններին, կամ`

գ) համաձայն ձևավորված պրակտիկայի, որն առաջացնում է կառուցողական պարտականություն: Ձևավորված պրակտիկան առաջացնում է կառուցողական պարտականություն, եթե կազմակերպությունը աշխատակիցների հատուցումներ վճարելուց բացի այլ իրատեսական այլընտրանք չունի: Կառուցողական պարտականության օրինակ է այն դեպքը, երբ կազմակերպության ձևավորված պրակտիկայի փոփոխությունը անընդունելիորեն կվնասի նրա փոխհարաբերությունները աշխատակիցների հետ:

4. Աշխատակիցների հատուցումները ներառում են`

ա) աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները, ինչպիսիք են, օրինակ, աշխատավարձերը, սոցիալական ապահովության մասհանումները (վճարները), վճարովի տարեկան արձակուրդները, հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդները, շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները (եթե դրանք ենթակա են վճարման ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում), ինչպես նաև ոչ դրամային հատուցումները (օրինակ` բուժսպասարկում, բնակարանով և ավտոմեքենայով ապահովում, անվճար կամ մասնակի վճարումով ապրանքներ կամ ծառայություններ) ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող աշխատակիցների համար,

բ) հետաշխատանքային հատուցումները, ինչպիսիք են, օրինակ, կենսաթոշակները, կենսաթոշակի անցնելու հետ կապված այլ հատուցումները, հետաշխատանքային բուժսպասարկումը և կյանքի ապահովագրությունը,

գ) աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումները, ներառյալ երկարամյա ծառայության համար արձակուրդը կամ գիտական աշխատանքների համար տրվող արձակուրդը, հոբելյանական կամ երկարամյա ծառայության համար այլ հատուցումները, երկարատև անաշխատունակության նպաստները, ինչպես նաև շահույթի բաշխումները, պարգևավճարները և հետաձգված փոխհատուցումները, եթե դրանք ոչ ամբողջությամբ են ենթակա վճարման ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում,

դ) ազատման նպաստները,

ե) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումները:

Քանի որ սույն կետի «ա»-ից «ե» ենթակետերում որոշակիացված յուրաքանչյուր դաս ունի տարբեր բնութագրեր, սույն ստանդարտը սահմանում է առանձին պահանջներ յուրաքանչյուր դասի գծով:

5. Աշխատակիցների հատուցումները ներառում են այն հատուցումները, որոնք տրամադրվում են կամ աշխատակիցներին, կամ նրանց խնամարկյալներին և կարող են իրականացվել վճարումների միջոցով (կամ ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարմամբ), որոնք կատարվում են կամ ուղղակիորեն աշխատակիցներին, նրանց ամուսիններին, երեխաներին կամ այլ խնամարկյալներին, կամ էլ այլոց, օրինակ, ապահովագրական կազմակերպություններին:

6. Աշխատակիցը կարող է կազմակերպությանը ծառայություններ մատուցել լրիվ աշխատանքային օրվա, մասնակի զբաղվածության, մշտական, ոչ կանոնավոր կամ ժամանակավոր հիմունքներով: Սույն ստանդարտի նպատակներով աշխատակիցների թվին են դասվում նաև տնօրենները և այլ կառավարչական անձնակազմը:

 

3. Սահմանումներ

 

7. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) աշխատակիցների հատուցումներ` աշխատակիցների կողմից մատուցված ծառայության դիմաց կազմակերպության կողմից ցանկացած ձևով տրվող հատուցումներ,

բ) աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ` աշխատակիցների հատուցումներ (բացի ազատման նպաստներից և սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներից), որոնք ամբողջությամբ ենթակա են վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցում են համապատասխան ծառայությունը,

գ) հետաշխատանքային հատուցումներ` աշխատակիցների հատուցումներ (բացի ազատման նպաստներից և սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներից), որոնք ենթակա են վճարման աշխատանքային գործունեությունն ավարտելուց հետո,

դ) հետաշխատանքային հատուցումների պլաններ` ֆորմալ կամ ոչ ֆորմալ համաձայնություններ, որոնց համաձայն կազմակերպությունը տրամադրում է հետաշխատանքային հատուցումներ մեկ կամ ավելի աշխատակիցների,

ե) սահմանված մասհանումների պլան` հետաշխատանքային հատուցումների պլան, ըստ որի կազմակերպությունը ֆիքսված մասհանումներ է կատարում որևէ առանձին միավորի (հիմնադրամի) և չունի ոչ իրավական և ոչ էլ կառուցողական պարտականություն` կատարելու հետագա մասհանումներ, եթե հիմնադրամը չունենա բավարար ակտիվներ, որպեսզի վճարի աշխատակիցների բոլոր հատուցումները` կապված ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայության հետ,

զ) սահմանված հատուցումների պլան` սահմանված մասհանումների պլանից տարբեր հետաշխատանքային հատուցումների պլան,

է) մեկից ավելի գործատուների պլաններ` սահմանված մասհանումներով պլաններ (բացի պետական պլաններից) կամ սահմանված հատուցումներով պլաններ (բացի պետական պլաններից), որոնք`

- միավորում են ընդհանուր հսկողության տակ չգտնվող տարբեր կազմակերպությունների կողմից հատկացված ակտիվները,

- օգտագործում են նշված ակտիվները մեկից ավելի կազմակերպությունների աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու համար` այնպիսի հիմունքով, որ հատկացումների (մասհանումների) և հատուցումների մակարդակները որոշվում են առանց հաշվի առնելու, թե որ կազմակերպությունում են աշխատում համապատասխան աշխատակիցները,

ը) աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ` աշխատակիցների հատուցումներ (բացառությամբ հետաշխատանքային հատուցումների, ազատման նպաստների և սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների), որոնք ոչ ամբողջությամբ են ենթակա վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցում են համապատասխան ծառայությունը,

թ) ազատման նպաստներ` աշխատակիցների հատուցումներ, որոնք ենթակա են վճարման այն բանի արդյունքում, որ`

- կազմակերպությունը որոշում է դադարեցնել աշխատանքային պայմանագիրը մինչև թոշակի անցնելու ընդունված ժամկետը, կամ

- աշխատակիցը որոշում է, աշխատակիցների թվաքանակի կրճատման դեպքում, կամավոր ազատվել` փոխարենը ստանալով այդ նպաստները,

ժ) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ` աշխատակիցների հատուցումներ, որոնց դեպքում`

- աշխատակիցներն իրավունք ունեն ստանալ կազմակերպության (կամ նրա մայր կազմակերպության) կողմից թողարկված սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքներ, կամ

- կազմակերպության` աշխատակիցների նկատմամբ պարտավորության գումարը կախված է կազմակերպության կողմից թողարկված սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքների ապագա գնից,

ժա) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլաններ` ֆորմալ կամ ոչ ֆորմալ համաձայնություններ, որոնց համաձայն կազմակերպությունը տրամադրում է սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ մեկ կամ ավելի աշխատակիցների,

ժբ) աշխատակիցների երաշխավորված հատուցումներ` աշխատակիցների հատուցումներ, որոնք պայմանավորված չեն աշխատակցի հետագա աշխատանքով,

ժգ) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեք` ակնկալվող ապագա այն վճարումների (առանց պլանի ակտիվները հանելու) ներկա արժեքը, որոնք պահանջվում են ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությունից առաջացող պարտականությունը մարելու համար,

ժդ) ընթացիկ ծառայության արժեք` սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի աճը, որն առաջանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատակցի ծառայությունից,

ժե) տոկոսների արժեք` սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի աճը ժամանակաշրջանի ընթացքում, որն առաջանում է հատուցումների վճարման ժամկետը մեկ ժամանակաշրջանով մոտենալու հետևանքով,

ժզ) պլանի ակտիվներ` ակտիվներ (բացի հաշվետու կազմակերպության կողմից թողարկված չփոխանցվող ֆինանսական գործիքներից), որոնք պահվում են միավորի (հիմնադրամի) կողմից, որը բավարարում է հետևյալ բոլոր պայմաններին,

- միավորը իրավաբանորեն առանձնացված է հաշվետու կազմակերպությունից,

- հիմնադրամի ակտիվները պետք է օգտագործվեն միայն աշխատակիցների հատուցումների գծով պարտականությունները մարելու համար, մատչելի չեն կազմակերպության կրեդիտորներին և չեն կարող վերադարձվել կազմակերպությանը (կամ կարող են վերադարձվել կազմակերպությանը միայն, եթե հիմնադրամի մնացած ակտիվները բավարար են մարելու համար պլանի պարտականությունները):

Այն չափով, որով հիմնադրամում կան բավարար ակտիվներ, կազմակերպությունը չունի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` ուղղակիորեն վճարելու աշխատակիցների համապատասխան հատուցումները,

ժէ) իրական արժեք` գումար, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում,

ժը) պլանի ակտիվների հատույց` տոկոս, շահութաբաժիններ և այլ եկամուտներ, որոնք ստացվում են պլանի ակտիվներից` պլանի ակտիվների գծով իրացված և չիրացված շահույթների կամ վնասների հետ միասին` հանած պլանի կառավարման գծով ցանկացած ծախսում և պլանի կողմից վճարվելիք ցանկացած հարկ,

ժթ) ակտուարային շահույթները և վնասները ներառում են`

- փորձի վրա հիմնված ճշգրտումները (նախկին ակտուարային ենթադրությունների և փաստացի տեղի ունեցածների միջև տարբերությունների հետևանքները),

- ակտուարային ենթադրություններում փոփոխությունների հետևանքները,

ի) անցյալ ծառայության արժեքի աճ` նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությանը վերաբերող սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի աճը, որն առաջանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում նոր հետաշխատանքային հատուցումների կամ աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների ներդրումից կամ գոյություն ունեցողներում փոփոխություններից: Անցյալ ծառայության արժեքի աճը կարող է լինել դրական (երբ ներդրվում են նոր հատուցումներ կամ ավելացվում գոյություն ունեցողները) կամ բացասական (երբ նվազեցվում են գոյություն ունեցող հատուցումները):

 

4. Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ

 

8. Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները ներառում են այնպիսի հոդվածներ, ինչպիսիք են`

ա) աշխատավարձերը և սոցիալական ապահովության մասհանումները (վճարները),

բ) կարճաժամկետ փոխհատուցելի բացակայությունները (ինչպիսիք են, օրինակ, վճարովի տարեկան արձակուրդները և հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդները), երբ ակնկալվում է, որ բացակայությունները տեղի կունենան այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան աշխատանքային ծառայությունը,

գ) շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները, որոնք ենթակա են վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան ծառայությունը,

դ) ոչ դրամային հատուցումները (օրինակ` բուժսպասարկում, բնակարանով և ավտոմեքենայով ապահովում, անվճար կամ մասնակի վճարումով ապրանքներ կամ ծառայություններ) ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող աշխատակիցների համար:

9. Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների հաշվապահական հաշվառումը սովորաբար պարզ է, քանի որ պարտականությունը կամ ծախսումները չափելու համար ակտուարային ենթադրություններ չեն պահանջվում, և չեն կարող առաջանալ ակտուարային շահույթներ կամ վնասներ: Ավելին, աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների գծով պարտականությունները չափվում են առանց զեղչման:

 

4.1 Ճանաչումը և չափումը

 

4.1.1 Աշխատակիցների բոլոր կարճաժամկետ հատուցումները

 

10. Երբ աշխատակիցը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպությանը մատուցել է ծառայություն, կազմակերպությունը, աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների չզեղչված գումարը, որոնք ակնկալվում է վճարել այդ ծառայության դիմաց, պետք է ճանաչի`

ա) որպես պարտավորություն` արդեն վճարված գումարները հանելուց հետո: Եթե արդեն վճարված գումարը գերազանցում է հատուցումների չզեղչված գումարը, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ տարբերությունը որպես ակտիվ` այն չափով, որով կանխավճարը կհանգեցնի, օրինակ, ապագա վճարումների կրճատման կամ դրամական միջոցների վերադարձի,

բ) որպես ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվում կամ թույլատրվում է հատուցումների գումարը ներառել մեկ այլ ակտիվի արժեքի մեջ (տես, օրինակ, ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտները):

Սույն ստանդարտի 11-րդ, 14-րդ և 17-րդ կետերը բացատրում են, թե կազմակերպությունը ինչպես պետք է կիրառի այս պահանջը փոխհատուցելի բացակայությունների և շահույթի բաշխման ու պարգևավճարների ձևով, աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների նկատմամբ:

 

4.1.2 Կարճաժամկետ փոխհատուցելի բացակայություններ

 

11. Կազմակերպությունը փոխհատուցելի բացակայությունների ձևով աշխատակիցների հատուցումների ակնկալվող ծախսումները` ըստ սույն ստանդարտի 10-րդ կետի, պետք է ճանաչի`

ա) կուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունների դեպքում` այն ժամանակ, երբ աշխատակիցները ծառայություն են մատուցում, որն ավելացնում է իրենց իրավունքները ապագա փոխհատուցելի բացակայությունների նկատմամբ,

բ) չկուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունների դեպքում` այն ժամանակ, երբ բացակայությունը տեղի է ունենում:

12. Կազմակերպությունը կարող է փոխհատուցել աշխատակիցների` տարբեր պատճառներով առաջացող բացակայությունները, ներառյալ` տարեկան արձակուրդը, հիվանդությունը, կարճաժամկետ անաշխատունակությունը, երեխայի խնամքը, որպես երդվյալ ատենակալ աշխատելը և զինվորական ծառայությունը: Փոխհատուցելի բացակայությունների նկատմամբ իրավունքները բաժանվում են երկու կատեգորիաների`

ա) կուտակվող,

բ) չկուտակվող:

13. Կուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունները նրանք են, որոնք փոխադրվում են հետագա ժամանակաշրջաններ և կարող են օգտագործվել այդ ժամանակաշրջաններում, եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանի իրավունքները ամբողջությամբ չեն օգտագործվել: Կուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունները կարող են լինել կամ երաշխավորված (այլ կերպ ասած` աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ իրավունք ունեն ստանալ դրամական վճարում չօգտագործված իրավունքների գծով) կամ չերաշխավորված (այլ կերպ ասած` աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ իրավունք չունեն ստանալ դրամական վճարում չօգտագործված իրավունքների գծով): Պարտականություն է առաջանում, երբ աշխատակիցները ծառայություն են մատուցում, որն ավելացնում է նրանց իրավունքները ապագա փոխհատուցելի բացակայությունների նկատմամբ: Պարտականությունը գոյություն ունի և ճանաչվում է, նույնիսկ եթե փոխհատուցելի բացակայությունները չերաշխավորված են: Այնուամենայնիվ, այն բանի հնարավորությունը, որ աշխատակիցները կարող են դուրս գալ կազմակերպությունից մինչև իրենց կուտակված չերաշխավորված իրավունքների օգտագործումը, ազդում է այդ պարտականության չափման վրա:

14. Կազմակերպությունը պետք է չափի կուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունների գծով ակնկալվող ծախսումները որպես լրացուցիչ գումար, որը կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել որպես հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կուտակված չօգտագործված իրավունքների արդյունք:

15. Ըստ նախորդ կետում նկարագրված մեթոդի` պարտականությունը չափվում է այն լրացուցիչ վճարումների գումարով, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան բացառապես հատուցումների կուտակման պատճառով: Շատ դեպքերում կարող է կարիք չլինել, որ կազմակերպությունը մանրամասն հաշվարկներ անի` գնահատելու համար, թե արդյոք չօգտագործված փոխհատուցելի բացակայությունների գծով գոյություն ունի զգալի պարտականություն: Օրինակ` հիվանդության հետ կապված արձակուրդի գծով պարտականությունը զգալի կլինի միայն այն դեպքում, եթե գոյություն ունեն ֆորմալ կամ ոչ ֆորմալ հիմքեր ենթադրելու, որ հիվանդության հետ կապված չօգտագործված վճարովի արձակուրդը կարող է դիտվել որպես վճարովի արձակուրդ:

 

._________________________________________________________________________.

|   14-րդ և  15-րդ կետերը լուսաբանող օրինակ                               |

|   Կազմակերպությունն ունի 100 աշխատակից, որոնցից յուրաքանչյուրն ունի     |

|հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդի իրավունք` տարեկան հինգ        |

|աշխատանքային օր տևողությամբ:  Հիվանդության հետ կապված չօգտագործված       |

|արձակուրդը կարող է փոխադրվել մեկ օրացուցային տարով: Հիվանդության հետ     |

|կապված արձակուրդը նախ հանվում է ընթացիկ տարվա համար հասանելիք օրերի թվից |

|և  ապա` նախորդ տարվանից փոխադրված մնացորդից (LIFO հիմունք): 20x1թ.       |

|դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հիվանդության հետ կապված արձակուրդի միջին       |

|չօգտագործված օրերի թիվը մեկ աշխատակցի հաշվով կազմում էր երկու օր:        |

|Հիմնվելով անցյալի փորձի վրա, որը ենթադրվում է, որ չի փոփոխվելու,         |

|կազմակերպությունն ակնկալում է, որ 20x2 թվականին 92 աշխատակից վերցնելու են|

|հինգ օրից ոչ ավելի հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդ, իսկ մնացած |

|8 աշխատակիցները` յուրաքանչյուրը միջին հաշվով վեց և  կես օր:              |

|   Կազմակերպությունն ակնկալում է, որ ինքը վճարելու է լրացուցիչ 12 օրվա   |

|հիվանդության հետ կապված արձակուրդային վճար` 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ի       |

|դրությամբ կուտակված չօգտագործված արձակուրդի հետևանքով  (մեկուկես օր` 8   |

|աշխատակիցներից յուրաքանչյուրի համար): Հետևաբար  կազմակերպությունը        |

|ճանաչում է պարտավորություն 12 օրվա հիվանդության հետ կապված արձակուրդային |

|վճարին հավասար չափով:                                                    |

._________________________________________________________________________.

 

16. Չկուտակվող փոխհատուցելի բացակայությունները չեն փոխադրվում հետագա ժամանակաշրջաններ. նրանք կորչում են, եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանում չեն օգտագործվում կամ օգտագործվում են ոչ ամբողջությամբ, և աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ չօգտագործված փոխհատուցելի բացակայությունների դիմաց դրամական միջոցներ ստանալու իրավունք չունեն: Սա սովորաբար վերաբերում է հիվանդության հետ կապված արձակուրդներին (այն չափով, որով անցյալում չօգտագործված իրավունքները չեն ավելացնում ապագա իրավունքները), երեխայի խնամքի համար արձակուրդներին, ինչպես նաև որպես երդվյալ ատենակալ աշխատելու կամ զինվորական ծառայության համար փոխհատուցելի բացակայություններին: Կազմակերպությունը չի ճանաչում ոչ պարտավորություն և ոչ էլ ծախս մինչև բացակայության տեղի ունենալը, քանի որ աշխատակցի ծառայությունը չի ավելացնում հատուցման գումարը:

 

4.1.3 Շահույթի բաշխումների և պարգևավճարների պլաններ

 

17. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի շահույթի բաշխումների և պարգևավճարների վճարման ակնկալվող ծախսումները համաձայն սույն ստանդարտի 10-րդ կետի, և միայն այն ժամանակ, երբ

ա) կազմակերպությունն ունի այդպիսի վճարումներ կատարելու ներկա իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք,

բ) պարտականությունը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել:

Ներկա պարտականություն գոյություն ունի միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը ոչ մի իրատեսական հնարավորություն չունի վճարում չկատարելու:

18. Շահույթի բաշխման որոշ պլանների համաձայն աշխատակիցներն ստանում են շահույթի մի մասը միայն այն դեպքում, եթե նրանք աշխատում են կազմակերպությունում որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում: Նման պլանները ստեղծում են կառուցողական պարտականություն, քանի որ աշխատակիցները մատուցում են ծառայություն, որն ավելացնում է վճարվելիք գումարը, եթե նրանք շարունակեն աշխատել կազմակերպությունում մինչև սահմանված ժամանակաշրջանի ավարտը: Այդպիսի կառուցողական պարտականությունները չափելիս հաշվի է առնվում այն բանի հնարավորությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են լքել կազմակերպությունը առանց շահույթի բաշխումներից վճարումներ ստանալու:

 

._________________________________________________________________________.

|   18-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                          |

|   Շահույթի բաշխման պլանի համաձայն կազմակերպությունը պետք է տարվա իր     |

|զուտ շահույթի որոշակի մասը վճարի այն աշխատակիցներին, որոնք կաշխատեն դրան |

|հաջորդող տարվա առաջին կիսամյակի ընթացքում: Եթե այդ կիսամյակի ընթացքում ոչ|

|մի աշխատակից չլքի կազմակերպությունը, ապա շահույթի բաշխման ընդհանուր      |

|վճարումները կկազմեն զուտ շահույթի 3 տոկոսը: Կազմակերպության              |

|գնահատականների համաձայն` անձնակազմի հոսունությունը կկրճատի վճարումները   |

|մինչև  զուտ շահույթի 2,5 տոկոսը:                                         |

|   Կազմակերպությունը ճանաչում է պարտավորություն և  ծախս զուտ շահույթի    |

|2,5 տոկոսի չափով:                                                        |

._________________________________________________________________________.

 

19. Կազմակերպությունը կարող է պարգևավճարներ վճարելու իրավական պարտականություն չունենալ: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում, կազմակերպությունում լինում է պարգևավճարներ վճարելու պրակտիկա: Այս դեպքերում կազմակերպությունը ունի կառուցողական պարտականություն, քանի որ այն պարգևավճարներ չվճարելու իրատեսական հնարավորություն չունի: Կառուցողական պարտականության չափումն արտացոլում է այն բանի հնարավորությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են լքել կազմակերպությունը առանց պարգևավճարներ ստանալու:

20. Կազմակերպությունը կարող է արժանահավատորեն գնահատել շահույթի բաշխման կամ պարգևավճարների պլանների համաձայն իր իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը միայն այն դեպքում, երբ`

ա) պլանի ֆորմալ պայմանները պարունակում են հատուցման գումարի որոշման բանաձևը,

բ) կազմակերպությունը որոշում է վճարվելիք գումարները մինչև ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար հաստատելը, կամ`

գ) անցյալ փորձը տրամադրում է հստակ վկայություն կազմակերպության կառուցողական պարտականության գումարի վերաբերյալ:

21. Շահույթի բաշխման և պարգևավճարների պլանների համաձայն պարտականությունն առաջանում է աշխատակցի ծառայությունից և ոչ թե կազմակերպության սեփականատերերի հետ գործարքներից: Հետևաբար` կազմակերպությունը շահույթի բաշխման կամ պարգևավճարների պլանների գծով ծախսումները ճանաչում է ոչ թե որպես զուտ շահույթի բաշխում, այլ` որպես ծախս:

22. Եթե շահույթի բաշխման և պարգևավճարների գծով վճարումները ոչ ամբողջությամբ են ենթակա վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան ծառայությունը, ապա այս վճարումներն իրենցից ներկայացնում են աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ (տես սույն ստանդարտի 126-131-րդ կետերը): Եթե շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները բավարարում են սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների սահմանմանը, ապա կազմակերպությունը դրանք հաշվառում է սույն ստանդարտի 144-152-րդ կետերի համաձայն:

 

4.2 Բացահայտում

 

23. Թեև սույն ստանդարտը չի պահանջում աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների վերաբերյալ հատուկ բացահայտումներ, նման պահանջներ կարող են պարունակվել Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում: Օրինակ` այն դեպքերում, երբ ՀՀՀՀՍ 24 «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ստանդարտով պահանջվում է բացահայտել տեղեկատվություն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի համար աշխատակիցների հատուցումների վերաբերյալ: ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի անձնակազմի գծով ծախսերը:

 

5. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների պլանի և սահմանված հատուցումների պլանի տարբերակումը

 

24. Հետաշխատանքային հատուցումները ներառում են, օրինակ`

ա) կենսաթոշակի անցնելու հետ կապված հատուցումները, ինչպիսիք են, օրինակ, կենսաթոշակները,

բ) այլ հետաշխատանքային հատուցումներ, ինչպիսիք են, օրինակ, հետաշխատանքային կյանքի ապահովագրությունը կամ հետաշխատանքային բուժսպասարկումը:

Այն համաձայնությունները, որոնց համաձայն կազմակերպությունը տրամադրում է հետաշխատանքային հատուցումներ, կոչվում են հետաշխատանքային հատուցումների պլաններ: Բոլոր այդպիսի համաձայնությունների նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը` անկախ այն բանից, թե արդյոք դրանք նախատեսում են առանձին միավորի ստեղծում` մասհանումներ ստանալու և հատուցումներ վճարելու համար:

25. Հետաշխատանքային հատուցումների պլանները դասակարգվում են կամ որպես սահմանված մասհանումների պլաններ, կամ որպես սահմանված հատուցումների պլաններ` կախված պլանի` իր հիմնական պայմաններից բխող տնտեսական բովանդակությունից: Ըստ սահմանված մասհանումների պլանի`

ա) կազմակերպության իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը սահմանափակվում է այն գումարով, որը նա համաձայնել է հատկացնել (մասհանել) հիմնադրամին: Այդպիսով` աշխատակցի կողմից ստացվող հետաշխատանքային հատուցումների գումարը որոշվում է կազմակերպության (հնարավոր է` նաև աշխատակցի) կողմից հետաշխատանքային հատուցումների պլանին կամ ապահովագրական կազմակերպությանը վճարված մասհանումների գումարով` այդ մասհանումներից առաջացող ներդրումների հատույցի հետ միասին,

բ) որպես հետևանք, ակտուարային ռիսկը (որ հատուցումները կլինեն ակնկալվածից քիչ) և ներդրումային ռիսկը (որ ներդրված ակտիվները բավարար չեն լինի ակնկալվող հատուցումները ապահովելու համար) ընկնում են աշխատակցի վրա:

26. Կազմակերպության պարտականությունը չի սահմանափակվում այն գումարով, որը նա համաձայնել է մասհանել հիմնադրամին այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունն ունի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` կապված, օրինակ`

ա) պլանի հատուցումների բանաձևի հետ, որը կախված չէ միայն մասհանումների գումարից,

բ) մասհանումների գծով որոշակի հատույցի երաշխիքի հետ` լինի անուղղակիորեն` պլանի միջոցով, թե` ուղղակիորեն, կամ

գ) ձևավորված (ոչ ֆորմալ) պրակտիկայի հետ, որն առաջացնում է կառուցողական պարտականություն: Օրինակ` կառուցողական պարտականություն կարող է առաջանալ այն դեպքում, երբ կազմակերպությունում ձևավորվել է նախկին աշխատակիցներին վճարվող հատուցումները ավելացնելու ավանդույթ` սղաճի հետևանքները վերացնելու նպատակով, նույնիսկ եթե գոյություն չունի այդպես անելու իրավական պարտականություն:

27. Ըստ սահմանված հատուցումների պլանի`

ա) կազմակերպությունը պարտականություն ունի տրամադրել համաձայնեցված հատուցումներ ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցներին,

բ) ակտուարային ռիսկը (որ հատուցումները կլինեն ակնկալվածից շատ) և ներդրումային ռիսկը, ըստ էության, ընկնում են կազմակերպության վրա: Եթե ակտուարային կամ ներդրումային փորձի (փաստի) տվյալները ակնկալվածից ավելի վատ են, ապա կազմակերպության պարտականությունը կարող է աճել:

28. Սույն ստանդարտի 29-42-րդ կետերում ներկայացվում է սահմանված մասհանումների պլանների և սահմանված հատուցումների պլանների տարբերակումը` մեկից ավելի գործատուների պլանների, պետական պլանների և ապահովագրված հատուցումների առումով:

 

5.1 Մեկից ավելի գործատուների պլաններ

 

29. Կազմակերպությունը պետք է դասակարգի մեկից ավելի գործատուների պլանը որպես սահմանված մասհանումների պլան կամ որպես սահմանված հատուցումների պլան` պլանի պայմանների համաձայն (ներառյալ ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որը դուրս է մնում ֆորմալ պայմաններից): Այն դեպքերում, երբ մեկից ավելի գործատուների պլանն իրենից ներկայացնում է սահմանված հատուցումների պլան, կազմակերպությունը պետք է`

ա) հաշվառի սահմանված հատուցումների գծով պարտականության, պլանի ակտիվների և պլանի հետ կապված ծախսումների իր համամասնական բաժինը ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկացած այլ սահմանված հատուցումների պլանի դեպքում,

բ) բացահայտի սույն ստանդարտի 120-րդ կետով պահանջվող տեղեկատվությունը:

30. Երբ առկա տեղեկատվությունը բավարար չէ, որպեսզի իրենից սահմանված հատուցումների պլան ներկայացնող` մեկից ավելի գործատուների պլանի նկատմամբ կիրառվի սահմանված հատուցումների պլանի համար օգտագործվող հաշվառման մեթոդը, կազմակերպությունը պետք է`

ա) պլանի հաշվապահական հաշվառումը իրականացնի սույն ստանդարտի 44-46-րդ կետերի համաձայն` այնպես, ինչպես եթե այն լիներ սահմանված մասհանումների պլան,

բ) բացահայտի`

- այն փաստը, որ պլանն իրենից ներկայացնում է սահմանված հատուցումների պլան,

- պատճառը, թե ինչու չկա բավարար տեղեկատվություն, որպեսզի կազմակերպությունը կարողանար պլանը հաշվառել ինչպես սահմանված հատուցումների պլան,

գ) այն չափով, որով պլանի ավելցուկը կամ պակասորդը կարող է ազդել ապագա մասհանումների գումարի վրա, լրացուցիչ բացահայտի`

- այդ ավելցուկի կամ պակասորդի վերաբերյալ ցանկացած առկա տեղեկատվություն,

- այդ ավելցուկը կամ պակասորդը որոշելու համար օգտագործված հիմունքը,

- կազմակերպության համար դրա հետևանքները, եթե այդպիսիք կան:

31. Մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանի օրինակ է այն, որի դեպքում`

ա) պլանը ֆինանսավորվում է ընթացիկ հիմունքով, այսինքն` մասհանումները սահմանվում են այն մակարդակով, որը համարվում է բավարար` վճարելու համար այդ նույն ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա հատուցումները. իսկ ընթացիկ ժամանակաշրջանում վաստակած ապագա հատուցումները վճարվելու են ապագա մասհանումներից,

բ) աշխատակիցների հատուցումները որոշվում են իրենց ծառայության (աշխատանքային ստաժի) տևողությամբ, և պլանի մասնակից կազմակերպությունները չունեն իրատեսական միջոցներ, որպեսզի դուրս գան պլանից` առանց վճարելու մասհանումներ այն հատուցումների գծով, որոնք վաստակել են աշխատակիցները մինչև դուրս գալու օրը: Նման պլանը կազմակերպության համար ստեղծում է ակտուարային ռիսկ. եթե հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ արդեն վաստակած հատուցումների վերջնական արժեքը ակնկալվածից ավելի է, ապա կազմակերպությունը կամ պետք է ավելացնի իր մասհանումները, կամ համոզի իր աշխատակիցներին համաձայնել հատուցումների կրճատմանը: Հետևաբար` նման պլանն իրենից ներկայացնում է սահմանված հատուցումների պլան:

32. Այն դեպքերում, երբ առկա է բավարար տեղեկատվություն իրենից սահմանված հատուցումների պլան ներկայացնող մեկից ավելի գործատուների պլանի վերաբերյալ, կազմակերպությունը հաշվառում է սահմանված հատուցումների գծով պարտականության, պլանի ակտիվների և պլանի հետ կապված հետաշխատանքային հատուցումների գծով ծախսումների իր համամասնական բաժինը ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկացած այլ սահմանված հատուցումների պլանի դեպքում: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել որոշակիացնել իր բաժինը պլանի ֆինանսական վիճակում և ֆինանսական արդյունքներում բավարար արժանահավատությամբ` հաշվապահական հաշվառման նպատակներով: Այդպես կարող է լինել, եթե`

ա) կազմակերպությանը մատչելի չէ այն պլանի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, որ կբավարարեր սույն ստանդարտի պահանջներին, կամ`

բ) պլանը մասնակից կազմակերպություններին ենթարկում է ակտուարային ռիսկերի` կապված այլ կազմակերպությունների ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցների հետ, որի արդյունքն այն է, որ չկա պարտականությունը, պլանի ակտիվները և ծախսումները պլանին մասնակցող կազմակերպությունների միջև բաշխելու հետևողական և հուսալի հիմունք:

Այսպիսի դեպքերում կազմակերպությունը հաշվառում է պլանն այնպես, ինչպես եթե այն լիներ սահմանված մասհանումների պլան, և բացահայտում է սույն ստանդարտի 30-րդ կետով պահանջվող լրացուցիչ տեղեկատվությունը:

33. Մեկից ավելի գործատուների պլանը տարբերվում է խմբային կառավարման պլաններից: Խմբային կառավարման պլանը պարզապես առանձին գործատուների պլանների համակցություն է, որոնք միավորվել են, որպեսզի հնարավորություն տան մասնակից գործատուներին իրենց ակտիվները միավորել փուլում` ներդրումներ կատարելու և ներդրումների կառավարման ու վարչական ծախսումները կրճատելու նպատակով, սակայն այս դեպքում տարբեր գործատուների պահանջներն առանձնացված են` միայն իրենց աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու նպատակով: Խմբային կառավարման պլանները հաշվապահական հաշվառման համար պրոբլեմ չեն ներկայացնում, քանի որ հեշտությամբ մատչելի է տեղեկատվություն` դիտարկելու համար դրանք ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկացած այլ մեկ գործատուի պլանի դեպքում, ինչպես նաև այն պատճառով, որ նման պլանները մասնակից կազմակերպություններին չեն ենթարկում ակտուարային ռիսկերի` կապված այլ կազմակերպությունների ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցների հետ: Սույն ստանդարտում բերված սահմանումները պահանջում են, որ կազմակերպությունը խմբային կառավարման պլանը դասակարգի կամ որպես սահմանված մասհանումների պլան, կամ որպես սահմանված հատուցումների պլան` ելնելով պլանի պայմաններից (ներառյալ ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որը դուրս է մնում ֆորմալ պայմաններից):

34. Այն սահմանված հատուցումների պլանները, որոնք միավորում են փուլում ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող տարբեր կազմակերպությունների (օրինակ` մայր կազմակերպության և իր դուստր ընկերությունների) կողմից մասհանված (հատկացված) ակտիվները, մեկից ավելի գործատուների պլաններ չեն: Հետևաբար` կազմակերպությունը բոլոր նման պլանները դիտում է որպես մեկ գործատուի սահմանված հատուցումների պլաններ:

35. ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի տեղեկատվություն որոշակի պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ: Մեկից ավելի գործատուների պլանի առումով պայմանական պարտավորություն կարող է առաջանալ, օրինակ`

ա) այլ մասնակից կազմակերպություններին վերաբերող ակտուարային վնասներից, քանի որ մեկից ավելի գործատուների պլանում մասնակցող յուրաքանչյուր կազմակերպություն կիսում է յուրաքանչյուր այլ մասնակից կազմակերպության ակտուարային ռիսկը, կամ

բ) պլանով նախատեսված ցանկացած պարտականությունից` ֆինանսավորելու պլանի պակասորդը, եթե մյուս կազմակերպությունները դադարեն մասնակցելուց:

 

5.2 Պետական պլաններ

 

5.3 Ապահովագրված հատուցումներ

 

39. Կազմակերպությունը կարող է վճարել ապահովագրական վճարներ` հետաշխատանքային հատուցումների պլանը ֆինանսավորելու նպատակով: Կազմակերպությունը պետք է այդպիսի պլանը դիտի որպես սահմանված մասհանումների պլան, բացի այն դեպքերից, երբ կազմակերպությունն ունի (կամ ուղղակիորեն, կամ անուղղակիորեն` պլանի միջոցով) իրավական կամ կառուցողական պարտականություն`

ա) վճարելու աշխատակիցների հատուցումներ ուղղակիորեն, երբ դրանք ենթակա են վճարման, կամ`

բ) վճարելու լրացուցիչ մասհանումներ, եթե ապահովագրողը չի վճարում ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությանը վերաբերող բոլոր ապագա հատուցումները:

Եթե կազմակերպությունը պահպանում է այդպիսի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն, ապա այն պետք է պլանը դիտի որպես սահմանված հատուցումների պլան:

40. Պարտադիր չէ, որ ապահովագրական պայմանագրի միջոցով ապահովագրված հատուցումները ուղղակիորեն կապված լինեն աշխատակիցների հատուցումների գծով կազմակերպության պարտականության հետ: Ապահովագրական պայմանագրեր ներառող հետաշխատանքային հատուցումների պլանները նույնպես ենթակա են տարբերակման սահմանված հատուցումների պլանների կամ սահմանված մասհանումների պլանների, ինչպես որ այլ ֆոնդավորվող պլանները:

41. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսավորում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունը` կատարելով մասհանումներ ըստ ապահովագրական պոլիսի, որի համաձայն կազմակերպությունը (կամ ուղղակիորեն, կամ անուղղակիորեն` պլանի միջոցով, ապագա ապահովագրական վճար սահմանելու մեխանիզմի միջոցով կամ ապահովագրողի հետ որպես կապակցված կողմի փոխհարաբերությունների միջոցով) պահպանում է իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը, ապա ապահովագրական վճարի վճարումը համարժեք չէ սահմանված մասհանումների պլանի գծով վճարումներին: Այստեղից հետևում է, որ կազմակերպությունը`

ա) ըստ ապահովագրական պոլիսի իր իրավունքները ճանաչում է որպես ակտիվ (եթե պոլիսը պահվում է կազմակերպության կողմից) կամ պլանի ակտիվ (եթե պոլիսի համաձայն պլանի իրավունքները բավարարում են պլանի ակտիվների սահմանմանը),

բ) հաշվառում է իր պարտականությունն աշխատակիցների նկատմամբ որպես պարտավորություն ճիշտ այնպես, ինչպես կհաշվառեր, եթե ապահովագրական պայմանագիր չլիներ:

42. Եթե ապահովագրական պոլիսը պլանի որոշակի մասնակցի կամ մասնակիցների խմբի անունով է, և կազմակերպությունը չունի պայմանագրի գծով որևէ վնաս ծածկելու իրավական կամ կառուցողական պարտականություն, ապա կազմակերպությունը աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու ոչ մի պարտականություն չունի, և ապահովագրողը միայնակ է պատասխանատու հատուցումները վճարելու համար: Այդպիսի պայմանագրերի համաձայն ֆիքսված ապահովագրական վճարների վճարումն ըստ էության իրենից ներկայացնում է աշխատակիցների հատուցումների գծով պարտականության մարում, այլ ոչ թե պարտականության կատարումը ապահովելու համար ներդրում: Հետևաբար` կազմակերպությունն այլևս չունի ոչ ակտիվ, ոչ էլ պարտավորություն: ՈՒստի կազմակերպությունը նման մասհանումները դիտում է որպես վճարումներ սահմանված մասհանումների պլանին:

 

6. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների պլաններ

 

43. Սահմանված մասհանումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը սովորաբար պարզ է, քանի որ հաշվետու կազմակերպության պարտականությունը յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար որոշվում է այդ ժամանակաշրջանի համար մասհանման ենթակա գումարներով: Հետևաբար պարտականությունը կամ ծախսը չափելու համար ակտուարային ենթադրություններ չեն պահանջվում, և չկա ակտուարային շահույթի կամ վնասի հնարավորություն: Ավելին, պարտականությունները չափվում են առանց զեղչման, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք ոչ ամբողջությամբ են ենթակա մարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան ծառայությունը:

 

6.1 Ճանաչումը և չափումը

 

44. Երբ աշխատակիցը ժամանակաշրջանի ընթացքում ծառայություն է մատուցում կազմակերպությանը, կազմակերպությունը այդ ծառայության դիմաց սահմանված մասհանումների պլանին վճարվելիք մասհանումը պետք է ճանաչի`

ա) որպես պարտավորություն` արդեն վճարված մասհանումները հանելուց հետո: Եթե արդեն վճարած մասհանումը գերազանցում է մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը ծառայության դիմաց վճարվելիք մասհանումը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ տարբերությունը որպես ակտիվ` այն չափով, որով կանխավճարը կհանգեցնի, օրինակ, ապագա վճարումների կրճատման կամ դրամական միջոցների վերադարձի,

բ) որպես ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվում կամ թույլատրվում է հատուցումների գումարը ներառել մեկ այլ ակտիվի արժեքի մեջ (տես, օրինակ, ՀՀՀՀՍ 2 և ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտներ):

45. Այն դեպքերում, երբ սահմանված մասհանումների պլանին մասհանումները ոչ ամբողջությամբ են ենթակա վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան ծառայությունը, դրանք պետք է զեղչվեն` օգտագործելով սույն ստանդարտի 78-րդ կետում սահմանված զեղչման դրույքը:

 

6.2 Բացահայտում

 

46. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սահմանված մասհանումների պլանի գծով որպես ծախսում ճանաչված գումարը:

47. ՀՀՀՀՍ 24 ստանդարտով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի գծով սահմանված մասհանումների պլանին կատարված մասհանումների վերաբերյալ:

 

7. Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված հատուցումների պլաններ

 

48. Սահմանված հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը բարդ է, քանի որ պարտականությունը և ծախսը չափելու համար պահանջվում են ակտուարային ենթադրություններ, և հնարավոր են ակտուարային շահույթներ և վնասներ: Ավելին, պարտականությունները չափվում են զեղչմամբ, քանի որ նրանք կարող են մարվել աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունը մատուցելուց շատ տարիներ հետո:

 

7.1 Ճանաչումը և չափումը

 

49. Սահմանված հատուցումների պլանները կարող են լինել չֆոնդավորվող, կամ նրանք կարող են ամբողջությամբ կամ մասամբ ֆոնդավորվել կազմակերպության և երբեմն էլ իր աշխատակիցների կողմից որևէ առանձին միավորի (հիմնադրամի) մասհանումներ անելու միջոցով, որն իրավաբանորեն առանձնացված է հաշվետու կազմակերպությունից և որից էլ վճարվում են աշխատակիցների հատուցումները: Ֆոնդավորվող հատուցումների վճարումը (հատուցումների վճարումը առանձին միավորից (հիմնադրամից), երբ դրանք ենթակա են վճարման, կախված է ոչ միայն հիմնադրամի ֆինանսական վիճակից և ներդրումային գործունեության արդյունքներից, այլ նաև կազմակերպության կարողությունից (և ցանկությունից) ծածկել հիմնադրամի ակտիվների պակասորդը: Հետևաբար` կազմակերպությունն ըստ էության իր վրա է վերցնում պլանի հետ կապված ակտուարային և ներդրումային ռիսկերը: Հետևաբար, սահմանված հատուցումների պլանի գծով ճանաչվող ծախսը պարտադիր չէ, որ հավասար լինի տվյալ ժամանակաշրջանի համար վճարման ենթակա հատուցումների գումարին:

50. Կազմակերպության կողմից սահմանված հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը ներառում է հետևյալ քայլերը.

ա) ակտուարային մեթոդների օգտագործումը` արժանահավատորեն գնահատելու համար այն հատուցման գումարը, որը վաստակել են աշխատակիցները ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում իրենց ծառայության դիմաց: Սա կազմակերպությունից պահանջում է որոշել, թե ինչ չափի հատուցումներ են վերագրելի ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններին (տես սույն ստանդարտի 67-71-րդ կետերը) և անել գնահատումներ (ակտուարային ենթադրություններ) ժողովրդագրական փոփոխականների (ինչպիսիք են անձնակազմի հոսունությունը և մահացությունը) և ֆինանսական փոփոխականների (ինչպիսիք են աշխատավարձերի և առողջապահական ծախսումների ապագա աճը) վերաբերյալ, որոնք ազդեցություն կունենան հատուցման գծով ծախսումների վրա (տես սույն ստանդարտի 72-91-րդ կետերը),

բ) այդ հատուցման զեղչումը` նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդի օգտագործմամբ` որոշելու համար սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը և ընթացիկ ծառայության արժեքը (տես սույն ստանդարտի 64-66-րդ կետերը),

գ) պլանի ակտիվների իրական արժեքի որոշումը (տես սույն ստանդարտի 102-104-րդ կետերը),

դ) ակտուարային շահույթների և վնասների ընդհանուր գումարի, ինչպես նաև ակտուարային շահույթների և վնասների այն գումարի որոշումը, որը ենթակա է ճանաչման (տես սույն ստանդարտի 92-95-րդ կետերը),

ե) պլանների ներդրման կամ փոփոխության դեպքում` արդյունքում առաջացող անցյալ ծառայության արժեքի աճի որոշումը (տես սույն ստանդարտի 96-101-րդ կետերը),

զ) պլանի կրճատման կամ մարման դեպքում` արդյունքում առաջացող շահույթի կամ վնասի որոշումը (տես սույն ստանդարտի 109-115-րդ կետերը):

Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունն ունի մեկից ավելի սահմանված հատուցումների պլաններ, այն պետք է յուրաքանչյուր էական պլանի նկատմամբ այս ընթացակարգերը կիրառի առանձին:

51. Որոշ դեպքերում գնահատումները, միջինացված ցուցանիշները և կրճատ հաշվարկները կարող են ապահովել սույն ստանդարտով նախատեսված մանրամասն հաշվարկների արժանահավատ մոտավորեցումներ:

 

7.1.1 Կառուցողական պարտականության հաշվապահական հաշվառումը

 

52. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի ոչ միայն իր իրավական պարտականությունն ըստ սահմանված հատուցումների պլանի ֆորմալ պայմանների, այլ նաև ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որն առաջանում է կազմակերպության ձևավորված պրակտիկայից: Ձևավորված պրակտիկան առաջացնում է կառուցողական պարտականություն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը աշխատակիցների հատուցումները չվճարելու ոչ մի իրատեսական հնարավորություն չունի: Կառուցողական պարտականության օրինակ է այն, երբ կազմակերպության ձևավորված պրակտիկայի փոփոխությունն անընդունելի վնաս կպատճառի իր և իր աշխատակիցների փոխհարաբերություններին:

53. Սահմանված հատուցումների պլանի ֆորմալ պայմանները կարող են թույլ տալ կազմակերպությանը դադարեցնել իր` պլանով նախատեսված պարտականությունները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության համար սովորաբար դժվար է չեղյալ համարել պլանը, եթե նա ձգտում է պահպանել աշխատակիցներին: Հետևաբար, հակառակն ապացուցող վկայությունների բացակայության պայմաններում, հետաշխատանքային հատուցումների հաշվապահական հաշվառման նպատակով ենթադրվում է, որ ներկայումս այդպիսի հատուցումներ խոստացող կազմակերպությունը կշարունակի այդպես վարել նաև աշխատակիցների մնացած ամբողջ աշխատանքային գործունեության ընթացքում:

 

7.1.2 Հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

54. Գումարը, որը ճանաչվում է որպես սահմանված հատուցումների գծով պարտավորություն, պետք է իրենից ներկայացնի հետևյալ մեծությունների զուտ հանրագումարը.

ա) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ (տես սույն ստանդարտի 64-րդ կետը),

բ) գումարած ակտուարային շահույթները (հանած ակտուարային վնասները), որոնք չեն ճանաչվել սույն ստանդարտի 92-93-րդ կետերում նկարագրված մոտեցման պատճառով,

գ) հանած դեռ չճանաչված` ցանկացած անցյալ ծառայության արժեքի աճ (տես սույն ստանդարտի 96-րդ կետը),

դ) հանած հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պլանի ակտիվների իրական արժեքը (եթե այդպիսիք կան), որոնք ուղղակիորեն նախատեսված են պարտականությունները մարելու համար (տես սույն ստանդարտի 102-104-րդ կետերը):

55. Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն իրենից ներկայացնում է համախառն պարտականությունը` նախքան պլանի ակտիվների իրական արժեքը հանելը:

56. Կազմակերպությունը պետք է սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը և պլանի ակտիվների իրական արժեքը որոշի բավարար պարբերականությամբ, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարներն էականորեն չտարբերվեն այն գումարներից, որոնք կորոշվեին հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ:

57. Սույն ստանդարտով խրախուսվում է, բայց չի պահանջվում, որ կազմակերպությունը, բոլոր նշանակալի հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները չափելիս, ներգրավի որակավորված ակտուարային գնահատողի: Գործնական նկատառումներից ելնելով կազմակերպությունը կարող է հրավիրել մասնագետ գնահատողի` իրականացնելու համար պարտականության մանրամասն գնահատում մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը: Այնուամենայնիվ, նման գնահատման արդյունքներն արդիականացվում են` հաշվի առնելով մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը տեղի ունեցած բոլոր նշանակալի գործառնությունները և իրավիճակի այլ էական փոփոխությունները (ներառյալ շուկայական գների և տոկոսադրույքների փոփոխությունները):

58. Սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն որոշված գումարը կարող է լինել բացասական (ակտիվ): Կազմակերպությունը պետք է առաջացող ակտիվը չափի հետևյալ մեծություններից նվազագույնով.

ա) սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն որոշված գումարից,

բ) ստորև բերվածների զուտ հանրագումարից.

- չճանաչված ակտուարային վնասների և անցյալ ծառայության արժեքի աճի (տես սույն ստանդարտի 92-րդ, 93-րդ և 96-րդ կետերը),

- պլանից միջոցների վերադարձումների կամ պլանին ապագա մասհանումների նվազեցումների ձևով առկա ցանկացած տնտեսական օգուտների ներկա արժեքի: Այդ տնտեսական օգուտների ներկա արժեքը պետք է որոշվի` օգտագործելով սույն ստանդարտի 78-րդ կետում սահմանված զեղչման դրույքը:

59. Ակտիվ կարող է առաջանալ այն դեպքերում, երբ սահմանված հատուցումների պլանը գերֆինանսավորվել է կամ էլ, երբ որոշակի դեպքերում ճանաչվել են ակտուարային շահույթներ: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը ճանաչում է ակտիվ, քանի որ`

ա) կազմակերպությունը վերահսկում է միջոց, որը ապագա օգուտներ ստեղծելու համար ավելցուկն օգտագործելու կարողությունն է,

բ) այդ վերահսկողությունն անցյալ դեպքերի (կազմակերպության կողմից մասհանումների վճարման և աշխատակցի կողմից ծառայության մատուցման) արդյունք է,

գ) ապագա տնտեսական օգուտները մատչելի են կազմակերպությանը ապագա մասհանումների կրճատման կամ դրամական միջոցների վերադարձման (կամ ուղղակիորեն կազմակերպությանը, կամ անուղղակիորեն` պակասորդ ունեցող մեկ այլ պլանին) ձևով:

60. Սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետում նշված սահմանափակումը չի խաթարում որոշակի ակտուարային վնասների (տես սույն ստանդարտի 92-93-րդ կետերը) և որոշակի անցյալ ծառայության արժեքի աճի (տես սույն ստանդարտի 96-րդ կետը) հետաձգված ճանաչումը: Այնուամենայնիվ, այս սահմանափակումը գերակշռում է սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի անցումային դրույթի նկատմամբ: Սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «գ» ենթակետի 6-րդ պարբերությունով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի այն գումարները, որոնք չեն ճանաչվել որպես ակտիվ սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետի սահմանափակման պատճառով:

 

._________________________________________________________________________.

|60-րդ կետը լուսաբանող օրինակ.                                            |

|Սահմանված հատուցումների պլանն ունի հետևյալ  բնութագրերը.                 |

|Պարտականության ներկա արժեքը                                     1.100    |

|Պլանի ակտիվների իրական արժեքը                                 (1.190)    |

|                                                             ________    |

|                                                                 (90)    |

|Չճանաչված ակտուարային վնասներ                                   (110)    |

|Չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճ                           (70)    |

|Պարտավորության չճանաչված աճը` ստանդարտի սկզբնական                        |

|ընդունման ժամանակ` համաձայն սույն ստանդարտի 155-րդ                       |

|կետի «բ» ենթակետի                                                (50)    |

|սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն որոշված բացասական                    |

|գումարը                                                         (320)    |

|Առկա ապագա դրամական միջոցների վերադարձումների և  ապագա                   |

|մասհանումների նվազեցումների ներկա արժեքը                          100    |

|սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետով նախատեսված                      |

|սահմանափակումը հաշվարկվում է հետևյալ  կերպ.                              |

|Չճանաչված ակտուարային վնասներ                                     110    |

|Չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճը                            70    |

|Առկա ապագա դրամական միջոցների վերադարձումների և  ապագա                   |

|մասհանումների նվազեցումների ներկա արժեքը                          100    |

|Սահմանափակումը                                                    280    |

|280-ը 320-ից փոքր է. հետևաբար  կազմակերպությունը ճանաչում է ակտիվ 280-ի  |

|չափով և  բացահայտում է, որ սահմանափակումը նվազեցրել է ակտիվի հաշվեկշռային|

|արժեքը 40-ով (տես սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «գ» ենթակետի 6-րդ          |

|պարբերությունը):                                                         |

._________________________________________________________________________.

 

7.1.3 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

61. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ստորև ներկայացված մեծությունների զուտ հանրագումարը որպես ծախս կամ (հաշվի առնելով սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետի սահմանափակումը) եկամուտ, բացառությամբ դրա այն մասի, որը Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտով պահանջվում կամ թույլատրվում է ներառել որևէ ակտիվի արժեքի մեջ.

ա) ընթացիկ ծառայության արժեքը (տես սույն ստանդարտի 63-91-րդ կետերը),

բ) տոկոսների արժեքը (տես սույն ստանդարտի 82-րդ կետը),

գ) պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը (տես սույն ստանդարտի 105-107-րդ կետերը),

դ) ակտուարային շահույթները և վնասները` այն չափով, որով դրանք ճանաչվում են համաձայն սույն ստանդարտի 92-րդ և 93-րդ կետերի,

ե) անցյալ ծառայության արժեքի աճը` այն չափով, որով կազմակերպությունից պահանջվում է ճանաչել այն համաձայն 96-րդ կետի,

զ) պլանի ցանկացած կրճատման կամ մարման ազդեցությունը (տես սույն ստանդարտի 109-րդ և 110-րդ կետերը):

62. Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվում է, որ աշխատակիցների հատուցումների գծով որոշակի ծախսումներ ներառվեն ակտիվների, օրինակ, պաշարների կամ հիմնական միջոցների արժեքի մեջ (տես ՀՀՀՀՍ 2 և ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտներ): Նման ակտիվների արժեքում ներառված հետաշխատանքային հատուցումների գծով ծախսումները համապատասխան համամասնությամբ ներառում են սույն ստանդարտի 61-րդ կետում թվարկված բաղադրիչները:

 

7.2 Ճանաչումը և չափումը. սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը և ընթացիկ ծառայության արժեքը

 

63. Սահմանված հատուցումների պլանի գծով վերջնական ծախսումների վրա կարող են ազդել բազմաթիվ փոփոխականներ, ինչպիսիք են, օրինակ, աշխատավարձերը թոշակի անցնելու ժամանակ, աշխատակիցների հոսունությունը և մահացությունը, բուժսպասարկման ծախսումների միտումները և, ֆոնդավորվող պլանի համար, պլանի ակտիվների գծով ներդրումային եկամուտները: Պլանի գծով վերջնական ծախսումներն անորոշ են, և հավանաբար այդ անորոշությունը կպահպանվի երկար ժամանակաշրջանի ընթացքում: Հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը և համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը չափելու համար անհրաժեշտ է`

ա) կիրառել ակտուարային գնահատման մեթոդը (տես սույն ստանդարտի 64-66-րդ կետերը),

բ) վերագրել հատուցումը ծառայության ժամանակաշրջաններին (տես սույն ստանդարտի 67-71-րդ կետերը),

գ) կատարել ակտուարային ենթադրություններ (տես սույն ստանդարտի 72-91-րդ կետերը):

 

7.2.1 Ակտուարային գնահատման մեթոդը

 

64. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի «նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդը»` որոշելու համար իր սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքն ու համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը և, որտեղ կիրառելի է, անցյալ ծառայության արժեքի աճը:

65. «Նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդի» (երբեմն կոչվում է «կուտակված հատուցումների` ըստ ծառայության ժամանակաշրջանների համամասնական բաշխման մեթոդ» կամ «հատուցումներ` բաժանած ծառայության տարիների մեթոդ») համաձայն` ծառայության յուրաքանչյուր ժամանակաշրջան դիտվում է որպես լրացուցիչ միավոր հատուցում ստանալու իրավունք առաջացնող (տես սույն ստանդարտի 67-71-րդ կետերը), իսկ յուրաքանչյուր միավոր հատուցում չափվում է առանձին` ստանալու համար վերջնական պարտականությունը (տես սույն ստանդարտի 72-91-րդ կետերը):

66. Կազմակերպությունը զեղչում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունն ամբողջությամբ, նույնիսկ եթե նրա մի մասը ենթակա է վճարման հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում:

 

._________________________________________________________________________.

|65-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                             |

|   Ծառայությունն ավարտելու ժամանակ պետք է վճարվի միանվագ հատուցում, որը  |

|ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար հավասար է վերջնական (ավարտման պահի)|

|աշխատավարձի 1 տոկոսին: Առաջին տարում աշխատավարձը 10.000 է, և  ենթադրվում |

|է, որ այն տարեկան 7 տոկոսով (բարդ տոկոս) աճելու է: Օգտագործվող զեղչման   |

|դրույքը տարեկան 10 տոկոս է: Ստորև  բերված աղյուսակում ցույց է տրվում, թե |

|ինչպես է ձևավորվում  պարտականությունն այն աշխատակցի համար, որն ակնկալվում|

|է, որ աշխատանքից դուրս կգա 5-րդ տարվա վերջում, ընդ որում ենթադրվում է, որ|

|ակտուարային ենթադրություններում փոփոխություններ տեղի չեն ունենալու:      |

|Պարզության համար այս օրինակում անտեսվում են լրացուցիչ ճշգրտումները, որոնք|

|անհրաժեշտ են արտացոլելու համար այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը |

|կարող է լքել կազմակերպությունը ավելի վաղ կամ ավելի ուշ:                  |

|                                                                         |

|              Տարի                             1     2     3     4     5 |

|Հատուցում, որը վերագրվում է`                                             |

|- նախորդ տարիներին                             0    131   262   393   524|

|- ընթացիկ տարվան (վերջին աշխատավարձի 1%-ը)   131   131   131   131   131 |

|- ընթացիկ և  նախորդ տարիներին                 131   262   393   524   655|

|                                                                         |

|Պարտականությունը տարեսկզբին                    -     89   196   324   476|

|                                                                         |

|Տոկոսների արժեքը (10% զեղչման դրույքով)       -      9    20    33    48 |

|Ընթացիկ ծառայության արժեքը                     89    98   108   119   131|

|Պարտականությունը տարեվերջին                    89   196   324   476   655|

|Նշենք հետևյալը,  որ                                                      |

|   ա) տարեսկզբի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է նախորդ տարիներին  |

|վերագրվող հատուցումների ներկա արժեքը,                                    |

|   բ) ընթացիկ ծառայության արժեքն իրենից ներկայացնում է ընթացիկ տարվան    |

|վերագրվող հատուցումների ներկա արժեքը,                                    |

|   գ) տարեվերջի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է ընթացիկ և         |

|նախորդ տարիներին վերագրվող հատուցումների ներկա արժեքը:                   |

._________________________________________________________________________.

 

7.2.2 Հատուցումների վերագրումը ծառայության ժամանակաշրջաններին

 

67. Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն ու համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը և, որտեղ կիրառելի է, անցյալ ծառայության արժեքի աճը որոշելիս կազմակերպությունը պետք է հատուցումը վերագրի ծառայության ժամանակաշրջաններին` ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի: Այնուամենայնիվ, եթե ավելի ուշ տարիներին աշխատակցի ծառայությունը կհանգեցնի հատուցումների էապես ավելի բարձր մակարդակի, քան ավելի վաղ տարիներին, ապա կազմակերպությունը հատուցումները պետք է վերագրի (բաշխի) գծային (հավասարաչափ) հիմունքով` սկսած այն ամսաթվից, երբ համաձայն պլանի աշխատակցի կողմից ծառայությունն առաջին անգամ հանգեցրել է հատուցումների առաջացմանն ըստ պլանի (անկախ այն բանից, թե արդյոք հատուցումները կախված են հետագա ծառայությունից, թե ոչ), մինչև այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի կողմից հետագա ծառայությունն ըստ պլանի չի հանգեցնում հետագա հատուցումների էական գումարի, բացառությամբ աշխատավարձի հետագա ավելացումների:

68. Նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդը պահանջում է, որ կազմակերպությունը հատուցումը վերագրի ընթացիկ ժամանակաշրջանին (որպեսզի որոշի ընթացիկ ծառայության արժեքը) և ընթացիկ ու նախորդ ժամանակաշրջաններին (որպեսզի որոշի սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը): Կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնցում առաջացել է հետաշխատանքային հատուցումներ վճարելու պարտականությունը: Այդ պարտականությունն առաջանում է, երբ աշխատակիցները ծառայություններ են մատուցում հետաշխատանքային հատուցումների դիմաց, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Ակտուարային մեթոդները թույլ են տալիս կազմակերպությանը չափել այդ պարտականությունը բավարար արժանահավատությամբ` հիմնավորելու համար պարտավորության ճանաչումը:

 

._________________________________________________________________________.

|68-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                             |

|   1. Սահմանված հատուցումների պլանն ապահովում է միանվագ հատուցում`       |

|ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար 100 միավոր, որը ենթակա է վճարման   |

|թոշակի անցնելիս:                                                         |

|   Յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է 100 միավոր հատուցում: Ընթացիկ       |

|ծառայության արժեքն իրենից ներկայացնում է 100 միավորի ներկա արժեքը:       |

|Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն իրենից          |

|ներկայացնում է 100 միավորի ներկա արժեքը` բազմապատկված մինչև  հաշվապահական|

|հաշվեկշռի ամսաթիվը ծառայության տարիների թվով:                            |

|   Եթե հատուցումը ենթակա է վճարման աշխատակցի` կազմակերպությունից դուրս   |

|գալուց անմիջապես հետո, ապա ընթացիկ ծառայության արժեքը և  սահմանված       |

|հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը որոշվում են` ելնելով այն  |

|ամսաթվից, որի դրությամբ ակնկալվում է, որ աշխատակիցը դուրս կգա            |

|կազմակերպությունից:                                                      |

|   2. Պլանով նախատեսվում է ամսական կենսաթոշակ` ծառայության               |

|յուրաքանչյուր տարվա համար վերջնական (պլանով նախատեսված թոշակի անցնելու   |

|ամսաթվի) աշխատավարձի 0,2 տոկոսի չափով: Թոշակը ենթակա է վճարման 65        |

|տարեկանից:                                                               |

|   Ծառայության յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է հատուցում, որը հավասար  |

|է թոշակի անցնելու ամսաթվից մինչև  մահվան ակնկալվող ամսաթիվը վճարվելիք`   |

|գնահատված վերջնական աշխատավարձի 0,2 տոկոսին հավասար ամսական կենսաթոշակի  |

|ներկա արժեքին` թոշակի անցնելու ամսաթվի դրությամբ: Ընթացիկ ծառայության    |

|արժեքն այդ հատուցման ներկա արժեքն է: Սահմանված հատուցումների գծով        |

|պարտականության ներկա արժեքն իրենից ներկայացնում է վերջնական աշխատավարձի  |

|0,2 տոկոսին հավասար ամսական կենսաթոշակի վճարումների ներկա արժեքը`        |

|բազմապատկված մինչև  հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը ծառայության տարիների |

|թվով: Ընթացիկ ծառայության արժեքը և  սահմանված հատուցումների գծով         |

|պարտականության ներկա արժեքը զեղչվում են, քանի որ կենսաթոշակի վճարումները |

|սկսվում են 65 տարեկանից:                                                 |

._________________________________________________________________________.

 

69. Աշխատակիցների ծառայությունն առաջացնում է պարտականություն սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն նույնիսկ այն դեպքում, երբ հատուցումները պայմանավորված են հետագա աշխատանքով (այլ կերպ ասած` դրանք երաշխավորված չեն): Աշխատակցի ծառայությունը մինչև երաշխավորված հատուցումների իրավունք ստանալու ամսաթիվը առաջացնում է կառուցողական պարտականություն, քանի որ յուրաքանչյուր հաջորդ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կրճատվում է աշխատակցի կողմից մինչև հատուցումներ ստանալու իրավունք ձեռք բերելը մատուցվելիք ապագա ծառայության չափը: Իր` սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունը չափելիս` կազմակերպությունը հաշվի է առնում այն բանի հավանականությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են չբավարարել երաշխավորված հատուցումներ ստանալու պայմանները: Նմանապես, որոշակի հետաշխատանքային հատուցումներ, օրինակ, հետաշխատանքային բուժսպասարկումը, դառնում են վճարման ենթակա միայն նախապես որոշված իրադարձության տեղի ունենալու դեպքում, երբ աշխատակիցը այլևս չի աշխատում. չնայած դրան` պարտականություն ստեղծվում է, երբ աշխատակիցը մատուցում է ծառայություն, որն ապահովում է հատուցումը ստանալու իրավունք` նախապես որոշված իրադարձության տեղի ունենալու դեպքում: Նախապես որոշված իրադարձության տեղի ունենալու հավանականությունն ազդում է պարտականության չափման վրա, սակայն դրանով չի որոշվում պարտականության գոյություն ունենալը:

 

._________________________________________________________________________.

|69-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                             |

|   1. Ըստ պլանի վճարվում է 100 միավոր հատուցում` ծառայության             |

|յուրաքանչյուր տարվա համար: Հատուցումները դառնում են երաշխավորված տասը    |

|տարվա ծառայությունից հետո:                                               |

|   Յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է 100 միավոր հատուցում: Առաջին տասը   |

|տարիներից յուրաքանչյուրում ընթացիկ ծառայության արժեքը և  պարտականության  |

|ներկա արժեքն արտացոլում են այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը     |

|կարող է աշխատանքից դուրս գալ մինչև  տասը տարվա լրանալը:                  |

|   2. Ըստ պլանի վճարվում է 100 միավոր հատուցում` ծառայության             |

|յուրաքանչյուր տարվա համար, բացառությամբ մինչև  25 տարեկան դառնալը        |

|մատուցած ծառայության: Հատուցումները երաշխավորվում են անմիջապես:          |

|   Մինչև  25 տարին լրանալը մատուցած ծառայությանը հատուցում չի            |

|վերագրվում, քանի որ ծառայությունը մինչև  այդ ամսաթիվը չի հանգեցնում      |

|հատուցումների (պայմանական կամ ոչ պայմանական): Յուրաքանչյուր հաջորդ տարվան|

|վերագրվում է 100 միավոր հատուցում:                                       |

._________________________________________________________________________.

 

70. Պարտականությունն աճում է մինչև այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունն այլևս չի հանգեցնում հետագա հատուցումների էական գումարի: Հետևաբար հատուցումն ամբողջությամբ վերագրվում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք ավարտվում են այդ ամսաթվին կամ մինչև այդ ամսաթիվը: Հատուցումը վերագրվում է առանձին հաշվետու ժամանակաշրջաններին ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի: Այնուամենայնիվ, եթե աշխատակցի ծառայությունն ավելի ուշ տարիներին կհանգեցնի էապես ավելի բարձր մակարդակի հատուցման, քան ավելի վաղ տարիներին, ապա կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում (բաշխում) է գծային հիմունքով մինչև այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունն այլևս չի հանգեցնելու հետագա հատուցումների էական գումարի: Սա տեղի է ունենում այն պատճառով, որ աշխատակցի ծառայությունն ամբողջ ժամանակաշրջանի ընթացքում ի վերջո հանգեցնելու է այդ` բարձր մակարդակի հատուցմանը:

 

._________________________________________________________________________.

|70-րդ կետը լուսաբանող օրինակներ                                          |

|   1. Ըստ պլանի վճարվում է 1000 միավոր միանվագ հատուցում, որը դառնում է  |

|երաշխավորված տասը տարվա ծառայությունից հետո: Պլանով հետագա ծառայության   |

|դիմաց որևէ  այլ հատուցում չի նախատեսվում:                                |

|   Առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրվում է 100 միավոր         |

|հատուցում (1.000-ը բաժանած 10-ի): Առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրում |

|ընթացիկ ծառայության արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում այն բանի             |

|հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է աշխատանքից դուրս գալ մինչև  տասը|

|տարվա լրանալը: Հետագա տարիներին հատուցում չի վերագրվում:                 |

|   2. Ըստ պլանի վճարվում է 2.000 միավոր միանվագ կենսաթոշակ բոլոր այն     |

|աշխատակիցներին, որոնք 55 տարեկան են և  ունեն քսան տարվա ծառայություն     |

|(ստաժ) կամ որոնք 65 տարեկան են` անկախ ծառայության տևողությունից          |

|(ստաժից):                                                                |

|   Այն աշխատակիցների համար, որոնք կազմակերպությունում աշխատանքի են       |

|անցել մինչև  35 տարեկան դառնալը, ծառայությունը, համաձայն պլանի,          |

|հանգեցնում է հատուցումների միայն 35 տարեկանից սկսած (աշխատակիցը կարող է  |

|դուրս գալ կազմակերպությունից 30 տարեկան հասակում և  վերադառնալ 33-ում`   |

|առանց հատուցման գումարի կամ վճարման ժամկետների վրա որևէ  ազդեցության):   |

|Այս հատուցումները պայմանավորված են հետագա ծառայությամբ: Բացի այդ,        |

|ծառայությունը 55 տարեկանից հետո չի հանգեցնելու հետագա հատուցման էական    |

|ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար կազմակերպությունը 35-ից մինչև  55     |

|տարեկանն ընկած յուրաքանչյուր տարվան վերագրում է 100 միավոր հատուցում     |

|(2.000-ը բաժանած 20-ի):                                                  |

|   Այն աշխատակիցների համար, որոնք կազմակերպությունում աշխատանքի են       |

|անցել 35-ից 45 տարեկան հասակում, քսան տարուց ավելի ծառայությունը չի      |

|հանգեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար    |

|կազմակերպությունը առաջին 20 տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է 100    |

|միավոր հատուցում (2.000-ը բաժանած 20-ի):                                 |

|   Այն աշխատակիցների համար, որոնք կազմակերպությունում աշխատանքի են       |

|անցել 55 տարեկան հասակում, տասը տարուց ավելի ծառայությունը չի հանգեցնելու|

|հետագա հատուցման էական ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար                |

|կազմակերպությունը առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է 200  |

|միավոր հատուցում (2.000-ը բաժանած 10-ի):                                 |

|   Բոլոր աշխատակիցների համար ընթացիկ ծառայության արժեքը և                |

|պարտականության ներկա արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում այն բանի            |

|հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է չլրացնել ծառայության անհրաժեշտ  |

|ժամանակաշրջանը:                                                          |

|   3. Ըստ հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլանի` փոխհատուցվում է   |

|աշխատակցի հետաշխատանքային բուժսպասարկման ծախսումների 40 տոկոսը, եթե      |

|աշխատակիցը կազմակերպությունում աշխատել է ոչ պակաս քան տասը և  ոչ ավելի   |

|քան քսան տարի, և  50 տոկոսը, եթե աշխատակիցը աշխատել է քսան և  ավելի      |

|տարիներ:                                                                 |

|   Ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի`  կազմակերպությունն առաջին տասը       |

|տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է ակնկալվող բուժսպասարկման           |

|ծախսումների ներկա արժեքի 4 տոկոսը (40 տոկոսը բաժանած 10-ի), իսկ հաջորդ   |

|տասը տարիներից յուրաքանչյուրին` 1 տոկոսը (10 տոկոսը բաժանած 10-ի):       |

|Յուրաքանչյուր տարվա ընթացիկ ծառայության արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում  |

|այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է չլրացնել հատուցումն    |

|ամբողջությամբ կամ մասամբ ստանալու համար անհրաժեշտ ժամանակաշրջանը: Այն    |

|աշխատակիցների համար, որոնք ակնկալվում է, որ դուրս կգան աշխատանքից տասը   |

|տարիների ընթացքում, հատուցում չի վերագրվում:                             |

|   4. Ըստ հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլանի` փոխհատուցվում է   |

|աշխատակցի հետաշխատանքային բուժսպասարկման ծախսումների 10 տոկոսը, եթե      |

|աշխատակիցը կազմակերպությունում աշխատել է ոչ պակաս քան տասը և  ոչ ավելի,  |

|քան քսան տարի, և  50 տոկոսը, եթե աշխատակիցը աշխատել է քսան և  ավելի      |

|տարիներ:                                                                 |

|   Ծառայությունն ավելի ուշ տարիներին հանգեցնելու է ավելի բարձր           |

|մակարդակի հատուցման, քան ավելի վաղ տարիներին: Հետևաբար  այն աշխատակիցների|

|համար, որոնք ակնկալվում է, որ դուրս կգան աշխատանքից քսան և  ավելի        |

|տարիներից հետո, կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում (բաշխում) է գծային|

|հիմունքով` համաձայն 68-րդ կետի: Քսան տարին գերազանցող ծառայությունը չի   |

|հանգեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Հետևաբար  առաջին քսան      |

|տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրվող հատուցումը կազմում է ակնկալվող       |

|բուժսպասարկման ծախսումների ներկա արժեքի 2,5 տոկոսը (50 տոկոսը բաժանած    |

|քսանի):                                                                  |

|   Այն աշխատակիցների համար, որոնք ակնկալվում է, որ աշխատանքից դուրս      |

|կգան տասից քսան տարվա ընթացքում, առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին   |

|վերագրվող հատուցումը կազմում է ակնկալվող բուժսպասարկման ծախսումների ներկա|

|արժեքի 1 տոկոսը: Այդ աշխատակիցների համար տասներորդ տարվա ավարտից մինչև   |

|աշխատանքից դուրս գալու կանխատեսվող ամսաթիվն ընկած ծառայությանը հատուցում |

|չի վերագրվում:                                                           |

|   Այն աշխատակիցների համար, որոնք ակնկալվում է, որ դուրս կգան            |

|աշխատանքից տասը տարիների ընթացքում, ոչ մի հատուցում չի վերագրվում:       |

._________________________________________________________________________.

 

71. Այն դեպքերում, երբ հատուցման գումարը ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար իրենից ներկայացնում է վերջնական աշխատավարձի հաստատուն մասը, աշխատավարձի ապագա բարձրացումները կազդեն այն գումարի վրա, որը պահանջվում է մարելու համար մինչ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը մատուցած ծառայության գծով գոյություն ունեցող պարտականությունը, սակայն լրացուցիչ պարտականություն չեն ստեղծի: Հետևաբար`

ա) սույն ստանդարտի 67-րդ կետի երկրորդ նախադասության նպատակներից ելնելով, աշխատավարձի բարձրացումը չի հանգեցնում լրացուցիչ հատուցումների, նույնիսկ այն դեպքում, երբ հատուցումների գումարը կախված է վերջնական աշխատավարձից,

բ) յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանին վերագրվող հատուցման գումարն իրենից ներկայացնում է այն աշխատավարձի հաստատուն մասը, որի հետ կապված է այդ հատուցումը:

 

._________________________________________________________________________.

|71-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                             |

|   Աշխատակիցներն իրավունք ունեն ստանալու հատուցում վերջնական             |

|աշխատավարձի 3 տոկոսի չափով` մինչև  55 տարեկան դառնալը ծառայության        |

|յուրաքանչյուր տարվա համար:                                               |

|   Մինչև  55 տարեկան դառնալը ծառայության յուրաքանչյուր տարվան            |

|վերագրվում է գնահատված վերջնական աշխատավարձի 3 տոկոսի չափով հատուցում: Սա|

|այն ամսաթիվն է, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունը չի հանգեցնում ըստ     |

|պլանի հետագա հատուցումների էական ավելացումների: Ոչ մի հատուցում չի       |

|վերագրվում այդ տարիքից հետո ծառայությանը:                                |

._________________________________________________________________________.

 

7.2.3 Ակտուարային ենթադրություններ

 

72. Ակտուարային ենթադրությունները պետք է լինեն անաչառ և փոխադարձ համադրելի:

73. Ակտուարային ենթադրություններն իրենցից ներկայացնում են կազմակերպության` այն փոփոխականների լավագույն գնահատականները, որոնք որոշելու են հետաշխատանքային հատուցումներ տրամադրելու վերջնական ծախսումները: Ակտուարային ենթադրությունները ներառում են`

ա) ժողովրդագրական ենթադրություններ` հատուցումներ ստանալու իրավունք ունեցող ներկա և նախկին աշխատակիցների (և նրանց խնամարկյալների) ապագա բնութագրերի վերաբերյալ: Ժողովրդագրական ենթադրություններն առնչվում են այնպիսի հարցերի, ինչպիսիք են`

- մահացությունը` աշխատանքի ընթացքում և դրանից հետո,

- անձնակազմի հոսունության, հաշմանդամության և վաղաժամկետ թոշակի անցնելու ցուցանիշները,

- պլանի այն անդամների տոկոսը, որոնք ունեն հատուցումներ ստանալու իրավունք ունեցող խնամարկյալներ,

- բժշկական ապահովման պլանների օգտագործման (պահանջների ներկայացման) մակարդակը,

բ) ֆինանսական ենթադրություններ, որոնք առնչվում են այնպիսի հոդվածների, ինչպիսիք են`

- զեղչման դրույքը (տես սույն ստանդարտի 78-82-րդ կետերը),

- աշխատավարձերի և հատուցումների ապագա մակարդակները (տես սույն ստանդարտի 83-87-րդ կետերը),

- բուժսպասարկման հատուցումների դեպքում` ապագա բուժսպասարկման ծախսումները, ներառյալ, երբ դրանք էական են, պահանջների վարչարարության (կառավարման) և հատուցումների վճարման ծախսումները (տես սույն ստանդարտի 88-91-րդ կետերը),

- պլանի ակտիվների ակնկալվող հատույցադրույքը (տես սույն ստանդարտի 105-107-րդ կետերը):

74. Ակտուարային ենթադրություններն անաչառ են, եթե դրանք զգուշավոր են, բայց միաժամանակ չափազանց պահպանողական էլ չեն:

75. Ակտուարային ենթադրությունները փոխադարձ համադրելի են, եթե նրանք արտացոլում են այնպիսի գործոնների միջև տնտեսական կապը, ինչպիսիք են սղաճը, աշխատավարձի աճի տեմպերը, պլանի ակտիվների գծով հատույցը և զեղչման դրույքները: Օրինակ` բոլոր ենթադրությունները, որոնք կախված են սղաճի որոշակի մակարդակից (ինչպիսիք են ենթադրությունները տոկոսադրույքների, աշխատավարձերի կամ հատուցումների բարձրացումների վերաբերյալ) ապագա ցանկացած ժամանակաշրջանում ենթադրում են սղաճի նույն մակարդակը:

76. Կազմակերպությունը որոշում է զեղչման դրույքները և այլ ֆինանսական ենթադրությունները` արտահայտված անվանական մեծություններով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ իրական (սղաճով ճշգրտված) մեծություններով արտահայտված ենթադրություններն ավելի արժանահավատ են. օրինակ` գերսղաճային տնտեսություններում (տես ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ստանդարտը), կամ երբ հատուցումն ինդեքսավորվող է, և գոյություն ունի զարգացած շուկա նույն արժույթով և նույն պայմաններով ինդեքսավորվող պարտատոմսերի համար:

77. Ֆինանսական ենթադրությունները պետք է հիմնված լինեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ շուկայական կանխատեսումների վրա` այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում պետք է մարվեն պարտականությունները:

 

7.2.4 Ակտուարային ենթադրություններ. զեղչման դրույք

 

78. Դրույքը, որն օգտագործվում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները զեղչելու համար (թե ֆոնդավորվող, թե չֆոնդավորվող պլանների համար), պետք է որոշվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ բարձրորակ կորպորատիվ պարտատոմսերի շուկայական եկամտաբերության հիման վրա: Եթե այդպիսի պարտատոմսերի համար չկա զարգացած շուկա, ապա պետք է օգտագործվի պետական պարտատոմսերի շուկայական եկամտաբերությունը (հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ): Կորպորատիվ կամ պետական պարտատոմսերի արժույթը և պայմանները պետք է համապատասխանեն հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունների արժույթին և կանխատեսվող պայմաններին:

79. Էական ազդեցություն ունեցող ակտուարային ենթադրություններից մեկը զեղչման դրույքն է: Զեղչման դրույքն արտացոլում է դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, բայց ոչ ակտուարային կամ ներդրումային ռիսկը: Ավելին, զեղչման դրույքը չի արտացոլում կազմակերպությանը հատուկ պարտքային ռիսկերը, որոնք կրում են կազմակերպության կրեդիտորները, ոչ էլ արտացոլում է այն ռիսկը, որ ապագա փորձը կարող է տարբերվել ակտուարային ենթադրություններից:

80. Զեղչման դրույքն արտացոլում է հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետները: Գործնականում կազմակերպությունները հաճախ հասնում են դրան` կիրառելով մեկ միջին կշռված զեղչման դրույք, որն արտացոլում է հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետները և գումարները, ինչպես նաև այն արժույթը, որով պետք է վճարվեն հատուցումները:

81. Որոշ դեպքերում կարող է գոյություն չունենալ զարգացած շուկա այնպիսի պարտատոմսերի համար, որոնց մարման ժամկետները լինեն այնքան երկարատև, որ համապատասխանեն հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետներին: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունն օգտագործում է ընթացիկ շուկայական դրույքները, որոնք տեղին են կարճաժամկետ վճարումները զեղչելու համար, իսկ երկարաժամկետ վճարումների համար զեղչման դրույքը հաշվարկում (գնահատում) է` ընթացիկ շուկայական դրույքների էքստրապոլյացիայի միջոցով: Հավանական չէ, որ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ընդհանուր ներկա արժեքը զգայուն լինի այն զեղչման դրույքի նկատմամբ, որն օգտագործվում է հատուցումների այն մասի նկատմամբ, որը ենթակա է վճարման ավելի ուշ, քան առկա կորպորատիվ կամ պետական պարտատոմսերի վերջնական մարման ժամկետն է:

82. Տոկոսների արժեքը հաշվարկվում է ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ որոշված զեղչման դրույքը բազմապատկելով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքով` հաշվի առնելով պարտականության ցանկացած էական փոփոխություն: Պարտականության ներկա արժեքը կտարբերվի հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված պարտավորությունից, քանի որ պարտավորությունը ճանաչվում է պլանի ակտիվների իրական արժեքը հանելուց հետո, ինչպես նաև այն պատճառով, որ որոշ ակտուարային շահույթներ և վնասներ և, որոշ դեպքերում, անցյալ ծառայության արժեքի աճն անմիջապես չեն ճանաչվում: (Հավելված 1-ում, ի թիվս այլ հարցերի, ցուցադրվում է տոկոսների հաշվարկումը):

 

7.2.5 Ակտուարային ենթադրություններ. աշխատավարձեր, հատուցումներ և բուժսպասարկման ծախսումներ

 

83. Հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները պետք է չափվեն այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է`

ա) աշխատավարձերի գնահատված ապագա ավելացումները,

բ) հատուցումները, որոնք արտահայտված են պլանի պայմաններում (կամ որոնք առաջանում են ցանկացած կառուցողական պարտականությունից, որը դուրս է այդ պայմանների շրջանակից),

գ) պետական հատուցումների մակարդակի գնահատված ապագա փոփոխությունները, որոնք ազդում են սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարվելիք հատուցումների վրա միայն այն դեպքում, երբ`

- այդ փոփոխություններն ուժի մեջ են մտել մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը, կամ

- անցյալի փորձը կամ այլ արժանահավատ վկայություն ցույց է տալիս, որ պետական հատուցումները փոփոխվելու են ինչ-որ կանխատեսելի ձևով, օրինակ` գների ընդհանուր մակարդակի կամ աշխատավարձի ընդհանուր մակարդակի ապագա փոփոխություններին համապատասխան:

84. Աշխատավարձի ապագա ավելացումները գնահատելիս հաշվի են առնվում սղաճը, աշխատանքային ստաժը, ծառայողական առաջխաղացումը և այլ համապատասխան գործոններ, ինչպիսիք են, օրինակ, առաջարկը և պահանջարկը աշխատուժի շուկայում:

85. Եթե պլանի ֆորմալ պայմանները (կամ այդ պայմաններից դուրս մնացած կառուցողական պարտականությունը) կազմակերպությունից պահանջում են փոփոխել հատուցումներն ապագա ժամանակաշրջաններում, ապա պարտականության չափումն արտացոլում է այդ փոփոխությունները: Այդպես է, օրինակ, երբ`

ա) կազմակերպությունն անցյալում ավելացրել է հատուցումները` օրինակ, սղաճի ազդեցությունը մեղմելու համար, և չկա որևէ վկայություն այն մասին, որ այդ պրակտիկան ապագայում փոփոխվելու է, կամ

բ) ֆինանսական հաշվետվություններում արդեն ճանաչվել են ակտուարային շահույթներ, և կազմակերպությունը կամ պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ այդ պայմաններից դուրս մնացող կառուցողական պարտականությամբ), կամ էլ օրենսդրությամբ պարտավորված է` պլանի ցանկացած ավելցուկ օգտագործել պլանի մասնակիցների օգտին (տես սույն ստանդարտի 98-րդ կետի «գ» ենթակետը):

86. Ակտուարային ենթադրությունները չեն արտացոլում հատուցումների այն ապագա փոփոխությունները, որոնք հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ սահմանված չեն պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ կառուցողական պարտականությամբ): Նման փոփոխությունները կարտահայտվեն`

ա) անցյալ ծառայության արժեքի աճում` այն չափով, որով դրանք փոփոխում են այն ծառայության դիմաց հատուցումները, որը մատուցվել է մինչև նշված փոփոխության տեղի ունենալը,

բ) ընթացիկ ծառայության արժեքում` այդ փոփոխությունից հետո ընկած ժամանակաշրջանների համար` այն չափով, որով դրանք փոփոխում են այն ծառայության դիմաց հատուցումները, որը մատուցվել է նշված փոփոխության տեղի ունենալուց հետո:

87. Որոշ հետաշխատանքային հատուցումներ կապված են այնպիսի փոփոխականների հետ, ինչպիսիք են պետական կենսաթոշակների մակարդակը կամ պետական բժշկական ապահովության մակարդակը: Այդպիսի հատուցումների չափումն արտացոլում է նշված փոփոխականների ակնկալվող փոփոխությունները` հիմք ընդունելով անցյալ փորձը և այլ արժանահավատ վկայություններ:

88. Բժշկական ապահովության ծախսումների վերաբերյալ ենթադրությունները պետք է հաշվի առնեն բուժսպասարկման ծախսումների ապագա փոփոխությունները` կապված ինչպես սղաճի, այնպես էլ բժշկական ապահովության ծախսումների յուրահատուկ փոփոխությունների հետ:

89. Հետաշխատանքային բուժսպասարկման հատուցումների չափումը պահանջում է ենթադրություններ ապագա պահանջների մակարդակի և հաճախականության, ինչպես նաև այդ պահանջները բավարարելու ծախսումների վերաբերյալ: Ապագա բուժսպասարկման ծախսումները կազմակերպությունը գնահատում է հիմնվելով իր սեփական փորձի հիման վրա ստացված տվյալների վրա, որոնք ըստ անհրաժեշտության լրացվում են այլ կազմակերպություններից, ապահովագրական կազմակերպություններից, առողջապահական հաստատություններից և այլ աղբյուրներից ստացված տվյալներով: Ապագա բժշկական ապահովության ծախսումները գնահատելիս հաշվի են առնվում տեխնիկական առաջընթացի ազդեցությունը, առողջապահական ծառայությունների սպառման կամ տրամադրման եղանակների փոփոխությունները, ինչպես նաև պլանի մասնակիցների առողջական վիճակում փոփոխությունները:

90. Բուժօգնության համար պահանջների մակարդակը և հաճախականությունը հատկապես զգայուն են աշխատակիցների (կամ նրանց խնամարկյալների) տարիքի, առողջական վիճակի և սեռի նկատմամբ և կարող են զգայուն լինել այնպիսի գործոնների նկատմամբ, ինչպիսին է, օրինակ, աշխարհագրական տեղադրությունը: Հետևաբար` անցյալ փորձի տվյալները ճշգրտվում են այն չափով, որով բնակչության ժողովրդագրական կազմը տարբերվում է նրանից, որը օգտագործվել է որպես հիմք անցյալի փորձի համար: Դրանք ճշգրտվում են նաև այն դեպքերում, երբ գոյություն ունի արժանահավատ վկայություն, որ անցյալի միտումները չեն շարունակվելու:

91. Հետաշխատանքային բուժսպասարկման որոշ պլաններ պահանջում են, որ աշխատակիցները իրենց մասնակցությունը բերեն պլանում ընդգրկված բուժսպասարկման ծախսումներին: Ապագա բուժսպասարկման ծախսումները գնահատելիս հաշվի է առնվում ցանկացած այդպիսի մասնակցություն` հիմք ընդունելով հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պլանի պայմանները (կամ հիմք ընդունելով այդ պայմաններից դուրս մնացած ցանկացած կառուցողական պարտականություն): Աշխատակիցների նման մասնակցության փոփոխությունները հանգեցնում են անցյալ ծառայության արժեքի աճի կամ, երբ կիրառելի է, կրճատումների: Բուժօգնության համար դիմողների պահանջները բավարարելու ծախսումները կարող են նվազեցվել պետական կամ այլ առողջապահական հաստատությունների կողմից տրամադրվող հատուցումների չափով (տես սույն ստանդարտի 83-րդ կետի «գ» ենթակետը և 87-րդ կետը):

 

7.2.6 Ակտուարային շահույթներ և վնասներ

 

92. Սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն իր սահմանված հատուցումների գծով պարտավորությունը չափելիս կազմակերպությունը իր ակտուարային շահույթների և վնասների մի մասը (որը որոշվում է սույն ստանդարտի 93-րդ կետով) պետք է ճանաչի որպես եկամուտ կամ ծախս, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները և վնասները գերազանցում են ստորև բերված մեծություններից առավելագույնը.

ա) այդ ամսաթվի դրությամբ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի 10 տոկոսը (մինչև պլանի ակտիվների հանելը),

բ) այդ ամսաթվի դրությամբ պլանի ակտիվների իրական արժեքի 10 տոկոսը:

Այս սահմանները պետք է հաշվարկվեն և կիրառվեն յուրաքանչյուր սահմանված հատուցումների պլանի համար առանձին:

93. Յուրաքանչյուր սահմանված հատուցումների պլանի համար ակտուարային շահույթների և վնասների այն մասը, որը ենթակա է ճանաչման, իրենից ներկայացնում է սույն ստանդարտի 92-րդ կետի համաձայն որոշված գերազանցումը` բաժանված պլանում մասնակցող աշխատակիցների մինչև թոշակի անցնելը մնացած ծառայության ակնկալվող միջին տևողության վրա: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է ընդունել այլ սիստեմատիկ մեթոդ, որը հանգեցնում է ակտուարային շահույթների և վնասների արագացված ճանաչմանը` պայմանով, որ նույն հիմունքն է կիրառվում և շահույթների, և վնասների նկատմամբ, և այդ հիմունքը հետևողականորեն կիրառվում է ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան: Կազմակերպությունը կարող է վերը նշված սիստեմատիկ մեթոդները կիրառել ակտուարային շահույթների և վնասների նկատմամբ նույնիսկ այն դեպքում, երբ դրանք չեն գերազանցում սույն ստանդարտի 92-րդ կետով սահմանված սահմանները:

94. Ակտուարային շահույթներ և վնասներ կարող են առաջանալ կամ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի, կամ համապատասխան պլանի ակտիվների իրական արժեքի ավելացումներից կամ նվազումներից: Ակտուարային շահույթների կամ վնասների պատճառ են համարվում, օրինակ`

ա) անձնակազմի հոսունության, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ մահացության, աշխատավարձերի, հատուցումների (եթե պլանի ֆորմալ կամ կառուցողական պայմաններով նախատեսվում է հատուցումների սղաճով պայմանավորված բարձրացումներ) կամ բուժսպասարկման ծախսումների ավելացումների անսպասելի բարձր կամ ցածր մակարդակը,

բ) անձնակազմի հոսունության, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ մահացության, աշխատավարձերի, հատուցումների (եթե պլանի ֆորմալ կամ կառուցողական պայմաններով նախատեսվում է հատուցումների սղաճով պայմանավորված բարձրացումներ) կամ բուժսպասարկման ծախսումների գնահատականներում փոփոխությունների ազդեցությունը,

գ) զեղչման դրույքի փոփոխությունների ազդեցությունը,

դ) պլանի ակտիվների գծով փաստացի հատույցի և ակնկալվող հատույցի միջև տարբերությունները (տես սույն ստանդարտի 105-107-րդ կետերը):

95. Երկարատև ժամանակաշրջանում ակտուարային շահույթները և վնասները կարող են չեզոքացնել մեկը մյուսին: Հետևաբար` հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունների գնահատականներն ավելի լավ է դիտել որպես տիրույթ (կամ «միջանցք») լավագույն գնահատականի շուրջ: Թույլատրվում է, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունը ճանաչի այն ակտուարային շահույթները և վնասները, որոնք ընկնում են այդ տիրույթի մեջ: Սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը առնվազն ճանաչի ակտուարային շահույթների և վնասների որոշակի մասը, որը դուրս է ընկնում է 10 տոկոս «միջանցքից»: (Հավելված 1-ը, ի թիվս այլ հարցերի, լուսաբանում է ակտուարային շահույթների կամ վնասների հաշվառման մոտեցումը): Սույն ստանդարտը թույլատրում է նաև արագացված ճանաչման սիստեմատիկ մեթոդների կիրառում` պայմանով, որ այդ մեթոդները բավարարեն սույն ստանդարտի 93-րդ կետում շարադրված պայմաններին: Այդպիսի թույլատրելի մեթոդներից է բոլոր ակտուարային շահույթների և վնասների (ինչպես «միջանցքի» ներսում, այնպես էլ դրանից դուրս) անհապաղ ճանաչումը: Սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի 3-րդ պարբերությունում բացատրվում է հետագա ակտուարային շահույթների հաշվառման համար ցանկացած անցումային պարտավորության չճանաչված մասը հաշվի առնելու անհրաժեշտությունը:

 

7.2.7 Անցյալ ծառայության արժեքի աճը

 

96. Սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն սահմանված հատուցումների գծով պարտավորությունը չափելիս կազմակերպությունը անցյալ ծառայության արժեքի աճը պետք է ճանաչի որպես ծախս գծային հիմունքով` մինչև հատուցումների երաշխավորված դառնալը մնացած միջին ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այն չափով, որով հատուցումներն արդեն իսկ երաշխավորված են սահմանված հատուցումների պլանը գործողության մեջ դնելուց կամ դրանում փոփոխություններ կատարելուց անմիջապես հետո, կազմակերպությունը պետք է անցյալ ծառայության արժեքի աճը ճանաչի անմիջապես:

97. Անցյալ ծառայության արժեքի աճն առաջանում է, երբ կազմակերպությունը գործողության մեջ է դնում սահմանված հատուցումների պլան կամ փոփոխում է գործող սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարման ենթակա հատուցումները: Այդպիսի փոփոխությունները վերաբերում են այն ժամանակաշրջանի ընթացքում աշխատակցի ծառայությանը, որի անցնելուց հետո հատուցումները դառնում են երաշխավորված: Հետևաբար` անցյալ ծառայության արժեքի աճը ճանաչվում է այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում` անկախ այն բանից, որ այն վերաբերում է նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությանը: Անցյալ ծառայության արժեքի աճը չափվում է որպես պարտավորության ճշգրտումից առաջացող փոփոխություն (տես սույն ստանդարտի 64-րդ կետը):

 

._________________________________________________________________________.

|   97-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                          |

|   Կազմակերպությունը իրականացնում է թոշակային պլան, որը նախատեսում է     |

|կենսաթոշակ` ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար վերջնական աշխատավարձի 2|

|տոկոսի չափով: Հատուցումները դառնում են երաշխավորված հինգ տարվա           |

|ծառայությունից հետո: 20x5թ. հունվարի 1-ին կազմակերպությունը բարձրացնում  |

|է կենսաթոշակի չափը ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար մինչև  վերջնական|

|աշխատավարձի 2,5 տոկոսը` սկսած 20x1թ. հունվարի 1-ից: 20x1թ. հունվարի      |

|1-ից մինչև  20x5թ. հունվարի 1-ը ծառայության համար լրացուցիչ              |

|հատուցումների ներկա արժեքը բարձրացման օրվա դրությամբ հետևյալն  է.        |

|01.01.X5-ի դրությամբ ավելի քան հինգ տարվա ծառայություն                   |

|մատուցած աշխատակիցների համար                                        150  |

|01.01.X5-ի դրությամբ հինգ տարուց պակաս ծառայություն                      |

|մատուցած աշխատակիցների համար (մինչև  հատուցման երաշխավորված              |

|դառնալը մնացած միջին ժամանակաշրջանը` երեք տարի)                     120  |

|                                                                    270  |

|                                                                         |

|Կազմակերպությունը 150 միավորը ճանաչում է անմիջապես, քանի որ այդ          |

|հատուցումներն արդեն երաշխավորված են: Կազմակերպությունը 120 միավորը       |

|ճանաչում է գծային հիմունքով երեք տարիների ընթացքում` սկսած 20x5թ.        |

|հունվարի 1-ից:                                                           |

._________________________________________________________________________.

 

98. Անցյալ ծառայության արժեքի աճը չի ներառում`

ա) աշխատավարձի բարձրացումների վերաբերյալ նախապես կատարված ենթադրությունների և փաստացի բարձրացումների միջև տարբերությունների ազդեցությունը նախորդ տարիներում ծառայության համար հատուցումներ վճարելու գծով պարտականության վրա (գոյություն չունի անցյալ ծառայության արժեքի աճ, քանի որ ակտուարային ենթադրությունները ներառում են կանխատեսված աշխատավարձերը),

բ) կազմակերպության հայեցողությամբ թոշակների բարձրացումների չափերի թերագնահատումները և գերագնահատումները` համապատասխան կառուցողական պարտականություն ունենալու դեպքում (գոյություն չունի անցյալ ծառայության արժեքի աճ, քանի որ ակտուարային ենթադրությունները ներառում են նման բարձրացումներ),

գ) ֆինանսական հաշվետվություններում արդեն իսկ ճանաչված ակտուարային շահույթներով պայմանավորված` հատուցումների գնահատված ավելացումները, եթե կազմակերպությունը կամ պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ այդ պայմաններից դուրս մնացող կառուցողական պարտականությամբ), կամ էլ օրենսդրությամբ պարտավորված է պլանի ցանկացած ավելցուկ օգտագործել պլանի մասնակիցների օգտին, նույնիսկ եթե հատուցումների ավելացումը պաշտոնապես դեռ չի ամրագրվել (արդյունքում առաջացող պարտականության ավելացումն իրենից ներկայացնում է ակտուարային վնաս, այլ ոչ թե անցյալ ծառայության արժեքի աճ. տես սույն ստանդարտի 85-րդ կետի «բ» ենթակետը),

դ) երաշխավորված հատուցումների ավելացումը, երբ, նոր կամ ավելացված հատուցումների բացակայության պայմաններում, աշխատակիցները բավարարում են երաշխավորման պահանջները (չկա անցյալ ծառայության արժեքի աճ, քանի որ հատուցումների գծով գնահատված ծախսումները ճանաչվել են որպես ընթացիկ ծառայության արժեք` ծառայության մատուցմանը զուգընթաց),

ե) պլանի փոփոխությունների ազդեցությունը, որոնցով նվազեցվում են ապագա ծառայության դիմաց հատուցումները (կրճատումներ):

99. Երբ գործողության մեջ են դրվում նոր հատուցումներ կամ փոփոխության են ենթարկվում գոյություն ունեցողները, կազմակերպությունը սահմանում է անցյալ ծառայության արժեքի աճի ամորտիզացման ժամանակացույց: Գործնականում անհնարին կլիներ նշված ժամանակացույցի շրջանակներում մանրամասն գրառումների վարումը` բոլոր հետագա փոփոխությունները որոշակիացնելու և իրականացնելու համար: Ավելին` արդյունքը հավանաբար կարող է էական լինել միայն այն դեպքում, երբ իրականացվում է պլանի կրճատում կամ մարում: Հետևաբար` կազմակերպությունը անցյալ ծառայության արժեքի աճի ամորտիզացիայի ժամանակացույցի մեջ փոփոխություններ է մտցնում միայն պլանի կրճատման կամ մարման դեպքում:

100. Եթե կազմակերպությունը նվազեցնում է գոյություն ունեցող սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարվելիք հատուցումները, ապա արդյունքում ստացվող սահմանված հատուցումների գծով պարտավորության նվազումը ճանաչվում է որպես անցյալ ծառայության արժեքի աճ (բացասական)` մինչև նվազեցված հատուցումների երաշխավորված դառնալը մնացած միջին ժամանակաշրջանի ընթացքում:

101. Եթե կազմակերպությունը նվազեցնում է գոյություն ունեցող սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարվելիք որոշակի հատուցումներ և միաժամանակ ավելացնում է նույն աշխատակիցներին այդ պլանի համաձայն վճարվելիք այլ հատուցումներ, ապա կազմակերպությունը փոփոխությունները դիտում է որպես մեկ զուտ փոփոխություն:

 

7.3 Ճանաչումը և չափումը. պլանի ակտիվներ

 

7.3.1 Պլանի ակտիվների իրական արժեքը

 

102. Հաշվապահական հաշվեկշռում սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն ճանաչվող գումարը որոշելիս պլանի ակտիվների իրական արժեքը հանվում է: Եթե չկա շուկայական գին, պլանի ակտիվների իրական արժեքը գնահատվում է, օրինակ, ակնկալվող ապագա դրամական միջոցների հոսքերը զեղչելու միջոցով` օգտագործելով զեղչման այնպիսի դրույք, որն արտացոլում է ինչպես պլանի ակտիվների հետ կապված ռիսկերը, այնպես էլ այդ ակտիվների մարման կամ ակնկալվող օտարման ժամկետը (կամ, եթե դրանք մարման ժամկետ չունեն, ապա մինչև համապատասխան պարտականության կատարումը ընկած ակնկալվող ժամանակաշրջանը):

103. Պլանի ակտիվների մեջ չեն ներառվում չվճարված մասհանումները, որոնք հաշվետու կազմակերպության կողմից ենթակա են վճարման հիմնադրամին, ինչպես նաև կազմակերպության կողմից թողարկված և հիմնադրամի կողմից պահվող չփոխանցելի ֆինանսական գործիքները:

104. Եթե պլանի ակտիվները ներառում են ապահովագրական պոլիսներ, որոնք գումարով և ժամկետներով ճշգրտորեն համապատասխանում են պլանի համաձայն վճարվելիք բոլոր հատուցումներին կամ դրանց մի մասին, ապա պլանի իրավունքները ըստ այդ պոլիսների չափվում են նույն այն գումարներով, ինչ որ համապատասխան պարտականությունները:

 

7.3.2 Պլանի ակտիվների հատույցը

 

105. Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվող բաղադրիչներից մեկն է: Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցի և փաստացի հատույցի միջև տարբերությունն իրենից ներկայացնում է ակտուարային շահույթ կամ վնաս. այն ակտուարային շահույթների և վնասների հետ միասին ներառվում է սահմանված հատուցումների գծով պարտականության մեջ` այն զուտ գումարը որոշելիս, որը համեմատվում է սույն ստանդարտի 92-րդ կետում սահմանված` 10 տոկոսանոց «միջանցքի» սահմանների հետ:

106. Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցի հիմքում ընկած են պարտականության ամբողջ ժամկետի ընթացքում հատույցների գծով շուկայական կանխատեսումները` հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ: Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցն արտացոլում է ժամանակաշրջանի ընթացքում պահվող պլանի ակտիվների իրական արժեքի փոփոխությունները, որոնք արդյունք են հիմնադրամ վճարված փաստացի մասհանումների և հիմնադրամից վճարված փաստացի հատուցումների:

107. Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող և փաստացի հատույցը որոշելիս կազմակերպությունը հանում է ակնկալվող վարչական (կառավարման) ծախսումները, բացառությամբ նրանց, որոնք ներառվել են պարտականությունը չափելու համար օգտագործված ակտուարային ենթադրություններում:

 

._________________________________________________________________________.

|106-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                            |

|   20x1թ. հունվարի 1-ի դրությամբ պլանի ակտիվների իրական արժեքը 10.000    |

|միավոր էր, իսկ կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները` 760     |

|միավոր: 20x1թ. հունիսի 30-ին պլանը վճարել է 1.900 միավոր հատուցումներ և  |

|ստացել 4.900 միավոր մասհանումներ: 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պլանի |

|ակտիվների իրական արժեքը կազմում էր 15.000 միավոր, իսկ սահմանված          |

|հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը` 14.792 միավոր:           |

|Պարտականության գծով ակտուարային վնասները 20x1 թվականի համար կազմել են 60 |

|միավոր:                                                                  |

|   20x1թ. հունվարի 1-ի դրությամբ հաշվետու կազմակերպությունը, հիմք        |

|ընդունելով այդ ամսաթվի դրությամբ շուկայական գները, կատարել է հետևյալ     |

|գնահատումները.                                                           |

|                                                                         |

|                                                                     %   |

|Տոկոսային և  շահաբաժնային եկամուտ` հիմնադրամի կողմից                     |

|վճարվելիք հարկերը հանելուց հետո                                     9,25 |

|Պլանի ակտիվների գծով իրացված և  չիրացված շահույթներ (հարկումից           |

|հետո)                                                               2,00 |

|Վարչական (կառավարման) ծախսումներ                                  (1,00) |

|Ակնկալվող հատույցադրույք                                           10,25 |

|                                                                         |

|20x1 թվականի համար պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող և  փաստացի             |

|հատույցները եղել են հետևյալը.                                            |

|                                                                         |

|12 ամիս պահվող 10.000 միավորի գծով հատույցը` 10,25%-ով             1.025 |

|6 ամիս պահվող 3.000 միավորի գծով հատույցը` 5%-ով (համարժեք է             |

|տարեկան 10,25%-ին` բարդ տոկոսով, որը հաշվեգրվում է                       |

|յուրաքանչյուր վեց ամիսը մեկ)                                         150 |

|                                                                         |

|20x1-ի համար պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը               1.175 |

|                                                                         |

|Պլանի ակտիվների իրական արժեքը 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ    15.000 |

|Հանած 20x1թ. հունվարի 1-ի դրությամբ պլանի ակտիվների իրական               |

|արժեքը                                                          (10.000) |

|Հանած ստացված մասհանումները                                      (4.900) |

|Գումարած վճարված հատուցումները                                     1.900 |

|Պլանի ակտիվների գծով փաստացի հատույցը                              2.000 |

|                                                                         |

|Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող (1.175) և  փաստացի (2.000) հատույցների    |

|միջև  տարբերությունը (825) ակտուարային շահույթ է: Հետևաբար`  կուտակված   |

|չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթը կազմում է 1.525 միավոր (760 + 825 -  |

|60): Սույն ստանդարտի 92-րդ կետի համաձայն` «միջանցքի» չափը կլինի 1.500    |

|միավոր (15.000-ի 10%-ից և  14.792-ի 10%-ից առավելագույնը): Հաջորդ տարի   |

|(20x2թ.) կազմակերպությունը ֆինանսական արդյունքների մասին                 |

|հաշվետվությունում ճանաչում է ակտուարային շահույթ`                        |

|25 միավորը (1.525-ից հանած 1.500) բաժանված աշխատակիցների` մինչև          |

|թոշակի անցնելը մնացած ծառայության ակնկալվող միջին տևողության  վրա:       |

|   20x2 թվականի համար պլանի ակտիվների ակնկալվող հատույցի հիմքում ընկած   |

|կլինեն 01.01.x2թ. դրությամբ պարտականության ամբողջ ժամկետի ընթացքում      |

|հատույցների վերաբերյալ շուկայական կանխատեսումները:                       |

._________________________________________________________________________.

 

7.4 Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ

 

108. Իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ժամանակ կազմակերպությունը հետաշխատանքային հատուցումներից առաջացող ակտիվները և պարտավորությունները ճանաչում է պարտականության ներկա արժեքով` հանած պլանի ակտիվների իրական արժեքը (տես ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտը): Պարտականության ներկա արժեքը ներառում է ստորև թվարկված բոլոր հոդվածները նույնիսկ այն դեպքում, երբ ձեռք բերվողը դեռ չի ճանաչել դրանք ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ.

ա) ակտուարային շահույթները և վնասները, որոնք առաջացել են մինչև ձեռքբերման ամսաթիվը (անկախ նրանից, թե դրանք ընկնում են 10 տոկոսանոց «միջանցքի» մեջ, թե ոչ),

բ) անցյալ ծառայության արժեքի աճը, որն առաջացել է մինչև ձեռքբերման ամսաթիվը նոր պլան գործողության մեջ դնելուց կամ գոյություն ունեցող հատուցումների փոփոխություններից,

գ) այն գումարները, որոնք, սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի անցումային դրույթների համաձայն, ձեռք բերվողը չի ճանաչել:

 

7.5 Կրճատումներ և մարումներ

 

109. Կազմակերպությունը սահմանված հատուցումների պլանի կրճատումից կամ մարումից առաջացող շահույթները կամ վնասները պետք է ճանաչի կրճատումը կամ մարումը իրականացնելու պահին: Կրճատումից կամ մարումից առաջացող շահույթը կամ վնասը պետք է ներառի`

ա) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի առաջացող փոփոխությունները,

բ) պլանի ակտիվների իրական արժեքի առաջացող փոփոխությունները,

գ) համապատասխան ակտուարային շահույթներն ու վնասները և անցյալ ծառայության արժեքի աճը, որոնք, համաձայն սույն ստանդարտի 92-րդ և 96-րդ կետերի, նախկինում չեն ճանաչվել:

110. Մինչև կրճատման կամ մարման ազդեցությունը որոշելը, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի պարտականությունը (և համապատասխան պլանի ակտիվները, եթե այդպիսիք կան)` օգտագործելով ընթացիկ ակտուարային ենթադրություններ (ներառյալ ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքները և այլ ընթացիկ շուկայական գները):

111. Կրճատում իրականացվում է, երբ կազմակերպությունը`

ա) ցուցադրաբար պարտավորվում է էականորեն նվազեցնել պլանում ընդգրկված աշխատակիցների թվաքանակը, կամ`

բ) փոփոխում է սահմանված հատուցումների պլանի պայմաններն այնպես, որ ընթացիկ շրջանում զբաղված աշխատակիցների ապագա ծառայության էական մասն այլևս հաշվի չի առնվելու հատուցումների հաշվարկման համար կամ հաշվի է առնվելու միայն նվազեցված հատուցումների հաշվարկման համար:

Կրճատում կարող է առաջանալ ինչ-որ առանձին իրադարձության արդյունքում, օրինակ` գործարանի փակման, որևէ գործառնության ընդհատման, պլանի դադարեցման կամ կասեցման արդյունքում: Դեպքը համարվում է բավարար նշանակալի` որակվելու համար որպես կրճատում, եթե կրճատումից առաջացող շահույթների կամ վնասների ճանաչումը էական ազդեցություն կունենա ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Կրճատումները հաճախ կապված են վերակառուցումների հետ: Այդ իսկ պատճառով կազմակերպությունը կրճատումը հաշվառում է նույն այն ժամանակ, երբ համապատասխան վերակառուցումը:

112. Մարում իրականացվում է, երբ կազմակերպությունը կնքում է գործարք, որը վերացնում է բոլոր հետագա իրավական կամ կառուցողական պարտականությունները` սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն տրամադրվելիք բոլոր հատուցումների կամ դրանց մի մասի գծով, օրինակ, երբ պլանի մասնակիցներին կամ նրանց օգտին կատարվում է միանվագ վճարում` նրանց որոշակի հետաշխատանքային հատուցումներ ստանալու իրավունքների փոխարեն:

113. Ապահովագրական պոլիսի ներքո իրավունքների ձեռքբերումը մարում չէ, եթե կազմակերպությունը պահպանում է իրավական կամ կառուցողական պարտականություն (տես սույն ստանդարտի 39-րդ կետը)` վճարելու հետագա մասհանումներ, եթե ապահովագրողը չի վճարում աշխատակիցների` ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում ծառայությանը վերաբերող բոլոր հետագա հատուցումները:

114. Մարումն իրականացվում է կրճատման հետ միաժամանակ այն դեպքում, երբ պլանը դադարեցվում է այնպես, որ պարտականությունը մարվում է, իսկ պլանը դադարում է գոյություն ունենալ: Այնուամենայնիվ, պլանի դադարեցումը կրճատում կամ մարում չէ, եթե այն փոխարինվում է մի նոր պլանով, որն առաջարկում է ըստ էության նույնական հատուցումներ:

115. Այն դեպքերում, երբ կրճատումը վերաբերում է պլանում ընդգրկված միայն որոշ աշխատակիցների, կամ երբ մարվում է պարտականության միայն մի մասը, շահույթը կամ վնասը ներառում է նախկինում չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճի և ակտուարային շահույթների ու վնասների (ինչպես նաև սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն չճանաչված մնացած անցումային գումարների) համամասնական մասը: Համամասնական մասը որոշվում է կրճատումից կամ մարումից առաջ և հետո պարտականության ներկա արժեքի հիման վրա, եթե մեկ այլ հիմունք ավելի նպատակահարմար չէ տվյալ հանգամանքներում: Օրինակ` կարող է նպատակահարմար լինի նույն պլանի կրճատումից կամ մարումից առաջացող բոլոր շահույթները օգտագործել` նույն պլանին վերաբերող ցանկացած չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճն առաջինը վերացնելու համար:

 

._________________________________________________________________________.

|115-րդ կետը լուսաբանող օրինակ                                            |

|   Կազմակերպությունը դադարեցնում է արտադրական սեգմենտի                   |

|գործունեությունը, և  այդ սեգմենտի աշխատակիցները հետագա հատուցումներ չեն  |

|վաստակելու: Սա իրենից ներկայացնում է կրճատում առանց մարման: Օգտագործելով |

|ընթացիկ ակտուարային ենթադրությունները (ներառյալ ընթացիկ շուկայական       |

|տոկոսադրույքներն ու այլ ընթացիկ շուկայական գները) կրճատում իրականացնելուց|

|անմիջապես առաջ` կազմակերպությունը որոշել է, որ իր սահմանված հատուցումների|

|գծով պարտականության ներկա արժեքը կազմում է 1.000 միավոր, պլանի ակտիվների |

|իրական արժեքը` 820 միավոր, իսկ չճանաչված կուտակված ակտուարային զուտ      |

|շահույթները` 50 միավոր: Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը սկսել է կիրառել|

|մեկ տարի առաջ, որի հետ կապված պարտավորությունը ավելացել է 100 միավորով,  |

|որը կազմակերպությունը նախընտրել է ճանաչել հինգ տարվա ընթացքում (տես սույն|

|ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետը): Կրճատումը նվազեցնում է              |

|պարտականության ներկա արժեքը 100 միավորով` հասցնելով այն 900 միավորի:     |

|   Նախկինում չճանաչված ակտուարային շահույթների և  անցումային գումարների  |

|10%-ը (100/1.000) վերաբերում է պարտականության այն մասին, որը վերացվել է  |

|կրճատման միջոցով: Այսպիսով, կրճատման ազդեցությունը կլինի                 |

|հետևյալը.                                                                |

|                                                                         |

|                                        Մինչև    Կրճատումից  Կրճատումից  |

|                                      կրճատումը    շահույթ      հետո     |

|                                                                         |

|Պարտականության ներկա արժեքը             1.000       (100)        900     |

|Պլանի ակտիվների իրական արժեքը           (820)        ___        (820)    |

|                                         180        (100)         80     |

|Չճանաչված ակտուարային շահույթներ          50         (5)          45     |

|Չճանաչված անցումային գումար                                              |

|(100 x 4/5)                              (80)         8          (72)    |

|                                    ___________________________________  |

|Հաշվեկշռում ճանաչվող զուտ                                                |

|պարտավորություն                           150        (97)         53     |

|                                    ___________________________________  |

._________________________________________________________________________.

 

7.6 Ներկայացում

 

7.6.1 Հաշվանցում

 

116. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի մի պլանին վերաբերող ակտիվը մեկ այլ պլանին վերաբերող պարտավորության դիմաց միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք օգտագործելու մի պլանի գծով ավելցուկը մեկ այլ պլանի գծով պարտականությունները մարելու համար,

բ) մտադիր է կամ մարել պարտականությունը զուտ հիմունքով, կամ միաժամանակ իրացնել մի պլանի ավելցուկը և մարել մյուս պլանի գծով իր պարտականությունը:

117. Հաշվանցման չափանիշները համանման են նրանց, որոնք սահմանված են ֆինանսական գործիքների համար ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտում:

 

7.6.2 Տարբերակումը ընթացիկի և ոչ ընթացիկի

 

118. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի` կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է ներկայացնի առանձին դասակարգմամբ: Հետևաբար կազմակերպությունը պետք է հետաշխատանքային հատուցումներից առաջացող ակտիվները և պարտավորությունները տարբերակի ընթացիկ ու ոչ ընթացիկ բաղադրիչների և դրանք ներկայացնի առանձին-առանձին:

 

7.6.3 Հետաշխատանքային հատուցումների գծով ծախսումների ֆինանսական բաղադրիչները

 

119. Սույն ստանդարտը չի կոնկրետացնում, թե արդյոք կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ընթացիկ ծառայության արժեքը, տոկոսների արժեքը և պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը ներկայացնի որպես եկամտի կամ ծախսի մեկ հոդվածի բաղադրիչներ:

 

7.7 Բացահայտում

 

120. Սահմանված հատուցումների պլանների վերաբերյալ կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը.

ա) կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը ակտուարային շահույթների և վնասների ճանաչման համար,

բ) պլանի տեսակի ընդհանուր նկարագրությունը,

գ) ակտիվների և պարտավորությունների համապատասխանեցումը` ցույց տալով առնվազն`

- հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը, որոնք ամբողջությամբ չֆոնդավորվող են,

- հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը (մինչև պլանի ակտիվների իրական արժեքը հանելը), որոնք ամբողջությամբ կամ մասամբ ֆոնդավորվող են,

- հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պլանի ակտիվների իրական արժեքը,

- հաշվապահական հաշվեկշռում չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները կամ վնասները (տես սույն ստանդարտի 92-րդ կետը),

- հաշվապահական հաշվեկշռում դեռ չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճը (տես սույն ստանդարտի 96-րդ կետը),

- սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետի սահմանափակումների պատճառով որպես ակտիվ չճանաչված ցանկացած գումար,

- հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված այլ գումարները,

դ) պլանի ակտիվների իրական արժեքում ներառված գումարները հետևյալների գծով`

- հաշվետու կազմակերպության սեփական ֆինանսական գործիքների յուրաքանչյուր կատեգորիայի,

- հաշվետու կազմակերպության կողմից զբաղեցրած ցանկացած անշարժ գույքի կամ օգտագործվող այլ ակտիվների,

ե) հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված զուտ պարտավորության (կամ ակտիվի) համապատասխանեցումը, որը ցույց է տալիս ժամանակաշրջանի ընթացքում դրա փոփոխությունները,

զ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված ընդհանուր ծախսը (եկամուտը) հետևյալ հոդվածներից յուրաքանչյուրի գծով, ինչպես նաև ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որոնց մեջ դրանք ներառվել են.

- ընթացիկ ծառայության արժեքը,

- տոկոսների արժեքը,

- պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը,

- ակտուարային շահույթները և վնասները,

- անցյալ ծառայության արժեքի աճը,

- ցանկացած կրճատման կամ մարման ազդեցությունը.

է) պլանի ակտիվների գծով փաստացի հատույցը,

ը) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ օգտագործված հիմնական ակտուարային ենթադրությունները, ներառյալ`

- զեղչման դրույքները,

- պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցադրույքները ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ժամանակաշրջանների համար,

- աշխատավարձերի բարձրացման ակնկալվող տեմպերը (կամ ինդեքսի կամ մեկ այլ փոփոխականի փոփոխությունները, որը, ըստ պլանի ֆորմալ կամ կառուցողական պայմանների, որոշված է որպես հատուցումների ապագա ավելացումների հիմք),

- բուժսպասարկման ծախսումների փոփոխման միտումները,

- օգտագործված ցանկացած այլ էական ակտուարային ենթադրություն:

Յուրաքանչյուր ակտուարային ենթադրություն կազմակերպությունը պետք է բացահայտի բացարձակ մեծություններով (օրինակ` որպես բացարձակ տոկոս) և ոչ թե որպես տարբեր տոկոսաչափերի կամ այլ փոփոխականների միջև հարաբերակցություն:

121. Սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «բ» ենթակետով պահանջվում է պլանի տեսակի ընդհանուր նկարագրությունը: Այսպիսի նկարագրությունը թույլ է տալիս, օրինակ, տարբերակել միջինացված աշխատավարձերի վրա հիմնված թոշակային պլանները վերջին աշխատավարձի վրա հիմնված թոշակային պլաններից և հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլաններից: Հավելյալ մանրամասներ չեն պահանջվում:

122. Երբ կազմակերպությունն ունի մեկից ավելի սահմանված հատուցումների պլաններ, բացահայտումները կարող են արվել միագումար (համակցված) թվերով կամ յուրաքանչյուր պլանի համար առանձին, կամ այնպիսի խմբավորումներով, որոնք կհամարվեն առավել օգտակար: Օգտակար կարող է լինել տեղեկատվության խմբավորումը ըստ այնպիսի չափանիշների, ինչպիսիք են`

ա) պլանների աշխարհագրական տեղադրությունը, օրինակ, տարբերակելով տեղական պլանները արտասահմանյան պլաններից, կամ`

բ) պլանների ենթարկվածությունը էականորեն տարբեր ռիսկերի, օրինակ, տարբերակելով միջինացված աշխատավարձերի վրա հիմնված թոշակային պլանները վերջին աշխատավարձի վրա հիմնված թոշակային պլաններից և հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլաններից:

Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը բացահայտումներ է տալիս ըստ պլանների խմբավորումների` միագումար (համակցված) թվերով, նման բացահայտումները տրամադրվում են միջին կշռված ցուցանիշների կամ ցուցանիշների համեմատաբար նեղ միջակայքերի տեսքով:

123. Սույն ստանդարտի 30-րդ կետով պահանջվում են լրացուցիչ բացահայտումներ այն մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանների վերաբերյալ, որոնք դիտվում են այնպես, իբրև թե դրանք սահմանված մասհանումների պլաններ են:

124. Այն դեպքերում, երբ դա պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 24 ստանդարտով, կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հետևյալի վերաբերյալ.

ա) հետաշխատանքային հատուցումների պլանների և կազմակերպության հետ կապակցված կողմերի միջև գործարքների,

բ) հանգուցային կառավարչական անձնակազմի համար հետաշխատանքային հատուցումների:

125. ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականություններից առաջացող պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ:

 

8. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ

 

126. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ են, օրինակ`

ա) երկարաժամկետ փոխհատուցվող բացակայությունները, ինչպիսիք են երկարամյա ծառայության կամ գիտական աշխատանքների համար տրվող արձակուրդը,

բ) հոբելյանական կամ երկարամյա ծառայության համար այլ հատուցումները,

գ) երկարատև անաշխատունակության նպաստները,

դ) շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները, որոնք ենթակա են վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից տասներկու կամ ավելի ամիսներ հետո, որում աշխատակիցները մատուցել են համապատասխան ծառայությունը,

ե) հետաձգված փոխհատուցումները, որոնք ենթակա են վճարման այն ժամանակաշրջանի ավարտից տասներկու կամ ավելի ամիսներ հետո, որում դրանք վաստակվել են:

127. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների չափումը սովորաբար ենթակա չէ անորոշության նույն աստիճանին, ինչ որ հետաշխատանքային հատուցումներինը: Ավելին, աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների ներդրումը կամ նրանց փոփոխությունը հազվագյուտ է հանգեցնում անցյալ ծառայության արժեքի աճի էական գումարի: Այդ պատճառով էլ սույն ստանդարտը աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների համար պահանջում է կիրառել հաշվապահական հաշվառման պարզեցված մեթոդ: Այս մեթոդը հետաշխատանքային հատուցումների հաշվապահական հաշվառման համար պահանջվող մեթոդից տարբերվում է հետևյալով.

ա) ակտուարային շահույթները և վնասները ճանաչվում են անմիջապես, և չի կիրառվում և ոչ մի «միջանցք»,

բ) ամբողջ անցյալ ծառայության արժեքի աճը ճանաչվում է անմիջապես:

 

8.1 Ճանաչումը և չափումը

 

128. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների գծով որպես պարտավորություն ճանաչվող գումարը պետք է իրենից ներկայացնի հետևյալ մեծությունների զուտ հանրագումարը.

ա) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ (տես սույն ստանդարտի 64-րդ կետը),

բ) հանած հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պլանի ակտիվների (եթե այդպիսիք կան) իրական արժեքը, որոնցից պետք է ուղղակիորեն մարվեն պարտականությունները (տես սույն ստանդարտի 102-104-րդ կետերը):

Պարտավորությունը չափելիս կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտի 49-91-րդ կետերը, բացառությամբ 54-րդ և 61-րդ կետերի:

129. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների գծով կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ստորև ներկայացված մեծությունների զուտ հանրագումարը որպես ծախս կամ (հաշվի առնելով սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետի սահմանափակումը) եկամուտ, բացառությամբ դրա այն մասի, որը Հայաստանի Հանրապետության հաշվառման մեկ այլ ստանդարտով պահանջվում կամ թույլատրվում է ներառել որևէ ակտիվի արժեքի մեջ.

ա) ընթացիկ ծառայության արժեքը (տես սույն ստանդարտի 63-91-րդ կետերը),

բ) տոկոսների արժեքը (տես սույն ստանդարտի 82-րդ կետը),

գ) պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը (տես սույն ստանդարտի 105-107-րդ կետերը),

դ) ակտուարային շահույթները և վնասները, որոնք ամբողջությամբ պետք է ճանաչվեն անմիջապես,

ե) անցյալ ծառայության արժեքի աճը, որը պետք է ամբողջությամբ ճանաչվի անմիջապես,

զ) պլանի ցանկացած կրճատման կամ մարման ազդեցությունը (տես սույն ստանդարտի 109-րդ և 110-րդ կետերը):

130. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների մի տեսակ է երկարաժամկետ անաշխատունակության նպաստը: Եթե նպաստի չափը կախված է ծառայության տևողությունից, ապա պարտականությունն առաջանում է ծառայության մատուցման ժամանակ: Նշված պարտականության չափումն արտացոլում է հատուցում պահանջվելու հավանականությունը, ինչպես նաև այն ժամանակաշրջանի տևողությունը, որի ընթացքում ակնկալվում է վճարել հատուցումը: Եթե նպաստի չափը նույնն է ցանկացած անաշխատունակ աշխատակցի համար` անկախ ծառայության տարիների թվից, ապա այդ նպաստների գծով ակնկալվող ծախսումները ճանաչվում են այն ժամանակ, երբ տեղի է ունենում դեպք, որը հանգեցնում է երկարաժամկետ անաշխատունակության:

 

8.2 Բացահայտում

 

131. Թեև սույն ստանդարտը չի պահանջում հատուկ բացահայտումներ աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների վերաբերյալ, Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներ կարող են պահանջել բացահայտումներ, օրինակ, այն դեպքերում, երբ նման հատուցումներից առաջացող ծախսերն այնպիսի չափի, բնույթի կամ ոլորտի են, որ տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեության արդյունքները բացատրելու համար դրանց բացահայտումը տեղին է (տես ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը): ՀՀՀՀՍ 24 ստանդարտով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի այլ երկարաժամկետ հատուցումների վերաբերյալ:

 

9. Ազատման նպաստներ

 

132. Սույն ստանդարտը ազատման նպաստները դիտարկում է աշխատակիցների այլ հատուցումներից առանձին, քանի որ պարտականություն առաջացնող դեպքը դադարեցումն է և ոչ թե աշխատակցի ծառայությունը:

 

9.1 Ճանաչումը

 

133. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ազատման նպաստները որպես պարտավորություն և ծախս միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը ցուցադրաբար պարտավորված է`

ա) դադարեցնել աշխատակցի կամ աշխատակիցների խմբի աշխատանքը մինչև թոշակի անցնելու ընդունված ժամկետը, կամ

բ) տրամադրել ազատման նպաստներ` որպես առաջարկության արդյունք, որն արվել է խրախուսելու համար աշխատանքից կամավոր ազատվելը:

134. Կազմակերպությունը ցուցադրաբար պարտավորված է դադարեցնել աշխատանքը միայն այն դեպքում, երբ նա ունի դադարեցման մանրամասն ֆորմալ պլան, որից հրաժարվելու ոչ մի իրատեսական հնարավորություն չունի: Մանրամասն պլանը պետք է առնվազն ներառի`

ա) այն աշխատակիցների գտնվելու վայրը, գործառույթները և մոտավոր թիվը, որոնց ծառայությունը պետք է դադարեցվի,

բ) ազատման նպաստները յուրաքանչյուր աշխատանքային մասնագիտության կամ գործառույթի գծով,

գ) պլանի իրագործման ժամանակը: Իրագործումը պետք է սկսվի որքան հնարավոր է շուտ, իսկ իրագործումն ավարտելու ժամանակը պետք է լինի այնպիսին, որ պլանում էական փոփոխություններ մտցնելը հավանական չլինի:

135. Կազմակերպությունը կարող է օրենսդրությամբ, աշխատակիցների կամ նրանց ներկայացուցիչների հետ կնքված պայմանագրային կամ այլ համաձայնությամբ կամ էլ ձեռնարկատիրական պրակտիկայի, ավանդույթների կամ արդար գործելու ցանկության վրա հիմնված կառուցողական պարտականությամբ պարտավորված լինել վճարումներ կատարել (կամ տրամադրել այլ հատուցումներ) աշխատակիցներին, երբ կազմակերպությունը դադարեցնում է նրանց աշխատանքը: Այդպիսի վճարումները ազատման նպաստներ են: Ազատման նպաստները սովորաբար միանվագ վճարումներ են, սակայն երբեմն ներառում են նաև`

ա) թոշակային հատուցումների կամ այլ հետաշխատանքային հատուցումների ավելացումները` կամ անուղղակիորեն` աշխատակիցների հատուցումների պլանների միջոցով, կամ էլ ուղղակիորեն,

բ) մինչև նախապես սահմանված ժամկետի ավարտը վճարվող աշխատավարձեր, եթե աշխատակիցն այլևս չի մատուցում որևէ ծառայություն, որը կազմակերպությանը տնտեսական օգուտներ կապահովեր:

136. Աշխատակիցների որոշ հատուցումներ ենթակա են վճարման` անկախ աշխատակցի ազատման պատճառից: Նման հատուցումների վճարումը որոշակի է (և կախված է երաշխավորման կամ նվազագույն ծառայության պահանջների բավարարումից), սակայն անորոշ է դրանց վճարման ժամանակը: Թեև այդպիսի հատուցումները կարող են բնորոշվել որպես ազատման փոխհատուցումներ կամ դադարեցման նպաստներ, դրանք ըստ էության իրենցից ներկայացնում են հետաշխատանքային հատուցումներ, այլ ոչ թե ազատման նպաստներ, և կազմակերպությունը հաշվառում է դրանք որպես հետաշխատանքային հատուցումներ: Որոշ կազմակերպություններ վճարում են ավելի ցածր մակարդակի հատուցումներ, երբ աշխատակիցը ազատվում է կամավոր` իր նախաձեռնությամբ (ըստ էության` հետաշխատանքային հատուցումներ), քան կազմակերպության նախաձեռնությամբ իրականացվող հարկադիր ազատման դեպքում: Հարկադիր ազատման դեպքում վճարման ենթակա լրացուցիչ հատուցումներն իրենցից ներկայացնում են ազատման նպաստներ:

137. Ազատման նպաստները կազմակերպության համար չեն ապահովում ապագա տնտեսական օգուտներ և անմիջապես ճանաչվում են որպես ծախս:

138. Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է ազատման նպաստներ, կարող է անհրաժեշտություն լինի կատարելու թոշակային հատուցումների կամ աշխատակիցների այլ հատուցումների կրճատման հաշվառում (տես սույն ստանդարտի 109-րդ կետը):

 

9.2 Չափումը

 

139. Եթե ազատման նպաստները դառնում են վճարման ենթակա հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից ավելի քան տասներկու ամիս հետո, դրանք պետք է զեղչվեն` օգտագործելով սույն ստանդարտի 78-րդ կետում սահմանված զեղչման դրույքը:

140. Այն դեպքում, երբ առաջարկ է արվում աշխատանքից կամավոր ազատվելը խրախուսելու նպատակով, ազատման նպաստների չափումը պետք է հիմնված լինի այն աշխատակիցների քանակի վրա, որոնք ակնկալվում է, որ ընդունելու են այդ առաջարկը:

 

9.3 Բացահայտում

 

141. Այն դեպքերում, երբ առկա է անորոշություն` կապված այն աշխատակիցների թվաքանակի հետ, որոնք նպաստներ ստանալու պայմանով ընդունելու են ազատման առաջարկը, գոյություն ունի պայմանական պարտավորություն: Ինչպես պահանջում է ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մարման նպատակով ցանկացած արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է:

142. Ինչպես պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով, կազմակերպությունը բացահայտում է ծախսի բնույթը և գումարը, եթե այն այնպիսի չափի, բնույթի կամ ոլորտի է, որ տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեության արդյունքները բացատրելու համար դրանց բացահայտումը տեղին է: Ազատման նպաստները կարող են հանգեցնել այնպիսի ծախսի, որը անհրաժեշտ է բացահայտել նշված պահանջը բավարարելու համար:

143. ՀՀՀՀՍ 24 ստանդարտով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի գծով ազատման նպաստների վերաբերյալ:

 

10. Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ

 

144. Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումները ներառում են այնպիսի հատուցումներ, ինչպիսիք են`

ա) բաժնետոմսերը, բաժնետոմսերի օպցիոնները և սեփական կապիտալի այլ գործիքները, որոնք թողարկվել են աշխատակիցների համար այնպիսի գնով, որն ավելի ցածր է, քան իրական արժեքը, որով նույն գործիքները կթողարկվեին երրորդ անձանց համար,

բ) դրամական միջոցների վճարումները, որոնց գումարը կախված է հաշվետու կազմակերպության բաժնետոմսերի ապագա շուկայական գներից:

 

10.1 Ճանաչումը և չափումը

 

145. Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների համար սույն ստանդարտը չի սահմանում ճանաչման ու չափման պահանջներ:

 

10.2 Բացահայտում

 

146. Պահանջվող բացահայտումների նպատակն է ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հնարավորություն տալ գնահատելու սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա: Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումները կարող են ազդել`

ա) կազմակերպության ֆինանսական վիճակի վրա` պահանջելով նրանից թողարկել սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքներ կամ փոխարկել ֆինանսական գործիքները, օրինակ, այն դեպքերում, երբ աշխատակիցները կամ աշխատակիցների հատուցումների պլանները ունեն բաժնետոմսերի օպցիոններ կամ մասնակիորեն բավարարել են երաշխավորման պայմանները, ինչը հնարավորություն կտա նրանց ձեռք բերել բաժնետոմսերի օպցիոններ ապագայում,

բ) կազմակերպության գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա` այն դրամական միջոցների կամ աշխատակիցների այլ հատուցումների գումարը նվազեցնելու միջոցով, որոնք կազմակերպությունը տրամադրում է աշխատակիցներին նրանց ծառայության դիմաց:

147. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների բնույթը և պայմանները (ներառյալ երաշխավորման պայմանները),

բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների համար,

գ) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների գծով ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները,

դ) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների (և, բաժնետոմսերի օպցիոնների դեպքում, աշխատակիցների) կողմից պահվող` կազմակերպության սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքների քանակը և պայմանները (ներառյալ, կիրառելի լինելու դեպքում, շահաբաժնի և ձայնի իրավունքները, փոխարկման իրավունքները, իրագործման ամսաթվերը, իրագործման գները և ուժի մեջ լինելու ժամկետները)` ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ: Պետք է նաև նշել, թե այդ գործիքների նկատմամբ աշխատակիցների իրավունքները ինչ չափով են երաշխավորված ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ,

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության կողմից սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլաններին կամ աշխատակիցներին թողարկված սեփական կապիտալի գործիքների (կամ սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների միջոցով աշխատակիցներին բաշխված կազմակերպության սեփական կապիտալի գործիքների) թիվը և պայմանները (ներառյալ, կիրառելի լինելու դեպքում, շահաբաժնի և ձայնի իրավունքները, փոխարկման իրավունքները, իրագործման ամսաթվերը, իրագործման գները և ուժի մեջ լինելու ժամկետները), ինչպես նաև սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլաններից կամ աշխատակիցներից ստացված փոխհատուցման իրական արժեքը,

զ) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների համաձայն ժամանակաշրջանի ընթացքում իրագործված բաժնետոմսերի օպցիոնների քանակը, իրագործման ամսաթվերը և իրագործման գները,

է) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների կողմից պահվող կամ այդպիսի պլանների համաձայն աշխատակիցների կողմից պահվող այն բաժնետոմսերի օպցիոնների քանակը, որոնց ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրացել է ժամանակաշրջանի ընթացքում,

ը) հաշվետու կազմակերպության կողմից սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլաններին կամ նրանց օգտին տրամադրված վարկերի կամ երաշխավորությունների գումարը և հիմնական պայմանները:

148. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև`

ա) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների կողմից պահվող` կազմակերպության սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքների (բացի բաժնետոմսերի օպցիոններից) իրական արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ,

բ) կազմակերպության այն սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքների (բացի բաժնետոմսերի օպցիոններից) իրական արժեքը թողարկման ամսաթվի դրությամբ, որոնք տվյալ ժամանակաշրջանում թողարկվել են կազմակերպության կողմից` սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների կամ աշխատակիցների համար:

Եթե գործնականում անհնարին է որոշել սեփական կապիտալի ֆինանսական գործիքների (բացի բաժնետոմսերի օպցիոններից) իրական արժեքը, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

149. Երբ կազմակերպությունն ունի մեկից ավելի սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլաններ, բացահայտումները կարող են արվել միագումար (համակցված) թվերով կամ յուրաքանչյուր պլանի համար առանձին, կամ այնպիսի խմբավորումներով, որոնք կհամարվեն առավել օգտակար` գնահատելու համար այդպիսի պլանների համաձայն սեփական կապիտալի գործիքներ թողարկելու կազմակերպության պարտականությունները և ընթացիկ ժամանակաշրջանում այդ պարտականությունների փոփոխությունները: Այդպիսի խմբավորումները կարելի է կատարել` ելնելով, օրինակ, դիտարկվող աշխատակիցների խմբերի գտնվելու վայրից և պաշտոնից ու աշխատանքային ստաժից: Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը բացահայտումներ է տալիս ըստ պլանների խմբավորումների` միագումար (համակցված) թվերով, նման բացահայտումները պետք է տրամադրվեն միջին կշռված ցուցանիշների կամ ցուցանիշների համեմատաբար նեղ միջակայքերի տեսքով:

150. Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը բաժնետոմսերի օպցիոններ է թողարկել իր աշխատակիցների կամ սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների համար, բացահայտումները կարող են արվել միագումար (համակցված) թվերով կամ այնպիսի խմբավորումներով, որոնք առավել օգտակար են համարվում` գնահատելու համար այն բաժնետոմսերի քանակը և ժամկետները, որոնք կարող են թողարկվել, ինչպես նաև այն դրամական միջոցները, որոնք կարող են արդյունքում ստացվել: Օրինակ` օգտակար կարող է լինել տարբերակել «առանց փողի» (երբ իրագործման գինը մեծ է ընթացիկ շուկայական գնից) օպցիոնները «փողով» (երբ ընթացիկ շուկայական գինն է մեծ իրագործման գնից) օպցիոններից: Ավելին, կարող է օգտակար լինել բացահայտումները խմբավորել այնպես, որ մեկ խմբում չմիավորվեն իրագործման գների կամ ժամկետների լայն տիրույթով օպցիոնները:

«Առանց փողի» (out-of-the-money) օպցիոն` օպցիոն, որի իրագործման գինն ավելի ցածր է (վաճառքի օպցիոնի դեպքում) կամ բարձր է (գնման օպցիոնի դեպքում) նրա հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի ընթացիկ շուկայական գնից (այսինքն` նրա «ներքին» արժեքը բացասական է):

«Փողով» (in-the-money) օպցիոն` օպցիոն, որի իրագործման գինն ավելի բարձր է (վաճառքի օպցիոնի դեպքում) կամ ցածր է (գնման օպցիոնի դեպքում) նրա հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի ընթացիկ շուկայական գնից (այսինքն` նրա «ներքին» արժեքը դրական է):

Սույն ստանդարտի 147-րդ, 148-րդ և 151-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումները նախատեսված են բավարարելու սույն ստանդարտի նպատակները: Լրացուցիչ բացահայտում կարող է պահանջվել ՀՀՀՀՍ 24 ստանդարտի պահանջները բավարարելու համար, եթե կազմակերպությունը`

ա) սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ է տրամադրում հանգուցային կառավարչական անձնակազմին,

բ) տրամադրում է սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ` իր մայր կազմակերպության կողմից թողարկված գործիքների տեսքով, կամ`

գ) կնքում է կապակցված կողմերի միջև գործարքներ` կապված սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների հետ:

152. Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումների պլանների գծով ճանաչման և չափման հատուկ պահանջների բացակայության դեպքում այդպիսի պլաններում օգտագործված` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական գործիքների իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը օգտակար է ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար:

 

11. Անցումային դրույթներ

 

153. Սույն բաժնում սահմանվում է սահմանված հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառման անցումային մոտեցումը: Երբ կազմակերպությունը սույն ստանդարտը առաջին անգամ է կիրառում աշխատակիցների այլ հատուցումների հաշվառման համար, այն կիրառում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտը:

154. Սույն ստանդարտն առաջին անգամ կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է որոշի սահմանված հատուցումների պլանների գծով իր անցումային պարտավորությունը այդ ամսաթվի դրությամբ հետևյալ կերպ.

ա) պարտականության ներկա արժեքը (տես սույն ստանդարտի 64-րդ կետը) ստանդարտը առաջին անգամ կիրառելու ամսաթվի դրությամբ,

բ) հանած ստանդարտը առաջին անգամ կիրառելու ամսաթվի դրությամբ պլանի ակտիվների (եթե այդպիսիք կան) իրական արժեքը, որոնցից ուղղակիորեն մարվելու են պարտականությունները (տես սույն ստանդարտի 102-104 կետերը),

գ) հանած անցյալ ծառայության արժեքի աճը, որը, համաձայն սույն ստանդարտի 96-րդ կետի, պետք է ճանաչվի ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում:

155. Եթե անցումային պարտավորությունը ավելի մեծ է, քան այն պարտավորությունը, որը նույն ամսաթվի դրությամբ արդեն ճանաչված է կազմակերպության նախորդ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համաձայն, ապա կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտի 54-րդ կետի համաձայն ճանաչի այդ ավելացումը որպես իր սահմանված հատուցումների գծով պարտավորության մի մաս` կամ

ա) անմիջապես` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի, կամ`

բ) որպես ծախս գծային հիմունքով հինգ տարվա ընթացքում` սույն ստանդարտը առաջին անգամ կիրառելու ամսաթվից սկսած: Եթե կազմակերպությունը ընտրում է այս տարբերակը, ապա այն պետք է`

- կիրառի սույն ստանդարտի 58-րդ կետի «բ» ենթակետում նկարագրված սահմանափակումը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվող ակտիվը չափելիս,

- յուրաքանչյուր հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ բացահայտի` առաջինը` ավելացման գումարը, որը մնում է չճանաչված և երկրորդ` ընթացիկ ժամանակաշրջանում ճանաչված գումարը,

- սահմանափակի հետագա ակտուարային շահույթների (բայց ոչ անցյալ ծառայության արժեքի բացասական աճի) ճանաչումը հետևյալ կերպ. եթե սույն ստանդարտի 92-րդ և 93-րդ կետերի համաձայն պետք է ճանաչվի ակտուարային շահույթ, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ ակտուարային շահույթը ճանաչի միայն այն չափով, որով կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները (մինչև այդ ակտուարային շահույթի ճանաչումը) գերազանցում են անցումային պարտավորության չճանաչված մասը,

- չճանաչված անցումային պարտավորության համապատասխան մասը ներառի մարման կամ կրճատման գծով ցանկացած հետագա շահույթի կամ վնասի հաշվարկի մեջ:

Եթե անցումային պարտավորությունը ավելի փոքր է, քան այն պարտավորությունը, որը նույն ամսաթվի դրությամբ արդեն ճանաչված է կազմակերպության նախորդ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համաձայն, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ նվազումն անմիջապես` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի:

156. Սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման ժամանակ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների ազդեցությունը ներառում է բոլոր ակտուարային շահույթները և վնասները, որոնք առաջացել են նախորդ ժամանակաշրջաններում նույնիսկ, եթե դրանք սույն ստանդարտի 92-րդ կետով սահմանված 10 տոկոսանոց «միջանցքի» սահմաններում են:

 

._________________________________________________________________________.

|154-156-րդ կետերը լուսաբանող օրինակ                                      |

|   1998թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ կազմակերպության հաշվապահական         |

|հաշվեկշիռը ներառում է 100 միավոր թոշակային պարտավորություն:              |

|Կազմակերպությունը կիրառում է այս ստանդարտը 1999թ. հունվարի 1-ից, երբ     |

|պարտականության ներկա արժեքը սույն ստանդարտի համաձայն կազմում է 1.300     |

|միավոր, իսկ պլանի ակտիվների իրական արժեքը` 1000 միավոր: 1993թ. հունվարի  |

|1-ի դրությամբ կազմակերպությունը ավելացրել է թոշակները (չերաշխավորված     |

|հատուցումների արժեքը կազմում էր 160 միավոր, իսկ մինչև  երաշխավորումը     |

|մնացած միջին ժամանակաշրջանը այդ ամսաթվի դրությամբ կազմում էր 10 տարի):   |

|                                                                         |

|   Անցումային արդյունքը կլինի հետևյալը.                                  |

|Պարտականության ներկա արժեքը                                       1.300  |

|Պլանի ակտիվների իրական արժեքը                                   (1.000)  |

|Ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում ճանաչվելիք անցյալ                          |

|ծառայության արժեքի աճը (160 x 4/10)                                (64)  |

|Անցումային պարտավորություն                                          236  |

|Արդեն ճանաչված պարտավորություն                                      100  |

|Պարտավորության ավելացում                                            136  |

|                                                                         |

|   Կազմակերպությունը կարող է ընտրություն անել` 136 միավոր ավելացումը կամ |

|ճանաչել անմիջապես, կամ` հինգ տարվա ընթացքում: Ընտրությունը վերջնական է:  |

|   1999թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ սույն ստանդարտի համաձայն             |

|պարտականության ներկա արժեքը կազմում է 1.400 միավոր, իսկ պլանի ակտիվների  |

|իրական արժեքը` 1.050 միավոր: Կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ        |

|շահույթները սկսած սույն ստանդարտի կիրառման ամսաթվից կազմում են 260       |

|միավոր: Պլանում մասնակցող աշխատակիցների մնացած ծառայության ակնկալվող     |

|միջին տևողությունը  կազմում է ութ տարի: Կազմակերպությունը ընդունել է     |

|ակտուարային շահույթները և  վնասները սույն ստանդարտի 93-րդ կետով սահմանված|

|նվազագույն պահանջներին համապատասխան ճանաչելու քաղաքականություն:          |

|   Սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի 3-րդ պարբերության            |

|սահմանափակման ազդեցությունը հետևյալն  է (գործնականում այդ սահմանափակումը |

|հազվադեպ է էական ազդեցություն ունենում).                                 |

|Կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթներ                     260  |

|«Միջանցք» (140-ից և  105-ից առավելագույնը)                        (140)  |

|Գերազանցում                                                         120  |

|Անցումային պարտավորության չճանաչված մասը (136 x 4/5)              (109)  |

|Ճանաչման ենթակա առավելագույն շահույթ                                 11  |

|   Առանց սույն ստանդարտի 155-րդ կետի «բ» ենթակետի 3-րդ պարբերության      |

|սահմանափակման, կազմակերպությունը 2000 թվականին կճանաչեր 15 միավոր        |

|ակտուարային շահույթ (120-ը բաժանած 8-ի)` համաձայն սույն ստանդարտի 93-րդ  |

|կետի: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը այդ ակտուարային շահույթը ճանաչում|

|է միայն այն չափով, որով կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները |

|(120) գերազանցում են անցումային պարտավորության չճանաչված մասը (109):     |

|Հետևաբար`  2000 թվականին ճանաչվող ակտուարային շահույթը սահմանափակվում է  |

|11-ով:                                                                   |

._________________________________________________________________________.

 

Հավելված 1.

 

Ցուցադրական օրինակ

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը դրա իմաստը պարզաբանելու համար: Հաշվապահական հաշվեկշռից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունից քաղվածքները ներկայացված են ստորև նկարագրված գործառնությունների հետևանքները ցույց տալու նպատակով: Այս քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտների` բացահայտման ու ներկայացման բոլոր պահանջներին:

 

Ելակետային տվյալներ

Ստորև բերված տվյալները վերաբերում են ֆոնդավորվող սահմանված հատուցումների պլանի: Տոկոսների հաշվարկման պարզություն ապահովելու նպատակով ենթադրվում է, որ բոլոր գործարքները տեղի են ունենում տարեվերջին: Պարտականության ներկա արժեքը և պլանի ակտիվների իրական արժեքը 20x1թ. հունվարի 1-ի դրությամբ կազմում էին 1.000 միավոր: Կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ շահույթները նույն ամսաթվի դրությամբ կազմում էին 140 միավոր:

 

                                                   20x1    20x2    20x3

 Զեղչման դրույքը տարեսկզբի դրությամբ              10,0%    9,0%    8,0%

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը

 տարեսկզբի դրությամբ                              12,0%   11,1%   10,3%

 Ընթացիկ ծառայության արժեքը                        130     140     150

 Վճարված հատուցումներ                              150     180     190

 Վճարված մասհանումներ                               90     100     110

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պարտականության

 ներկա արժեքը                                     1.141   1.197   1.295

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պլանի ակտիվների

 իրական արժեքը                                    1.092   1.109   1.093

Աշխատակիցների մնացած ծառայության ակնկալվող

 միջին տևողությունը  (տարի)                          10      10      10

 

20x2 թվականին պլանում փոփոխություն է կատարվել, համաձայն որի լրացուցիչ հատուցումներ են տրամադրվելու 20x2 թվականի հունվարի 1-ից: 20x2թ. հունվարի 1-ի դրությամբ մինչև այդ ժամկետը մատուցված աշխատանքային ծառայության դիմաց լրացուցիչ հատուցումների ներկա արժեքը կազմել է 50 միավոր` երաշխավորված հատուցումների գծով, և 30 միավոր` չերաշխավորված հատուցումների գծով: 20x2թ. հունվարի 1-ի դրությամբ կազմակերպությունը գնահատել է, որ մինչև չերաշխավորված հատուցումները երաշխավորված դառնալը մնացած ժամանակաշրջանի միջին տևողությունը կազմում է երեք տարի: Հետևաբար` լրացուցիչ չերաշխավորված հատուցումներից առաջացող անցյալ ծառայության արժեքի աճը ճանաչվում է գծային հիմունքով` երեք տարվա ընթացքում: Լրացուցիչ երաշխավորված հատուցումներից առաջացող անցյալ ծառայության արժեքի աճը ճանաչվում է անմիջապես (տես սույն ստանդարտի 96-րդ կետը): Կազմակերպությունը ընդունել է սույն ստանդարտի 93-րդ կետով սահմանված նվազագույն պահանջներին համապատասխան ակտուարային շահույթները և վնասները ճանաչելու քաղաքականություն:

 

Պարտականության ներկա արժեքի և պլանի ակտիվների իրական արժեքի փոփոխությունները

Առաջին քայլը կայանում է պարտականության ներկա արժեքի և պլանի ակտիվների իրական արժեքի փոփոխությունները ընդհանրացնելու և այն ժամանակաշրջանի ակտուարային շահույթների կամ վնասների գումարը որոշելու նպատակով օգտագործելու մեջ: Դրանք հետևյալն են.

 

                                                   20x1    20x2    20x3

Պարտականության ներկա արժեքը հունվարի 1-ի

դրությամբ                                          1.000   1.141   1.197

Տոկոսների արժեքը                                     100     103      96

Ընթացիկ ծառայության արժեք                            130     140     150

Անցյալ ծառայության արժեքի աճը` չերաշխավորված

հատուցումների գծով                                   -        30      -

Անցյալ ծառայության արժեքի աճը` երաշխավորված

հատուցումների գծով                                   -        50      -

Վճարված հատուցումներ                               (150)   (180)   (190)

Ակտուարային (շահույթ) վնաս պարտականության

գծով (հաշվեկշռող մեծություն)                          61    (87)      42

                                                _________________________

Պարտականության ներկա արժեքը դեկտեմբերի 31-ի

դրությամբ                                          1.141   1.197   1.295

                                                _________________________

Պլանի ակտիվների իրական արժեքը հունվարի 1-ի

դրությամբ                                          1.000   1.092   1.109

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը              120     121     114

Մասհանումներ                                          90     100     110

Վճարված հատուցումներ                               (150)   (180)   (190)

Ակտուարային շահույթ (վնաս) պլանի ակտիվների

գծով (հաշվեկշռող մեծություն)                          32    (24)    (50)

                                                _________________________

Պլանի ակտիվների իրական արժեքը դեկտեմբերի 31-ի

դրությամբ                                          1.092   1.109   1.093

                                                _________________________

 

«Միջանցքի» սահմանները

Հաջորդ քայլը կայանում է միջանցքի սահմանների որոշման և այնուհետև դրանք, հաջորդ ժամանակաշրջանում ճանաչման ենթակա ակտուարային զուտ շահույթը կամ վնասը որոշելու նպատակով, կուտակված չճանաչված ակտուարային շահույթների և վնասների հետ համեմատման մեջ: Համաձայն սույն ստանդարտի 92-րդ կետի` «միջանցքի» սահմանները սահմանվում են հետևյալ երկու մեծություններից առավելագույնի չափով.

ա) պարտականության ներկա արժեքի 10%-ը` մինչև պլանի ակտիվների հանելը,

բ) պլանի ակտիվների իրական արժեքի 10%-ը:

Այս սահմանները, ինչպես նաև ճանաչված ու չճանաչված ակտուարային շահույթներն ու վնասները հետևյալն են.

 

                                                   20x1    20x2    20x3

Կուտակված չճանաչված ակտուարային զուտ

շահույթները (վնասները) հունվարի 1-ի դրությամբ       140     107     170

«Միջանցքի» սահմանները հունվարի 1-ի դրությամբ        100     114     120

                                                _________________________

Ավելցուկ [Ա]                                         40      -       50

                                                _________________________

Ակնկալվող մնացած ծառայության միջին

տևողությունը  (տարիներ) [Բ]                          10      10      10

Ճանաչման ենթակա ակտուարային շահույթ

(վնաս) [Ա/Բ]                                         4        -      5

Չճանաչված ակտուարային շահույթներ (վնասներ)

հունվարի 1-ի դրությամբ                              140     107     170

Ակտուարային շահույթ (վնաս) տարվա ընթացքում`

պարտականության գծով                                (61)      87    (42)

Ակտուարային շահույթ (վնաս) տարվա ընթացքում`

պլանի ակտիվների գծով                                 32    (24)    (50)

                                                _________________________

Ընդամենը                                            111     170      78

Ճանաչված ակտուարային (շահույթ) վնաս                 (4)      -      (5)

Չճանաչված ակտուարային շահույթներ (վնասներ)

_________________________

դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ                           107     170      73

                                                _________________________

 

Հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված գումարները և համապատասխան վերլուծությունը

Վերջին քայլը այն գումարների որոշումն է, որոնք ճանաչվելու են հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, ինչպես նաև համապատասխան վերլուծությունը, որը պետք է բացահայտվի սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «գ», «ե», «զ» և «է» ենթակետերի համաձայն: Դրանք հետևյալն են.

 

                                                   20x1    20x2    20x3

Պարտականության ներկա արժեքը (դեկտեմբերի 31-ի

դրությամբ)                                         1.141   1.197   1.295

Պլանի ակտիվների իրական արժեքը (դեկտեմբերի

31-ի դրությամբ)                                  (1.092) (1.109) (1.093)

                                                _________________________

                                                      49      88     202

Չճանաչված ակտուարային շահույթներ (վնասներ)

(դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ)                          107     170      73

Չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի աճը`

չերաշխավորված հատուցումների գծով                       -    (20)    (10)

                                                _________________________

Հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվող

պարտավորություն                                      156     238     265

                                                _________________________

Ընթացիկ ծառայության արժեքը                           130     140     150

Տոկոսների արժեքը                                     100     103      96

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը            (120)   (121)   (114)

Տարվա ընթացքում ճանաչված զուտ  ակտուարային

(շահույթ) վնաս                                       (4)      -      (5)

Անցյալ ծառայության արժեքի աճ` չերաշխավորված

հատուցումների գծով                                    -      10       10

Անցյալ ծառայության արժեքի աճ` երաշխավորված

հատուցումների գծով                                    -      50        -

                                                _________________________

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում

ճանաչվող ծախս                                        106    182      137

                                                _________________________

 

Հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված զուտ պարտավորության փոփոխությունները, որոնք ենթակա են բացահայտման սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «ե» ենթակետի համաձայն.

 

Զուտ պարտավորությունը ժամանակաշրջանի սկզբին         140     156      238

Ծախս (ինչպես վերևում)                               106     182      137

Վճարված մասհանումներ                               (90)   (100)    (110)

                                                _________________________

Զուտ պարտավորությունը ժամանակաշրջանի վերջին         156     238      265

                                                _________________________

 

Պլանի ակտիվների գծով փաստացի հատույցը, որը ենթակա է բացահայտման սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «է» ենթակետի համաձայն.

 

                                                   20x1    20x2    20x3

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցը            120      121     114

Պլանի ակտիվների գծով ակտուարային շահույթ (վնաս)     32     (24)    (50)

                                                _________________________

Պլանի ակտիվների գծով փաստացի հատույցը              152       97      64

                                                _________________________

 

Հավելված 2.

 

Ցուցադրական բացահայտումներ

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը դրա իմաստը պարզաբանելու համար: Ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններից քաղվածքները ցույց են տալիս, թե պահանջվող բացահայտումները ինչպես կարող են ընդհանրացվել խոշոր բազմազգ (տարերկրյա) խմբի դեպքում, որը տրամադրում է աշխատակիցների տարբեր ձևի հատուցումներ: Այս քաղվածքները պարտադիր չէ, որ համապատասխանեն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների` բացահայտման ու ներկայացման բոլոր պահանջներին: Մասնավորապես դրանք չեն ցուցադրում հետևյալների բացահայտումները.

ա) աշխատակիցների հատուցումների գծով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը (տես ՀՀՀՀՍ 1): Համաձայն սույն ստանդարտի 120-րդ կետի «ա» ենթակետի` նման բացահայտումը պետք է ներառի կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը ակտուարային շահույթների և վնասների ճանաչման համար, կամ`

բ) հանգուցային կառավարչական անձնակազմին տրամադրվող աշխատակիցների հատուցումները (տես ՀՀՀՀՍ 24):

 

Աշխատակիցների հատուցումների գծով պարտականություններ

Հաշվեկշռում ճանաչված գումարները հետևյալն են.

 

                                        Սահմանված         Հետաշխատանքային

                                        հատուցումների     բժշկական

                                        թոշակային պլաններ ապահովության

                                                          հատուցումներ

 

                                        20x2     20x1      20x2     20x1

Ֆոնդավորվող պարտականությունների

ներկա արժեքը                           12.310   11.772     2.819     2.721

Պլանի ակտիվների իրական արժեքը        (11.982)  (11.188)   (2.480)  (2.415)

                                    _______________________________________

                                          328       584       339      306

Չֆոնդավորվող պարտականությունների

ներկա արժեքը                            6.459     6.123     5.160    5.094

Չճանաչված ակտուարային շահույթներ

(վնասներ)                                (97)      (17)        31       72

Չճանաչված անցյալ ծառայության արժեքի

աճ                                      (450)     (650)       -         -

                                    _______________________________________

Զուտ պարտավորությունը հաշվապահական

հաշվեկշռում                             6.240     6.040     5.530    5.472

                                    _______________________________________

 

Գումարները հաշվապահական հաշվեկշռում`

    պարտավորություններ                  6.451     6.278     5.530    5.472

    ակտիվներ                            (211)     (238)        -       -

                                    _______________________________________

Զուտ պարտավորությունը հաշվապահական

հաշվեկշռում                             6.240     6.040     5.530    5.472

                                    _______________________________________

 

Թոշակային պլանի ակտիվները ներառում են [հաշվետու կազմակերպության անվանումը] կողմից թողարկված սովորական բաժնետոմսեր` 317 միավոր իրական արժեքով (20x1 թվականին` 281 միավոր): Պլանի ակտիվները ներառում են նաև [հաշվետու կազմակերպության անվանումը] կողմից զբաղեցրած անշարժ գույք` 200 միավոր իրական արժեքով (20x1 թվականին` 185 միավոր):

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված գումարները հետևյալն են.

 

                                        Սահմանված         Հետաշխատանքային

                                        հատուցումների     բժշկական

                                        թոշակային պլաններ ապահովության

                                                          հատուցումներ

 

                                        20x2     20x1      20x2     20x1

Ընթացիկ ծառայության արժեքը              1.679    1.554      471      411

Տոկոսներ պարտականության գծով            1.890    1.650      819      705

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող

հատույցը                              (1.392)  (1.188)     (291)    (266)

Տարվա ընթացքում ճանաչված զուտ

ակտուարային վնասներ (շահույթներ)          90     (187)       -        -

Անցյալ ծառայության արժեքի աճ             200      200        -        -

Կրճատումներից և մարումներից վնասներ

(շահույթներ)                             221      (47)       -        -

                                    _______________________________________

Հանրագումարը, որը ներառված է «անձնակազմի գծով ծախսումներ»

հոդվածում                              2.688     1.982      999      850

                                    _______________________________________

Պլանի ակտիվների գծով փաստացի

հատույցը                               1.232     1.205      275      254

                                    _______________________________________

 

Հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված զուտ պարտավորության փոփոխություններն հետևյալն են.

 

                                        Սահմանված         Հետաշխատանքային

                                        հատուցումների     բժշկական

                                        թոշակային պլաններ ապահովության

                                                          հատուցումներ

 

                                        20x2     20x1      20x2     20x1

Զուտ պարտավորությունը տարեսկզբին        6.040    5.505     5.472    5.439

Ֆինանսական արդյունքների մասին

հաշվետվությունում ճանաչված զուտ ծախսը   2.688    1.982      999      850

Մասհանումներ                           (2.261)  (1.988)    (941)    (817)

Արտերկրյա պլանների գծով փոխարժեքային

տարբերություններ                        (227)     221        -        -

Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներից առաջացած

պարտավորություններ                         -      320        -        -

                                    _______________________________________

Զուտ պարտավորությունը տարեվերջին        6.240    6.040     5.530    5.472

                                    _______________________________________

 

Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հիմնական ակտուարային ենթադրությունները (արտահայտված միջին կշռված ցուցանիշներով) հետևյալն են.

 

                                                           20x2     20x1

Զեղչման դրույքը դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ                  10,0%    9,1%

Պլանի ակտիվների գծով ակնկալվող հատույցադրույքը

դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ                                  12,0%    10,9%

Աշխատավարձի ապագա բարձրացումներ                             5%       4%

Կենսաթոշակների ապագա բարձրացումներ                          3%       2%

Աշխատակիցներ, որոնք նախընտրում են վաղաժամկետ ազատվելը       30%      30%

Բուժսպասարկման ծախսերի տարեկան աճը                           8%       8%

Պետական բուժսպասարկման հատուցումների առավելագույն

տարեկան ապագա փոփոխությունները                               3%       2%

 

Խումբը մասնակցում է նաև ընդհանուր ճյուղային սահմանված հատուցումների պլանին, որը տրամադրում է վերջին (թոշակի անցնելու պահի) աշխատավարձի վրա հիմնված կենսաթոշակներ և ֆինանսավորվում է ընթացիկ հիմունքով: Գործնականում իմաստ չունի որոշել խմբի պարտականության ներկա արժեքը կամ համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը, քանի որ պլանը հաշվարկում է իր պարտականությունները այնպիսի հիմունքով, որն էականորեն տարբերվում է [հաշվետու կազմակերպության անվանումը] ֆինանսական հաշվետվություններում օգտագործվող հիմունքից: [Նկարագրել հիմունքը]: Այդ հիմունքով պլանի ֆինանսական հաշվետվությունները մինչև 20x0թ. հունիսի 30-ը ցույց են տալիս 27.525 միավոր չֆոնդավորված պարտավորություն: Չֆոնդավորված պարտավորությունը կհանգեցնի մասնակից գործատուների կողմից կատարվելիք ապագա վճարումների: Պլանն ունի մոտավորապես 75.000 անդամ, որից շուրջ 5.000-ը [հաշվետու կազմակերպության անվանումը] ներկա կամ նախկին աշխատակիցներ են կամ նրանց խնամարկյալներ: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված ծախսը, որը հավասար է տարվա համար վճարվելիք մասհանումներին, կազմում է 230 միավոր (20x1 թվականին` 215 միավոր): Խմբի ապագա մասհանումները կարող են էականորեն ավելանալ, եթե այլ կազմակերպություններ դուրս գան պլանից:

Սեփական կապիտալի գործիքներով (կամ դրանց հետ կապված) հատուցումներ

Բաժնետոմսերի օպցիոնների պլան

Խումբը ավելի քան երեք տարվա ծառայություն ունեցող տնօրեններին և այլ բարձրաստիճան պաշտոնյաներին առաջարկում է երաշխավորված բաժնետոմսերի օպցիոններ` առանց վճարման: Աշխատակիցների կողմից պահվող բաժնետոմսերի օպցիոնների թվի փոփոխությունները հետևյալն են.

 

                                                        20x2       20x1

Հունվարի 1-ի դրությամբ շրջանառվող                      10.634     10.149

Թողարկված                                               2.001      1.819

Իրագործված                                              (957)      (891)

Ժամկետը անցած                                           (481)      (443)

                                                     _____________________

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ շրջանառվող                   11.197     10.634

                                                     _____________________

 

Մանրամասներ ժամանակաշրջանի ընթացքում տրամադրված (թողարկված) բաժնետոմսերի օպցիոնների վերաբերյալ.

ՈՒժի մեջ լինելու ժամկետը                        01.01.X7        01.01.X6

Իրագործման գինը մեկ բաժնետոմսի հաշվով          12,17-12,27     10,05-10,22

Համախառն մուտքերը բաժնետոմսերի թողարկման

դեպքում                                          24.000           19.000

 

Հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքների Այս օրինակում ցույց

մասին հաշվետվությունում ճանաչված գումարները (և       չեն տրվում, քանի որ

հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը)            ստանդարտը կոնկրետ

                                                     հաշվապահական մոտեցում

                                                     չի սահմանում

 

Մանրամասներ ժամանակաշրջանի ընթացքում իրագործված բաժնետոմսերի օպցիոնների վերաբերյալ.

ՈՒժի մեջ լինելու ժամկետը                        01.01.X2        01.01.X1

Իրագործման գինը մեկ բաժնետոմսի հաշվով          7,45-7,49       7,37-7,48

Համախառն մուտքերը բաժնետոմսերի թողարկումից       7.000           7.000

 

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ շրջանառվող օպցիոնների պայմանները.

 

                                                   20X2թ.       20X1թ.

ՈՒժի մեջ լինելու ժամկետը   Իրագործման գինը         Քանակը       Քանակը

    01.01.20X2թ.             7,43-7,51               -          1.438

    01.01.20X3թ.             7,57-7,65             1.952        1.952

    01.01.20X4թ.             7,89-8,01             2.118        2.118

    01.01.20X5թ.             9,09-9,12             3.307        3.307

    01.01.20X6թ.            10,05-10,22            1.819        1.819

    01.01.20X7թ.            12,17-12,27            2.001          -

                                                ________________________

                                                  11.197       10.634

                                                ________________________

 

Բաժնետոմսերում աշխատակիցների մասնակցության պլան

Կազմակերպությունն իրականացնում է բաժնետոմսերում աշխատակիցների մասնակցության պլան ավելի քան երեք տարվա ծառայություն ունեցող բարձրաստիճան պաշտոնյաների համար: Կազմակերպությունը պլանին տրամադրում է չապահովված անտոկոս փոխատվություն առանց ֆիքսված մարման ժամկետի, ինչը հնարավորություն է տալիս պլանին ձեռք բերել կազմակերպության սովորական բաժնետոմսեր: Բաժնետոմսերը տալիս են շահութաբաժինների և ձայնի լրիվ իրավունք: Պլանն այնուհետև բաժնետոմսերը բաշխում է այն աշխատակիցներին, որոնք բավարարում են աշխատանքի արդյունավետության որոշակի չափանիշների: Աշխատակիցներից չի պահանջվում կատարել մասհանումներ բաժնետոմսերի արժեքը հատուցելու համար: Պլանի կողմից պահվող բաժնետոմսերի փոփոխությունները հետևյալն են.

 

                                                      20X2թ.      20X1թ.

Հունվարի 1-ի դրությամբ շրջանառվող                      125         100

Պլանի համար թողարկված` 60 միավոր ընդհանուր

հատուցմամբ (20X1թ.` 52 միավոր)                          42          37

Աշխատակիցներին բաշխված                                 (18)        (12)

                                                     ___________________

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ շրջանառվող                    149         125

                                                     ___________________

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ տնօրինվող բաժնետոմսերի

իրական արժեքը                                           781         607

                                                     ___________________

Դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ շրջանառվող

փոխատվություններ                                        590         530

                                                     ___________________

Տարվա ընթացքում թողարկված բաժնետոմսերի իրական

արժեքը թողարկման պահին                                  166         137

                                                     ___________________

Տարվա ընթացքում աշխատակիցներին բաշխված

բաժնետոմսերի իրական արժեքը                               57          41

                                                     ___________________

 

Հաշվապահական հաշվեկշռում և  ֆինանսական    Այս օրինակում ցույց չեն տրվում,

արդյունքների մասին հաշվետվությունում      քանի որ ստանդարտը կոնկրետ

ճանաչված գումարները (և  հաշվապահական      հաշվապահական մոտեցում չի

հաշվառման քաղաքականությունը)              սահմանում:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 20

 

Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-2

2. Սահմանումներ                                                     3-6

3. Պետական շնորհներ                                                7-26

3.1 Ոչ դրամային պետական շնորհներ                                     20

3.2 Ակտիվներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը                   21-23

3.3 Եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը                 24-25

3.4 Պետական շնորհների վերադարձումը                                   26

4. Պետական օգնություն                                             27-31

5. Բացահայտում                                                       32

6. Անցումային դրույթներ                                              33

 

Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի պետական շնորհները հաշվառելիս և դրանք բացահայտելիս, ինչպես նաև պետական օգնության այլ ձևերը բացահայտելիս:

2. Սույն ստանդարտը չի վերաբերում.

ա) յուրահատուկ խնդիրներին, որոնք առաջանում են փոփոխվող գների հետևանքները կամ նման բնույթի լրացուցիչ տեղեկատվությունն արտացոլող ֆինանսական հաշվետվություններում պետական շնորհները ներկայացնելիս,

բ) պետական օգնությանը, որը տրվում է կազմակերպությանն արտոնությունների ձևով` հարկվող շահույթը կամ շահութահարկի մեծությունը որոշելիս (օրինակ` շահութահարկից ժամանակավոր ազատելը, ներդրում կատարելիս` հարկային զեղչերը, արագացված ամորտիզացիայի մասհանումները և շահութահարկի նվազեցված դրույքաչափերը),

գ) կազմակերպությունում պետության բաժնեմասին:

 

2. Սահմանումներ

 

3. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) պետություն` կառավարությունն է, պետական գերատեսչությունները և նմանատիպ մարմինները` ինչպես տեղական, ազգային, այնպես էլ միջազգային,

բ) պետական օգնություն` պետության կողմից իրականացվող միջոցառում է, որի նպատակն է տնտեսական արտոնությունների տրամադրումը յուրահատուկ կազմակերպությանը կամ որոշակի չափանիշների բավարարող մի շարք կազմակերպություններին: Սույն ստանդարտի համաձայն պետական օգնությունը չի ներառում այն արտոնությունները, որոնք տրվում են միայն անուղղակիորեն` առևտրային գործունեության ընդհանուր պայմաններին նպաստող միջոցառումների ձևով, ինչպիսիք են որոշակի (օրինակ` զարգացող) շրջաններում ենթակառուցվածքների ապահովումը կամ մրցակիցների նկատմամբ առևտրային սահմանափակումների կիրառումը,

գ) պետական շնորհներ` պետության կողմից միջոցների փոխանցման ձևով կազմակերպությանը տրվող օգնություն է` անցյալում կամ ապագայում կազմակերպության գործառնական գործունեությանը վերաբերող որոշակի պայմանների դիմաց: Դրանք բացառում են պետական օգնության այն ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից,

դ) ակտիվներին վերաբերող շնորհներ` պետական շնորհներ են, որոնց հիմնական պայմանն այն է, որ շնորհ ստացող կազմակերպությունը պետք է գնի, կառուցի կամ այլ կերպ ձեռք բերի երկարաժամկետ ակտիվներ: Կարող են դրվել լրացուցիչ պայմաններ, որոնք սահմանափակում են ակտիվների տեսակները կամ գտնվելու վայրը, կամ այն ժամանակաշրջանները, երբ պետք է ձեռք բերվեն կամ պահվեն ակտիվները,

ե) եկամուտներին վերաբերող շնորհներ` պետական այլ շնորհներն են, որոնք չեն վերաբերում ակտիվներին,

զ) ներելի փոխառություններ` փոխառություններ են, որոնք փոխատուն տրամադրում է` չպահանջելով դրանց մարումը` որոշակի թելադրված պայմանների կատարման դեպքում,

է) իրական արժեք` գումար է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ գնորդի և իրազեկ, պատրաստակամ վաճառողի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքի միջոցով:

4. Գոյություն ունեն պետական օգնության շատ ձևեր, որոնք տարբերվում են և տրվող օգնության բնույթով, և սովորաբար դրան ուղեկցող պայմաններով: Օգնության նպատակը կարող է լինել կազմակերպության խրախուսումը` ձեռնարկելու այնպիսի գործունեություն, որը սովորաբար չէր ձեռնարկվի, եթե օգնությունը չտրվեր:

5. Կազմակերպության կողմից պետական օգնության ստացման փաստը կարևոր է ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու գործում երկու պատճառով: Նախ, եթե միջոցներն արդեն փոխանցվել են, ապա պետք է ընտրվի հաշվառման համապատասխան մեթոդ: Երկրորդ. ցանկալի է նշել, թե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանում ինչ չափով է օգտվել այդ օգնությունից: Դա հեշտացնում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատությունը նախորդ ժամանակաշրջանների և այլ կազմակերպությունների հաշվետվությունների հետ:

6. Պետական շնորհները երբեմն անվանվում են այլ կերպ, օրինակ` սուբսիդիաներ, սուբվենցիաներ կամ պարգևատրություններ:

 

3. Պետական շնորհներ

 

7. Պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային շնորհները, իրենց իրական արժեքով չպետք է ճանաչվեն, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ.

ա) կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները,

բ) շնորհները ստացվելու են:

8. Պետական շնորհը չի ճանաչվում, քանի դեռ չկա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կատարելու է դրան կից պայմանները, և որ շնորհը ստացվելու է: Շնորհի ստացումը ինքնին համոզիչ ապացույց չէ, որ դրան կից պայմանները կատարվել են կամ կկատարվեն:

9. Շնորհ ստանալու ձևը չի ազդում դրա հետ կապված հաշվառման մեթոդի ընտրության վրա: Անկախ նրանից` շնորհը ստացվել է դրամական միջոցների տեսքով, թե` որպես պետության հանդեպ ունեցած պարտավորության կրճատում, այն հաշվառվում է նույն ձևով:

10. Պետության կողմից տրված ներելի փոխառությունը դիտվում է որպես պետական շնորհ, երբ կա հիմնավորված երաշխիք, որ կազմակերպությունը կբավարարի փոխառությունը չվերադարձնելու պայմանները:

11. Երբ պետական շնորհը ճանաչվում է, դրա հետ կապված ցանկացած պայմանական պարտավորություն կամ պայմանական ակտիվ դիտարկվում է ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտին համապատասխան:

12. Պետական շնորհները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ սիստեմատիկ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները, որոնց համար ստացվել են այդ շնորհները: Դրանք չպետք է ուղղակիորեն կրեդիտագրվեն սեփական կապիտալին (մասնակիցների բաժնեմասերին):

13. Պետական շնորհները որպես եկամուտ պետք է ճանաչվեն սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում դրանք փոխհատուցում են համապատասխան ծախսումները: Պետական շնորհներից առաջացող եկամտի ճանաչումը դրամարկղային հիմունքով չի համապատասխանում հաշվեգրման հիմունքով հաշվապահական հաշվառման մոտեցմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը) և ընդունելի կլինի միայն այն դեպքում, եթե բացակայեն շնորհն ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների բաշխելու նախադրյալները, բացի այն ժամանակաշրջանից, որի ընթացքում շնորհը ստացվել է:

14. Սովորաբար այն հաշվետու ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում կազմակերպությունը ճանաչում է պետական շնորհների հետ կապված ծախսերը կամ ծախսումները, արդեն որոշված են, և այսպիսով շնորհները ճանաչվում են որպես եկամուտ նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում է համապատասխան ծախսը: Նույն կերպ, ամորտիզացվող (մաշվող) ակտիվներին վերաբերող շնորհները սովորաբար ճանաչվում են որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում և այն համամասնություններով, ըստ որոնց հաշվարկվում է այդ ակտիվների մաշվածությունը:

15. Չամորտիզացվող (չմաշվող) երկարաժամկետ ակտիվներին վերաբերող շնորհների ստացումը նույնպես պայմանավորված է որոշ պարտավորությունների կատարումով և ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջաններում, երբ կկատարվեն տվյալ պարտավորությունների հետ կապված ծախսումները: Օրինակ` հողամասի ձևով շնորհի ստացումը պայմանավորված է այդ հողամասի վրա շենքի կառուցումով և այն կարող է համապատասխանաբար ճանաչվել որպես եկամուտ այդ շենքի օգտակար ծառայության ընթացքում:

16. Շնորհները երբեմն ստացվում են որպես ֆինանսական կամ բյուջետային օգնության փաթեթի մի մաս և դրանց ստացումը կապված է մի շարք պայմանների հետ: Այս դեպքերում ուշադիր պետք է լինել ծախսումներ և ծախսեր առաջացնող պայմանները ճանաչելիս, որոնք որոշում են այն ժամանակահատվածները, որոնց ընթացքում շնորհը վաստակվելու է: Կարող է հարմար լինել շնորհի մի մասը բաշխել մի հիմունքով, իսկ մյուս մասը` մեկ այլ հիմունքով:

17. Պետական շնորհը, որը հատկացվում է կազմակերպությանը` ի հատուցում արդեն կրած ծախսերի կամ վնասների, կամ որպես շտապ ֆինանսական օգնություն` առանց հետագա համապատասխան ծախսումներ կրելու պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե այն համապատասխանում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի պահանջներին, ճանաչվում է որպես արտասովոր հոդված:

18. Որոշ հանգամանքներում պետական շնորհը կազմակերպությանը կարող է տրվել ավելի շուտ շտապ ֆինանսական նեցուկ կանգնելու նպատակով, քան որպես դրդապատճառ` հատուկ ծախսեր կատարելու համար: Այդպիսի շնորհները կարող են սահմանափակվել մեկ առանձին կազմակերպությամբ և կարող են հասու չլինել մի ամբողջ խումբ ստացողների (բենեֆիցիարների) համար: Այդ հանգամանքները կարող են հիմք հանդիսանալ շնորհը ճանաչելու որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ կազմակերպությունն արժանանում է այն ստանալուն, և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:

19. Կազմակերպությանը պետական շնորհ կարող է հատկացվել որպես նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում կրած ծախսերի կամ վնասների փոխհատուցում: Այդպիսի շնորհը ճանաչվում է որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա գումար (դեբիտորական պարտք), և եթե տեղին է, այն ճանաչել որպես արտասովոր հոդված` համապատասխան բացահայտումով:

 

3.1 Ոչ դրամային պետական շնորհներ

 

20. Պետական շնորհը կարող է տրվել ոչ դրամային ակտիվի ձևով, ինչպես հողը կամ այլ ռեսուրսներ, որոնք պետք է օգտագործվեն տվյալ կազմակերպության կողմից: Այսպիսի հանգամանքներում, սովորաբար, որոշում են ոչ դրամային ակտիվի իրական արժեքը և շնորհներն ու ակտիվները հաշվառում են այդ իրական արժեքով: Երբեմն օգտվում են այլընտրանքային մոտեցումից, որի համաձայն թե ակտիվը, թե շնորհը հաշվառվում են անվանական արժեքով (ընդունման-հանձնման փաստաթղթերում նշված արժեքով` հաշվի առնելով դրանց հետ կապված լրացուցիչ ծախսումները):

 

3.2 Ակտիվներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

 

21. Ակտիվներին վերաբերող պետական շնորհները, ներառյալ ոչ դրամային շնորհները, իրական արժեքով հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն` գրանցելով որպես հետաձգված եկամուտ:

22. Հաշվապահական հաշվեկշռում շնորհն արտացոլում է որպես հետաձգված եկամուտ, որը ճանաչվում է որպես եկամուտ` սիստեմատիկ և ռացիոնալ հիմունքով, ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

23. Ակտիվների ձեռքբերման համար շնորհների ստացումը և համապատասխան ակտիվների գնումը կարող է կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերում կարևոր տեղաշարժեր առաջացնել: Այդ պատճառով այսպիսի տեղաշարժերը դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում հաճախ բացահայտվում են որպես առանձին հոդվածներ:

 

3.3 Եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

 

24. Եկամուտներին վերաբերող շնորհները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ ներկայացվում են կամ առանձին հոդվածով, կամ ընդհանուր վերնագրի տակ` որպես «Այլ եկամուտ»:

25. Շնորհի բացահայտումը կարող է անհրաժեշտ լինել ֆինանսական հաշվետվությունները ճիշտ ընկալելու համար: Առանձին բացահայտում պահանջող եկամտի կամ ծախսի որևէ հոդվածի վրա շնորհների ունեցած ազդեցության բացահայտումը սովորաբար նպատակահարմար է:

 

3.4 Պետական շնորհների վերադարձումը

 

26. Երբեմն որոշակի պայմանների չկատարման դեպքում պետական շնորհները դառնում են վերադարձման ենթակա: Պետական շնորհը, որը դառնում է վերադարձման ենթակա, հաշվառման մեջ արտացոլվում է որպես հաշվառման գնահատումների վերանայում (տես` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը):

Եկամուտներին վերաբերող շնորհների վերադարձումը առաջին հերթին պետք է կատարվի տվյալ շնորհի հետ կապված չմարված հետաձգված (դեռևս եկամուտ չճանաչված) կրեդիտային մնացորդի հաշվին: Այնքանով, որքանով վերադարձման ենթակա գումարը գերազանցում է այդպիսի հետաձգված կրեդիտային մնացորդը, կամ եթե հետաձգված կրեդիտային մնացորդ չկա, ապա վերադարձումը պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես ծախս:

Ակտիվին վերաբերող շնորհների վերադարձումը պետք է արտացոլվի հետաձգված եկամուտների կրճատման միջոցով` վերադարձման գումարի չափով: Երբ հետաձգված եկամտի մեծությունը չի բավարարում շնորհի վերադարձմանը, չբավարարող մասի չափով այն ճանաչվում է որպես ծախս:

 

4. Պետական օգնություն

 

27. Պետական օգնության որոշ ձևերը, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել, ինչպես նաև պետության հետ կատարվող գործարքները, որոնք չեն կարող առանձնացվել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից, չեն ընդգրկվում սույն ստանդարտի 3-րդ կետով սահմանված պետական շնորհների կազմում:

28. Տեխնիկական կամ մարքեթինգի անվճար խորհրդատվությունը և երաշխիքներով ապահովումը օգնության օրինակներ են, որոնք չեն կարող հիմնավորված կերպով արժեքավորվել: Կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից չտարբերվող օգնության օրինակ է պետական գնումների քաղաքականությունը, որն ապահովում է կազմակերպության վաճառքի ծավալի մի մասը: Օգուտների առկայությունը կարող է անառարկելի լինել, սակայն պետական օգնությունը առևտրային գործունեությունից անջատելը կարող է հնարավոր չլինել:

29. Վերոհիշյալ օրինակներում օգուտի նշանակությունը կարող է այնպիսին լինել, որ անհրաժեշտ լինի բացահայտել օգնության բնույթը, չափը և դրանց ստացման ժամանակաշրջանը, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունները ապակողմնորոշող չլինեն:

30. Զրոյական կամ ցածր տոկոսադրույքներով փոխառությունները պետական օգնության ձևեր են, բայց դրանցից ստացվող օգուտը չի քանակավորվում` տոկոսների հաշվեգրում չի կատարվում:

31. Սույն ստանդարտի համաձայն, պետական օգնությունը չի ներառում ընդհանուր տրանսպորտի և կապի ցանցերի բարելավման միջոցով ենթակառուցվածքի, ինչպես նաև ոռոգման կամ ջրամատակարարման ցանցերի տրամադրում, որոնք անհրաժեշտ են շարունակելի ու անժամկետ հիմունքներով` ամբողջ տեղական հանրության բարեկեցության համար:

 

5. Բացահայտում

 

32. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.

ա) պետական շնորհների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ ֆինանսական հաշվետվություններում տեղեկատվության արտացոլման մեթոդները,

բ) պետական շնորհների բնույթն ու չափը, որոնք ճանաչված են ֆինանսական հաշվետվություններում, և պետական օգնության այլ ձևերը, որոնցից կազմակերպությունն ուղղակիորեն օգտվել է,

գ) ճանաչված պետական օգնությանը ուղեկցող չկատարված պայմանները և այլ պայմանավորվածությունները:

 

6. Անցումային դրույթներ

 

33. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է.

ա) բավարարի բացահայտման պահանջները, արտացոլելով ֆինանսական հաշվետվությունների համապատասխան մասում,

բ) կամ.

- հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները, ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի, կամ.

- կիրառի սույն ստանդարտի հաշվառման դրույթները` միայն շնորհների կամ շնորհների մասերի նկատմամբ, որոնք դառնում են ստացման կամ վերադարձման ենթակա սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելուց հետո:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 21

 

Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-5

3. Սահմանումներ                                                       6

4. Արտարժույթով գործարքներ                                         7-19

4.1 Սկզբնական ճանաչում                                              7-9

4.2 Տեղեկագրություն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ         10

4.3 Փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչումը                      11-19

4.3.1 Հիմնական մոտեցում                                           11-13

4.3.2 Զուտ ներդրում արտերկրյա միավորում                           14-16

4.3.3 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                         17-19

5. Արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները      20-37

5.1 Արտերկրյա ստորաբաժանումների դասակարգումը                      20-23

5.2 Արտերկրյա գործակալներ                                         24-26

5.3 Արտերկրյա միավորներ                                           27-33

5.3.1 Արտերկրյա միավորի օտարումը (իրացումը)                       34-35

5.4 Փոփոխություններ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ       36-37

6. Փոխարժեքային տարբերությունների հարկային հետևանքները               38

7. Բացահայտում                                                    39-43

8. Անցումային դրույթներ                                              44

 

Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Կազմակերպությունն իր արտերկրյա գործունեությունը կարող է իրականացնել երկու եղանակով: Կազմակերպությունը կարող է կատարել արտարժույթով գործարքներ կամ ունենալ արտերկրյա ստորաբաժանումներ: Որպեսզի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվեն արտարժույթով գործարքները և արտերկրյա ստորաբաժանումների գործունեությունը, այդ գործարքները պետք է ներկայացվեն կազմակերպության հաշվետվական արժույթով, իսկ արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն հաշվետու կազմակերպության արժույթով:

Արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների հետ կապված հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` որոշել, թե ինչ փոխանակման փոխարժեք կիրառել և ֆինանսական հաշվետվություններում ինչպես ճանաչել փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների ֆինանսական հետևանքները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի.

ա) արտարժույթով գործարքները հաշվառելիս,

բ) արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս, որոնք ներառվում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում` համախմբման, համամասնական համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով:

2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում արտարժութային հոդվածների հեջավորման (վնասներից պաշտպանման) հաշվառմանը, բացի արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները: Հեջի հաշվապահական հաշվառման այլ ասպեկտները, ներառյալ դրա օգտագործման չափանիշները, քննարկված են ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտում:

3. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառումը վարում է և ֆինանսական հաշվետվությունները կազմում և ներկայացնում է Հայաստանի Հանրապետության արժույթով` հայկական դրամով:

4. Սույն ստանդարտը չի առնչվում հաշվետվական արժույթից մեկ այլ արժույթի անցման միջոցով կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վերակազմմանը` ելնելով օգտագործողների նպատակահարմարությունից, որոնք սովոր են այդ արժույթին, կամ նման այլ նպատակներից:

5. Սույն ստանդարտը չի առնչվում դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության մեջ դրամական միջոցների այնպիսի հոսքերի ներգրավմանը, որոնք առաջանում են արտարժույթով գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների դրամական միջոցների հոսքերի վերահաշվարկման հետևանքով (տես` ՀՀՀՀՍ 7 «Հաշվետվություն դրամական միջոցների հոսքերի մասին» ստանդարտը):

 

3. Սահմանումներ

 

6. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) արտերկրյա ստորաբաժանում` հաշվետու կազմակերպության դուստր կազմակերպությունն է, ասոցիացված կազմակերպությունը, համատեղ կազմակերպությունը կամ մասնաճյուղն է, որոնց գործունեությունը հիմնված է կամ ծավալվում է հաշվետու կազմակերպության երկրից դուրս` մեկ այլ երկրում,

բ) արտերկրյա միավոր` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասը չէ,

գ) արտերկրյա գործակալ` արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասն է,

դ) հաշվետվական արժույթ` արժույթ է, որն օգտագործվում է ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնելիս,

ե) արտարժույթ` կազմակերպության հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթ է,

զ) փոխանակման փոխարժեք` երկու արժույթների փոխանակման հարաբերակցությունն է,

է) փոխարժեքային տարբերություններ` տարբերություն է, որն առաջանում է հաշվետվական արժույթով արտարժույթի միևնույն քանակը տարբեր փոխանակման փոխարժեքներով արտացոլելու արդյունքում,.

ը) փակման փոխարժեք` փոխանակման փոխարժեքն է հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

թ) զուտ ներդրումներ արտերկրյա միավորում` հաշվետու կազմակերպության բաժնեմասն է արտերկրյա միավորի զուտ ակտիվներում,

ժ) դրամային հոդվածներ` առկա դրամական միջոցներն են, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվները և պարտավորությունները,

ժա) ոչ դրամային հոդվածներ` հաշվեկշռի բոլոր հոդվածները, բացառությամբ առկա դրամական միջոցների, ինչպես նաև դրամական միջոցներով ստացման և վճարման ենթակա ակտիվների և պարտավորությունների,

ժբ) իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել, իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» առևտրային գործարքի ընթացքում:

 

4. Արտարժույթով գործարքներ

 

4.1 Սկզբնական ճանաչում

 

7. Արտարժույթով գործարքն այնպիսի գործարք է, որը սահմանված է արտարժույթով, կամ որը պահանջում է արտարժույթով կատարում (կարգավորում), ներառյալ այն գործարքները, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը.

ա) գնում կամ վաճառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնց գինը սահմանված է արտարժույթով,

բ) վերցնում կամ հատկացնում է փոխառություններ, որոնց վճարման կամ ստացման ենթակա գումարները սահմանված են արտարժույթով,

գ) դառնում է արտարժույթի փոխանակման դեռևս չիրականացված պայմանագրի կողմ, կամ

դ) այլ ձևով ձեռք է բերում կամ օտարում (իրացնում) է ակտիվներ, ստանձնում կամ մարում է պարտավորություններ, որոնք սահմանված են արտարժույթով:

8. Արտարժույթով գործարքը սկզբնական ճանաչման պահին պետք է գրանցվի հաշվետվական արժույթով, արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով հաշվետվական արժույթի և արտարժույթի միջև գործարքի օրվա դրությամբ առկա փոխանակման փոխարժեքը:

9. Որպես փոխանակման փոխարժեք ընդունվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից սահմանված հաշվարկային փոխարժեքը:

 

4.2 Տեղեկագրություն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ

 

10. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվին`

ա) արտարժույթով դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն (վերահաշվարկվեն)` կիրառելով փակման փոխարժեքը,

բ) արտարժույթով սահմանված ոչ դրամային հոդվածները պետք է ներկայացվեն գործարքի օրվա փոխանակման փոխարժեքով:

 

4.3 Փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչումը

 

4.3.1 Հիմնական մոտեցում

 

11. Սույն ստանդարտի 12-15-րդ կետերում շարադրված է սույն ստանդարտով սահմանվող հաշվապահական մոտեցումը` կապված արտարժույթով գործարքների փոխարժեքային տարբերությունների հետ: Այդ կետերը ներառում են արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով առաջացող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռքբերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումն այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների համար շարադրված է սույն ստանդարտի 18-րդ կետում:

12. Փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են դրամային հոդվածների մարման արդյունքում, կամ երբ կազմակերպության դրամային հոդվածները հաշվետվության մեջ ներկայացվում են մի փոխարժեքով, որը տարբերվում է տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց սկզբնական գրանցման կամ նախորդ ֆինանսական հաշվետվություններում գրանցման փոխարժեքից, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք առաջացել են, բացառությամբ այն փոխարժեքային տարբերությունների, որոնք նշված են սույն ստանդարտի 14-րդ և 16-րդ կետերում:

13. Փոխարժեքային տարբերությունն առաջանում է, երբ տեղի է ունենում փոխանակման փոխարժեքի փոփոխություն` գործարքի կատարման օրվա և արտարժույթով գործարքից առաջացող դրամային հոդվածների մարման օրվա միջև: Երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել է գործարքը, փոխարժեքային ամբողջ տարբերությունը ճանաչվում է այդ ժամանակաշրջանում: Իսկ երբ գործարքի հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջաններում, մինչև մարման ժամանակաշրջանն ընկած յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունը որոշվում է այդ ժամանակաշրջանում տեղի ունեցած փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությամբ:

 

4.3.2 Զուտ ներդրում արտերկրյա միավորում

 

14. Դրամային հոդվածի հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ըստ էության կազմում են արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման մի մասը, վերջինիս ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը (իրացումը): Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ սույն ստանդարտի 34-րդ կետի:

15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ արտերկրյա միավորին վճարման կամ նրանից ստացման ենթակա դրամային հոդված: Հոդվածը, որի մարումը մոտ ապագայում հավանական չէ, ըստ էության, ընդլայնում կամ նվազեցնում է կազմակերպության արտերկրյա այդ միավորում ունեցած զուտ ներդրումները: Նման դրամային հոդվածները կարող են ներառել երկարաժամկետ դեբիտորական պարտքերը կամ փոխառությունները, բայց չեն ներառում առևտրային դեբիտորական պարտքերը կամ առևտրային կրեդիտորական պարտքերը:

16. Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջ հանդիսացող արտարժութային պարտավորություններից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը: Դրանից հետո փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս` ըստ սույն ստանդարտի 34-րդ կետի:

 

4.3.3 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

17. Սույն ստանդարտի 18-րդ կետում քննարկվող փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառման հիմնական մոտեցումը շարադրված է սույն ստանդարտի 12-րդ կետում:

18. Փոխարժեքային տարբերությունները կարող են առաջանալ արժույթի ուժեղ արժեզրկման կամ արժենվազման հետևանքով, որոնք ազդում են վերջերս արտարժույթով ձևակերպված հաշիվներով (հաշվարկային փաստաթղթերով) ակտիվների ձեռքբերումից առաջացող պարտավորությունների վրա, որոնց մարումը անմիջապես հնարավոր չէ և այդ փոխարժեքային տարբերությունների համար հեջավորման գործնական միջոցներ չկան: Փոխարժեքային այդպիսի տարբերությունները պետք է ներառվեն համապատասխան ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) մեջ, հաշվի առնելով, որ ճշգրտված հաշվեկշռային արժեքը չգերազանցի հետևյալ երկու գումարներից նվազագույնին` վերականգնման (ընթացիկ) արժեքին կամ ակտիվի վաճառքից կամ օգտագործումից ստացվող փոխհատուցվող գումարին:

19. Փոխարժեքային տարբերությունները չեն ներառվում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ այն դեպքում, երբ կազմակերպություններն ի վիճակի են մարել կամ հեջավորել ակտիվը ձեռք բերելիս առաջացող արտարժութային պարտավորությունները: Այնուամենայնիվ, փոխանակման փոխարժեքի տատանման հետևանքով առաջացող վնասները հանդիսանում են ակտիվի ձեռքբերման հետ կապված անմիջական ծախսումների մի մասն այն դեպքում, երբ պարտավորությունը անմիջապես հնարավոր չէ մարել, և երբ չկան հեջավորման գործնական միջոցներ, օրինակ` երբ փոխանակման վերահսկման (սահմանափակման) արդյունքում տեղի է ունենում արտարժույթի ստացման ուշացում:

 

5. Արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները

 

5.1 Արտերկրյա ստորաբաժանումների դասակարգումը

 

20. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման համար կիրառվող մեթոդը կախված է այն հանգամանքից, թե ինչպես է այն ֆինանսավորվում և ինչպիսի կապ կա նրա և հաշվետու կազմակերպության գործունեության միջև: Այդ նպատակով արտերկրյա ստորաբաժանումները դասակարգվում են «արտերկրյա գործակալների» կամ «արտերկրյա միավորների»:

21. Արտերկրյա գործակալն իր ձեռնարկատիրական գործունեությունը ծավալում է այնպես, կարծես թե այն հաշվետու կազմակերպության գործունեության շարունակությունն է: Օրինակ` այդպիսի արտերկրյա ստորաբաժանումը կարող է վաճառել միայն այնպիսի ապրանքներ, որոնք ներկրվում են հաշվետու կազմակերպությունից, և վաճառքից ստացված գումարներն (հասույթը) ուղարկել հաշվետու կազմակերպությանը: Այդպիսի դեպքերում, հաշվետվական արժույթի և արտերկրյա ստորաբաժանման երկրի արժույթի միջև փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունը անմիջական ազդեցություն է ունենում հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից ստացված դրամական միջոցների հոսքերի վրա: ՈՒստի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ազդում է արտերկրյա ստորաբաժանման առանձին դրամային հոդվածների վրա, և ոչ թե այդ ստորաբաժանումում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա:

22. Ի հակադրություն դրան, արտերկրյա միավորը կուտակում է դրամական միջոցներ և այլ դրամային հոդվածներ, կատարում է ծախսեր, ստեղծում է եկամուտ և կարող է վերցնել փոխառություններ` հիմնականում տեղական արժույթով, ինչպես նաև կատարել գործարքներ արտարժույթով` ներառյալ հաշվետվական արժույթով գործարքները: Այն դեպքերում, երբ հաշվետվական արժույթի և տեղական արժույթի միջև առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն, ապա արտերկրյա միավորի կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից դրամական միջոցների ընթացիկ և ապագա հոսքերի վրա դրա ազդեցությունը կլինի ոչ էական: Փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունն ավելի շուտ ազդում է արտերկրյա միավորում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման վրա, քան` արտերկրյա միավորի առանձին դրամային կամ ոչ դրամային հոդվածների վրա:

23. Ցուցանիշները, ըստ որոնց արտերկրյա ստորաբաժանումն ավելի շուտ հանդիսանում է արտերկրյա միավոր, քան` արտերկրյա գործակալ, հետևյալներն են.

ա) թեև հաշվետու կազմակերպությունը կարող է վերահսկել արտերկրյա ստորաբաժանմանը, այնուամենայնիվ վերջինիս գործունեությունը զգալի չափով ինքնուրույն է իրականացվում,

բ) հաշվետու կազմակերպության հետ գործարքները արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեության զգալի մաս չեն կազմում,

գ) արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունը հիմնականում ֆինանսավորվում է իր սեփական գործունեության արդյունքում, և ոչ թե հաշվետու կազմակերպության կողմից,

դ) աշխատանքի, նյութերի և արտերկրյա ստորաբաժանման արտադրանքի կամ ծառայությունների այլ բաղադրիչների ծախսումները հիմնականում վճարվում կամ մարվում է տեղական արժույթով, և ոչ թե հաշվետվական արժույթով,

ե) արտերկրյա ստորաբաժանման կողմից վաճառքը հիմնականում կատարվում է հաշվետվական արժույթից տարբեր արժույթով,

զ) հաշվետու կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերն հիմնականում առանձնացված են արտերկրյա ստորաբաժանման ամենօրյա գործունեությունից` անմիջականորեն չենթարկվելով վերջինիս գործունեության ազդեցությանը:

Յուրաքանչյուր ստորաբաժանման դասակարգումը սկզբունքորեն կատարվում է վերոհիշյալ ցուցանիշներին համապատասխան` փաստացի տեղեկատվության հիման վրա: Որոշ դեպքերում արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգումը արտերկրյա միավորի կամ արտերկրյա գործակալի, կարող է հստակ չլինել, ուստի համապատասխան դասակարգումը որոշելու համար անհրաժեշտ է առողջ դատողություն:

 

5.2 Արտերկրյա գործակալներ

 

24. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով սույն ստանդարտի 7-19-րդ կետերում շարադրված ստանդարտներն ու ընթացակարգերը, այնպես, ինչպես եթե արտերկրյա գործակալի գործարքները հանդիսանային հաշվետու կազմակերպության գործարքներ:

25. Արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին հոդվածները վերահաշվարկվում են այնպես, ինչպես եթե նրա բոլոր գործարքները կատարվեին հաշվետու կազմակերպության կողմից: Հիմնական միջոցների արժեքը և մաշվածությունը վերահաշվարկվում են ակտիվի գնման օրվա փոխանակման փոխարժեքի օգտագործմամբ: Պաշարների արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր ծախսումների (արտարժույթով հումքի և նյութերի, ապրանքների ձեռքբերում, աշխատավարձի հաշվեգրում, ծառայությունների ձեռքբերում և այլն) կատարման պահին: Ակտիվի իրացման արժեքը վերահաշվարկվում է այն փոխանակման փոխարժեքով, որն առկա էր իրացման զուտ արժեքի որոշման պահին: Օրինակ, երբ պաշարների մի հոդվածի իրացման զուտ արժեքը որոշվում է արտարժույթով, այդ արժեքն արտացոլվում է կիրառելով փոխանակման այն ամսաթվի փոխարժեքը, որի դրությամբ որոշվել է իրացման զուտ արժեքը: ՈՒստի կիրառվող փոխարժեքը սովորաբար փակման փոխարժեք է: Կարող է ճշգրտում պահանջվել հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում, մասնավորապես ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի իջեցում մինչև նրա իրացման զուտ արժեքը, նույնիսկ երբ այդպիսի ճշգրտում անհրաժեշտ չէ արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվությունում: Մեկ այլ դեպքում, կարող է պահանջվել արտերկրյա գործակալի ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարված ճշգրտումների փոխանցումը հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ:

26. Գործնական նկատառումներից ելնելով, հաճախ կիրառվում է մի փոխարժեք, որը մոտավորապես հավասար է գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքին, օրինակ` շաբաթվա կամ ամսվա միջին փոխարժեքը կարող է կիրառվել միևնույն արտարժույթով կատարված բոլոր գործարքների համար, որոնք տեղի են ունեցել տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, եթե փոխանակման փոխարժեքը զգալի կերպով տատանվում է, միջին փոխարժեքի կիրառումն ամբողջ ժամանակաշրջանի համար նպատակահարմար չէ:

 

5.3 Արտերկրյա միավորներ

 

27. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միավորելու նպատակով, հաշվետու կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետևյալ ընթացակարգը.

ա) արտերկրյա միավորի ինչպես դրամային, այնպես էլ ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով,

բ) արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, բացի այն դեպքերից, երբ արտերկրյա միավորը հաշվետվությունը ներկայացնում է գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, այդ դեպքում եկամտի և ծախսի հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով,

գ) առաջացող բոլոր փոխարժեքային տարբերությունները պետք է դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը:

28. Գործնական նկատառումներից ելնելով, արտերկրյա միավորի եկամտի և ծախսի հոդվածների վերահաշվարկումը կարող է կատարվել փոխանակման փոխարժեքին մոտ փոխարժեքով, ինչպես օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի միջին փոխարժեքը:

29. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը հանգեցնում է այն փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչմանը, որոնք առաջանում են.

ա) եկամտի և ծախսի հոդվածները գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքով, իսկ ակտիվներն ու պարտավորությունները` փակման փոխարժեքով վերահաշվարկելիս,

բ) արտերկրյա միավորում կատարված սկզբնական զուտ ներդրումը նախկինում արտացոլված փոխարժեքից տարբեր փոխարժեքով վերահաշվարկելիս,

գ) արտերկրյա միավորի սեփական կապիտալի այլ փոփոխություններից:

Նշված փոխարժեքային տարբերությունները չեն ճանաչվում որպես տվյալ ժամանակաշրջանի եկամուտ կամ ծախս, որովհետև փոխանակման փոխարժեքների փոփոխությունները ազդեցություն չունեն, կամ քիչ ազդեցություն ունեն ներկա և ապագա դրամական միջոցների հոսքերի վրա, որոնք առաջանում են կամ արտերկրյա միավորի, կամ հաշվետու կազմակերպության գործունեության հետևանքով: Երբ արտերկրյա միավորը համախմբված է, բայց ամբողջովին չի պատկանում հաշվետու կազմակերպությանը, կուտակված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերահաշվարկումից և վերաբերում են փոքրամասնությանը, բաշխվում և ներկայացվում են որպես փոքրամասնության բաժնեմասեր` համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռի մեջ:

30. Ցանկացած գուդվիլ, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս, և ակտիվների ու պարտավորությունների իրական արժեքի նկատմամբ հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ճշգրտում, որն առաջանում է արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը), դիտվում է կամ`

ա) արտերկրյա միավորի ակտիվներ և պարտավորություններ, և վերահաշվարկվում փակման փոխարժեքով` ըստ սույն ստանդարտի 27-րդ կետի, կամ

բ) հաշվետու կազմակերպության ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք արդեն արտահայտվել են հաշվետվական արժույթով, կամ հանդիսանում են արտարժույթով արտահայտված ոչ դրամային հոդվածներ, որոնք հաշվետվության մեջ արտացոլված են, կիրառելով գործառնության օրվա փոխանակման փոխարժեքը` ըստ սույն ստանդարտի 10-րդ կետի «բ» ենթակետի:

31. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների միավորումը հաշվետու կազմակերպության համապատասխան հաշվետվությունների հետ կատարվում է համախմբման սովորական ընթացակարգով, ինչպես` դուստր կազմակերպության ներխմբային մնացորդները և գործարքները բացառելը (տես` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ» ստանդարտները): Սակայն ներխմբային թե կարճաժամկետ, թե երկարաժամկետ դրամային հոդվածից առաջացած փոխարժեքային տարբերությունները չեն կարող բացառվել ներխմբային մյուս մնացորդներից առաջացող համապատասխան գումարի դիմաց: Հետևաբար, հաշվետու կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունները շարունակում են ճանաչվել որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ, եթե դրանք առաջանում են սույն ստանդարտի 14-րդ և 16-րդ կետերում նկարագրված հանգամանքներից, դասակարգվում է որպես սեփական կապիտալ, մինչև զուտ ներդրման օտարումը:

32. Երբ արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացված են հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվից տարբերվող ամսաթվով, ապա հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ ներգրավվելու նպատակով, արտերկրյա միավորը հաճախ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստում է հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվով: Եթե դա հնարավոր չէ, ապա ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել տարբեր ամսաթվերով, այն պայմանով, որ դրանց միջև տարբերությունը երեք ամսից ավելի չլինի: Այդ դեպքում արտերկրյա միավորի ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են արտերկրյա միավորի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի փոխանակման փոխարժեքով: Այն դեպքում, երբ մինչև հաշվետու կազմակերպության հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը տեղի են ունեցել փոխանակման փոխարժեքների զգալի տատանումներ, կատարվում են ճշգրտումներ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտների:

33. Արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք ներկայացված են գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, նախքան հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով դրանց վերահաշվարկումը, պետք է վերանայվեն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի: Երբ տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց և արտերկրյա միավորը դադարեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստել և ներկայացնել ըստ ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտի, այն պետք է օգտագործի դադարեցման ամսաթվին համապատասխան չափման միավորով արտահայտված գումարները որպես սկզբնական (պատմական) արժեք` արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները հաշվետու կազմակերպության հաշվետվական արժույթով վերահաշվարկելու համար:

 

5.3.1 Արտերկրյա միավորի օտարումը (իրացումը)

 

34. Արտերկրյա միավորը օտարելիս փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարները, որոնք հետաձգվել են և վերաբերում են այդ արտերկրյա միավորին, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս նույն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ճանաչվում են օտարումից առաջացած շահույթն ու վնասը:

35. Կազմակերպությունը արտերկրյա միավորում ունեցած իր բաժնեմասը կարող է օտարել վաճառքի, լուծարման, բաժնետիրական կապիտալի վերադարձման միջոցով, կամ հրաժարվելով այդ միավորից, կամ նրա մի մասից: Շահաբաժնի վճարումը կազմում է օտարման մի մաս միայն այն դեպքում, երբ իրենից ներկայացնում է ներդրումների վերադարձ: Մասնակի օտարման դեպքում շահույթի կամ վնասի մեջ ներառվում է միայն համապատասխան կուտակված փոխարժեքային տարբերությունների համամասնական բաժինը: Արտերկրյա միավորի հաշվեկշռային արժեքի իջեցումը չի նշանակում մասնակի օտարում: Հետևաբար, փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարների որևէ մաս իջեցման պահին եկամուտ կամ ծախս չի ճանաչվում:

 

5.4 Փոփոխություններ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ

 

36. Երբ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ փոփոխություն է կատարվում, ապա վերանայված դասակարգմանը հատուկ վերահաշվարկման ընթացակարգը պետք է կիրառվի դասակարգման մեջ փոփոխություն կատարելու ամսաթվից սկսած:

37. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսավորման և գործունեության եղանակի փոփոխությունը, կապված հաշվետու կազմակերպության հետ, կարող է հանգեցնել այդ արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման փոփոխությանը: Երբ արտերկրյա գործակալը վերադասակարգվում է արտերկրյա միավորի, այն փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերադասակարգման ամսաթվին դրամային և ոչ դրամային ակտիվները և պարտավորությունները վերահաշվարկելիս, դիտվում են որպես սեփական կապիտալ: Երբ արտերկրյա միավորը վերադասակարգվում է արտերկրյա գործակալի, ոչ դրամային հոդվածների փոփոխության ամսաթվին վերահաշվարկված գումարները, այդ հոդվածների համար, դիտվում են որպես սկզբնական արժեք` փոփոխության և դրան հաջորդող ժամանակաշրջաններում: Փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած հետաձգված գումարները, մինչև ստորաբաժանման օտարումը, որպես եկամուտ կամ ծախս չեն ճանաչվում:

 

6. Փոխարժեքային տարբերությունների հարկային հետևանքները

 

38. Արտարժութային գործարքներից և արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող շահույթը և վնասը կարող են ունենալ հարկային հետևանքներ, որոնք հաշվի են առնվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

 

7. Բացահայտում

 

39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթում կամ վնասում,

բ) զուտ փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք դասակարգվում են որպես սեփական կապիտալ կամ նրա բաղկացուցիչը, և այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների գումարները` հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում,

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում առաջացած փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, որը ներառված է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ` համաձայն սույն ստանդարտի 18-րդ կետի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

40. Երբ նշանակալի արտերկրյա ստորաբաժանման դասակարգման մեջ առաջանում է փոփոխություն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) դասակարգման փոփոխության էությունը,

բ) փոփոխության պատճառը,

գ) դասակարգման փոփոխության ազդեցությունը սեփական կապիտալի վրա,

դ) ազդեցությունը ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի վրա, եթե դասակարգման փոփոխությունը տեղի ունենար ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում:

41. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ըստ սույն ստանդարտի 30-րդ կետի ընտրված մեթոդը, որի օգնությամբ նա կարող է վերահաշվարկել գուդվիլի և իրական արժեքի ճշգրտումները, որոնք առաջանում են արտերկրյա միավորը ձեռք բերելիս:

42. Կազմակերպությունը բացահայտում է փոխանակման փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը արտարժույթով դրամային հոդվածների կամ արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, երբ այդ փոփոխությունը տեղի է ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, եթե այդ փոփոխությունը այնքան կարևոր է, որ դրա չբացահայտումը բացասաբար կազդի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների ճիշտ գնահատումների և ճիշտ որոշումներ կայացնելու վրա (տես` ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ստանդարտը):

43. Խրախուսվում է նաև կազմակերպության արտարժութային ռիսկի կառավարման քաղաքականության բացահայտումը:

 

8. Անցումային դրույթներ

 

44. Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է ժամանակաշրջանի սկզբում առանձին դասակարգի և բացահայտի հետաձգված և նախորդ ժամանակաշրջաններում որպես սեփական կապիտալ դասակարգված փոխարժեքային տարբերությունների մնացորդը, բացի այն դեպքից, երբ այդ գումարը հիմնավորված կերպով որոշելի չէ:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 22

 

Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-7

3. Սահմանումներ                                                       8

4. Ձեռնարկատիրության միավորման բնույթը                             9-16

4.1 Ձեռքբերումներ                                                 10-11

4.1.1 Հետադարձ ձեռքբերումներ                                         12

4.2 Բաժնեմասերի (շահերի) միավորում                                13-16

5. Ձեռքբերումներ                                                  17-76

5.1 Ձեռքբերումների հաշվառում                                      17-18

5.2 Ձեռքբերման ամսաթիվը                                           19-20

5.3 Ձեռքբերման արժեքը                                             21-25

5.4 Որոշելի ակտիվների և  պարտավորությունների ճանաչումը            26-31

5.5 Ձեռքբերման արժեքի բաշխում                                     32-35

5.5.1 Հիմնական մոտեցում                                           32-33

5.5.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                         34-35

5.6 Բաժնետոմսերի հաջորդական գնումներ                              36-38

5.7 Ձեռք բերված ակտիվների և պարտավորությունների իրական

    արժեքի որոշում                                                39-40

5.8 Ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլ                                 41-58

5.8.1 Ճանաչում և  չափում                                          41-43

5.8.2 Ամորտիզացիա                                                 44-54

5.8.3 Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցվելիություն. Արժեզրկումից

      կորուստներ                                                  55-58

5.9 Ձեռքբերումից առաջացող բացասական գուդվիլ                       59-64

5.9.1 Հիմնական մոտեցում                                           59-63

5.9.2 Ներկայացում                                                    64

5.10 Ապագա իրադարձությունների հետ կապված չնախատեսված գնումների

     գումարների ճշգրտումներ                                       65-67

5.11 Ձեռքբերման արժեքի հետագա փոփոխություններ                     68-70

5.12 Որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների արժեքի հետագա

     որոշում կամ փոփոխություններ                                  71-76

6. Բաժնեմասերի (շահերի) միավորում                                 77-83

6.1 Շահերի միավորման հաշվառում                                    77-83

7. Ընկերությունների բոլոր տեսակի միավորումները. Շահութահարկ       84-85

8. Բացահայտում                                                    86-98

9. Անցումային դրույթներ                                              99

 

Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Ստանդարտն ընդգրկում է ինչպես մի կազմակերպության կողմից մյուսի ձեռքբերման դեպքերը, այնպես էլ բաժնեմասերի (շահերի) միացման այն հազվադեպ իրավիճակները, երբ ձեռք բերողին հնարավոր չէ պարզել: Ձեռքբերման հաշվառումը ներառում է ձեռքբերման արժեքի որոշումը, ձեռք բերվող կազմակերպության որոշելի (իդենտիֆիկացվող) ակտիվների և պարտավորությունների վրա ձեռքբերման արժեքի բաշխումը, և արդյունքում ստացվող գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի հաշվառումը` ինչպես ձեռքբերման պահին, այնպես էլ դրանից հետո: Հաշվառման այլ հարցերը ներառում են փոքրամասնության բաժնեմասի գումարի որոշումը, այն ձեռքբերումների հաշվառումը, որոնք կատարվում են որոշակի ժամանակի ընթացքում, ձեռքբերման արժեքի կամ որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների հետագա փոփոխությունները և պահանջվող բացահայտումները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումները հաշվառելիս:

2. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը կարող է կառուցված լինել տարբեր ձևերով, որոնք որոշվում են իրավական, հարկային կամ այլ նկատառումներից ելնելով: Այն կարող է ներառել մի կազմակերպության կողմից մյուս կազմակերպության սեփական կապիտալի գնումը, կամ մյուս կազմակերպության զուտ ակտիվների գնումը: Սա կարող է իրագործվել բաժնետոմսերի թողարկման, կամ դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների կամ այլ ակտիվների փոխանցման միջոցով: Գործարքը կարող է կատարվել միավորվող կազմակերպությունների բաժնետերերի միջև, կամ մի կազմակերպության բաժնետերերի և մյուս կազմակերպության միջև: Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը կարող է ներառել միավորվող կազմակերպությունների վրա վերահսկողության նպատակով նոր կազմակերպության ստեղծում, մի կազմակերպությանը միավորվող մեկ կամ մի քանի կազմակերպությունների զուտ ակտիվների փոխանցում, կամ միավորվող մեկ կամ մի քանի կազմակերպությունների լուծարում: Երբ գործարքի բնույթը համապատասխանում է ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման սույն ստանդարտի սահմանմանը, սույն ստանդարտում պարունակվող հաշվառման և բացահայտման պահանջները ընդունելի են այդ միավորման համար` անկախ այդ միավորման ընդունած հատուկ կառուցվածքից:

3. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը կարող է հանգեցնել մայր և դուստր կազմակերպությունների փոխհարաբերությունների, որտեղ ձեռք բերողը` մայր կազմակերպությունն է, իսկ ձեռք բերվողը` դուստր ընկերությունը: Այսպիսի հանգամանքներում, ձեռք բերողը սույն ստանդարտը կիրառում է իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Նա ձեռք բերվող ընկերությունում ունեցած իր բաժնեմասը ներառում է իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում` որպես ներդրումներ դուստր ընկերություններում (տես` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը):

4. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումն ավելի շուտ ներառում է այլ կազմակերպության զուտ ակտիվների գնում, ներառյալ ցանկացած գուդվիլ, քան կազմակերպության բաժնետոմսերի (բաժնեմասերի) գնում: Ձեռնարկատիրական գործունեության այսպիսի միավորումը չի հանգեցնում մայր և դուստր կազմակերպությունների փոխհարաբերությունների: Այսպիսի հանգամանքներում, ձեռք բերողը սույն ստանդարտը կիրառում է իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում և, հետևաբար, իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

5. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը կարող է հանգեցնել իրավական միաձուլման: Իրավական միաձուլումը, սովորաբար, երկու կազմակերպությունների միաձուլում է, որով`

ա) մի կազմակերպության ակտիվներն ու պարտավորությունները փոխանցվում են մյուս կազմակերպությանը, իսկ առաջինը լուծարվում է, կամ`

բ) երկու կազմակերպության ակտիվներն ու պարտավորությունները փոխանցվում են մի նոր կազմակերպության, իսկ առաջին երկու կազմակերպությունները լուծարվում են:

Իրավական բազմաթիվ միաձուլումներ առաջ են գալիս որպես խմբի վերակառուցման կամ վերակազմավորման արդյունք և չեն դիտարկվում սույն ստանդարտի շրջանակներում, քանի որ դրանք գործարքներ են ընդհանուր վերահսկման տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև: Այնուամենայնիվ, ձեռնարկատիրական գործունեության ցանկացած միավորում, որի արդյունքում երկու կազմակերպություններ դառնում են միևնույն խմբի անդամ, համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում դիտարկվում է որպես ձեռքբերում կամ բաժնեմասերի (շահերի) միավորում` սույն ստանդարտի պահանջների համաձայն:

6. Սույն ստանդարտը չի դիտարկում մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները, բացի այն դեպքերից, որոնք նկարագրվել են 4-րդ կետում:

7. Սույն ստանդարտը չի վերաբերում.

ա) ընդհանուր վերահսկման տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև գործարքներին,

բ) համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցություններին (տես ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտը) և համատեղ ձեռնարկումների ֆինանսական հաշվետվություններին:

 

3. Սահմանումներ

 

8. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում` առանձին կազմակերպությունների միավորումն է մեկ տնտեսական միավորի մեջ` որպես հետևանք մի կազմակերպության հետ այլ կազմակերպության միացման կամ մի կազմակերպության կողմից այլ կազմակերպության զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ հսկողության իրավունքի ձեռքբերման.

բ) ձեռքբերում` ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում է, որի համաձայն կազմակերպություններից մեկը` ձեռքբերողը, վերահսկման իրավունք է ստանում այլ կազմակերպության` ձեռք բերվողի զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ` ակտիվների փոխանցման, պարտավորությունների ստանձնման, կամ բաժնետոմսերի (բաժնեմասերի) թողարկման դիմաց.

գ) բաժնեմասերի (շահերի) միացում` ձեռնարկատիրական գործունեության միավորում է, որտեղ միավորվող կազմակերպությունների բաժնետերերը միավորում են իրենց բոլոր, կամ համարյա բոլոր զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ վերահսկողությունը` միավորված կազմակերպությանը հատուկ ռիսկերի և օգուտների շարունակական համատեղ կրում ապահովելու նպատակով, և դա արվում է այնպես, որ ոչ մի կողմը չի կարող որոշվել որպես ձեռք բերող.

դ) վերահսկում` կազմակերպության գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով նրա ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը ղեկավարելու իրավունքն է.

ե) մայր կազմակերպություն` կազմակերպություն է, որն ունի մեկ կամ ավելի դուստր ընկերություններ.

զ) դուստր ընկերություն` կազմակերպություն է, որը վերահսկվում է մեկ այլ կազմակերպության կողմից (որը հայտնի է որպես մայր կազմակերպություն).

է) փոքրամասնության բաժնեմաս (շահ)` դուստր ընկերության գործառնությունների զուտ արդյունքների և զուտ ակտիվների այն մասն է, որը վերաբերում է այն բաժնեմասերին, որոնք ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն (դուստր ընկերության միջոցով) չեն պատկանում մայր կազմակերպությանը.

ը) իրական արժեք` այն գումարն է, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, իսկ պարտավորությունը` մարվել, իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքի արդյունքում.

թ) դրամային ակտիվներ` պահվող դրամական միջոցներն են և այն ակտիվները, որոնց դիմաց պետք է ստացվեն հաստատուն կամ որոշելի գումարով դրամական միջոցներ.

ժ) ձեռքբերման ամսաթիվ` այն ամսաթիվն է, երբ ձեռք բերվող կազմակերպության զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ վերահսկումը փաստացի անցնում է ձեռք բերողին:

 

4. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման բնույթը

 

9. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը հաշվառելիս, ձեռքբերումն, ըստ էության, տարբերվում է բաժնեմասերի (շահերի) միացումից, և ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է արտացոլել գործարքի բնույթը: Համապատասխանաբար, յուրաքանչյուրի համար նախատեսված է հաշվառման առանձին մեթոդ:

 

4.1 Ձեռքբերումներ

 

10. Գործնականում ձեռնարկատիրական գործունեության բոլոր տեսակի միավորումների ժամանակ, միավորվող կազմակերպություններից մեկը վերահսկման իրավունք է ստանում միավորվող մյուս կազմակերպության նկատմամբ, որը հնարավորություն է տալիս որոշելու ձեռք բերողին: Վերահսկման իրավունքը համարվում է ստացված, երբ կազմակերպություններից մեկը ձեռք է բերում մյուս կազմակերպության ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի (բաժնեմասերի) կեսից ավելին, եթե միայն բացառիկ դեպքերում չի կարելի հստակ ցույց տալ, որ այդպիսի սեփականության իրավունքն իրենից վերահսկում չի ներկայացնում: Եթե նույնիսկ միավորվող կազմակերպություններից մեկը ձեռք չի բերում միավորվող մյուս կազմակերպության ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի (բաժնեմասերի) կեսից ավելին, դեռևս հնարավոր է որոշել ձեռք բերողին, եթե միավորվող կազմակերպություններից մեկը ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռք է բերում.

ա) այլ ներդրողների հետ համաձայնության հիման վրա` այլ կազմակերպության ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի (բաժնեմասերի) կեսից ավելիի նկատմամբ իրավունքը,

բ) կանոնադրության կամ համաձայնագրի հիման վրա` այլ կազմակերպության ֆինանսական կամ գործառնական քաղաքականության նկատմամբ կառավարման իրավունքը,

գ) այլ կազմակերպության տնօրենների խորհրդի կամ կառավարման համազոր մարմնի անդամների մեծամասնությանը նշանակելու կամ պաշտոնաթող անելու իրավունքը,

դ) այլ կազմակերպության տնօրենների խորհրդի կամ կառավարման համազոր մարմնի ժողովներում ձայների մեծամասնության նկատմամբ իրավունքը:

11. Թեև երբեմն դժվար է լինում որոշել ձեռք բերողին, սակայն, սովորաբար, գոյություն են ունենում որոշիչներ (ցուցանիշներ), որոնք վկայում են նրա առկայության մասին: Օրինակ.

ա) միավորվող մի կազմակերպության իրական արժեքը զգալիորեն ավելի մեծ է, քան միավորվող մյուս կազմակերպության իրական արժեքը: Այս դեպքերում ավելի մեծ իրական արժեք ունեցող կազմակերպությունը` ձեռք բերողն է,

բ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումն իրականացել է ձայնի իրավունք տվող սովորական բաժնետոմսերը դրամական միջոցներով փոխանակելու միջոցով: Այս դեպքերում դրամական միջոցներ տրամադրող կազմակերպությունը` ձեռք բերողն է, կամ`

գ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը հանգեցնում է այն բանին, որ մի կազմակերպության կառավարչությունը գերակայության հնարավորություն է ստանում միավորման արդյունքում ստեղծվող կազմակերպության կառավարչության կազմում կադրերի ընտրության ժամանակ: Այս դեպքերում գերակայող կազմակերպությունը` ձեռք բերողն է:

 

4.1.1 Հետադարձ ձեռքբերումներ

 

12. Երբեմն մի կազմակերպություն ձեռք է բերում այլ կազմակերպության բաժնետոմսերը (բաժնեմասերը), սակայն, որպես փոխանակման գործարքի մաս, թողարկում է այնքան ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսեր` որպես փոխհատուցում, որ միավորված կազմակերպության նկատմամբ հսկողությունն անցնում է այն կազմակերպության սեփականատերերին, որի բաժնետոմսերը ձեռք են բերվել: Այսպիսի իրավիճակը նկարագրվում է որպես հետադարձ ձեռքբերում: Թեև իրավական տեսանկյունից բաժնետոմսեր թողարկող կազմակերպությունը կարող է համարվել մայր կազմակերպություն, սակայն այն կազմակերպությունը, որի բաժնետերերը այժմ վերահսկում են միավորված կազմակերպությանը` ունենալով սույն ստանդարտի 10-րդ կետում նշված ձայնի և այլ իրավունքները, հանդիսանում է ձեռք բերող: Բաժնետոմսեր թողարկող կազմակերպությունը համարվում է մյուս կազմակերպության կողմից ձեռք բերված. վերջինս համարվում է ձեռք բերող և բաժնետոմսեր թողարկող կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների նկատմամբ կիրառում է գնման մեթոդը:

 

4.2 Բաժնեմասերի (շահերի) միավորում

 

13. Բացառիկ հանգամանքներում բնավ հնարավոր չի լինում որոշել ձեռք բերողին: Գերակայություն ունեցող կողմի փոխարեն, միավորվող կազմակերպությունների բաժնետերերը ձեռք են բերում ըստ էության հավասար իրավունքներով համաձայնություն` կիսելու իրենց ամբողջ, կամ համարյա ամբողջ զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ հսկողությունը: Ի լրումն, միավորվող կազմակերպությունների կառավարչությունը մասնակցում է միավորված միավորի (կառույցի) կառավարմանը: Որպես արդյունք, միավորվող կազմակերպությունների բաժնետերերը համատեղ կիսում են միավորված միավորի (կառույցի) ռիսկերը և օգուտները: Ձեռնարկատիրական գործունեության այսպիսի միավորումը հաշվառվում է որպես բաժնեմասերի (շահերի) միացում:

14. Ռիսկերի և օգուտների համատեղ կիսումը, սովորաբար, անհնար է առանց միավորվող կազմակերպությունների միջև ձայնի իրավունք ունեցող սովորական բաժնետոմսերի էականորեն հավասար փոխանակման: Այսպիսի փոխանակումն ապահովում է, որ միավորվող կազմակերպությունների հարաբերական բաժնեմասերը (շահերը) և, հետևաբար, միավորված կազմակերպության հետ կապված նրանց հարաբերական ռիսկերը և օգուտները պահպանվեն, իսկ կողմերի որոշումներ ընդունելու իրավունքները` պաշտպանվեն: Այնուամենայնիվ, որպեսզի վերը նշված պայմաններին համապատասխան իրականացվի բաժնետոմսերի էականորեն հավասար փոխանակում, չի կարող տեղի ունենալ միավորվող կազմակերպություններից որևէ մեկի իրավունքների զգալի նվազեցում, այլապես այդ կողմի ազդեցությունը կթուլանա:

15. Միավորված միավորի ռիսկերի և օգուտների համատեղ բաժանման հասնելու համար.

ա) փոխանակվում կամ ընդհանուր ֆոնդի մեջ հավաքագրվում (ընդհանրացնում) են միավորվող կազմակերպությունների ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի եթե ոչ բոլորը, ապա զգալի մեծամասնությունը,

բ) մի կազմակերպության իրական արժեքը չպետք է նշանակալիորեն տարբերվի մյուսի իրական արժեքից,

գ) կազմակերպությունների բաժնետերերը միավորված միավորում միմյանց նկատմամբ պահպանում են էականորեն նույն ձայնի իրավունքները և բաժնեմասը (շահը), որոնք ունեցել են մինչև կազմակերպությունների միավորումը:

16. Միավորված միավորի ռիսկերի և օգուտների համատեղ բաժանումը նվազում է և ձեռք բերողին որոշելու հավանականությունն աճում է, երբ.

ա) միավորվող կազմակերպությունների իրական արժեքի հարաբերական հավասարությունը փոքրանում է, իսկ փոխանակվող ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի տոկոսային հարաբերությունը` նվազում,

բ) ֆինանսական համաձայնագիրը մի խումբ բաժնետերերի հարաբերական առավելություն է ապահովում մեկ այլ խմբի նկատմամբ: Այսպիսի համաձայնագիրը կարող է ուժի մեջ մտնել ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից առաջ կամ հետո,

գ) միավորված միավորի սեփական կապիտալում մի կողմի բաժնեմասը կախված է ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից հետո նախկինում իր կողմից հսկվող գործունեությունից ստացվող արդյունքներից:

 

5. Ձեռքբերումներ

 

5.1 Ձեռքբերումների հաշվառում

 

17. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը, որը հանդիսանում է ձեռքբերում, պետք է հաշվառվի հաշվառման գնման մեթոդի կիրառմամբ` սույն ստանդարտի 19-76-րդ կետերում պարունակող ստանդարտների համաձայն:

18. Գնման մեթոդի կիրառումը հանգեցնում է նրան, որ կազմակերպության ձեռքբերումը հաշվառվում է ճիշտ նույն կերպ, ինչպես այլ ակտիվների գնումը: Սա օրինաչափ է, քանի որ ձեռքբերումը հանդիսանում է գործարք, որի շրջանակներում մեկ այլ կազմակերպության զուտ ակտիվները և գործառնությունները վերահսկելու դիմաց կազմակերպությունը փոխանցում է ակտիվներ, ստանձնում է պարտավորություններ, կամ փոխանակման համար թողարկում է բաժնետոմսեր (բաժնեմասեր): Գնման մեթոդը օգտագործում է արժեքը որպես հիմք ձեռքբերումը գրանցելու համար և արժեքը որոշելիս հիմնվում է փոխանակման գործարքի վրա, որը ընկած է ձեռքբերման հիմքում:

 

5.2 Ձեռքբերման ամսաթիվը

 

19. Ձեռքբերման ամսաթվից սկսած, ձեռք բերողը պետք է.

ա) ձեռք բերվող կազմակերպության գործառնությունների արդյունքները ընդգրկել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ, և

բ) ձեռք բերվող կազմակերպության որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները, ինչպես նաև ձեռքբերումից առաջացող ցանկացած գուդվիլ կամ բացասական գուդվիլ ճանաչել հաշվապահական հաշվեկշռում:

20. Ձեռքբերման ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, երբ ձեռք բերվողի զուտ ակտիվների և գործառնությունների նկատմամբ վերահսկումը փաստացի անցնում է ձեռք բերողին, և այն ամսաթիվը, երբ սկսվում է գնման մեթոդի կիրառումը: Ձեռք բերված կազմակերպության գործառնությունների արդյունքներն ընդգրկվում են ձեռք բերողի ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ ձեռքբերման ամսաթվից, որն այն ամսաթիվն է, երբ ձեռք բերվող կազմակերպության նկատմամբ վերահսկումը փաստացի անցնում է ձեռք բերողին: Ըստ էության, ձեռքբերման ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, որից սկսած ձեռք բերողն իրավունք ունի կառավարելու ձեռք բերվող կազմակերպության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը` վերջինիս գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով: Վերահսկումը չի համարվում փոխանցված ձեռք բերողին, մինչև չբավարարվեն կողմերի շահերը պաշտպանելու համար անհրաժեշտ բոլոր պայմանները: Այնուամենայնիվ, սա չի պահանջում, որ մինչև ձեռք բերողին վերահսկման փաստացի փոխանցումը գործարքը իրավաբանորեն փակված կամ ավարտված լինի: Վերահսկման փաստացի փոխանցման փաստը գնահատելիս պետք է հաշվի առնվի ձեռքբերման էությունը:

 

5.3 Ձեռքբերման արժեքը

 

21. Ձեռքբերումը պետք է հաշվառվի իր արժեքով, որը հավասար է ձեռքբերման դիմաց վճարված դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարին կամ փոխանակման օրվա դրությամբ այլ փոխհատուցման իրական արժեքին, որը տրվում է ձեռք բերողի կողմից` այլ կազմակերպության զուտ ակտիվների նկատմամբ վերահսկման դիմաց, գումարած ձեռքբերման հետ կապված ցանկացած այլ ծախսերը:

22. Երբ ձեռքբերումը ներառում է մեկից ավելի փոխանակման գործարքներ, ձեռքբերման արժեքը հավասար է առանձին գործարքների արժեքի հանրագումարին: Երբ ձեռքբերումն իրականացվում է փուլերով, ձեռքբերման և փոխանակման գործարքի ամսաթվերի միջև տարբերությունը կարևոր նշանակություն ունի: Թեև ձեռքբերման հաշվառումը սկսվում է ձեռքբերման ամսաթվից, հաշվառման նպատակով օգտագործվում են արժեքի և իրական արժեքի տվյալները յուրաքանչյուր փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ:

23. Տրված դրամային ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները չափվում են իրենց իրական արժեքով` փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ: Երբ գնման փոխհատուցման մարումը հետաձգվում է, ձեռքբերման արժեքն իրենից ներկայացնում է փոխհատուցման ներկա արժեքը, հաշվի առնելով ցանկացած պարգևատրում կամ զեղչ, որոնք հնարավոր է, որ առաջանան մարման ժամանակ, և ոչ թե վճարման ենթակա գումարի անվանական արժեքը:

24. Ձեռքբերման արժեքը որոշելիս, ձեռք բերողի կողմից թողարկված շուկայական (հեշտ իրացվելի) արժեթղթերը չափվում են իրենց իրական արժեքով, որը դրանց շուկայական գինն է` փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ, պայմանով, որ շուկայի անսպասելի տատանումները և շուկայի սահմանափակությունը չեն դարձնում շուկայական գինը անարժանահավատ ցուցանիշ: Երբ տվյալ ամսաթվի շուկայական գինը արժանահավատ ցուցանիշ չէ, անհրաժեշտ է հաշվի առնել գների տատանումը մի որոշակի հիմնավորված ժամանակահատվածի ընթացքում, որն ընկնում է ձեռքբերման պայմանները հայտարարելուց առաջ և հետո: Երբ շուկան հուսալի չէ, կամ գոյություն չունի գնանշում, ձեռք բերողի կողմից թողարկված արժեթղթերի իրական արժեքը գնահատվում է ձեռք բերող կազմակերպության իրական արժեքում նրանց համամասնական մասնաբաժնի հիման վրա, կամ ձեռք բերված կազմակերպության իրական արժեքում նրանց համամասնական մասնաբաժնի հիման վրա, կախված նրանից, թե որն է ավելի հստակ և ցայտուն արտահայտված: Արժեթղթերի փոխարեն որպես այլընտրանք ձեռք բերվող կազմակերպության բաժնետերերին դրամական միջոցներով վճարվող գումարը նույնպես կարող է իրենից ներկայացնել տրվածի ընդհանուր իրական արժեքի հաստատում: Ձեռքբերման բոլոր ասպեկտները, ներառյալ բանակցությունների վրա ազդող էական գործոնները, անհրաժեշտ է հաշվի առնել, իսկ անկախ գնահատականները կարելի է օգտագործել որպես օժանդակ տեղեկատվություն` թողարկված արժեթղթերի իրական արժեքը որոշելիս:

25. Ի լրումն գնման փոխհատուցման, ձեռք բերողը ձեռքբերման հետ կապված կարող է կրել ուղղակի ծախսումներ: Սրանք ներառում են բաժնեմասնակցության արժեթղթերի գրանցման և թողարկման ծախսումները, ինչպես նաև ձեռքբերմանը օժանդակող մասնագետներին` հաշվապահներին, իրավախորհրդատուներին, գնահատողներին և այլ խորհրդականներին վճարումները: Ընդհանուր վարչական ծախսումները, ներառյալ ձեռքբերման ստորաբաժանման պահպանման ծախսումները, և այլ ծախսումները, որոնք չեն կարող ուղղակիորեն վերագրվել տվյալ ձեռքբերմանը, չեն ներառվում ձեռքբերման արժեքում, բայց ճանաչվում են որպես ծախս` առաջացմանը զուգընթաց:

 

5.4 Որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչումը

 

26. Որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները, որոնք ճանաչվում են սույն ստանդարտի 19-րդ կետի համաձայն, պետք է լինեն ձեռք բերվողի այն ակտիվները և պարտավորությունները, որոնք առկա են ձեռքբերման օրվա դրությամբ` բոլոր այն պարտավորությունների հետ միասին, որոնք ճանաչվում են սույն ստանդարտի 31-րդ կետի համաձայն: Ձեռքբերման օրվա դրությամբ դրանք ճանաչվում են առանձին միայն և միայն այն դեպքում, եթե.

ա) հավանական է, որ ներգրավված ապագա ցանկացած տնտեսական օգուտ կներհոսի դեպի ձեռք բերող կազմակերպություն, կամ այն միջոցները, որոնցում առկա են տնտեսական օգուտներ` կարտահոսեն ձեռք բերող կազմակերպությունից դուրս,

բ) դրանց արժեքը կամ իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

27. Ակտիվները և պարտավորությունները, որոնք ճանաչվում են սույն ստանդարտի 26-րդ կետի համաձայն, սույն ստանդարտում սահմանվում են որպես որոշելի ակտիվներ և պարտավորություններ: Գնված ակտիվների և պարտավորությունների որոշ մասը, որոնք չեն բավարարում ճանաչման նշված չափանիշներին, արդյունքում ազդում են ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլի և բացասական գուդվիլի գումարի վրա, քանի որ վերջիններս սահմանվում են որպես ձեռքբերման մնացորդային արժեք` որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները ճանաչելուց հետո:

28. Որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները, որոնց նկատմամբ ձեռք բերողը ձեռք է բերում հսկողություն, կարող են ներառել ձեռք բերվողի նախկին ֆինանսական հաշվետվություններում չճանաչված ակտիվները և պարտավորությունները: Սա կարող է տեղի ունենալ այն պատճառով, որ դրանք մինչև ձեռքբերումը չէին բավարարում ճանաչման չափանիշներին: Այսպես է լինում, օրինակ, երբ ձեռք բերվող կազմակերպության հարկային արտոնությունը, որն առաջանում է հարկային նպատակով հաշվի առնվող կորուստներից, ճանաչման ժամանակ որակավորվում է որպես որոշելի ակտիվ` ձեռք բերողի կողմից բավարար հարկվող եկամուտ վաստակելու հետևանքով:

29. Պարտավորությունները, որոնք հանդիսանում են սույն ստանդարտի 31-րդ կետի սուբյեկտ, ձեռքբերման օրվա դրությամբ չպետք է ճանաչվեն, եթե դրանք բխում են ձեռք բերողի մտադրություններից կամ գործողություններից: Պարտավորությունները չեն ճանաչվում նաև ձեռքբերման արդյունքում ակնկալվող ապագա կորուստների կամ այլ ծախսումների գծով` անկախ նրանից, դրանք վերաբերում են ձեռք բերողին, թե ձեռք բերվողին:

30. Սույն ստանդարտի 29-րդ կետում հիշատակվող պարտավորությունները` ձեռքբերման պահին ձեռք բերվողի պարտավորությունները չեն: Հետևաբար, տեղին չէ դրանք հաշվի առնել ձեռքբերման արժեքը բաշխելիս: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը պարունակում է ընդհանուր սկզբունքից մեկ հատուկ բացառություն: Այս բացառությունը կիրառվում է այն դեպքերում, եթե ձեռք բերողը ձեռք բերվողի ձեռնարկատիրական գործունեության հետ կապված պլաններ է մշակել և դրանց կատարման պարտավորությունը ուժի մեջ է մտնում որպես ձեռքբերման ուղղակի հետևանք: Քանի որ այսպիսի պլանները կազմում են ձեռք բերողի` ձեռքբերման հետ կապված պլանների անբաժան մասը, սույն ստանդարտը կազմակերպություններից պահանջում է ճանաչել արդյունքում առաջացող ծախսումների համար պահուստը (տես սույն ստանդարտի 31-րդ կետը): Սույն ստանդարտի նպատակների համար` ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները ներառում են 31-րդ կետով սահմանված պահուստը: Սույն ստանդարտի 31-րդ կետը սահմանում է խիստ սկզբունքներ` ապահովելու համար, որ պլանները լինեն ձեռքբերման անբաժանելի մասը և որ կարճ ժամանակի ընթացքում (հետևյալ երկու ժամկետներից առավել կարճը` ձեռքբերման ամսաթվից հետո երեք ամիսը կամ ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատման ամսաթիվը) ձեռք բերողը մշակի այդ պլաններն այն ձևով, որը պահանջվում է կազմակերպությունից վերակառուցման հետ կապված պահուստը ճանաչելու համար` համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի: Սույն ստանդարտով ևս պահանջվում է, որ կազմակերպությունը չեղյալ հայտարարի պահուստները, եթե պլանները չիրականանան ակնկալվող եղանակով կամ ակնկալվող ժամկետներում (տես` սույն ստանդարտի 75-րդ կետը), ինչպես նաև բացահայտի պահուստների վերաբերյալ տեղեկատվությունը (տես` սույն ստանդարտի 92-րդ կետը):

31. Ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողը պետք է ճանաչի ձեռք բերվողի պարտավորությունը չհանդիսացող պահուստը միայն և միայն այն դեպքում, եթե ձեռք բերողը.

ա) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ, կամ դրանից առաջ, արդեն իսկ մշակել է այն պլանի հիմնական բնորոշ գծերը, որը ենթադրում է ձեռք բերվողի գործունեության կասեցում կամ կրճատում, և վերաբերում է,

- ձեռք բերվող կազմակերպության աշխատողներին փոխհատուցման տրամադրմանը` նրանց աշխատանքը դադարեցնելու համար,

- ձեռք բերվողի արտադրական հզորությունների լուծարմանը,

- ձեռք բերվողի առարկայաարտադրական մասնագիտացման վերացում, կամ

- ձեռք բերվողի այն պայմանագրերի կասեցում, որոնք արդեն անիրականանալի են դարձել, քանի որ ձեռք բերողը` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից առաջ, պայմանագրի մյուս կողմերին հայտնել է, որ պայմանագրերը չեղյալ են համարվելու,

բ) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից առաջ հայտարարելով պլանի հիմնական բնորոշ գծերը, հիմնավորված ակնկալիքներ է հաղորդել պլանին առնչվող կողմերին այն բանի վերաբերյալ, որ նա իրականացնելու է այդ պլանը,

գ) ձեռքբերումից հետո երեք ամսվա ընթացքում կամ մինչև տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատման ամսաթիվը (նայած թե որ ժամկետն է ավելի կարճ) լրամշակել է պլանի հիմնական ուղղություններն այնպես, որ ստացվել է մանրամասն ներկայացված փաստաթուղթ, ուր առնվազն որոշակիացված են.

- ձեռնարկատիրական գործունեությունը կամ նրա մի մասը,

- ազդեցության ենթարկվող հիմնական տեղամասերը,

- այն աշխատողների աշխատավայրը, գործառույթները և մոտավոր թվաքանակը, որոնք կփոխհատուցվեն նրանց ծառայությունները դադարեցնելուց,

- ծախսումները, որոնք պետք է կատարվեն,

- երբ է իրականացվելու պլանը:

Սույն կետի շրջանակներում ճանաչվող ցանկացած պահուստ պետք է ներառի միայն այն ծախսումները, որոնք թվարկված են սույն կետի «ա» ենթակետի պարբերություններում:

 

5.5 Ձեռքբերման արժեքի բաշխում

 

5.5.1 Հիմնական մոտեցում

 

32. Սույն ստանդարտի 26-րդ կետի ներքո ճանաչված որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները պետք է չափվեն ամբողջությամբ.

ա) փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքով` փոխանակման գործարքի ընթացքում ձեռք բերողի կողմից ստացած բաժնեմասի (շահի) չափով,

բ) փոքրամասնության բաժնեմասը (շահը)` դուստր ընկերության որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների մինչև ձեռքբերումը հաշվեկշռային արժեքով:

Ցանկացած գուդվիլ կամ բացասական գուդվիլ պետք է հաշվառվի սույն ստանդարտի ներքո:

33. Ձեռքբերման արժեքը բաշխվում է ըստ որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների, որոնք ճանաչվում են սույն ստանդարտի 26-րդ կետի ներքո` հիմնվելով փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ նրանց իրական արժեքի վրա: Այնուամենայնիվ, ձեռքբերման արժեքը վերաբերում է միայն ձեռք բերողի կողմից գնված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների տոկոսին: Հետևաբար, երբ ձեռք բերողը գնում է այլ կազմակերպության ոչ բոլոր բաժնետոմսերը, արդյունքում առաջացող փոքրամասնության բաժինը (շահը) արձանագրվում է դուստր ընկերության փոքրամասնությանը պատկանող որոշելի զուտ ակտիվների մինչև ձեռքբերումը հաշվեկշռային արժեքով: Սա պատճառաբանվում է նրանով, որ փոքրամասնության բաժինը (շահը) չի կազմել փոխանակման գործարքի մաս` չունենալով ազդեցություն ձեռքբերման վրա:

 

5.5.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

34. Սույն ստանդարտի 26-րդ կետի ներքո ճանաչված որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները պետք է չափվեն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրենց իրական արժեքով: Ցանկացած գուդվիլ և բացասական գուդվիլ պետք է հաշվառվի սույն ստանդարտի ներքո: Ցանկացած փոքրամասնության բաժնեմաս (շահ) պետք է արձանագրվի սույն ստանդարտի 26-րդ կետի ներքո ճանաչված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքի` փոքրամասնության բաժնի համամասնությամբ:

35. Այս մոտեցման համաձայն որոշելի զուտ ակտիվները, որոնց նկատմամբ ձեռք բերողը հսկողության է հասնում, արձանագրվում են իրենց իրական արժեքներով, անկախ այն բանից, թե ձեռք բերողը ձեռք է բերել այլ կազմակերպության ամբողջ կապիտալը, թե միայն դրա մասը, կամ անմիջականորեն ձեռք է բերել ակտիվները: Հետևաբար, ցանկացած փոքրամասնության բաժնեմաս (շահ) արձանագրվում է դուստր ընկերության որոշելի զուտ ակտիվների իրական արժեքների` փոքրամասնության բաժնի համամասնությամբ:

 

5.6 Բաժնետոմսերի հաջորդական գնումներ

 

36. Ձեռքբերումը կարող է ներառել մեկից ավելի փոխանակման գործարքներ, ինչպես օրինակ այն դեպքում, երբ այն իրականացվում է փուլերով` բորսայում հաջորդական գնումների միջոցով: Այս դեպքում յուրաքանչյուր էական գործարք դիտարկվում է առանձին` ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքները և գործարքից բխող ցանկացած գուդվիլի և բացասական գուդվիլի մեծությունը որոշելու նպատակով: Սա հանգեցնում է առանձին ներդրման արժեքի փուլ առ փուլ համեմատմանը` յուրաքանչյուր էական փուլում ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքներում ձեռք բերողի բաժնեմասի (շահի) չափի հետ:

37. Երբ ձեռքբերումն իրականացվում է հաջորդական գնումների եղանակով, որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքները կարող են տարբեր լինել առանձին փոխանակման գործարքների ամսաթվի դրությամբ: Եթե ձեռքբերմանը վերաբերող որոշելի բոլոր ակտիվները և պարտավորությունները վերաներկայացվում են հաջորդական գնումների ամսաթվերի դրության իրական արժեքներով, ձեռք բերողի նախկինում ունեցած բաժնեմասին (շահին) վերաբերող ցանկացած ճշգրտում իրենից ներկայացնում է վերագնահատում և հաշվառվում է որպես այդպիսին:

38. Մինչև ձեռքբերում որակավորվելը, գործարքը կարող է որակավորվել որպես ներդրում ասոցիացված կազմակերպությունում և հաշվառվել բաժնեմասնակցության մեթոդով` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի: Այս դեպքում ձեռք բերվող որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքների որոշումը և գուդվիլի ու բացասական գուդվիլի ճանաչումը կատարվում է պայմանականորեն` այն ամսաթվից սկսած, երբ կիրառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդը: Եթե ներդրումը մինչև ձեռքբերումը չի որակավորվել որպես ներդրում ասոցիացված կազմակերպությունում, ապա որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքները որոշվում են յուրաքանչյուր էական փուլի ամսաթվի դրությամբ, իսկ գուդվիլը կամ բացասական գուդվիլը ճանաչվում է ձեռքբերման ամսաթվից:

 

5.7 Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքի որոշում

 

39. Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը որոշելու ընդհանուր ուղեցույցները հետևյալներն են.

ա) շուկայական (հեշտ իրացվելի) արժեթղթեր` դրանց ընթացիկ շուկայական արժեքով,

բ) ոչ շուկայական արժեթղթեր` գնահատված արժեքով, որում հաշվի են առնվում այնպիսի առանձնահատկություններ, ինչպիսիք են շահույթի հարաբերությունը գնին, շահութաբաժինների հարաբերությունը գնին` մեկ բաժնետոմսի հաշվարկով, և նմանատիպ բնութագրեր ունեցող կազմակերպությունների համեմատելի արժեթղթերի ակնկալվող աճի գործակիցները,

գ) դեբիտորական պարտքեր (ստացման ենթակա գումարներ)` ներկա արժեքով, որը որոշվում է համապատասխան ընթացիկ տոկոսադրույքով, հանած անհուսալի պարտքերը և վճարումների հավաքագրման ծախսերը, եթե կա անհրաժեշտություն: Այնուամենայնիվ, կարճաժամկետ դեբիտորական պարտքի համար զեղչում (դիսկոնտավորում) չի պահանջվում, երբ դեբիտորական պարտքի անվանական արժեքի և զեղչվող (դիսկոնտավորվող) գումարի տարբերությունն էական չէ,

դ) պաշարներ,

- պատրաստի արտադրանք և ապրանքներ` վաճառքի գներով, հանած հետևյալ գումարները. ա) օտարման ծախսումները, և բ) շահույթի ընդունելի զեղչը, որը հիմնված է նմանատիպ պատրաստի արտադրանքից և ապրանքներից ստացվող շահույթի վրա,

- անավարտ արտադրանք` պատրաստի արտադրանքի վաճառքի գներով, հանած հետևյալ գումարները. ա) ավարտելու հետ կապված ծախսումները, բ) իրացման ծախսումները և գ) շահույթի ընդունելի զեղչը, որը հիմնված է նմանատիպ պատրաստի արտադրանքից ստացվող շահույթի վրա, և

- հումքը` ընթացիկ վերականգնման արժեքով,

ե) հող և շենքեր` իրենց շուկայական արժեքով,

զ) մեքենաներ, սարքավորումներ և այլ հիմնական միջոցներ` շուկայական արժեքով, որը սովորաբար որոշվում է գնահատման միջոցով: Երբ մեքենաների, սարքավորումների և այլ հիմնական միջոցների յուրահատուկ բնույթի կամ դրանց հազվագյուտ վաճառքի պատճառով ակնհայտ չէ շուկայական արժեքը, ապա դրանք արժեքավորվում (գնահատվում) են իրենց վերականգնման արժեքի հիման վրա` հաշվի առած մաշվածությունը,

է) ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտով սահմանված ոչ նյութական ակտիվներ` իրական արժեքով, որը որոշվում է.

- գործող շուկայի հիման վրա` ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտով,

- եթե առկա չէ գործող շուկա, ապա այն հիմունքով, որն արտացոլում է այն գումարը, որը կազմակերպությունը կվճարեր ակտիվի դիմաց: Այդ գումարը որոշվում է իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում առկա տեղեկություններից լավագույնի հիման վրա (տես` ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտը որպես հետագա ուղեցույց ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ընթացքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքը որոշելու համար),

ը) նպաստների (սոցիալական վճարումների) սահմանված պլանի շրջանակներում ծառայողների զուտ նպաստների հետ կապված ակտիվներ և պարտավորություններ` սահմանված նպաստների պարտքի ներկա արժեքով, հանած պլանի յուրաքանչյուր ակտիվի իրական արժեքը: Այնուամենայնիվ, ակտիվը ճանաչվում է միայն այն չափով, որով հավանական է, որ նա պիտանի կլինի կազմակերպությանը` պլանի շրջանակներում հետ վերադարձման կամ հետագա հատկացումների ծավալների կրճատման ձևով,

թ) հարկային ակտիվներ և պարտավորություններ` հարկային արտոնության գումարով, որն առաջանում է հարկային վնասներից, կամ վճարվելիք հարկերից` կապված զուտ շահույթի կամ վնասի հետ, որոնք գնահատվում են միավորված միավորի կամ ձեռքբերումից առաջացող խմբի հեռանկարներից: Հարկային ակտիվը կամ պարտավորությունը որոշվում է հաշվի առնելով որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները իրական արժեքով վերաներկայացնելու հարկային հետևանքը, և դա չի զեղչվում: Հարկային ակտիվները ներառում են ձեռք բերողի ցանկացած հետաձգված հարկային ակտիվ, որը չէր ճանաչվել մինչև ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը, բայց որպես ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման հետևանք այժմ բավարարում է ճանաչման չափանիշներին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի,

ժ) վճարման ենթակա հաշիվներ և մուրհակներ, երկարաժամկետ պարտքեր, պարտավորություններ, հաշվեգրված գումարներ և վճարվելիք այլ պահանջներ` պարտավորությունները մարելու համար վճարվելիք գումարների` համապատասխան ընթացիկ տոկոսադրույքով որոշված ներկա արժեքով: Այնուամենայնիվ, կարճաժամկետ պարտավորությունների համար զեղչում չի պահանջվում, երբ պարտավորության անվանական և զեղչված արժեքների միջև տարբերությունն էական չէ,

ժա) ձեռք բերվողի անբարենպաստ պայմանագրեր և այլ որոշելի պարտավորություններ` պարտավորությունը մարելու համար վճարման ենթակա գումարների ներկա արժեքով, որը որոշվում է համապատասխան ընթացիկ տոկոսադրույքով,

ժբ) ձեռք բերվողի գործունեությունները կասեցնելու կամ կրճատելու համար սույն ստանդարտի 31-րդ կետով ճանաչված պահուստները` այն գումարով, որը որոշվում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտի:

Վերը նշված որոշ ուղեցույցներ ենթադրում են, որ իրական արժեքները կորոշվեն զեղչման միջոցով: Երբ ուղեցույցները չեն հիմնվում զեղչման վրա, ապա որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը որոշելիս այն կարող է օգտագործվել կամ չօգտագործվել:

40. Եթե ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը հնարավոր չէ չափել ակտիվ շուկայի հիման վրա (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտով), ապա ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ այդ ոչ նյութական ակտիվի գծով ճանաչված գումարը պետք է սահմանափակվի այն գումարով, որը չի առաջացնի կամ չի ավելացնի ձեռքբերման հետ կապված բացասական գուդվիլ (տես` սույն ստանդարտի 59-րդ կետը):

 

5.8 Ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլ

 

5.8.1 Ճանաչում և չափում

 

41. Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքում ձեռք բերողի բաժնեմասը (շահը) գերազանցող ձեռքբերման արժեքի մեծությունը` փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ, պետք է բնութագրվի որպես գուդվիլ և ճանաչվի որպես ակտիվ:

42. Ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլն իրենից ներկայացնում է մի վճար, որը կատարվում է ձեռք բերողի կողմից` ակնկալելով ապագա տնտեսական օգուտներ: Ապագա տնտեսական օգուտները կարող են առաջանալ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների միջև սիներգիզմից (երևույթ գործնական պրակտիկայում, երբ ընդհանուր արդյունքը գերազանցում է առանձին արդյունքների գումարից) կամ ակտիվներից, որոնք առանձին վերցրած չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման պահանջներին, բայց որոնց համար ձեռք բերողը պատրաստ է ձեռքբերման ժամանակ վճարել:

43. Գուդվիլը պետք է հաշվառվի սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված ամորտիզացիան և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

 

5.8.2 Ամորտիզացիա

 

44. Գուդվիլը պետք է ամորտիզացվի իր օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերական հիմունքով: Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը պետք է արտացոլի այն ժամանակաշրջանի լավագույն գնահատականը, որի ընթացքում ակնկալվում է տնտեսական օգուտների ներհոսքը կազմակերպություն: Սովորաբար սկզբնական ճանաչման պահից հետո գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը չի գերազանցում քսան տարին:

45. Ամորտիզացիայի հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով ակնկալվում է գուդվիլից բխող ապագա տնտեսական օգուտների սպառումը: Պետք է ընդունվի գծային մեթոդը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առկա է համոզիչ վկայություն, որ այդ հանգամանքներում ավելի նպատակահարմար է մեկ այլ մեթոդի կիրառումը:

46. Յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար հաշվարկված ամորտիզացիան պետք է ճանաչվի որպես ծախս:

47. Ժամանակի ընթացքում գուդվիլը նվազում է` արտացոլելով այն փաստը, որ նրա ծառայելու ներուժը (պոտենցիալը) պակասում է: Որոշ դեպքերում գուդվիլի արժեքը ժամանակի ընթացքում ակնհայտորեն չի նվազում: Պատճառն այն է, որ ի սկզբանե գնված տնտեսական օգուտների ներուժը հետևողականորեն փոխարինվում է գուդվիլի հետագա ամրապնդմանն ուղղված միջոցառումների շնորհիվ աճող ապագա տնտեսական օգուտներով: Այլ խոսքով, գնված գուդվիլը փոխարինվում է ներքին «խոհանոցում» առաջացած գուդվիլով: ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտը արգելում է կազմակերպության ներսում ստեղծված գուդվիլի ճանաչումը որպես ակտիվ: Հետևաբար, նպատակահարմար է, որ գուդվիլը պարբերական հիմունքով ամորտիզացվի լավագույն գնահատականի հիման վրա որոշված օգտակար ծառայության ընթացքում:

48. Գուդվիլի օգտակար ծառայությունը գնահատելիս պետք է հաշվի առնվեն բազմաթիվ գործոններ, այդ թվում.

ա) ձեռք բերված ձեռնարկատիրական գործունեության բնույթը և կանխատեսելի տևողությունը,

բ) այն ճյուղի կայունությունը և կանխատեսելի տևողությունը, որին վերաբերում է գուդվիլը,

գ) հրապարակային տեղեկատվություն նմանատիպ ձեռնարկատիրական գործունեության կամ ճյուղի գուդվիլին բնորոշ գծերի և նմանատիպ ձեռնարկատիրական գործունեությանը բնորոշ ծառայության կենսաշրջանի վերաբերյալ,

դ) արտադրանքի հնանալու, պահանջարկի փոփոխության և այլ տնտեսական գործոնների ազդեցությունը ձեռք բերված ձեռնարկատիրական գործունեության վրա,

ե) առանցքային մասնագետների կամ աշխատողների առանձին խմբերի ծառայության ժամկետի տևողության կանխատեսումները, և արդյոք ձեռք բերված ձեռնարկատիրական գործունեությունը կարող է արդյունավետ ղեկավարվել մեկ այլ կառավարչական խմբի միջոցով,

զ) պահպանման ծախսումների կամ պահանջվող միջոցների մակարդակը ձեռք բերված ձեռնարկատիրական գործունեությունից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ստանալու համար, ինչպես նաև այդ մակարդակը ապահովելու կազմակերպության կարողությունը և մտադրությունը,

է) մրցակիցների կամ պոտենցիալ մրցակիցների կողմից ակնկալվող գործողությունները,

ը) ձեռք բերվող ձեռնարկատիրական գործունեության նկատմամբ հսկողության իրականացման ժամանակաշրջանը և օգտակար ծառայության ժամկետի վրա ազդեցություն ունեցող իրավական, կանոնակարգող կամ պայմանագրային դրույթները:

49. Քանի որ գուդվիլը, ի թիվս այլնի, իրենից ներկայացնում է ապագա տնտեսական օգուտներ սիներգիզմից կամ այն ակտիվներից, որոնց առանձին ճանաչումը հնարավոր չէ, դժվար է գնահատել նրա օգտակար ծառայության ժամկետը: Երբ օգտակար ծառայության ժամկետը երկարում է, օգտակար ծառայության ժամկետի գնահատականները դառնում են ավելի քիչ արժանահավատ: Սույն ստանդարտով ենթադրվում է, որ գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը սովորաբար չի գերազանցում քսան տարին` սկզբնական ճանաչումից հետո:

50. Հազվագյուտ դեպքերում կարող է ի հայտ գալ համոզիչ վկայություն այն մասին, որ գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը գերազանցում է քսան տարին: Թեև դժվար է գտնել կոնկրետ օրինակներ, սակայն սա կարող է ի հայտ գալ այն դեպքերում, երբ գուդվիլն այնքան հստակ է ամրակցված որոշելի ակտիվին, կամ որոշելի ակտիվների խմբին, որ բավական հիմնավորված է ակնկալել, որ այն օգուտներ կբերի ձեռք բերողին այդ որոշելի ակտիվի կամ որոշելի ակտիվների խմբի օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում: Այս դեպքերում գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը քսան տարին չգերազանցելու ենթադրությունը վիճելի է, և կազմակերպությունը.

ա) գուդվիլը ամորտիզացնում է լավագույն գնահատականի հիման վրա որոշված օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում,

բ) առնվազն տարին մեկ անգամ գնահատում է գուդվիլի փոխհատուցվող գումարը, որոշելու համար արժեզրկումից ցանկացած կորուստ (տես` սույն ստանդարտի 56-րդ կետը),

գ) բացահայտում է ենթադրության վիճարկման պատճառները, ինչպես նաև գործոնը (գործոնները), որն էական դեր է խաղացել գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետի որոշման հարցում (տես` սույն ստանդարտի 88-րդ կետի «բ» ենթակետը):

51. Գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը միշտ էլ սահմանափակ է: Անորոշության առկայությունը արդարացնում է զգուշության հիմունքով գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետի գնահատումը, սակայն չի արդարացնում նրա օգտակար ծառայության ժամկետի անիրատեսականորեն ավելի կարճ գնահատելը:

52. Հազվադեպ կլինեն այն դեպքերը, եթե այդպիսիք ընդհանրապես լինեն, երբ առկա կլինի համոզիչ վկայություն, որ հիմնավորի գուդվիլի ամորտիզացիայի գծային մեթոդից տարբերվող այլ մեթոդի կիրառում, առավել ևս, եթե այլ մեթոդը հանգեցնում է կուտակված ամորտիզացիայի ավելի փոքր գումարի, քան այն կլիներ գծային մեթոդի կիրառման դեպքում: Ամորտիզացիայի մեթոդը կիրառվում է հետևողականորեն` ժամանակահատվածից ժամանակահատված, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առկա է գուդվիլից առաջացող տնտեսական օգուտների ակնկալվող մոդելի փոփոխություն:

53. Ձեռքբերման հաշվառման ժամանակ կարող են ծագել այնպիսի հանգամանքներ, որոնց դեպքում ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլը չի արտացոլում ապագա տնտեսական օգուտները, որոնք ակնկալվում են հոսել ձեռք բերողին: Օրինակ, սա կարող է տեղի ունենալ, երբ գնման դիմաց փոխհատուցման բանակցություններ վարելու ժամանակ ձեռք բերված որոշելի զուտ ակտիվներից ակնկալվող ապագա դրամական միջոցների հոսքերում նկատվում է անկման միտում: Այս դեպքում կազմակերպությունը ստուգում է գուդվիլի արժեզրկումը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի և համապատասխանաբար հաշվառում է արժեզրկման գծով ցանկացած կորուստ:

54. Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը և ամորտիզացիայի մեթոդը պետք է վերանայվեն առնվազն յուրաքանչյուր ֆինանսական տարվա վերջում: Եթե գուդվիլի ակնկալվող օգտակար ծառայության ժամկետն էականորեն տարբերվում է նախորդ գնահատումներից, ապա ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը պետք է համապատասխանաբար ենթարկվի փոփոխության: Եթե գուդվիլից ակնկալվող տնտեսական օգուտների մոդելում էական փոփոխություն է տեղի ունեցել, ապա պետք է փոփոխության ենթարկվի նաև ամորտիզացիայի կիրառվող մեթոդը` արտացոլելու համար փոփոխված մոդելը: Այսպիսի փոփոխությունները պետք է հաշվի առնվեն որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխություններ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի դրույթների, ճշգրտելով ընթացիկ և հետագա ժամանակահատվածների համար ամորտիզացիայի հաշվեգրումները:

 

5.8.3 Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցվելիություն. Արժեզրկումից կորուստներ

 

55. Որոշելու համար, արդյոք արժեզրկվել է գուդվիլը, թե ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը: ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը մեկնաբանում է, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, և երբ է ճանաչում կամ վերականգնում արժեզրկումից կորուստը:

56. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի պահանջներին հետևելու, կազմակերպությունը պետք է առնվազն յուրաքանչյուր ֆինանսական տարվա վերջում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի գնահատի գուդվիլի փոխհատուցվող գումարը, որն ամորտիզացվում է սկզբնական ճանաչումից հետո քսան տարին գերազանցող ժամանակաշրջանի ընթացքում, նույնիսկ եթե չկա վկայություն, որ այն արժեզրկվել է:

57. Երբեմն բավականին դժվար է որոշել, արդյոք գուդվիլը արժեզրկվել է, թե ոչ, մանավանդ այն դեպքերում, երբ դրա օգտակար ծառայության ժամկետը երկարատև է: Որպես արդյունք, սույն ստանդարտով պահանջվում է գուդվիլի փոխհատուցվող գումարի առնվազն տարեկան վերահաշվարկ, եթե օգտակար ծառայության ժամկետը սկզբնական ճանաչումից հետո գերազանցում է քսան տարին:

58. Տարեկան կտրվածքով գուդվիլի արժեզրկման ստուգում անցկացնելու պահանջը մշտապես ենթակա է կիրառման այն դեպքերում, երբ գուդվիլի ընդհանուր գնահատված օգտակար ծառայության ժամկետը ընթացիկ ժամանակաշրջանում գերազանցում է սկզբնական ճանաչումից հետո քսան տարին: Հետևաբար, եթե գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը գնահատվում է սկզբնական ճանաչումից քսան տարին չգերազանցող, սակայն օգտակար ծառայության ժամկետը հետագայում երկարաձգվում է` գերազանցելով սկզբնական ճանաչումից հետո քսան տարին, ապա կազմակերպությունը անցկացնում է արժեզրկման ստուգում, որը պահանջվում է սույն ստանդարտի 56-րդ կետով և ապահովում է սույն ստանդարտի 88-րդ կետով պահանջվող բացահայտումը:

 

5.9 Ձեռքբերումից առաջացող բացասական գուդվիլ

 

5.9.1 Ճանաչում և չափում

 

59. Փոխանակման գործարքի ամսաթվի դրությամբ` ձեռքբերման արժեքի նկատմամբ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքում ձեռք բերողի բաժնեմասը (շահը) գերազանցող մեծությունը պետք է ճանաչվի որպես բացասական գուդվիլ:

60. Բացասական գուդվիլի առկայությունը կարող է ցուցանշել, որ որոշելի ակտիվները գերագնահատվել են և որոշելի պարտավորությունները չեն ներառվել կամ թերագնահատվել են: Մինչև բացասական գուդվիլի ճանաչումը կարևոր է համոզված լինել, որ այն չի առաջացել վերը նշված հետևանքով:

61. Այն չափով, որով բացասական գուդվիլը վերաբերում է ձեռք բերողի ապագա վնասների և ծախսերի ակնկալումներին, որոնք որոշված են ձեռք բերողի պլանում և կարող են արժանահավատորեն չափվել, բայց որոնք չեն ներկայացնում որոշելի պարտավորություններ ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ (տես` սույն ստանդարտի 26-րդ կետը), այդ չափով բացասական գուդվիլը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն ժամանակաշրջանում, երբ ճանաչվում են ապագա վնասները և ծախսերը: Եթե նշված որոշելի ապագա վնասները և ծախսերը չեն ճանաչվում ակնկալվող ժամանակաշրջանում, ապա բացասական գուդվիլի հարցին պետք է մոտենալ համաձայն սույն ստանդարտի 62-րդ կետի «ա» և «բ» ենթակետերի դրույթների:

62. Այն չափով, որով բացասական գուդվիլը չի վերաբերում որոշելի ապագա ակնկալվող վնասներին և ծախսերին, որոնք ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կարող են արժանահավատորեն չափվել, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ` հետևյալ կերպ.

ա) բացասական գուդվիլի գումարը, որը չի գերազանցում ձեռք բերված որոշելի ոչ դրամային ակտիվների իրական արժեքները, պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ պարբերական հիմունքով` ձեռք բերված մաշվող և/կամ ամորտիզացվող որոշելի ակտիվների միջին կշռված մնացորդային օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում,

բ) բացասական գուդվիլի գումարը, որը գերազանցում է ձեռք բերված որոշելի ոչ դրամային ակտիվների իրական արժեքները, պետք է ճանաչվի եկամուտ անմիջապես:

63. Այն չափով, որով բացասական գուդվիլը չի վերաբերում ձեռք բերողի ձեռքբերման պլանում որոշված ապագա վնասների և ծախսերի ակնկալումներին և արժանահավատորեն չափելի է, բացասական գուդվիլը օգուտ է, որը ճանաչվում է եկամուտ, երբ օգտագործվում են (սպառվում են) ձեռք բերված մաշվող և/կամ ամորտիզացվող որոշելի ակտիվների տեսքով ստացված ապագա տնտեսական օգուտները: Դրամային ակտիվների դեպքում օգուտը ճանաչվում է եկամուտ անմիջապես:

 

5.9.2 Ներկայացում

 

64. Բացասական գուդվիլը պետք է ներկայացվի որպես հաշվետու կազմակերպության ակտիվներից հանում` հաշվապահական հաշվեկշռի նույն դասակարգմամբ, ինչպես գուդվիլը:

 

5.10 Ապագա իրադարձություններից կախված գնման փոխհատուցման ճշգրտումներ

 

65. Երբ ձեռքբերման համաձայնագիրը նախատեսում է գնման փոխհատուցման ճշգրտում, որը պայմանավորված է մեկ կամ ավելի ապագա իրադարձություններով, ապա ճշգրտման գումարը պետք է ընդգրկվի ձեռքբերման արժեքի մեջ` ձեռքբերման ամսաթվով, եթե գոյություն ունի ճշգրտման հավանականություն և դրա մեծությունը կարելի է արժանահավատորեն չափել:

66. Ձեռքբերման համաձայնագրերը կարող են թույլ տալ գնման փոխհատուցման ճշգրտումներ, որոնք արվում են մեկ կամ ավելի ապագա իրադարձությունների լույսի ներքո: Ճշգրտումները կարող են պայմանավորված լինել վաստակված գումարների որոշակի մակարդակից, որը պետք է պահպանել կամ որին պետք է հասնել ապագա ժամանակաշրջաններում, կամ որպես գնման փոխհատուցման մաս կազմող թողարկվող արժեթղթերի շուկայական գներից:

67. Ձեռքբերման սկզբնական հաշվառման ժամանակ, նույնիսկ եթե գոյություն ունեն որոշակի անորոշություններ, սովորաբար հնարավոր է գնահատել գնման փոխհատուցման ցանկացած ճշգրտման գումարը` առանց նվազեցնելու տեղեկատվության արժանահավատությունը: Եթե ապագա իրադարձությունները տեղի չեն ունենում կամ անհրաժեշտ է վերանայել գնահատականը, ձեռքբերման արժեքը ճշգրտվում է դեպքից բխող` գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի վրա հետագա ազդեցությամբ:

 

5.11 Ձեռքբերման արժեքի հետագա փոփոխություններ

 

68. Ձեռքբերման արժեքը պետք է ճշգրտվի, երբ գնման փոխհատուցման վրա ազդեցություն ունեցող պայմանական դեպքը կարգավորվել է ձեռքբերման ամսաթվից հետո` այնպես, որ գումարի վճարումը հավանական է, և այդ գումարը կարելի է արժանահավատորեն գնահատել:

69. Ձեռքբերման պայմանները կարող են նախատեսել գնման փոխհատուցման ճշգրտում, եթե ձեռք բերվող կազմակերպության գործունեության արդյունքները ձեռքբերումից հետո գերազանցեն կամ պակաս լինեն համաձայնեցված մակարդակներից: Երբ ճշգրտումը հետագայում դառնում է հավանական և կարելի է արժանահավատորեն գնահատել համապատասխան գումարը, ապա ձեռք բերողը լրացուցիչ փոխհատուցումը դիտարկում է որպես ձեռքբերման արժեքի ճշգրտում` գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի վրա հետագա ազդեցության հետ միասին:

70. Որոշ հանգամանքներում, ձեռք բերողից կարող է պահանջվել վաճառողին կատարել հետագա վճարում` որպես հատուցում գնման փոխհատուցման արժեքի իջեցման դիմաց: Սա այն դեպքն է, երբ ձեռք բերողը որպես հատուցում երաշխավորել է թողարկված բաժնեմասնակցության կամ պարտքային արժեթղթերի շուկայական գինը և ստիպված է կատարել բաժնեմասնակցության կամ/և պարտքային արժեթղթերի հետագա թողարկում` վերականգնելու սկզբնապես որոշված ձեռքբերման արժեքը: Այսպիսի դեպքերում տեղի չի ունենում ձեռքբերման արժեքի ավելացում, և որպես հետևանք, չի կատարվում գուդվիլների կամ բացասական գուդվիլների ճշգրտումներ: Փոխարենը, թողարկվող բաժնեմասնակցության կամ պարտքային արժեթղթերի ավելացումն իրենից ներկայացնում է սկզբնական թողարկման պարգևատրման կրճատում կամ զեղչի ավելացում:

 

5.12 Որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների արժեքի հետագա որոշում կամ փոփոխություններ

 

71. Ձեռք բերված, բայց սկզբնական հաշվառման ժամանակ առանձին ճանաչման համար սույն ստանդարտի 26-րդ կետում պարունակող չափանիշներին չբավարարող որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները պետք է ճանաչվեն այն ժամանակ, երբ դրանք կբավարարեն նշված չափանիշներին: Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը պետք է ճշգրտվի այն դեպքում, երբ ձեռքբերումից հետո առաջանում է լրացուցիչ վկայություն, որը նպաստում է ձեռքբերման սկզբնական հաշվառման ժամանակ նշված որոշելի ակտիվներին և պարտավորություններին վերագրված գումարների որոշմանը (ճշգրտմանը): Անհրաժեշտության դեպքում պետք է ճշգրտվեն նաև գուդվիլներին և բացասական գուդվիլներին վերագրվող գումարները` այն չափով, որքանով որ.

ա) ճշգրտումը չի ավելացնում գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը նրա փոխհատուցվող գումարից` ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտում,

բ) այսպիսի ճշգրտումը կատարվում է մինչև ձեռքբերմանը հաջորդող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը (բացառությամբ սույն ստանդարտի 31-րդ կետի համաձայն որոշելի պարտավորության ճանաչմանը, որի համար կիրառվում է 31-րդ կետի «գ» ենթակետի ժամանակային սահմանափակումը):

Այլ դեպքերում որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների ճշգրտումը ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս:

72. Ձեռք բերվող կազմակերպության որոշելի ակտիվները և պարտավորությունները ձեռքբերման պահին կարող են ճանաչված չլինել, որովհետև դրանք այդ պահին չէին բավարարում որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչման չափանիշներին, կամ ձեռք բերող կազմակերպությունը տեղյակ չէր նրանց գոյության մասին: Նմանապես, ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքները կարող են ճշգրտման կարիք ունենալ, երբ առկա է դառնում լրացուցիչ վկայություն, որը նպաստում է ձեռքբերման դրությամբ որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության արժեքի որոշմանը: Երբ որոշելի ակտիվները կամ պարտավորությունները ճանաչվում են կամ հաշվեկշռային արժեքները ճշգրտվում են ձեռքբերմանը հաջորդող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանից (բացառությամբ միջանկյալ ժամանակաշրջանների) հետո, տեղի է ունենում եկամտի կամ ծախսի ճանաչում, և ոչ թե գուդվիլների կամ բացասական գուդվիլների ճշգրտում: Այսպիսի ժամանակային սահմանափակումը թեև պայմանական է իր տևողության տեսանկյունից, սակայն կանխարգելում է գուդվիլների և բացասական գուդվիլների անվերջ վերագնահատումը և ճշգրտումը:

73. Սույն ստանդարտի 71-րդ կետի ներքո գուդվիլի (բացասական գուդվիլի) հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտվում է, եթե, օրինակ գոյություն ունի ձեռք բերված որոշելի ակտիվի արժեզրկումից կորուստ` մինչև ձեռքբերմանը հաջորդող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը, և արժեզրկումից կորուստը չի վերաբերում ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած հատուկ իրադարձություններին կամ հանգամանքների փոփոխություններին:

74. Երբ ձեռքբերումից հետո, բայց մինչև ձեռքբերմանը հաջորդող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը ձեռք բերողին հայտնի է դառնում այն պարտավորության գոյության մասին, որն առկա է եղել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ, կամ արժեզրկումից կորստի մասին, որը չի վերաբերում ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած հատուկ իրադարձություններին կամ հանգամանքների փոփոխություններին, գուդվիլի ավելացումը չի գերազանցելու իր փոխհատուցվող գումարը, որ որոշվում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի ներքո:

75. Եթե ձեռք բերվողի գործունեության կասեցման կամ ծավալների կրճատման դիմաց պահուստը ճանաչվել է սույն ստանդարտի 31-րդ կետի ներքո, ապա այս պահուստները պետք է վերացվեն միայն և միայն, եթե.

ա) այլևս հավանական չէ տնտեսական օգուտների արտահոսքը, կամ

բ) չի իրագործվում մանրամասն պաշտոնական պլանը.

- մանրամասն պաշտոնական պլանում նկարագրված եղանակով, կամ

- մանրամասն պաշտոնական պլանով նախատեսված ժամկետներում:

Պահուստների այսպիսի վերացումը (չեղյալ ճանաչումը) պետք է արտացոլվի որպես գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի (և, եթե նպատակահարմար է, փոքրամասնության բաժնեմասերի) ճշգրտում այնպես, որ դրա գծով չճանաչվի ոչ եկամուտ, և ոչ էլ ծախս: Գուդվիլի ճշգրտված գումարը պետք է ամորտիզացվի դրա մնացած օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում: Բացասական գուդվիլի ճշգրտված գումարը պետք է դիտարկվի սույն ստանդարտի 62-րդ կետի «ա» և «բ» ենթակետերի ներքո:

76. Սովորաբար, անհրաժեշտ չէ սույն ստանդարտի 31-րդ կետի համաձայն ճանաչված պահուստների գծով հետագա ճշգրտում, քանի որ մանրամասն պաշտոնական պլանով պահանջվում է որոշել ծախսումները, որոնք պետք է կատարվեն: Եթե ակնկալվող ժամանակահատվածում ծախսումները չեն առաջացել կամ դրանց առաջանալը այլևս չի ակնկալվում, ապա անհրաժեշտ է ճշգրտել ձեռք բերվող կազմակերպության գործունեությունների կասեցման կամ ծավալների կրճատման գծով պահուստը` համապատասխանաբար ճշգրտելով գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի (և, եթե նպատակահարմար է, փոքրամասնության բաժնեմասերի) գումարները: Եթե հետագայում առաջանում է պարտավորություն, որ պետք է ճանաչվի ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտի դրույթների ներքո, ապա կազմակերպությունը ճանաչում է համապատասխան ծախսը:

 

6. Բաժնեմասերի (շահերի) միավորում

 

6.1 Բաժնեմասերի միավորման հաշվառում

 

77. Բաժնեմասերի (շահերի) միացումը պետք է հաշվառվի սույն ստանդարտի 78-րդ, 79-րդ և 82-րդ կետերում շարադրված` բաժնեմասերի (շահերի) ընդհանրացման մեթոդի կիրառմամբ:

78. Բաժնեմասերի (շահերի) ընդհանրացման մեթոդը կիրառելիս, միավորվող կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածներն այն ժամանակաշրջանի համար, երբ տեղի է ունենում միավորումը և ցանկացած բացահայտվող համեմատական ժամանակաշրջանների համար, պետք է ընդգրկվեն միավորվող կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվություններում` կարծես նրանք արդեն միավորված էին եղել ներկայացվող ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբից: Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները չպետք է ընդգրկեն բաժնեմասերի (շահերի) միացումը, որում նշված կազմակերպությունը հանդես է գալիս որպես մասնակից, եթե շահերի միացման ամսաթիվն ընկնում է ֆինանսական հաշվետվություններում ընդգրկված ամենավերջին հաշվետու ամսաթվից հետո:

79. Թողարկված բաժնետիրական կապիտալի գրանցված գումարի` հաշվի առած դրամական միջոցներով կամ այլ ակտիվների տեսքով արտահայտված լրացուցիչ փոխհատուցման գումարը, և ձեռք բերված բաժնետիրական կապիտալի գրանցված գումարի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճշգրտվի սեփական կապիտալով):

80. Բաժնեմասերի (շահերի) միացման էությունն այն է, որ տեղի է ունենում մինչև ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը գոյություն ունեցող ռիսկերի և օգուտների շարունակական համատեղ կրում, և ոչ թե ձեռքբերում: Բաժնեմասերի (շահերի) ընդհանրացման մեթոդի կիրառումը այս փաստը ճանաչում է միավորված կազմակերպությունները հաշվառելու միջոցով` այնպես, ինչպես դա կարվեր նախկինում, եթե կազմակերպությունները առանձին շարունակեին իրենց գործունեությունը` թեև այժմ դրանք համատեղ են տնօրինվում և կառավարվում: Համապատասխանաբար, առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները ընդհանրացնելիս (ագրեգացնելիս) կատարվում են միայն նվազագույն փոփոխություններ:

81. Քանի որ բաժնեմասերի (շահերի) միացումը հանգեցնում է մեկ միավորված միավորի ստեղծմանը, այդ միավորի կողմից ընդունվում է հաշվապահական հաշվառման միասնական քաղաքականություն: Հետևաբար, միավորված միավորը ճանաչում է միավորվող կազմակերպությունների ակտիվները, պարտավորությունները և սեփական կապիտալը` նրանց ընթացիկ հաշվեկշռային արժեքներով, որոնք ճշգրտվում են միայն որպես միավորվող կազմակերպությունների հաշվառման քաղաքականության համապատասխանեցման, և նշված քաղաքականության` բոլոր ներկայացվող ժամանակաշրջաններում կիրառման արդյունք: Տեղի չի ունենում որևէ նոր գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի ճանաչում: Նմանապես, միավորված միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս, միավորվող կազմակերպությունների միջև տեղի ունեցած բոլոր գործարքների հետևանքները, լինեն դրանք բաժնեմասերի (շահերի) միավորումից առաջ կամ հետո, վերացվում են:

82. Բաժնեմասերի (շահերի) միացումից առաջացող ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք կատարվել են:

83. Բաժնեմասերի (շահերի) միացումից առաջացող ծախսումներն ընդգրկում են գրանցման ծախսումները, բաժնետերերին տեղեկություններ տրամադրելու հետ կապված ծախսումները, խորհրդատվական և միջնորդական ծառայությունների վարձատրումները, աշխատավարձերը և այլ ծախսերը, որոնք վերաբերում են ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման գործընթացին մասնակցող աշխատակիցների կողմից մատուցված ծառայություններին: Դրանք ընդգրկում են նաև այն բոլոր ծախսումները կամ կորուստները, որոնք առաջացել են նախկինում առանձին կազմակերպությունների գործառնությունները միավորելիս:

 

7. Ընկերությունների բոլոր տեսակի միավորումները

 

Շահութահարկ

 

84. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման հաշվապահական հաշվառման համար կիրառվող մեթոդները կարող են տարբերվել դրա հարկային հաշվառման մեթոդներից, որոնք հարկային օրենսդրության համաձայն կիրառվում են հարկվող շահույթը հաշվարկելիս: Արդյունքում ստացվող ցանկացած հետաձգված հարկային պարտավորություն և հետաձգված հարկային ակտիվ ճանաչվում է ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի ներքո:

85. Պոտենցիալ օգուտները, որոնք առաջանում են ձեռք բերված կազմակերպության առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցվող վնասներից կամ այլ հետաձգված հարկային ակտիվներից, որոնք հաշվի են առնվում հարկման նպատակով, բայց ձեռք բերողի կողմից ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ չեն ճանաչվել որպես որոշելի ակտիվ, կարող են հաջորդող ժամանակաշրջաններում ստացվել: Երբ սա տեղի է ունենում, ձեռք բերողը օգուտը ճանաչում է որպես եկամուտ` ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի ներքո: Բացի այդ, ձեռք բերողը.

ա) ճշգրտում է գուդվիլի համախառն (լրիվ) հաշվեկշռային արժեքը և համապատասխան կուտակված ամորտիզացիան մինչև այն գումարները, որոնք կգրանցվեին, եթե հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվեր որոշելի ակտիվ ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ամսաթվի դրությամբ,

բ) ճանաչում է գուդվիլի զուտ հաշվեկշռային արժեքի կրճատումները որպես ծախս:

Այնուամենայնիվ, այդ ընթացակարգը չի առաջացնում բացասական գուդվիլ, ոչ էլ ավելացնում է բացասական գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:

 

8. Բացահայտում

 

86. Ձեռնարկատիրական գործունեության բոլոր միավորումների ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է կատարվեն հետևյալ բացահայտումները այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում տեղի է ունեցել միավորումը.

ա) միավորվող կազմակերպությունների անվանումները և նկարագրությունները,

բ) միավորման հաշվառման մեթոդը,

գ) հաշվառման նպատակների համար` միավորման ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը,

դ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում առաջացած ցանկացած գործունեություն, որը միավորը որոշել է օտարել:

87. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման համար, որը համարվում է ձեռքբերում, ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է տրվեն հետևյալ լրացուցիչ բացահայտումները` այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում տեղի է ունեցել ձեռքբերումը.

ա) ձեռք բերված ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի տոկոսը,

բ) ձեռքբերման արժեքը և վճարված (վճարվելիք) կամ որոշակի հանգամանքներից կախված վճարվելիք գնման փոխհատուցման նկարագրությունը:

88. Ֆինանսական հաշվետվություններում գուդվիլի գծով պետք է բացահայտվեն.

ա) ամորտիզացիայի համար սահմանված ժամանակաշրջանը (ժամանակաշրջանները),

բ) եթե գուդվիլն ամորտիզացվում է ավելի քան քսան տարվա ընթացքում` պատճառները, թե ինչու գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից հետո քսան տարուց ավելի օգտակար ծառայության ժամկետը չգերազանցելու ենթադրությունը վիճարկման առարկա է: Այս պատճառները ներկայացնելիս կազմակերպությունը պետք է նկարագրի այն գործոնը (գործոնները), որն էական դեր է խաղացել գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը որոշելիս,

գ) եթե գուդվիլը չի ամորտիզացվում գծային հիմունքով` օգտագործվող հիմունքը և պատճառը, թե ինչու է տվյալ հիմունքն ավելի նպատակահարմար, քան գծայինը,

դ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածները, ուր ներառված է գուդվիլի ամորտիզացիան,

ե) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանելիությունը, որը ցույց է տալիս.

- համախառն գումարը և կուտակված ամորտիզացիան (գումարելով կուտակված արժեզրկումից կորուստները)` հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված լրացուցիչ գուդվիլը,

- որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների արժեքի հետագա որոշման կամ փոփոխության հետևանքով առաջացած յուրաքանչյուր ճշգրտում,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռնարկատիրական գործունեության ամբողջովին կամ մասամբ օտարումից` ցանկացած ապաճանաչված գուդվիլ, որին այն վերաբերում է,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ամորտիզացիան,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստներ` ճանաչված ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի ներքո (եթե այդպիսիք կան),

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում արժեզրկումից կորուստներ` վերականգնված ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի ներքո (եթե այդպիսիք կան),

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեկշռային արժեքի այլ փոփոխություններ (եթե այդպիսիք կան),

- համախառն գումարը և կուտակված ամորտիզացիան (գումարելով կուտակված արժեզրկումից կորուստները)` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում:

Համեմատական տեղեկատվություն չի պահանջվում:

89. Երբ կազմակերպությունը նկարագրում է այն գործոնը (գործոնները), որոնք էական դեր են խաղացել գուդվիլի օգտակար ծառայության ժամկետը որոշելիս, որը ամորտիզացվում է քսան տարուց ավելի ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա կազմակերպությունը հաշվի է առնում սույն ստանդարտի 48-րդ կետում ներկայացված գործոնների ցանկը:

90. Կազմակերպությունը բացահայտում է արժեզրկված գուդվիլի վերաբերյալ տեղեկատվությունը` ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի ներքո, ի լրումն սույն ստանդարտի 88-րդ կետի «ե» ենթակետի 6-րդ և 7-րդ պարբերությունների պահանջների:

91. Բացասական գուդվիլի գծով ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվեն.

ա) ապագայում ակնկալվող կորուստների և ծախսերի նկարագրությունը, գումարը և ժամկետը` այն չափով, որով բացասական գուդվիլը դիտվում է սույն ստանդարտի 61-րդ կետի համաձայն,

բ) այն ժամանակաշրջանը (ժամանակաշրջանները), որի ընթացքում բացասական գուդվիլը ճանաչվում է եկամուտ,

գ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այն տողային հոդվածները, որտեղ բացասական գուդվիլը ճանաչվում է եկամուտ,

դ) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ բացասական գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանելիությունը, որը ցույց է տալիս,

- բացասական գուդվիլի համախառն գումարը և արդեն եկամուտ ճանաչված բացասական գուդվիլի կուտակված գումարը` ժամանակաշրջանի սկզբում,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված լրացուցիչ բացասական գուդվիլը,

- որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների արժեքի հետագա որոշման կամ փոփոխության հետևանքով առաջացած յուրաքանչյուր ճշգրտում,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռնարկատիրական գործունեության ամբողջովին կամ մասամբ օտարումից` ցանկացած ապաճանաչված բացասական գուդվիլ, որին այն վերաբերում է,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում եկամուտ ճանաչված բացասական գուդվիլը, առանձին ցույց տալով բացասական գուդվիլի այն մասը, որը եկամուտ է ճանաչվել սույն ստանդարտի 61-րդ կետի ներքո,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեկշռային արժեքների այլ փոփոխություններ (եթե այդպիսիք կան),

- բացասական գուդվիլի համախառն գումարը և արդեն եկամուտ ճանաչված բացասական գուդվիլի կուտակված գումարը` ժամանակաշրջանի վերջում:

Համեմատական տեղեկություն չի պահանջվում:

92. ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտի բացահայտման պահանջները կիրառելի են այն պահուստների նկատմամբ, որոնք ճանաչվել են սույն ստանդարտի 31-րդ կետի ներքո` կապված ձեռք բերվողի գործունեության կասեցման կամ սահմանափակման հետ: ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտի բացահայտման պահանջների ներքո այս պահուստները պետք է դիտվեն որպես պահուստների առանձին դաս: Ի լրումն, յուրաքանչյուր առանձին ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման համար այս պահուստների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը պետք է բացահայտվի:

93. Ձեռքբերման ժամանակ, եթե ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը կամ գնման փոխհատուցումը կարելի է որոշել միայն պայմանական հիմունքով` այն ժամանակաշրջանի վերջում, երբ տեղի է ունեցել ձեռքբերումը, ապա փաստը պետք է արձանագրվի, իսկ պատճառները` տրվեն: Երբ կատարվում են այսպիսի պայմանական իրական արժեքների հետագա ճշգրտումներ, նշված ճշգրտումները պետք է բացահայտվեն և մեկնաբանվեն համապատասխան ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում:

94. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման վերաբերյալ, որը բաժնեմասերի (շահերի) միացում է, ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է կատարվեն հետևյալ լրացուցիչ բացահայտումները` այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում տեղի է ունեցել բաժնեմասերի (շահերի) միացում.

ա) թողարկված բաժնետոմսերի նկարագրությունը և քանակը` յուրաքանչյուր կազմակերպության ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի տոկոսային հարաբերակցության հետ միասին, որոնք փոխանակվել են բաժնեմասերի (շահերի) միացման նպատակով,

բ) յուրաքանչյուր կազմակերպության կողմից ներդրված ակտիվների և պարտավորությունների գումարները,

գ) յուրաքանչյուր կազմակերպության վաճառքից հասույթները, գործառնական այլ գործունեություններից ստացվող հասույթները, արտասովոր հոդվածները և զուտ շահույթը կամ վնասը մինչև միավորման ամսաթիվը, որոնք ընդգրկված են միավորված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ցույց տրվող զուտ շահույթների կամ վնասների մեջ:

95. Ընդհանուր բացահայտումները, որոնք պահանջվում է կատարել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, պարունակվում են ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում:

96. Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո ուժի մեջ մտած ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների վերաբերյալ պետք է բացահայտվի սույն ստանդարտի 86-94-րդ կետերով պահանջվող տեղեկատվությունը: Եթե գործնականորեն նպատակահարմար չէ բացահայտել նշված տեղեկատվությունը, ապա այս փաստը պետք է բացահայտվի:

97. Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումները, որոնք ուժի մեջ են մտել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո և մինչև այն ամսաթիվը, երբ միավորվող կազմակերպություններից որևէ մեկի ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվել են հրապարակման համար` բացահայտվում են, եթե դրանք այնքան կարևոր են, որ չբացահայտումը կազդի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` ճիշտ գնահատականներ տալու և որոշումներ ընդունելու կարողության վրա (տես` ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ստանդարտը):

98. Որոշ հանգամանքներում, միավորման արդյունքը կարող է թույլատրել, որ միավորված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստվեն անընդհատության սկզբունքին համապատասխան: Սա կարող էր հնարավոր չլինել միավորվող կազմակերպություններից մեկի կամ երկուսի համար էլ: Սա կարող է ի հայտ գալ, օրինակ. այն ժամանակ, երբ դրամական միջոցների հոսքի հետ կապված դժվարություններ ունեցող կազմակերպությունը միավորվում է մի կազմակերպության հետ, որը դրամական միջոցներ հայթայթելու հնարավորություն ունի և կարող է այն օգտագործել առաջին կազմակերպությունում: Այս դեպքում նպատակահարմար է դրամական միջոցների հետ կապված դժվարություններ ունեցող կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում նշված տեղեկատվության բացահայտումը:

 

9. Անցումային դրույթներ

 

99. Սույն ստանդարտի հետընթաց կիրառումը քաջալերվում է, բայց չի պահանջվում: Եթե ստանդարտը չի կիրառվում հետընթաց, նախկինում գոյություն ունեցող ցանկացած գուդվիլ կամ բացասական գուդվիլ համարվում է ճիշտ որոշված և պետք է այսուհետ հաշվառվի սույն ստանդարտի դրույթների ներքո: Նախկինում գոյություն ունեցող գուդվիլի կամ բացասական գուդվիլի ամորտիզացիոն ժամանակաշրջանը պետք է լինի հետևյալ երկու ժամանակաշրջաններից նվազագույնը`

ա) կազմակերպության ամորտիզացիոն քաղաքականության մեջ նշված ծառայության մնացորդային ժամկետից,

բ) սույն ստանդարտում նշված ամորտիզացիոն ժամկետից:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 23

 

Փոխառության ծախսումներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-2

3. Սահմանումներ                                                     3-5

4. Փոխառության ծախսումներ.

Հիմնական մոտեցում

4.1 Ճանաչում                                                        6-7

5. Փոխառության ծախսումներ.

   Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                              8-6

5.1 Ճանաչում                                                       8-10

5.1.1 Կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումներ                  11-17

5.1.2 Որակավորվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող

      գումարի) գերազանցումը փոխհատուցվող գումարի նկատմամբ            18

5.1.3 Կապիտալացման սկիզբը                                         19-20

5.1.4 Կապիտալացման կասեցումը                                      21-22

5.1.5 Կապիտալացման դադարեցումը                                    23-26

6. Բացահայտում                                                       27

7. Անցումային դրույթներ                                              28

 

Փոխառության ծախսումներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել փոխառության ծախսումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Սույն ստանդարտի հիմնական մոտեցմամբ պահանջվում է փոխառության ծախսումների անմիջական դուրսգրում: Սակայն ստանդարտը, որպես թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում, թույլ է տալիս փոխառության այն ծախսումների կապիտալացում, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի արտադրության, կառուցման կամ ձեռքբերման հետ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի փոխառության ծախսումները հաշվառելիս:

2. Սույն ստանդարտը չի առնչվում սեփական կապիտալի իրական (փաստացի) կամ վերագրված արժեքին, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք դասակարգված չեն որպես պարտավորություն:

 

3. Սահմանումներ

 

3. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) փոխառության ծախսումներ` տոկոսների վճարման և այլ ծախսումներն են, որոնք կազմակերպությունը կատարում է` կապված փոխառու միջոցների ստացման հետ,

բ) որակավորվող ակտիվ` ակտիվ է, որին անհրաժեշտ է ժամանակի մի զգալի հատված, որպեսզի այն պատրաստ լինի ըստ նշանակության օգտագործման կամ վաճառքի համար:

4. Փոխառության ծախսումները կարող են ներառել.

ա) բանկային օվերդրաֆտների և կարճաժամկետ ու երկարաժամկետ փոխառությունների դիմաց հաշվեգրված տոկոսները,

բ) փոխառությունների զեղչերի կամ հավելավճարների ամորտիզացիան,

գ) փոխառությունների ստացման հետ կապված օժանդակ ծախսումները,

դ) ֆինանսական վարձակալությանը վերաբերող ֆինանսական վճարը (տոկոսը)` ճանաչված համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի,

ե) արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտարժույթով փոխառություններից, այն պայմանով, որ դրանք դիտվում են որպես տոկոսների վճարման ծախսումների ճշգրտում:

5. Որակավորվող ակտիվների օրինակներ են.

ա) պաշարները, որոնց վաճառքի համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ կապված պահանջվում է զգալի ժամանակ,

բ) տվյալ կազմակերպությունում կատարվող ներդրումները (կառուցվող հիմնական միջոցները), որոնց օգտագործման համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ կապված պահանջվում է զգալի ժամանակ:

Այլ ներդրումները և այն պաշարները, որոնք սովորաբար կատարվում են կարճ ժամանակահատվածում կամ շարունակական հիմունքով թողարկվում են մեծ քանակությամբ, որակավորվող ակտիվներ չեն: Ակտիվները, որոնք ձեռքբերման պահին պատրաստ են իրենց նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար, նույնպես որակավորվող ակտիվներ չեն:

 

4. Փոխառության ծախսումներ.

 

Հիմնական մոտեցում

 

4.1 Ճանաչում

 

6. Փոխառության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են:

7. Հիմնական մոտեցման համաձայն փոխառության ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել են, անկախ այն հանգամանքից, թե փոխառություններն ինչպես են օգտագործվում:

 

5. Փոխառության ծախսումներ.

 

Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

5.1 Ճանաչում

 

8. Փոխառության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են, բացի այն դեպքերից, երբ դրանք կապիտալացվում են ըստ սույն ստանդարտի 9-րդ կետի:

9. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, պետք է կապիտալացվեն որպես տվյալ ակտիվին վերագրվող ծախսումների (ինքնարժեքի) մի մաս: Փոխառության ծախսումների այն գումարը, որը ենթակա է կապիտալացման, պետք է որոշվի ըստ սույն ստանդարտի:

10. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման համաձայն փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, ներառվում են ակտիվին վերագրվող ծախսումների (ինքնարժեքի) մեջ: Այդպիսի փոխառության ծախսումները կապիտալացվում են որպես ակտիվի ինքնարժեքի մի մաս, երբ հավանական է, որ այն կազմակերպությանը կտա ապագա տնտեսական օգուտներ և ծախսումները կարող են արժանահավատորեն չափվել: Փոխառության այլ ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են:

 

5.1.1 Կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումներ

 

11. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, այն փոխառության ծախսումներն են, որոնցից հնարավոր էր խուսափել, եթե որակավորվող ակտիվի վրա գումարներ չօգտագործվեին (որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման կամ արտադրության հետ կապված գումարի արտահոսք չլիներ): Երբ կազմակերպությունը միջոցներ է փոխ առնում հատուկ որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, այդ որակավորվող ակտիվին անմիջականորեն վերաբերող փոխառության ծախսումները կարող են հեշտությամբ որոշվել:

12. Երբեմն դժվար է որոշել անմիջական կապը փոխառությունների և որակավորվող ակտիվի միջև, և որոշել այն փոխառությունները, որոնց ստացումից կարելի էր խուսափել: Նման դժվարություն կարող է առաջանալ, օրինակ, երբ կազմակերպության ֆինանսական գործունեությունը կոորդինացվում է կենտրոնացված կարգով: Դժվարություններ առաջանում են նաև այն դեպքում, երբ խումբը կիրառում է պարտքի մի շարք գործիքներ` տարբեր տոկոսադրույքներով միջոցներ փոխ առնելու համար, և տարբեր հիմունքներով այդ փոխառությունները տրամադրում է խմբի այլ կազմակերպություններին: Այլ բարդություններ են առաջանում արտարժույթով կամ դրա հետ կապված վարկեր օգտագործելիս, երբ խումբն աշխատում է բարձր արժեզրկում ունեցող տնտեսության մեջ և փոխանակման փոխարժեքի տատանումների պայմաններում: Որպես հետևանք դժվարանում է որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման հետ անմիջականորեն կապված փոխառության ծախսումների գումարի որոշումը, ուստի պահանջվում է խոհեմ որոշում:

13. Այնքանով, որքանով որ միջոցները փոխ են առնվում հատկապես որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, փոխառության ծախսումների գումարը, որը ենթակա է այդ ակտիվի վրա կապիտալացման, պետք է որոշվի որպես փոխառության իրական (փաստացի) ծախսումներ, որոնք առաջանում են այդ փոխառությունից տվյալ ժամանակաշրջանում, հանած փոխառության ժամանակավոր ներդրումից ստացվող որևէ եկամուտ:

14. Որակավորվող ակտիվի հետ կապված ֆինանսական կարգավորումները կարող է հանգեցնել կազմակերպության կողմից փոխառու միջոցների ձեռքբերմանը և համապատասխան փոխառության ծախսումների կատարմանը, նախքան այդ միջոցները կամ դրանց մի մասը որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործելը: Այդպիսի հանգամանքներում փոխառու միջոցները հաճախ ժամանակավորապես ներդրվում են, նախքան որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործվելը: Հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը որոշելիս, այդպիսի փոխառություններից ստացված ներդրման ցանկացած եկամուտ հանվում է կատարված փոխառության ծախսումներից:

15. Այնքանով, որքանով որ միջոցները հիմնականում փոխ են առնվում և օգտագործվում են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով, կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը պետք է որոշվի` այդ ակտիվի վրա օգտագործված գումարների նկատմամբ կապիտալացման դրույքը կիրառելով: Կապիտալացման դրույքը տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության չմարված փոխառությունների նկատմամբ կիրառվող փոխառության ծախսումների կշռված միջինն է, բացի հատկապես որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով կատարված փոխառություններից: Մեկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը չպետք է գերազանցի այդ ժամանակաշրջանում կատարված փոխառության ծախսումներին:

16. Որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործված գումարները ներառում են միայն դրա հետ կապված դրամական միջոցներով վճարումները, այլ ակտիվների փոխանցումը: Օգտագործվող գումարները կրճատվում են ակտիվի հետ կապված միջանկյալ վճարումների ստացման արդյունքում: Հաշվետու ժամանակաշրջանում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը), ներառյալ նախկինում կապիտալացված փոխառության ծախսումները, սովորաբար մոտ է հիմնավորված կերպով հաշվարկված օգտագործված գումարին, որի նկատմամբ այդ ժամանակաշրջանում կիրառվում է կապիտալացման դրույքը:

17. Որոշ դեպքերում, նպատակահարմար է գլխամասային կազմակերպության և դրա դուստր ընկերությունների բոլոր փոխառությունները ներառել` փոխառության ծախսումների կշռված միջինը հաշվարկելիս: Այլ դեպքերում նպատակահարմար է յուրաքանչյուր դուստր ընկերության համար օգտագործել իր իսկ փոխառությունների համար կիրառելի փոխառության ծախսումների կշռված միջինը:

 

5.1.2 Որակավորվող ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի (փոխանցվող գումարի) գերազանցումը փոխհատուցվող գումարին

 

18. Երբ որակավորվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կամ ակնկալվող առավելագույն արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը կամ իրացման զուտ արժեքը, հաշվեկշռային արժեքը լրիվ կամ մասնակիորեն դուրս է գրվում, ըստ հաշվապահական հաշվառման այլ ազգային ստանդարտների պահանջների: Որոշ հանգամանքներում, լրիվ կամ մասնակի դուրս գրված գումարը վերականգնվում է` համաձայն այդ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների:

 

5.1.3 Կապիտալացման սկիզբը

 

19. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը, որպես որակավորվող ակտիվի արժեքի մի մաս, պետք է սկսել, երբ.

ա) ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման, արտադրության համար օգտագործվում է գումար,

բ) կատարվում են փոխառության ծախսումներ,

գ) ընթացքի մեջ է այն աշխատանքը, որն անհրաժեշտ է ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար:

20. Գործունեությունը, որն անհրաժեշտ է ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար, ավելին է, քան նրա ֆիզիկական կառուցումը: Այն ներառում է ֆիզիկական կառուցմանը նախորդող տեխնիկական և վարչական աշխատանքը, ինչպես` թույլտվություն ստանալու ծախսումները` նախքան ֆիզիկական կառուցումն սկսելը: Այնուամենայնիվ, այդպիսի գործունեության մեջ չի ներառվում ակտիվի այնպիսի պահումը, երբ չի կատարվում արտադրության կամ կառուցման որևէ գործընթաց, որը փոխում է ակտիվի վիճակը: Օրինակ` փոխառության այն ծախսումները, որոնք կատարվում են հողը նախապատրաստելիս (յուրացնելիս), կապիտալացվում են այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվում են հողի նախապատրաստման (յուրացման) աշխատանքները: Սակայն, փոխառության ծախսումները, որոնք կատարվում են այն ժամանակաշրջանում, երբ շինարարության նպատակով ձեռք բերված հողը պահվում է, և չի իրականացվում դրա նախապատրաստման հետ կապված որևէ աշխատանք, չեն կապիտալացվում:

 

5.1.4 Կապիտալացման կասեցումը

 

21. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը պետք է կասեցվի, երբ երկարաձգված ժամանակահատվածի ընթացքում ակտիվի վրա կատարվող աշխատանքներն ընդհատվում են:

22. Փոխառության ծախսումները կարող են կատարվել երկարաձգված ժամանակահատվածում, երբ ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքներն ընդհատվում են: Այդպիսի ծախսումներ են մասնակիորեն ավարտված ակտիվը պահելու հետ կապված ծախսումները, որոնք չեն որակավորվում կապիտալացման համար: Այնուամենայնիվ, փոխառության ծախսումների կապիտալացումը, սովորաբար, չի կասեցվում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ կատարվում են էական տեխնիկական և վարչական աշխատանքներ: Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը չի կասեցվում նաև այն դեպքում, երբ ժամանակավոր հետաձգումը ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար նախատեսված վիճակի բերելու գործընթացի անհրաժեշտ մասն է կազմում: Օրինակ` կապիտալացումը շարունակվում է երկարաձգված ժամանակաշրջանի ընթացքում, որն անհրաժեշտ է պաշարներն օգտագործման պատշաճ վիճակի բերելու համար, կամ երկարաձգված ժամանակաշրջանում, որի ժամանակ ջրի բարձր մակարդակը ուշացնում է կամրջի կառուցումը, եթե կառուցման ընթացքում աշխարհագրական այդ շրջանի համար ջրի բարձր մակարդակը սովորական երևույթ է:

 

5.1.5 Կապիտալացման դադարեցումը

 

23. Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը պետք է դադարեցվի, երբ որակավորվող ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքները հիմնականում կատարված են:

24. Ակտիվը, որպես կանոն, համարվում է պատրաստ նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար, երբ ակտիվի ֆիզիկական կառուցումն ավարտված է, նույնիսկ եթե առօրյա վարչական աշխատանքները շարունակվում են: Եթե շարունակվող աշխատանքները կապված են ոչ էական փոփոխությունների կատարման հետ, ինչպես օրինակ` գնորդի կամ պատվիրատուի ցանկությամբ շենքի հարդարումը, ապա դա նշանակում է, որ հիմնականում բոլոր աշխատանքներն ավարտված են:

25. Երբ որակավորվող ակտիվի կառուցումն ավարտվում է մաս-մաս, և յուրաքանչյուր մաս պատրաստ է օգտագործման, երբ այլ մասերում կառուցումը շարունակվում է, փոխառության ծախսումների կապիտալացումը այդ մասի համար պետք է դադարեցվի այն դեպքում, եթե այդ մասը նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար պատրաստելու բոլոր անհրաժեշտ աշխատանքները հիմնականում ավարտված են:

26. Յուրաքանչյուր մասը առանձին օգտագործվող որակավորվող ակտիվի օրինակ է մի քանի շինություններից բաղկացած ձեռնարկատիրական համալիրը, որոնցից յուրաքանչյուր մասը կարող է օգտագործվել, երբ մյուս մասերի կառուցումը շարունակվում է:

Բոլոր մասերի կառուցման աշխատանքները ավարտվելուց հետո օգտագործվող որակավորվող ակտիվի օրինակ է արդյունաբերական ձեռնարկությունը, որն ունի մի շարք արտադրական գործընթացներ, որոնք իրականացվում են հաջորդաբար, նույն տարածքում գտնվող տարբեր տեղամասերում, ինչպես մետաղաձուլական գործարանը:

 

6. Բացահայտում

 

27. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն.

ա) փոխառության ծախսումների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը,

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը,

գ) կապիտալացման դրույքը, որը կիրառվում է փոխառության ծախսումների կապիտալացման ենթակա գումարը որոշելիս:

 

7. Անցումային դրույթներ

 

28. Երբ սույն ստանդարտի կիրառումը բերում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության, կազմակերպությանը խորհուրդ է տրվում ճշգրտել իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի: Մյուս կողմից, այն կազմակերպությունները, որոնք ընդունում են թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, պետք է կապիտալացնեն միայն փոխառության այն ծախսումները, որոնք կատարվել են սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու օրվանից հետո, և որոնք բավարարում են կապիտալացման համար անհրաժեշտ չափանիշներին:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 24

 

Կապակցված կողմերի բացահայտում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-4

2. Սահմանումներ                                                     5-6

3. Կապակցված կողմերին վերաբերող հարցեր                             7-17

4. Բացահայտում                                                    18-25

 

Կապակցված կողմերի բացահայտում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի կապակցված կողմերի, ինչպես նաև հաշվետու կազմակերպության ու դրա հետ կապակցված կողմերի միջև իրականացվող գործարքների նկատմամբ: Սույն ստանդարտի պահանջները կիրառվում են յուրաքանչյուր հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս:

2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է միայն այն կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունների նկատմամբ, որոնք նկարագրված են սույն ստանդարտի 3-րդ կետում և ճշգրտված` սույն ստանդարտի 6-րդ կետում:

3. Սույն ստանդարտն առնչվում է միայն հետևյալ կապակցված կողմերի փոխհարաբերություններին`

ա) կազմակերպություններ, որոնք ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` մեկ կամ ավելի միջնորդների միջոցով, վերահսկում են հաշվետու կազմակերպությանը կամ վերահսկվում նրա կողմից, կամ հաշվետու կազմակերպության հետ ընդհանուր վերահսկողության տակ են գտնվում: Այդպիսիք են` հոլդինգային կազմակերպությունները, դուստր ընկերությունները և միևնույն մայր կազմակերպության այլ դուստր ընկերությունները,

բ) ասոցիացված կազմակերպություններ (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը),

գ) քաղաքացիներ, որոնք ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն հաշվետու կազմակերպությունում ունեն այնքան ձայնի իրավունք, որը նրանց կազմակերպության վրա նշանակալի ազդեցության հնարավորություն է տալիս, ինչպես նաև այդ քաղաքացիների ընտանիքի մտերիմ անդամները: Անհատի ընտանիքի մտերիմ անդամները նրանք են, ովքեր կարող են ազդել նշված անհատի վրա, կամ նրա ազդեցության տակ հայտնվել` կազմակերպության հետ գործնական հարաբերությունների ընթացքում,

դ) հանգուցային կառավարչական անձնակազմ, այսինքն` այն անձինք, որոնք իրավասու են և պատասխանատվություն են կրում հաշվետու կազմակերպության գործունեության պլանավորման, կառավարման և վերահսկողության իրականացման համար, ներառյալ` կազմակերպությունների տնօրենները, պաշտոնատար անձինք և նրանց ընտանիքի մտերիմ անդամները,

ե) կազմակերպություններ, որոնցում զգալի քանակությամբ ձայների իրավունքը ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն պատկանում է սույն ստանդարտի 3-րդ կետի «գ» և «դ» ենթակետերում նկարագրված ցանկացած անձի, կամ որոնց վրա այդպիսի անձինք ունեն նշանակալի ազդեցություն: Դրանց վերաբերվում են այն կազմակերպությունները, որոնք պատկանում են հաշվետու կազմակերպության տնօրեններին կամ խոշոր բաժնետերերին, և այն կազմակերպությունները, որոնք հաշվետու կազմակերպության հետ ունեն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի ընդհանուր անդամ:

Ցանկացած հնարավոր կապակցված կողմ դիտարկելիս անհրաժեշտ է ուշադրություն դարձնել փոխհարաբերության էությանը, և ոչ թե` իրավական ձևին:

4. Գործարքների բացահայտում չի պահանջվում`

ա) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում` կապված ներխմբային գործարքների հետ,

բ) մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում, այն դեպքում, երբ դրանք ներկայացվում կամ հրապարակվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների հետ,

գ) ամբողջությամբ սեփական դուստր ընկերության ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե դրա մայր կազմակերպությունը գրանցված է նույն երկրում և ներկայացնում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ այդ երկրում,

դ) պետության վերահսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվություններում` կապված պետության վերահսկողության տակ գտնվող այլ կազմակերպությունների հետ ունեցած գործարքների հետ:

 

2. Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) կապակցված կողմ. կողմերը համարվում են կապակցված, եթե նրանցից մեկը կարող է վերահսկել մյուսին կամ նշանակալի ազդեցություն ունենալ մյուսի վրա` ֆինանսական և գործառնական որոշումներ կայացնելիս,

բ) կապակցված կողմերի միջև գործարք` ռեսուրսների կամ պարտավորությունների փոխանցումն է կապակցված կողմերի միջև` անկախ վճարի գանձումից,

գ) վերահսկողություն` ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, կազմակերպության ձայների իրավունքի (բաժնետոմս, բաժնեմաս) կեսից ավելին կամ զգալի մասը ունենալն է, ինչպես նաև կանոնադրությամբ կամ համաձայնությամբ կազմակերպության ֆինանսական ու գործառնական քաղաքականությունը կառավարելու իրավունքն է,

դ) նշանակալի ազդեցություն` (սույն ստանդարտի առումով) մասնակցությունն է կազմակերպության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականության գծով որոշումների կայացմանը, բայց ոչ այդ քաղաքականության վերահսկումը: Նշանակալի ազդեցություն կարող է իրականացվել մի քանի եղանակներով. սովորաբար, տնօրենների խորհրդում ներկայացուցչության միջոցով, ինչպես նաև քաղաքականության ձևավորման գործընթացին և ընկերությունների միջև կատարվող կարևոր գործարքներին մասնակցելու, կառավարչական անձնակազմի փոխադարձ փոխանակման կամ տեխնիկական տեղեկատվությունից կախվածության միջոցով: Նշանակալի ազդեցության կարելի է հասնել բաժնեմասնակցության միջոցով, կանոնադրությամբ կամ համաձայնությամբ: Բաժնեմասնակցության միջոցով նշանակալի ազդեցություն ձեռք բերելը որոշվում է ըստ ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում տրված սահմանմամբ:

6. Սույն ստանդարտի համատեքստում հետևյալ կողմերը չեն համարվում կապակցված`

ա) երկու կազմակերպությունները, զուտ այն պատճառով, որ ունեն ընդհանուր տնօրեն` չնայած սույն ստանդարտի 3-րդ կետի «դ» և «ե» ենթակետերի (բայց անհրաժեշտ է հաշվի առնել հնարավորությունը և գնահատել հավանականությունը, որ տնօրենը կարող է ազդել երկու կազմակերպությունների քաղաքականության վրա` նրանց գործնական հարաբերություններում),

բ) ֆինանսական միջոցներ տրամադրողները`

- արհմիությունները,

- հասարակական նշանակության կազմակերպությունները,

- պետական և տեղական ինքնակառավարման մարմինները,

- այն կազմակերպությունները, որոնք իրենց սովորական գործնական հարաբերությունների ընթացքում հարաբերվում են վերը նշվածների հետ (չնայած վերջիններս կարող են սահմանափակել կազմակերպության գործելու ազատությունը կամ մասնակցել նրա որոշումներ ընդունելու գործընթացին),

գ) առանձին գնորդը, մատակարարը, ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունը, բաշխիչը (դիստրիբյուտոր) կամ գլխավոր գործակալը, որոնց հետ կազմակերպությունը զգալի ծավալի գործարքներ է իրականացնում, և պարզապես միայն այդ պատճառով է առաջանում տնտեսական կախվածություն:

 

3. Կապակցված կողմերին վերաբերող հարցեր

 

7. Կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերությունները առևտրային գործունեությունում սովորական երևույթ են: Օրինակ` կազմակերպությունները հաճախ իրենց գործունեության մի մասն իրականացնում են դուստր ընկերությունների կամ ասոցիացված կազմակերպությունների միջոցով, ներդրումներ կատարելու նպատակով կամ առևտրային նկատառումներով ձեռք են բերում այլ կազմակերպությունների բաժնեմասեր` բավարար համամասնությամբ, որպեսզի ներդրող կազմակերպությունը կարողանա վերահսկել կամ նշանակալի ազդեցություն ունենալ ներդրման օբյեկտի ֆինանսական և գործառնական որոշումների վրա:

8. Կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները կարող են ազդել հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների վրա: Կապակցված կողմերի միջև կարող են կատարվել գործարքներ, որոնք տեղի չէին ունենա, եթե կողմերը կապակցված չլինեին: Նմանապես, կապակցված կողմերի միջև գործարքները կարող են չկատարվել այնպիսի ծավալներով, ինչ որ չկապակցված կողմերի միջև:

9. Կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների վրա կարող են ազդել կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները, նույնիսկ եթե կապակցված կողմերի միջև գործարքներ չեն կատարվում: Այդպիսի փոխհարաբերությունների գոյության փաստը կարող է բավարար լինել հաշվետու կազմակերպության` այլ կողմերի հետ ունեցած գործարքների վրա ազդելու համար: Օրինակ` դուստր ընկերությունը կարող է դադարեցնել իր հարաբերությունները առևտրային գործընկերոջ հետ, երբ մայր կազմակերպությունը ձեռք է բերում մեկ ուրիշ դուստր ընկերություն, որը գործում է նույն ոլորտում, ինչ նախկին գործընկերը: Եվ ընդհակառակը, մի կողմը կարող է դադարեցնել որևէ գործունեություն մյուսի նշանակալի ազդեցության պատճառով, օրինակ` մայր կազմակերպությունը կարող է հրահանգել դուստր ընկերությանը չզբաղվել հետազոտական և զարգացման աշխատանքներով:

10. Քանի որ կառավարչության համար օբյեկտիվորեն դժվար է որոշել ազդեցությունների հետևանքները, որոնք չեն բերում գործարքների կատարման, սույն ստանդարտով այդպիսի հետևանքների բացահայտում չի պահանջվում:

11 Ռեսուրսների փոխանցման հաշվապահական ճանաչումը, սովորաբար, հիմնվում է կողմերի միջև համաձայնեցված գնի վրա: Չկապակցված կողմերի միջև գինը որոշվում է ընդհանուր հիմունքներով («պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքի հիման վրա): Կապակցված կողմերը գինը որոշելիս կարող են դրսևորել որոշ աստիճանի ճկունություն, մի բան, որը հատուկ չէ չկապակցված կողմերի միջև կատարվող գործարքներին:

12. Կապակցված կողմերի միջև կատարվող գործարքների գները որոշելիս կիրառվում են տարբեր մեթոդներ:

13. Կապակցված կողմերի միջև կատարվող գործարքի գնի որոշման եղանակներից է համադրելի չվերահսկվող գնի մեթոդը, ըստ որի գինը որոշվում է` հիմնվելով տնտեսապես համեմատելի շուկայում վաճառողի հետ կապ չունեցող գնորդին վաճառված նմանատիպ ապրանքի գնի վրա: Այս մեթոդը հաճախ կիրառվում է, երբ ապրանքները մատակարարվում կամ ծառայությունները մատուցվում են կապակցված կողմերի միջև գործարքում, և դրա իրականացման պայմանները նման են սովորական առևտրային գործարքների պայմաններին: Այս մեթոդը հաճախ կիրառվում է նաև ֆինանսավորման արժեքը որոշելիս:

14. Երբ կատարվում է ապրանքների փոխանցում կապակցված կողմին` անկախ կողմին վաճառելու նպատակով, հաճախ կիրառվում է վերավաճառքի գնի մեթոդը: Այս մեթոդի համաձայն վերավաճառքի գինը իջեցվում է հավելագնի գումարի չափով: Վերջինս մի գումար է, որի հաշվին վերավաճառողը կցանկանար ծածկել իր ծախսումները և ստանալ համապատասխան շահույթ: Գոյություն ունեն դժվարություններ այդ գործընթացում վերավաճառողի մասնակցության դիմաց համապատասխան փոխհատուցումը որոշելիս: Այս մեթոդը կիրառվում է նաև այլ ռեսուրսների փոխանցման դեպքում, օրինակ` իրավունքների ու ծառայությունների:

15. Մեկ ուրիշ մոտեցում է «ծախսում գումարած» մեթոդը, ըստ որի մատակարարի ծախսումների (ինքնարժեքի) վրա գումարվում է ընդունելի հավելում: Դժվարություններ կարող են առաջանալ և ինքնարժեքի տարրերը, և հավելումը որոշելիս: Այն չափանիշներից, որոնք կարող են օգնել փոխանցման գները որոշելիս, արտադրության նմանատիպ ճյուղերում համադրելի շահութաբերությունն է` ըստ վաճառքի կամ ըստ զուտ ակտիվների (սեփական կապիտալի):

16. Երբեմն կապակցված կողմերի միջև գործարքներում կիրառվող գները հնարավոր չէ որոշել սույն ստանդարտի 13-15-րդ կետերում նկարագրված մեթոդներից որևէ մեկով: Երբեմն գին ընդհանրապես չի սահմանվում (գանձվում), օրինակ` կառավարման ծառայությունների անվճար մատուցման և պարտքի մարման ժամկետի երկարաձգում անվճար փոխատվության ձևով:

17. Երբեմն գործարքները տեղի չէին ունենա, եթե կողմերը կապակցված չլինեին: Օրինակ` կազմակերպությունը, որն իր արտադրանքի մեծ մասը վաճառել է իր մայր կազմակերպությանը` ինքնարժեքով, կարող էր չգտնել մեկ այլ գնորդ, եթե մայր կազմակերպությունը չգներ այդ ապրանքը:

 

4. Բացահայտում

 

18. ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտը պահանջում է բացահայտել ներխմբային նշանակալի գործարքները և ներդրումները, խմբի և ասոցիացված կազմակերպությունների հետ փոխադարձ հաշվարկների մնացորդները: ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտները պահանջում են բացահայտել խոշոր դուստր ընկերությունների և ասոցիացված կազմակերպությունների ցանկը: ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը պահանջում է բացահայտել արտասովոր հոդվածները և եկամուտների ու ծախսերի հոդվածները, որոնք կազմակերպության սովորական գործունեության շահույթի կամ վնասի սահմաններում այնպիսի չափի, բնույթի և ոլորտի են, որ դրանց բացահայտումը տեղին է տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեության արդյունքները բացատրելու համար: Բացի այդ, օրենսդրությամբ կարող է պահանջվել այլ կատեգորիայի կապակցված կողմերի բացահայտում:

19. Ստորև բերված են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, երբ կապակցված կողմերի գործարքները կարող են հանգեցնել հաշվետու կազմակերպության կողմից տեղեկատվության բացահայտման այն ժամանակաշրջանում, որի վրա դրանք ազդում են.

- ապրանքների, արտադրանքի (պատրաստի կամ անավարտ) գնում կամ վաճառք,

- այլ ակտիվների գնում կամ վաճառք,

- ծառայությունների մատուցում կամ ստացում,

- գործակալական համաձայնագրեր,

- վարձակալական համաձայնագրեր,

- հետազոտության և զարգացման աշխատանքների արդյունքների փոխանցում,

- լիցենզային համաձայնագրեր,

- ֆինանսներ (ներառյալ վարկերը և կանոնադրական կապիտալում ներդրումները` դրամական կամ բնաիրային տեսքով),

- երաշխիքներ, երաշխավորություններ և գրավներ,

- կառավարման պայմանագրեր:

20. Վերահսկողության առկայության դեպքում կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները պետք է բացահայտվեն` անկախ կապակցված կողմերի միջև գործարքների կատարման փաստից:

21. Վերահսկողության առկայության դեպքում կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները անհրաժեշտ է բացահայտել, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողը պատկերացում կազմի հաշվետու կազմակերպության վրա կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունների ազդեցության մասին, անկախ այն բանից` կապակցված կողմերի միջև գործարքներ կայացել են, թե` ոչ:

22. Եթե կապակցված կողմերի միջև կայացել են գործարքներ, հաշվետու կազմակերպությունը պետք է բացահայտի կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունների բնույթը, ինչպես նաև գործարքների տեսակները և տարրերը, որոնք անհրաժեշտ են ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

23. Գործարքների տարրերը, որոնք անհրաժեշտ են ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար, սովորաբար ներառում են`

ա) գործարքների ծավալի ցուցանիշ` գումարային տեսքով կամ հարաբերական մեծությամբ,

բ) չմարված հոդվածները` գումարով կամ հարաբերական մեծությամբ,

գ) գնային քաղաքականությունը:

24. Միևնույն բնույթի հոդվածները կարող են բացահայտվել միասնաբար, բացի այն դեպքերից, երբ անհրաժեշտ է առանձին բացահայտում` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունների ազդեցությունը հասկանալու համար:

25. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում անհրաժեշտ չէ բացահայտել խմբի անդամների միջև գործարքները, որովհետև համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները տեղեկատվություն են ներկայացնում մայր կազմակերպության և դուստր ընկերության մասին` որպես մեկ հաշվետու կազմակերպության: Ասոցիացված կազմակերպությունների հետ գործարքները, որոնք հաշվառված են ըստ բաժնեմասնակցության մեթոդի, չեն բացառվում (փոխադարձաբար չեն մարվում), հետևաբար պահանջվում է առանձին բացահայտում` որպես կապակցված կողմերի գործարքներ:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 26

 

Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումն ու հաշվետվությունը

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-7

2. Սահմանումներ                                                    8-12

3. Սահմանված մասհանումների պլաններ                                13-16

4. Սահմանված հատուցումների պլաններ                                17-31

4.1 Հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը    23-26

4.2 Ակտուարային գնահատումների հաճախականությունը                      27

4.3 Հաշվետվության բովանդակությունը                                28-31

5. Բոլոր պլանները                                                 32-36

5.1 Պլանի ակտիվների գնահատումը                                    32-33

5.2 Բացահայտում                                                   34-36

 

Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումն ու հաշվետվությունը

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի թոշակային հատուցումների պլանների հաշվետվությունները պատրաստելիս:

2. Թոշակային հատուցումների պլանները երբեմն կրում են տարբեր այլ անվանումներ, ինչպես օրինակ` «կենսաթոշակային սխեմաներ», «ծերության սխեմաներ» կամ «թոշակային հատուցումների սխեմաներ»: Սույն ստանդարտը դիտարկում է թոշակային հատուցումների պլանը որպես պլանի մասնակիցների գործատուներից առանձին հաշվետու միավոր: Հաշվապահական հաշվառման մյուս բոլոր ստանդարտները կիրառվում են թոշակային հատուցումների պլանների նկատմամբ այնքանով, որքանով չեն փոխարինվում սույն ստանդարտով:

3. Սույն ստանդարտը անդրադառնում է պլանի կողմից հաշվապահական հաշվառմանն ու հաշվետվությանը բոլոր մասնակիցների` որպես մեկ խմբի համար: Այն չի անդրադառնում առանձին մասնակիցների համար պատրաստվող թոշակային հատուցումների իրավունքների մասին հաշվետվություններին:

4. ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների հատուցումներ» ստանդարտում դիտարկվում է պլաններ ունեցող գործատուների ֆինանսական հաշվետվություններում թոշակային հատուցումների ծախսումների որոշումը: Հետևաբար սույն ստանդարտը լրացնում է ՀՀՀՀՍ 19 ստանդարտը:

5. Թոշակային հատուցումների պլանները կարող են լինել սահմանված մասհանումների պլաններ կամ սահմանված հատուցումների պլաններ: Շատ դեպքերում պահանջվում է ստեղծել առանձին հիմնադրամներ, որոնք կարող են լինել կամ չլինել առանձին իրավաբանական անձ և կարող են ունենալ կամ չունենալ հավատարմագրային կառավարիչ, որոնց կատարվում են մասհանումները և որոնց կողմից վճարվում են թոշակային հատուցումները: Սույն ստանդարտը կիրառվում է անկախ նրանից, թե արդյոք ստեղծվել է հիմնադրամ, և անկախ նրանից, թե արդյոք կան հավատարմագրային կառավարիչներ:

6. Ապահովագրական ընկերություններում ներդրված ակտիվներով թոշակային հատուցումների պլանները ենթակա են հաշվառման և ֆոնդավորման նույն պահանջներին, ինչպես առանձին հիմնադրամում ներդրումները: Հետևաբար, դրանք գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ապահովագրական ընկերության հետ պայմանագիրը կնքվում է թոշակային պլանի կոնկրետ մասնակցի կամ մասնակիցների խմբի անունից, և թոշակային հատուցումների գծով պարտականությունը բացառապես ապահովագրական ընկերության պարտականությունն է:

7. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում աշխատանքային հատուցումների այլ ձևերին, ինչպես օրինակ` աշխատանքի դադարեցման փոխհատուցումները, հետաձգված փոխհատուցումների համաձայնությունները, երկարատև ծառայության համար տրվող հատուցումները, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ հարկադիր աշխատանքից ազատվելու հատուկ պլանները, առողջապահական և սոցիալական պլանները կամ պարգևավճարների պլանները: Պետական սոցիալական ապահովության համաձայնությունները նույնպես չեն ներառվում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

 

2. Սահմանումներ

 

8. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) թոշակային հատուցումների պլաններ` համաձայնություններ, որոնցով կազմակերպությունը տրամադրում է հատուցումներ իր աշխատակիցներին` վերջիններիս ծառայության մեջ գտնվելու ժամանակ կամ դրանից հետո (պարբերական և (կամ) միանվագ վճարի ձևով), երբ այդպիսի հատուցումները կամ այդ նպատակով գործատուների մասհանումները կարող են որոշվել կամ գնահատվել նախքան թոշակի անցնելը` փաստաթղթի պայմանների հիման վրա կամ կազմակերպության փորձից ելնելով,

բ) սահմանված մասհանումների պլաններ` թոշակային հատուցումների պլաններ, որոնց համաձայն որպես թոշակային հատուցում վճարվելիք գումարները որոշվում են հիմնադրամին կատարվող մասհանումներով և հիմնադրամի միջոցների ներդրումից առաջացող եկամուտներով,

գ) սահմանված հատուցումների պլաններ` թոշակային հատուցումների պլաններ, որոնց համաձայն որպես թոշակային հատուցում վճարվելիք գումարները որոշվում են բանաձևով, որի հիմքում սովորաբար ընկած են աշխատակիցների եկամուտները և (կամ) ծառայության տարիները (աշխատանքային ստաժը),

դ) ֆոնդավորում` ակտիվների փոխանցում գործատու կազմակերպությունից առանձին միավորի (հիմնադրամի)` թոշակային հատուցումների վճարման ապագա պարտականությունները կատարելու նպատակով,

ե) մասնակիցներ` թոշակային հատուցումների պլանի անդամներ և այլոք, որոնք պլանի շրջանակներում ունեն հատուցումներ ստանալու իրավունք,

զ) հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվներ` պլանի ակտիվները` հանած պարտավորությունները, բացառությամբ հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը,

է) հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեք` տվյալ պահին աշխատող և նախկին աշխատակիցներին արդեն իսկ մատուցված ծառայության դիմաց թոշակային հատուցումների պլանի շրջանակներում ակնկալվող վճարումների ներկա արժեքը,

ը) երաշխավորված հատուցումներ` հատուցումներ, որոնց նկատմամբ իրավունքը, համաձայն թոշակային հատուցումների պլանի պայմանների, պայմանավորված չէ հետագա աշխատանքով:

9. Որոշ թոշակային հատուցումների պլաններ գործատուներից բացի ունեն հովանավորներ. սույն ստանդարտը կիրառվում է նաև այդպիսի պլանների հաշվետվությունների նկատմամբ:

10. Թոշակային հատուցումների պլանների մեծամասնությունը հիմնված են ֆորմալ համաձայնագրերի վրա: Որոշ պլաններ ոչ ֆորմալ են, բայց, որպես գործատուների հաստատված փորձի արդյունք, ձեռք են բերել պարտականության աստիճան: Չնայած որոշ պլաններ գործատուներին իրավունք են տալիս սահմանափակել պլանների գծով իրենց պարտականությունները, սովորաբար նրանց համար դժվար է չեղյալ համարել պլանը, եթե գործատուներին պետք է, որ աշխատակիցները չհեռանան աշխատանքից: Ոչ ֆորմալ պլանների նկատմամբ կիրառվում են հաշվապահական հաշվառման և հաշվետվությունների նույն հիմունքները, ինչ ֆորմալ պլանների նկատմամբ:

11. Թոշակային հատուցումների շատ պլաններ նախատեսում են առանձին հիմնադրամների հիմնադրում, որոնց կատարվում են մասհանումներ և որոնցից վճարվում են հատուցումներ: Նման հիմնադրամները կարող են կառավարվել անձանց կողմից, որոնք հիմնադրամի ակտիվները կառավարելիս գործում են անկախ: Սովորաբար այդ անձինք կոչվում են լիազորագրային կառավարիչներ: Լիազորագրային կառավարիչ հասկացությունը սույն ստանդարտում կիրառվում է` բնութագրելու համար այդպիսի անձանց, անկախ այն բանից, թե լիազորագրային կառավարում (տրաստ) ձևավորվել է, թե` ոչ:

12. Թոշակային հատուցումների պլանները, որպես կանոն, բնութագրվում են կամ որպես սահմանված մասհանումների պլաններ, կամ որպես սահմանված հատուցումների պլաններ, որոնցից յուրաքանչյուրն ունի իր բնորոշ առանձնահատկությունը: Երբեմն կարող են լինել երկուսի առանձնահատկությունները պարունակող պլաններ: Սույն ստանդարտի նպատակներով նման հիբրիդային պլանները համարվում են սահմանված հատուցումների պլաններ:

 

3. Սահմանված մասհանումների պլաններ

 

13. Սահմանված մասհանումների պլանի հաշվետվությունը պետք է պարունակի հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն և ֆոնդավորման քաղաքականության նկարագրություն:

14. Սահմանված մասհանումների պլանի շրջանակներում մասնակիցների ապագա հատուցումների գումարը որոշվում է գործատուների, մասնակիցների կամ նրանց երկուսի վճարած մասհանումներով և հիմնադրամի գործունեության արդյունավետությամբ ու ներդրումային եկամուտներով: Գործատուների պարտականությունները սովորաբար մարվում են հիմնադրամին կատարվող մասհանումների միջոցով: Որպես կանոն, ակտուարային մասնագետի խորհրդատվություն չի պահանջվում, չնայած այդպիսի խորհուրդ երբեմն օգտագործվում է` գնահատելու ապագա հատուցումները, որոնք կարող են հասանելի լինել` ելնելով ներկա մասհանումներից և ապագա մասհանումների ու ներդրումային եկամուտների տարբեր մակարդակներից:

15. Մասնակիցները շահագրգռված են պլանի գործունեության մեջ, քանի որ այն ուղղակիորեն ազդում է նրանց ապագա հատուցումների մակարդակի վրա: Մասնակիցները շահագրգռված են իմանալու` արդյոք մասհանումները կատարվում են, և արդյոք իրականացվում է պատշաճ վերահսկողություն բենեֆիցիարների (ստացողների) իրավունքները պաշտպանելու նպատակով: Գործատուն շահագրգռված է պլանի արդյունավետ և պատշաճ գործելու մեջ:

16. Սահմանված մասհանումների պլանի մասին հաշվետվության նպատակը պլանի և նրա կատարած ներդրումների արդյունքների վերաբերյալ պարբերական տեղեկատվության տրամադրումն է: Սովորաբար այս նպատակին հասնում են` պատրաստելով հաշվետվություններ, որոնք ներառում են հետևյալը`

ա) ժամանակաշրջանի էական գործունեության նկարագրությունը և պլանին վերաբերող ցանկացած փոփոխությունների ազդեցությունը, ինչպես նաև նրան անդամակցությունը, ժամկետները և պայմանները,

բ) հաշվետվություն, որն արտացոլում է տվյալ ժամանակաշրջանում կատարված գործառնությունները և ներդրումային գործունեության արդյունքները, ինչպես նաև պլանի ֆինանսական վիճակը` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

գ) ներդրումային քաղաքականության նկարագրությունը:

4. Սահմանված հատուցումների պլաններ

17. Սահմանված հատուցումների պլանի հաշվետվությունը պետք է պարունակի կամ`

ա) հաշվետվություն, որն արտացոլում է`

- հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվները,

- հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը` դասակարգված ըստ երաշխավորված և չերաշխավորված հատուցումների,

- առաջացած ավելցուկը կամ պակասորդը կամ`

բ) հաշվետվություն հատուցումների վճարման համար առկա զուտ ակտիվների մասին, որը ներառում է կամ`

- ծանոթագրություն, որը բացահայտում է հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը` դասակարգված ըստ երաշխավորված և չերաշխավորված հատուցումների, կամ

- հղում այդ տեղեկատվությունը ներառող ուղեկցող ակտուարային հաշվետվության վրա:

Եթե հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ակտուարային գնահատում պատրաստված չէ, ապա որպես հիմք պետք է օգտագործվի ամենավերջին գնահատումը և բացահայտվի գնահատման ամսաթիվը:

18. Սույն ստանդարտի 17-րդ կետի նպատակներով` հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը պետք է հիմնված լինի տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայության համար պլանով սահմանված հասանելիք հատուցումների վրա` օգտագործելով կամ ընթացիկ կամ կանխատեսվող աշխատավարձերի մակարդակը, բացահայտելով կիրառված հիմունքը: Ակտուարային ենթադրությունների փոփոխության հետևանքները, որոնք էական ազդեցություն են ունեցել հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի վրա, նույնպես պետք է բացահայտվեն:

19. Հաշվետվությունը պետք է մեկնաբանի հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի և հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների միջև փոխկապվածությունը, ինչպես նաև հասանելիք հատուցումների ֆոնդավորման քաղաքականությունը:

20. Սահմանված հատուցումների պլանի շրջանակներում հասանելիք թոշակային հատուցումների վճարումները կախված են պլանի ֆինանսական վիճակից և պլանին ապագա մասհանումներ կատարողների հնարավորությունից, ինչպես նաև պլանի ներդրումային գործունեության արդյունքներից և գործառնությունների արդյունավետությունից:

21. Սահմանված հատուցումների պլանը կարիք ունի ակտուարային մասնագետի պարբերական խորհրդատվության` գնահատելու համար պլանի ֆինանսական վիճակը, վերանայելու ենթադրությունները և երաշխավորություն ստանալու ապագա մասհանումների մակարդակի վերաբերյալ:

22. Սահմանված հատուցումների պլանի հաշվետվության նպատակը պլանի ֆինանսական ռեսուրսների և գործունեության վերաբերյալ պարբերական տեղեկատվության տրամադրումն է, որը կարող է օգտակար լինել ժամանակի ընթացքում ռեսուրսների կուտակման և պլանի հատուցումների միջև կապը գնահատելիս: Սովորաբար այս նպատակին հասնում են` տրամադրելով հաշվետվություններ, որոնք ներառում են հետևյալը`

ա) ժամանակաշրջանի էական գործունեության նկարագրությունը և պլանին վերաբերող ցանկացած փոփոխությունների ազդեցությունը, ինչպես նաև նրան անդամակցությունը, ժամկետները և պայմանները,

բ) հաշվետվություն, որն արտացոլում է տվյալ ժամանակաշրջանում կատարված գործառնությունները և ներդրումային գործունեության արդյունքները, ինչպես նաև պլանի ֆինանսական վիճակը` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

գ) ակտուարային տեղեկատվություն` որպես հաշվետվության մաս կամ որպես առանձին հաշվետվություն,

դ) ներդրումային քաղաքականության նկարագրությունը:

 

4.1 Հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը

 

23. Թոշակային հատուցումների պլանի շրջանակներում ակնկալվող վճարումների ներկա արժեքը կարող է հաշվարկվել և զեկուցվել` օգտագործելով ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակը կամ մասնակիցների թոշակի անցնելու ժամանակ կանխատեսվող աշխատավարձի մակարդակը:

24. Ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակի մոտեցումը ընտրելու համար հիմք են հանդիսանում.

ա) հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը, լինելով պլանի յուրաքանչյուր մասնակցին ներկայումս վերագրելի գումարների հանրագումար, կարող է ավելի օբյեկտիվորեն հաշվարկվել ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակի հիման վրա, քան կանխատեսվողի հիման վրա, քանի որ այն ավելի քիչ ենթադրություններ է ներառում,

բ) աշխատավարձի ավելացմամբ պայմանավորված հատուցումների ավելացումը դառնում է պլանի պարտավորություն աշխատավարձի ավելացման պահից,

գ) ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակի վրա հիմնված հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի գումարը սովորաբար ավելի մոտ է այն գումարին, որը ենթակա է վճարման պլանի դադարեցման կամ ընդհատման դեպքում:

25. Կանխատեսվող աշխատավարձի մակարդակի մոտեցումը ընտրելու համար հիմք են հանդիսանում.

ա) ֆինանսական տեղեկատվությունը պետք է պատրաստվի` հիմք ընդունելով անընդհատության հիմունքը, անկախ կատարվելիք ենթադրություններից և գնահատումներից,

բ) վերջնական վճարումների պլանի շրջանակներում հատուցումների մակարդակը որոշվում է թոշակի ամսաթվի դրությամբ կամ ավելի մոտ ժամանակաշրջանի աշխատավարձերի մակարդակով. հետևաբար, աշխատավարձերը, մասհանումների մակարդակները և հատույցադրույքները պետք է կանխատեսվեն,

գ) աշխատավարձի կանխատեսումների չկիրառումը, երբ հիմնական ֆոնդավորումը հիմնվում է կանխատեսված աշխատավարձի վրա, կարող է հաշվետվության արդյունքում ցույց տալ գերֆոնդավորում, երբ իրականում պլանը գերֆոնդավորված չէ, կամ ցույց տալ ֆոնդավորման համապատասխանություն, երբ պլանը թերֆոնդավորված է:

26. Ընթացիկ աշխատավարձերի վրա հիմնված հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է պլանի հաշվետվությունում` ցույց տալով վաստակած հատուցումների գծով պարտականությունը հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ: Կանխատեսվող աշխատավարձերի վրա հիմնված հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է` ցույց տալով պոտենցիալ պարտականությունների ամբողջությունը անընդհատության հիմունքով, որը սովորաբար, հիմք է ֆոնդավորման համար: Ի լրումն հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի բացահայտման, կարող է պահանջվել բավարար բացատրություն, որպեսզի հստակ ցույց տրվի այն համատեքստը, որում պետք է ընկալվի հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը: Նման բացատրությունը կարող է լինել պլանի ապագա ֆոնդավորման համապատասխանության և աշխատավարձի կանխատեսումների վրա հիմնված ֆոնդավորման քաղաքականության վերաբերյալ տեղեկատվության ձևով: Դա կարող է ներառվել ֆինանսական տեղեկատվության մեջ կամ ակտուարային մասնագետի զեկույցում:

 

4.2 Ակտուարային գնահատումների հաճախականությունը

 

27. Սովորաբար ակտուարային գնահատումներն իրականացվում են ոչ հաճախ, քան երեք տարին մեկ անգամ: Եթե հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ակտուարային գնահատում չի իրականացվել, ապա որպես հիմք օգտագործվում է ամենավերջին գնահատումը և գնահատման ամսաթիվը բացահայտվում է:

 

4.3 Հաշվետվության բովանդակությունը

 

28. Սահմանված հատուցումների պլանի համար տեղեկատվությունը ներկայացվում է հետևյալ ձևերից որևէ մեկով, որոնք արտացոլում են ակտուարային տեղեկատվության բացահայտման և ներկայացման տարբեր մոտեցումներ.

ա) պլանի հաշվետվությունը ներառում է հաշվետվություն, որը ցույց է տալիս հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվները, հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը և արդյունքային ավելցուկը կամ պակասորդը: Պլանի հաշվետվությունը պարունակում է նաև հաշվետվություններ հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների և հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի փոփոխությունների մասին: Պլանի հաշվետվությունը կարող է ներառել ակտուարային մասնագետի` հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը հիմնավորող առանձին հաշվետվություն,

բ) պլանի հաշվետվությունը ներառում է հաշվետվություն հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների մասին և հաշվետվություն դրանց փոփոխությունների մասին: Հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Պլանի հաշվետվությունը կարող է ներառել նաև ակտուարային մասնագետի` հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը հիմնավորող առանձին հաշվետվություն,

գ) պլանի հաշվետվությունը ներառում է հաշվետվություն հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների մասին և հաշվետվություն դրանց փոփոխությունների մասին` հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը հիմնավորող առանձին ակտուարային հաշվետվության հետ միասին:

Նշված ձևերից որևէ մեկով ներկայացվող հաշվետվություններին կարող են կցվել նաև ներդրումների վերաբերյալ հաշվետվություն, ինչպես նաև լիազորագրային կառավարիչների զեկույց, որը պետք է կազմված լինի նույն բնույթով, ինչպես կազմվում է տնօրենների զեկույցը:

29. Սույն ստանդարտի 28-րդ կետի «ա» և «բ» ենթակետերով նկարագրված ձևերով պլանի հաշվետվության ներկայացումը հիմնավորվում են նրանով, որ հասանելիք թոշակային հատուցումների քանակական արտացոլումը և ըստ այդ մոտեցումների պատրաստված այլ տեղեկատվությունը օգնում է օգտագործողներին գնահատելու պլանի ընթացիկ վիճակը և պլանի պարտականությունների կատարման հավանականությունը: Դա հիմնավորվում է նաև նրանով, որ ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ինքնին ամբողջական լինեն, այլ ոչ թե հիմնվեն ուղեկցող հաշվետվությունների վրա:

30. Սույն ստանդարտի 28-րդ կետի «գ» ենթակետով նկարագրված ձևով պլանի հաշվետվության ներկայացումը հիմնավորվում է նրանով, որ հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը չպետք է ներառվի հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների հաշվետվությունում, ինչպես 28-րդ կետի «ա» ենթակետով նկարագրված ձևի դեպքում, կամ նույնիսկ բացահայտվի ծանոթագրություններում` ինչպես նկարագրված է 28-րդ կետի «բ» ենթակետում, քանի որ այն ուղղակիորեն կհամեմատվի պլանի ակտիվների հետ, իսկ այդպիսի համեմատությունը կարող է ընդունելի չլինել: Այս հիմնավորման համաձայն` ակտուարային մասնագետները անպայման չէ, որ համեմատեն հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը ներդրումների շուկայական արժեքի հետ, բայց փոխարենը կարող են գնահատել ներդրումներից ակնկալվող դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքը: Այնուամենայնիվ, անկախ քանակական ներկայացումից, հասանելիք թոշակային հատուցումների մասին տեղեկատվությունը պետք է ներառվի առանձին ակտուարային հաշվետվությունում` տրամադրելով պատշաճ բացատրություն:

31. Սույն ստանդարտի շրջանակներում ընդունելի է համարվում հասանելիք թոշակային հատուցումների մասին տեղեկատվության բացահայտումը առանձին ակտուարային հաշվետվությունում: Սույն ստանդարտի շրջանակներում ընդունելի են համարվում ինչպես 28-րդ կետի «ա» և «բ» ենթակետերում նկարագրված ձևերը, այնպես էլ 28-րդ կետի «գ» ենթակետում նկարագրված ձևը, պայմանով, որ ֆինանսական տեղեկատվությունը պարունակի հղում ակտուարային հաշվետվությանը և դրան կից ներկայացվի այդ հաշվետվությունը, որը կներառի հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը:

 

5. Բոլոր պլանները

 

5.1 Պլանի ակտիվների գնահատումը

 

32. Թոշակային հատուցումների պլանի ներդրումները պետք է հաշվառվեն իրական արժեքով: Շուկայական արժեթղթերի դեպքում ներդրումների իրական արժեքը դրանց շուկայական արժեքն է: Եթե կան պլանի ներդրումներ, որոնց իրական արժեքը հնարավոր չէ գնահատել, պետք է բացահայտվի իրական արժեքը չօգտագործելու պատճառը:

33. Շուկայական արժեթղթերի դեպքում ներդրումների իրական արժեքը, սովորաբար, դրանց շուկայական արժեքն է, քանի որ այն համարվում է հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ արժեթղթերի և ժամանակաշրջանի համար ներդրումային գործունեության արդյունքների առավել արդյունավետ գնահատական: Այն արժեթղթերը, որոնք ունեն ֆիքսված մարման արժեք և ձեռք են բերվել պլանի պարտականությունները կամ դրա հատուկ մասերը հավասարակշռելու համար, կարող են հաշվառվել դրանց մարման վերջնական արժեքի վրա հիմնված գումարներով` նկատի ունենալով մինչև մարումը հաստատուն հատույցադրույքը: Եթե կան պլանի ներդրումներ, որոնց իրական արժեքը հնարավոր չէ գնահատել, ինչպես օրինակ` երբ որևէ կազմակերպություն ամբողջովին համարվում է պլանի սեփականությունը, ապա բացահայտվում է իրական արժեքը չօգտագործելու պատճառը: Այն չափով, որով ներդրումները հաշվառվում են շուկայական արժեքից կամ իրական արժեքից տարբեր գումարներով, որպես կանոն, դրանց իրական արժեքը նույնպես բացահայտվում է: Ակտիվները, որոնք օգտագործվում են հիմնադրամի գործառնությունների համար, հաշվառվում են համաձայն Հայաստանի Հանրապետության համապատասխան հաշվապահական հաշվառման ստանդարտների:

 

5.2 Բացահայտում

 

34. Թոշակային հատուցումների պլանի հաշվետվությունը, անկախ սահմանված հատուցումների կամ սահմանված մասհանումների պլան լինելուց, պետք է պարունակի նաև հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվներում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն,

բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի դրույթների ամփոփագիր,

գ) պլանի նկարագրությունը և ժամանակաշրջանի ընթացքում պլանում ցանկացած փոփոխության ազդեցությունը:

35. Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվետվությունները ներառում են հետևյալը, եթե տեղին է`

ա) հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն, բացահայտելով`

- ակտիվները` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` համապատասխան դասակարգմամբ,

- ակտիվների գնահատման հիմունքը,

- հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվների 5%-ը կամ արժեթղթերի ցանկացած դասի կամ տեսակի 5%-ը գերազանցող յուրաքանչյուր առանձին ներդրման վերաբերյալ մանրամասն տեղեկություններ,

- գործատու կազմակերպությունում կատարած ցանկացած ներդրման վերաբերյալ մանրամասն տեղեկություններ,

- հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքից տարբեր պարտավորությունները.

բ) հատուցումների համար առկա զուտ ակտիվներում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, արտացոլելով հետևյալը`

- գործատուի մասհանումները,

- աշխատակիցների մասհանումները,

- ներդրումներից եկամուտները, ինչպես օրինակ` տոկոսները և շահութաբաժինները,

- այլ եկամուտները,

- վճարված կամ վճարվելիք հատուցումները (վերլուծված, օրինակ` ըստ թոշակային, մահվան կամ անաշխատունակության նպաստների և ըստ միանվագ վճարումների),

- վարչական ծախսերը,

- այլ ծախսերը,

- շահութահարկը,

- ներդրումների օտարումից և ներդրումների արժեքի փոփոխություններից շահույթները կամ վնասները,

- այլ պլաններից ստացված և այլ պլաններին փոխանցված միջոցները,

գ) ֆոնդավորման քաղաքականության նկարագրությունը,

դ) սահմանված հատուցումների պլանների դեպքում` հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը (որը կարող է տարբերակվել երաշխավորված և չերաշխավորված հատուցումների)` հիմնված պլանի պայմաններով հասանելիք հատուցումների, տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայությունների վրա` օգտագործելով ընթացիկ աշխատավարձերի կամ կանխատեսվող աշխատավարձերի մակարդակները. այս տեղեկատվությունը կարող է ներառվել կից ներկայացվող ակտուարային հաշվետվությունում, որը պետք է ընկալվի համապատասխան ֆինանսական տեղեկատվության հետ միասին,

ե) սահմանված հատուցումների պլանների դեպքում` էական ակտուարային ենթադրությունների նկարագրությունը և հասանելիք թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ օգտագործված մեթոդը:

36. Թոշակային հատուցումների պլանի հաշվետվությունը պարունակում է պլանի նկարագրությունը` կամ որպես ֆինանսական տեղեկատվության մաս, կամ որպես առանձին զեկույց: Այն կարող է պարունակել հետևյալը`

ա) ներգրավված գործատուների և աշխատակիցների խմբերի անունները,

բ) հատուցում ստացող մասնակիցների թիվը և այլ մասնակիցների թիվը` համապատասխան դասակարգմամբ,

գ) պլանի տեսակը` սահմանված մասհանումների կամ սահմանված հատուցումների,

դ) ծանոթագրություն մասնակիցների` պլանին կատարած մասհանումների վերաբերյալ,

ե) մասնակիցների համար հասանելիք թոշակային հատուցումների նկարագրությունը,

զ) պլանի ցանկացած դադարեցման պայմանների նկարագրությունը,

է) ժամանակաշրջանի ընթացքում սույն կետի «ա»-»զ» ենթակետերում տեղի ունեցող փոփոխությունները:

Ընդունված են հղումները այլ փաստաթղթերին, որոնք հեշտությամբ մատչելի են օգտագործողներին և որոնցում նկարագրված է պլանը, ընդ որում, այս դեպքում զեկույցը ներառում է միայն հետագա փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվություն:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 27

 

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում

ներդրումների հաշվառում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-3

2. Սահմանումներ                                                       4

3. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը            5-8

4. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը

   գործողության ոլորտը                                             9-11

5. Համախմբման ընթացակարգեր                                        12-25

6. Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառումը

մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում  26-27

7. Բացահայտում                                                       28

 

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում

ներդրումների հաշվառում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի մայր կազմակերպության վերահսկման տակ գտնվող ընկերությունների խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման և ներկայացման դեպքում:

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի նաև մայր կազմակերպության կողմից դուստր ընկերություններում կատարած ներդրումները` մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում հաշվառելիս:

3. Սույն ստանդարտը չի առնչվում.

ա) ընկերությունների միավորման հաշվառման մեթոդներին և ֆինանսական հաշվետվությունների համախմբման վրա դրանց ազդեցությանը, ներառյալ ընկերությունների միավորման հետևանքով առաջացող գուդվիլին (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը),

բ) ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը),

գ) համատեղ գործունեությունում ներդրումների հաշվառմանը (տես` ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ գործունեությունում մասնակցությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվություններ» ստանդարտը):

 

2. Սահմանումներ

 

4. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) վերահսկում` կազմակերպության ֆինանսական և տնտեսական քաղաքականության կառավարման իրավունքն է` նրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով,

բ) դուստր ընկերություն` այլ կազմակերպության (որը համարվում է մայր կազմակերպություն) կողմից վերահսկվող ընկերությունն է,

գ) մայր կազմակերպություն` մեկ կամ մի քանի դուստր ընկերություններ ունեցող կազմակերպությունն է,

դ) խումբ` մայր կազմակերպությունը և նրա բոլոր դուստր ընկերություններն են,

ե) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` խմբի` որպես մեկ կազմակերպության կողմից ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններն են,

զ) փոքրամասնության բաժնեմաս` դուստր ընկերության գործունեության զուտ արդյունքների և զուտ ակտիվների այն մասն է, որը վերագրվում է դուստր ընկերության միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն մայր կազմակերպությանը չպատկանող բաժնեմասին:

 

3. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը

 

5. Մայր կազմակերպությունը, բացառությամբ սույն ստանդարտի 6-րդ կետում նշված դեպքերի, պարտավոր է ներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

6. Մայր կազմակերպությունը, որն ամբողջովին կամ համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, եթե առկա է փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատերերի համաձայնությունը (երբ մայր կազմակերպությունը համարյա ամբողջովին մեկ այլ կազմակերպության սեփականությունը հանդիսացող դուստր ընկերություն է): Նման մայր կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ չներկայացնելու պատճառները, ինչպես նաև իր սեփական (առանձին) ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերությունների արտացոլման հիմունքները: Պետք է բացահայտվի նաև համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնող մայր կազմակերպության անվանումը և իրավաբանական հասցեն:

7. Մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները պետք է հնարավորություն ունենան ծանոթանալու խմբի, որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակին, տնտեսական գործունեության արդյունքներին և ֆինանսական վիճակի փոփոխություններին: Այս պահանջները բավարարվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով, որոնք արտացոլում են խմբի` որպես ամբողջական միավորի, ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, անկախ խմբի կազմում գտնվող առանձին իրավաբանական անձանց գործունեության ոլորտի իրավական սահմանափակումներից:

8. Մայր կազմակերպությունը, որն իր հերթին ամբողջովին դուստր ընկերություն է, կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն, երբ այդպիսիք չեն պահանջվում նրա մայր կազմակերպության կողմից, և երբ այլ օգտագործողների կարիքները կարող են ավելի լավ բավարարվել նրա մայր կազմակերպության կողմից ներկայացվող համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների միջոցով: Մայր կազմակերպությունը կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն նաև այն դեպքում, երբ ինքը համարյա ամբողջովին դուստր ընկերություն է և ունի փոքրամասնության բաժնեմասի սեփականատիրոջ համաձայնությունը: Հաճախ համարյա ամբողջովին մայր կազմակերպության սեփականություն հանդիսացող դուստր ընկերություն է համարվում այն ընկերությունը, որին ձայնի իրավունք տվող բաժնեմասի 90%-ը պատկանում է մայր կազմակերպությանը:

 

4. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների գործողության ոլորտը

 

9. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ հրապարակող մայր կազմակերպությունը պետք է համախմբի բոլոր դուստր ընկերությունները, որոնք գործում են ինչպես տվյալ երկրում, այնպես էլ արտերկրում, բացառությամբ սույն ստանդարտի 11-րդ կետում նշված ընկերությունների:

10. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն ընդգրկում են բոլոր այն ընկերությունները, որոնք վերահսկվում են մայր կազմակերպության կողմից, բացառությամբ սույն ստանդարտի 11-րդ կետում նշված դեպքերի: Վերահսկման հանգամանքը առկա է, երբ մայր կազմակերպությունը, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, տնօրինում է որևէ ընկերությանը ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի կեսից ավելին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակնհայտ է, որ նման քանակով ձայների իրավունքը հնարավորություն չի տալիս վերահսկել տվյալ ընկերությունը: Մայր կազմակերպությունը համարվում է վերահսկող նույնիսկ այն դեպքում, երբ տնօրինում է ձայների կեսը կամ դրանից պակաս, եթե այն.

ա) կառավարում է ձայների կեսից ավելին` այլ ներդրողների հետ ունեցած համաձայնագրերի հիման վրա,

բ) իրավունք ունի որոշել ընկերության ֆինանսական և տնտեսական (գործառնական) քաղաքականությունը` կանոնադրության կամ պայմանագրի համաձայն,

գ) իրավունք ունի նշանակել և ազատել տնօրենների խորհրդի կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնի անդամների մեծամասնությանը,

դ) տնօրինում է ձայների մեծամասնությանը` տնօրենների խորհրդում կամ դրան համարժեք կառավարման մարմնում:

11. Դուստր ընկերությունը բացառվում է համախմբումից, երբ.

ա) նրա վերահսկումը լինելու է ժամանակավոր, քանի որ այն գնվել է և բացառապես պահվում է մոտ ապագայում օտարելու նպատակով,

բ) այն գործում է երկարատև խիստ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն իջեցնում են մայր կազմակերպությանը միջոցներ փոխանցելու հնարավորությունը:

Նման դուստր ընկերություններում ներդրումները պետք է հաշվառվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտի:

 

5. Համախմբման ընթացակարգեր

 

12. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս մայր կազմակերպության և դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները համախմբվում են տող առ տող` գումարելով ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, եկամուտների և ծախսերի համապատասխան հոդվածները: Որպեսզի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնեն ֆինանսական տեղեկատվություն խմբի, որպես մեկ կազմակերպության համար, անհրաժեշտ է կատարել հետևյալ քայլերը`

ա) յուրաքանչյուր դուստր ընկերությունում մայր կազմակերպության ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) և նրա սեփական կապիտալում մայր կազմակերպության բաժնեմասը բացառվում են (փոխադարձաբար մարվում են) (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտը, որը նաև նկարագրում է միավորման հետևանքով առաջացող ցանկացած գուդվիլ),

բ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ եկամտում փոքրամասնության բաժնեմասը, և ճշգրտվում են խմբի եկամուտներն այնպես, որ արդյունքում ստացվի մայր կազմակերպության սեփականատերերին բաշխման ենթակա զուտ եկամուտը,

գ) որոշվում է համախմբված դուստր ընկերությունների զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը, և համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում արտացոլվում է մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Զուտ ակտիվներում փոքրամասնության բաժնեմասը բաղկացած է.

- միավորման ամսաթվի դրությամբ ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի համաձայն հաշվարկված գումարից,

- միավորման ամսաթվից հետո փոփոխված սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասից:

13. Դուստր ընկերությունների կողմից ստացված և մայր կազմակերպությանը բաշխված շահույթներից մայր կամ նրա դուստր ընկերությունների կողմից վճարման ենթակա հարկերը հաշվառվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

14. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները, ներխմբային գործառնությունները, ինչպես նաև դրանց հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթները պետք է ամբողջովին բացառվեն (մարվեն): Պետք է բացառվեն նաև ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած վնասները, բացի չփոխհատուցվող ծախսումներից:

15. Ներխմբային հաշվարկների մնացորդները և ներխմբային գործառնությունները, ներառյալ վաճառքից հասույթները, ծախսերն ու շահութաբաժինները, պետք է ամբողջովին բացառվեն: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված շահույթները, որոնք ընդգրկված են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ, ինչպես հիմնական միջոցների և պաշարների, ամբողջովին բացառվում են: Ներխմբային գործառնություններից առաջացող չիրացված վնասները, որոնք հանվում են ակտիվների հաշվեկշռային արժեքից, նույնպես ամբողջովին բացառվում են, եթե այդ ծախսումները չեն կարող փոխհատուցվել: Ժամանակային տարբերությունները, որոնք առաջանում են ներխմբային գործառնությունների հետևանքով առաջացած չիրացված շահույթների և վնասների բացառումից, դիտարկվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

16. Երբ ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են համախմբման մեջ, կազմված են տարբեր ամսաթվերի դրությամբ, անհրաժեշտ է կատարել համապատասխան ճշգրտումներ, որոնք պետք է արտահայտեն դրանց և մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում կատարված էական գործառնությունները և այլ իրադարձությունները: Բոլոր դեպքերում ժամանակային տարբերությունները չեն կարող գերազանցել երեք ամիսը:

17. Սովորաբար համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ժամանակ օգտագործվող մայր կազմակերպության և նրա դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները կազմված են միևնույն ամսաթվի դրությամբ: Երբ հաշվետվության ամսաթվերը չեն համընկնում, որպես կանոն, դուստր ընկերությունները համախմբման նպատակով կազմում են լրացուցիչ հաշվետվություններ` խմբի ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ: Երբ դա հնարավոր չէ, այնուամենայնիվ պահանջվում է, որ տարբերությունը չգերազանցի երեք ամիսը: Նման դեպքերում կիրառվում է հետևողականության սկզբունքը, համաձայն որի հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և հաշվետվության ամսաթվերի միջև եղած որևէ տարբերություն պետք է պահպանվի մի ժամանակաշրջանից մյուսը:

18. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է կազմվեն, օգտագործելով միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունները և այլ իրադարձությունները հաշվառելիս: Եթե դա նպատակահարմար չէ, պետք է բացահայտել այդ փաստը` նշելով համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների այն հոդվածների մասնաբաժինը, որոնց նկատմամբ չի օգտագործվել միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

19. Շատ դեպքերում, եթե խմբի անդամի կողմից օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը չի համապատասխանում համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունների և այլ իրադարձությունների համար ընդունված քաղաքականությանը, ապա այդ անդամն իր ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարում է համապատասխան ճշգրտումներ, երբ դրանք օգտագործվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելիս:

20. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են սկսած այդ ընկերության ձեռքբերման պահից, այսինքն այն ամսաթվից, երբ ձեռք բերվող ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքը փաստացիորեն փոխանցվել է գնորդին համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի: Օտարված դուստր ընկերության գործունեության արդյունքները ներառվում են ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում, մինչև մայր կազմակերպության կողմից այդ ընկերության նկատմամբ վերահսկման իրավունքի կորստի պահը: Դուստր ընկերության օտարումից ստացված հասույթի և օտարման ամսաթվի դրությամբ նրա ակտիվների ու պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների տարբերությունը ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես դուստր ընկերության օտարումից շահույթ կամ վնաս: Մի հաշվետու ժամանակաշրջանից մյուսը ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը ապահովելու նպատակով, հաճախ ներկայացվում է լրացուցիչ տեղեկատվություն հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների և նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա դուստր ընկերությունների ձեռքբերման կամ օտարման ազդեցության վերաբերյալ:

21. Սկսած այն ամսաթվից, երբ ընկերությունը դադարել է համապատասխանել դուստր ընկերության սահմանմանը և չի դարձել ասոցիացված կազմակերպություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի սահմանման, կատարված ներդրումը կազմակերպությունում պետք է հաշվառվի համաձայն ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտի:

22. Այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ընկերությունը դադարել է դուստր լինելուց, դրա հաշվեկշռային արժեքը դիտվում է որպես ներդրման արժեք:

23. Փոքրամասնության բաժնեմասերը համախմբված հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է ներկայացվեն մայր կազմակերպության պարտավորություններից և բաժնետիրական կապիտալից առանձնացված: Խմբի եկամուտներում ևս փոքրամասնության բաժնեմասերը պետք է ներկայացվեն առանձնացված:

24. Դուստր ընկերության համախմբվող ֆինանսական հաշվետվություններում փոքրամասնությանը վերագրվող վնասները կարող են գերազանցել տվյալ ընկերության սեփական կապիտալում փոքրամասնության բաժնեմասը: Գերազանցումը և փոքրամասնությանը վերագրվող հետագա կորուստները դուրս են գրվում մեծամասնության հաշվին, բացառությամբ այն մասի, որի մարման պարտավորությունը կրում է փոքրամասնությունը և ի վիճակի է կատարել այն: Եթե հետագայում դուստր ընկերությունը շահույթ է ստանում, ապա այն բաշխվում է մեծամասնության բաժնեմասին, մինչև նախորդ ժամանակաշրջանում փոքրամասնությանը վերագրված վնասների մարման արդյունքում կրած կորուստների վերականգնումը:

25. Եթե դուստր ընկերությունը ունի շրջանառության մեջ գտնվող արտոնյալ կումուլյատիվ (կուտակման) բաժնետոմսեր, որոնց սեփականատերերը խմբի անդամներ չեն, ապա մայր կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի իր բաժինը հաշվարկում է` ճշգրտելով դուստր ընկերությունների արտոնյալ բաժնետոմսերով վճարվող շահութաբաժինների գումարով, անկախ նրանից, նման շահութաբաժինները հայտարարվել են, թե ոչ:

 

6. Դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառումը մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում

 

26. Դուստր ընկերությունում ներդրումները, որոնք ներառվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն`

ա) սկզբնական արժեքով,

բ) բաժնեմասնակցության մեթոդով` ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում, կամ`

գ) որպես վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ` ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտում:

27. Համախմբումից բացառված դուստր ընկերություններում ներդրումները մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն`

ա) սկզբնական արժեքով,

բ) բաժնեմասնակցության մեթոդով` ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 28 ստանդարտում, կամ`

գ) որպես վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ` ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 39 ստանդարտում:

 

7. Բացահայտում

 

28. Ի լրումն սույն ստանդարտի 6-րդ և 18-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումների, պետք է բացահայտվի նաև հետևյալը.

ա) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներկայացվի դուստր ընկերությունների ցանկը, ներառյալ դրանց անվանումները, գրանցման կամ գործունեության ծավալման երկիրը, բաժնեմասի մեծությունը կամ ձայների քանակը, եթե այն տարբեր է բաժնեմասի մեծությունից,

բ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, որտեղ այն տեղին է`

- դուստր ընկերությունների չհամախմբման պատճառները,

- մայր կազմակերպության հարաբերությունների բովանդակությունն այն դուստր ընկերությունների հետ, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն չի տնօրինում ձայների քանակի կեսից ավելին,

- այն ընկերությունների անվանումները, որտեղ մայր կազմակերպությունը դուստր ընկերությունների միջոցով ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն տնօրինում է ձայների կեսից ավելին, որոնք սակայն չեն հանդիսանում դուստր ընկերություններ` դրանց նկատմամբ վերահսկման իրավունքի բացակայության պատճառով,

- դուստր ընկերությունների ձեռքբերման և օտարման ազդեցությունը հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի, հաշվետու ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքների, ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների վրա,

գ) մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերություններում կատարված ներդրումների հաշվառման մեթոդը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 28

 

Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                                1

2. Սահմանումներ                                                       2

2.1 Նշանակալի ազդեցություն                                          3-4

2.2 Բաժնեմասնակցության մեթոդ                                          5

2.3 Ինքնարժեքի մեթոդ                                                  6

3. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ                         7-10

4. Ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ                  11-14

5. Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը                            15-21

5.1 Արժեզրկումից կորուստներ                                       22-23

6. Շահութահարկ                                                       24

7. Պայմանական դեպքեր                                                 25

8. Բացահայտում                                                    26-27

 

Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառի ներդրողը` ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները հաշվառելիս:

 

2. Սահմանումներ

 

2. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) ասոցիացված կազմակերպություն` կազմակերպություն է, որտեղ ներդրողն ունի նշանակալի ազդեցություն, և որը չի հանդիսանում ներդրողի ոչ դուստր, ոչ էլ համատեղ կազմակերպությունը,

բ) նշանակալի ազդեցություն` ներդրման օբյեկտի ֆինանսական և գործառնական քաղաքականության գծով որոշումներ կայացնելուն մասնակցելու հնարավորությունն է, բայց ոչ այդ քաղաքականության վերահսկումը,

գ) վերահսկում (սույն ստանդարտի առումով)` կազմակերպության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը կառավարելու իրավունքն է` նրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով,

դ) դուստր ընկերություն` կազմակերպություն է, որը վերահսկվում է այլ կազմակերպության կողմից (որը հայտնի է որպես մայր կազմակերպություն),

ե) բաժնեմասնակցության մեթոդ` հաշվառման մեթոդ է, որի դեպքում ներդրումը սկզբնապես գրանցվում է ինքնարժեքով, իսկ հետո ճշգրտվում է ձեռքբերումից հետո ներդրման օբյեկտի զուտ ակտիվներում ներդրողի բաժնեմասի փոփոխությունների չափով: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում արտացոլվում է ներդրման օբյեկտի գործունեության արդյունքներում ներդրողի բաժնեմասը,

զ) ինքնարժեքի մեթոդ` հաշվառման մեթոդ է, որի դեպքում ներդրումը գրանցվում է ինքնարժեքով: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներդրումներից եկամուտներն արտացոլվում են միայն այն չափով, որքանով որ ներդրողը բաժին է ստանում ներդրման օբյեկտի` ձեռքբերման ամսաթվից հետո կուտակված չբաշխված զուտ շահույթից:

 

2.1 Նշանակալի ազդեցություն

 

3. Եթե ներդրողին, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, պատկանում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի ոչ պակաս, քան 20 տոկոսը, ապա համարվում է, որ ներդրողն ունի նշանակալի ազդեցություն, եթե միայն հակառակը հնարավոր չէ հստակ ցուցադրել: Եվ հակառակը, եթե ներդրողին, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` դուստր ընկերությունների միջոցով, պատկանում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունք տվող բաժնետոմսերի 20 տոկոսից պակասը, ապա համարվում է, որ ներդրողը չունի նշանակալի ազդեցություն, եթե միայն հակառակը հնարավոր չէ հստակ ցուցադրել: Մեկ ներդրողի զգալի կամ 50 տոկոսից ավելի բաժնեմասնակցությունը պարտադիր չէ, որ բացառի այլ ներդրողի` նշանակալի ազդեցություն ունենալը:

4. Ներդրողի նշանակալի ազդեցության մասին, սովորաբար, վկայում է հետևյալ փաստերից որևէ մեկը.

ա) ներկայացուցչություն ներդրման օբյեկտի տնօրենների խորհրդում կամ համարժեք կառավարման մարմնում,

բ) մասնակցություն քաղաքականության ձևավորման գործընթացին,

գ) ներդրողի և ներդրման օբյեկտի միջև էական (խոշոր) գործարքներ,

դ) կառավարչական անձնակազմի փոխանակում,

ե) կարևոր տեխնիկական տեղեկատվության տրամադրում:

 

2.2 Բաժնեմասնակցության մեթոդ

 

5. Բաժնեմասնակցության մեթոդի համաձայն ներդրումը սկզբնապես գրանցվում է ինքնարժեքով, և դրա հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցվող գումարը) ավելացվում կամ նվազեցվում է ձեռքբերման ամսաթվից հետո ներդրման օբյեկտի շահույթներում կամ վնասներում ներդրողի ճանաչված բաժնեմասի չափով: Ներդրման օբյեկտից ստացվող շահութաբաժինը նվազեցնում է ներդրման հաշվեկշռային արժեքը: Հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտումների անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ նաև ներդրման օբյեկտի սեփական կապիտալում ներդրողի բաժնեմասի այնպիսի փոփոխությունների արտացոլման համար, որոնք առաջանում են ներդրման օբյեկտի սեփական կապիտալի փոփոխության արդյունքում և չեն ընդգրկվել ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այդպիսի փոփոխությունները ներառում են այն փոփոխությունները, որոնք առաջանում են հիմնական միջոցների և ներդրումների վերագնահատումից, արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից` արտարժույթով (արտերկրյա միավորի) հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս, ինչպես նաև ընկերությունների միավորումից առաջացող ճշգրտումների տարբերություններից:

 

2.3 Ինքնարժեքի մեթոդ

 

6. Ինքնարժեքի մեթոդի համաձայն ներդրողը ներդրման օբյեկտում իր ներդրումները գրանցում է ինքնարժեքով: Ներդրողը ճանաչում է եկամուտը միայն այն չափով, որը ստացվել է ներդրման օբյեկտի` ձեռքբերմանը հաջորդող ժամանակաշրջանում կուտակված զուտ շահույթի բաշխումից: Դրանից ավելի բաշխումը դիտվում է որպես ներդրման փոխհատուցում և գրանցվում որպես ներդրման ինքնարժեքի նվազեցում:

 

3. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

 

7. Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն (արտացոլվեն) բաժնեմասնակցության մեթոդով, բացի այն դեպքերից, երբ ներդրումները ձեռք են բերվում և պահվում են բացառապես մոտ ապագայում օտարելու նպատակով: Վերջին դեպքում ներդրումները պետք է հաշվառվեն ինքնարժեքի մեթոդով:

8. Ստացվող բաշխումների հիման վրա եկամտի ճանաչումը կարող է չհամապատասխանել ներդրողի կողմից ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումից վաստակված եկամտի չափին, քանի որ ստացվող բաշխումները կարող են քիչ կապ ունենալ ասոցիացված կազմակերպության գործունեության արդյունքների հետ: Քանի որ ներդրողը նշանակալի ազդեցություն ունի ասոցիացված կազմակերպության վրա, նա որոշ պատասխանատվություն է կրում ասոցիացված կազմակերպության գործունեության արդյունքների համար, և հետևաբար, իր ներդրումների արդյունավետության համար: Ներդրողը հաշվի առնելով այդ, ընդլայնում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների շրջանակներն այնպես, որպեսզի ցույց տա ասոցիացված կազմակերպության գործունեության արդյունքներում իր բաժինը, և այդպիսով հնարավորություն ընձեռում եկամուտների և ներդրումների վերլուծության համար, որից ելնելով հնարավոր է հաշվարկել ավելի օգտակար գործակիցներ: Արդյունքում, բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումն ապահովում է ավելի մանրամասն տեղեկատվություն ներդրողի զուտ ակտիվների և զուտ շահույթների վերաբերյալ:

9. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումները հաշվառվում են ինքնարժեքի մեթոդով, երբ ասոցիացված կազմակերպությունը գործում է երկարաժամկետ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն նվազեցնում են նրա` ներդրողին միջոցներ փոխանցելու հնարավորությունը: Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումները հաշվառվում են ինքնարժեքի մեթոդով նաև այն դեպքում, երբ ներդրումը ձեռք է բերվում և պահվում բացառապես մոտ ապագայում օտարելու նպատակով:

10. Ներդրողը պետք է դադարեցնի բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումն այն ամսաթվից, երբ`

ա) նա այլևս նշանակալի ազդեցություն չունի ասոցիացված կազմակերպության վրա, սակայն մասամբ կամ ամբողջությամբ պահպանում է իր ներդրումները,

բ) այդ մեթոդի կիրառումն այլևս նպատակահարմար չէ, քանի որ ասոցիացված կազմակերպությունը գործում է երկարաժամկետ խիստ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն նվազեցնում են ներդրողին միջոցներ փոխանցելու նրա հնարավորությունը:

Վերը նշված ամսաթվի դրությամբ ներդրման հաշվեկշռային արժեքը հետագայում պետք է դիտարկվի որպես ինքնարժեք:

 

4. Ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

 

11. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումները, որոնք ներառվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստող ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում և որոնք չեն պահվում բացառապես մոտ ապագայում օտարելու նպատակով, պետք է հաշվառվեն`

ա) սկզբնական արժեքով,

բ) բաժնեմասնակցության մեթոդով` ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտում, կամ

գ) որպես վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ` ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտում:

12. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը ինքնին չի ենթադրում, որ ներդրողի համար առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ կազմելու անհրաժեշտություն չկա:

13. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումները, որոնք ներառվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ չպատրաստող ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, պետք է հաշվառվեն`

ա) սկզբնական արժեքով,

բ) բաժնեմասնակցության մեթոդով, եթե վերջինս նպատակահարմար կլիներ ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումը հաշվառելու համար, եթե ներդրողը պատրաստեր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, կամ

գ) համաձայն ՀՀՀՀՍ 39 ստանդարտի` որպես վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ կամ առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ` հիմք ընդունելով ՀՀՀՀՍ 39 ստանդարտի սահմանումները:

14. Ներդրողը, որը ներդրումներ ունի ասոցիացված կազմակերպություններում, համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ չի պատրաստում, եթե չունի դուստր ընկերություններ: Նպատակահարմար է, որ այդպիսի ներդրողը ասոցիացված կազմակերպություններում իր ներդրումների վերաբերյալ ներկայացնի նույն տեղեկատվությունը, որը ներկայացվում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստող կազմակերպությունների կողմից:

 

5. Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառում

 

15. Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման համար ընդունելի ընթացակարգերից շատերը նման են ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում սահմանված համախմբման ընթացակարգերին: Ավելին, համախմբման ընթացակարգերի հիմքում ընկած ընդհանուր դրույթները, որոնք օգտագործվում են դուստր ընկերություն ձեռք բերելիս, կիրառվում են նաև ասոցիացված կազմակերպություններում` ներդրումների ձեռքբերման դեպքում:

16. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդի համաձայն` այն ամսաթվից, երբ այն բավարարում է ասոցիացված կազմակերպության սահմանմանը: Ներդրումների ձեռքբերման ժամանակ ձեռքբերման արժեքի և ասոցիացված կազմակերպության որոշելի զուտ ակտիվների իրական արժեքներում ներդրողի բաժնեմասի միջև ցանկացած տարբերություն (թե դրական, թե բացասական) հաշվառվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 «Ընկերությունների միավորումներ» ստանդարտի: Ձեռքբերումից հետո տեղի ունեցած ներդրողի բաժնեմասի համապատասխան ճշգրտումները շահույթներում և վնասներում իրականացվում են, հաշվառելու համար`

ա) մաշվող ակտիվների մաշվածությունը` հիմնված դրանց իրական արժեքի վրա,

բ) ներդրման արժեքի և որոշելի զուտ ակտիվների իրական արժեքում ներդրողի բաժնեմասի միջև տարբերության ամորտիզացիան:

17. Բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս ներդրողն օգտագործում է ասոցիացված կազմակերպության ամենավերջին ֆինանսական հաշվետվությունները: Դրանք սովորաբար կազմվում են նույն ամսաթվի դրությամբ, որով կազմվում են ներդրողի ֆինանսական հաշվետվությունները: Երբ ներդրողի և ասոցիացված կազմակերպության հաշվետվությունների ամսաթվերը տարբեր են, ասոցիացված կազմակերպությունը հաճախ, հատուկ ներդրողի համար, պատրաստում է հաշվետվություններ նույն ամսաթվի դրությամբ, որով կազմվում են ներդրողի հաշվետվությունները: Երբ դա նպատակահարմար չէ, կարող են օգտագործվել այլ ամսաթվի դրությամբ պատրաստված ֆինանսական հաշվետվությունները: Հետևողականության սկզբունքի համաձայն հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և հաշվետվության ամսաթվերի միջև եղած որևէ տարբերություն պետք է պահպանվի մի ժամանակաշրջանից մյուսը:

18. Երբ օգտագործվում են տարբեր ամսաթվերի դրությամբ պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններ, կատարվում են ճշգրտումներ ցանկացած էական իրադարձությունների կամ ներդրողի և ասոցիացված կազմակերպության միջև այն գործառնությունների արդյունքները հաշվառելու համար, որոնք տեղի են ունեցել ասոցիացված կազմակերպության և ներդրողի ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման ամսաթվերի միջև ընկած ժամանակաշրջանում:

19. Ներդրողի ֆինանսական հաշվետվությունները սովորաբար պատրաստվում են` օգտագործելով միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունների և այլ իրադարձությունների համար: Շատ դեպքերում, երբ ասոցիացված կազմակերպությունն օգտագործում է հաշվապահական հաշվառման այնպիսի քաղաքականություն, որը տարբեր է ներդրողի կողմից համանման պայմաններում տեղի ունեցած նմանատիպ գործառնությունների և այլ իրադարձությունների համար ընդունված քաղաքականությունից, ապա ասոցիացված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում կատարվում են համապատասխան ճշգրտումներ, երբ ներդրողը կիրառում է բաժնեմասնակցության մեթոդը: Եթե նման ճշգրտումների հաշվարկումը գործնականում անհնար է, այդ փաստը սովորաբար բացահայտվում է:

20. Եթե ասոցիացված կազմակերպությունն ունի կումուլյատիվ (կուտակման) արտոնյալ բաժնետոմսեր, որոնք պատկանում են երրորդ անձանց, ապա ներդրողը շահույթի կամ վնասի իր բաժինը հաշվարկում է արտոնյալ շահութաբաժինների գծով ճշգրտումներ անելուց հետո` անկախ նրանից, նման շահութաբաժինները հայտարարվել են, թե` ոչ:

21. Եթե բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս ասոցիացված կազմակերպության վնասներում ներդրողի բաժինը հավասար է կամ գերազանցում է ներդրման հաշվեկշռային արժեքը, ապա ներդրողը, որպես կանոն, դադարում է հաշվետվություններում ներառել հետագա վնասների իր բաժինը: Ներդրումը հաշվետվությունում գրանցվում է զրոյական արժեքով: Լրացուցիչ կորուստներ նախատեսվում են այն չափով, որքանով որ ներդրողը ստանձնել է պարտավորություններ, կամ ասոցիացված կազմակերպության անունից վճարումներ է իրականացրել վերջինիս պարտավորությունները մարելու համար, որոնք երաշխավորել կամ այլ կերպ ստանձնել է ներդրողը: Եթե ասոցիացված կազմակերպությունը հետագայում շահույթ է ստանում, ապա ներդրողը վերսկսում է շահույթի իր բաժինը արտացոլել միայն այն պահից, երբ այն հավասարվում է չճանաչված զուտ վնասի բաժնին:

 

5.1 Արժեզրկումից կորուստներ

 

22. Եթե առկա է ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումների արժեզրկված լինելու նախանշան, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը: Ներդրման օգտագործվող արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը գնահատում է`

ա) գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա (զեղչված) արժեքի իր բաժինը, որն ակնկալվում է ստեղծել ներդրման օբյեկտի կողմից, ներառյալ դրամական միջոցների հոսքը ներդրման օբյեկտի գործունեությունից և հասույթները ներդրումների վերջնական օտարումից, կամ

բ) գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա (զեղչված) արժեքը, որոնց առաջացումը ակնկալվում է ներդրումից ստացվելիք շահութաբաժիններից և ներդրումների վերջնական օտարումից:

Համապատասխան ենթադրությունների ներքո երկու մեթոդներն էլ տալիս են նույն արդյունքը: Ներդրման արժեզրկումից որևէ կորուստ բաշխվում է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտին համապատասխան: Այդ իսկ պատճառով առաջին հերթին այն դուրս է գրվում մնացորդային գուդվիլի հաշվին (տես` սույն ստանդարտի 16-րդ կետը):

23. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման փոխհատուցվող գումարը գնահատվում է յուրաքանչյուր ասոցիացված կազմակերպության համար առանձին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առանձին ասոցիացված կազմակերպությունը շարունակական գործունեությունից չի ստեղծում դրամական միջոցների ներհոսք, որը բավականին անկախ է հաշվետու կազմակերպության գործունեությունից:

 

6. Շահութահարկ

 

24. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումների արդյունքում առաջացող շահութահարկը հաշվարկվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի:

 

7. Պայմանական դեպքեր

 

25. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտի, ներդրողը բացահայտում է.

ա) ասոցիացված կազմակերպությունում պայմանական դեպքերի և ներդրումային պարտավորությունների իր բաժինը, որով նա նույնպես պարտավորություն է կրում պայմանական դեպքերի ժամանակ,

բ) այն պայմանական դեպքերը, որոնք առաջանում են այն բանի արդյունքում, որ ներդրողը խիստ պատասխանատվություն է կրում ասոցիացված կազմակերպության բոլոր պարտավորությունների գծով:

 

8. Բացահայտում

 

26. Պետք է կատարվեն հետևյալ բացահայտումները.

ա) նշանակալի ասոցիացված կազմակերպությունների ցանկը և նկարագիրը, ներառյալ իր բաժնեմասը և ձայների իրավունք տվող բաժնետոմսերի ընդհանուր քանակում իր բաժինը, եթե դրանք տարբեր են,

բ) այդ ներդրումների հաշվառման համար օգտագործված մեթոդները:

27. Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները, որոնք հաշվառվել են բաժնեմասնակցության մեթոդով, պետք է դասակարգվեն որպես երկարաժամկետ ակտիվներ և հաշվապահական հաշվեկշռում բացահայտվեն առանձին հոդվածով: Ասոցիացված կազմակերպությունների շահույթներում կամ վնասներում ներդրողի բաժինը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է բացահայտվի առանձին հոդվածով: Ներդրողի բաժինը արտասովոր հոդվածներում կամ նախորդ ժամանակաշրջանների հոդվածներում նույնպես պետք է բացահայտվի առանձին:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 29

 

Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-6

2. Ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկում                    7-38

2.1 Ֆինանսական հաշվետվություններ սկզբնական արժեքով                12-29

2.1.1 Հաշվապահական հաշվեկշիռ                                      12-26

2.1.2 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն                   27

2.1.3 Զուտ դրամային դիրքի շահույթ կամ վնաս                        28-29

2.2 Ֆինանսական հաշվետվություններ ընթացիկ արժեքով                  30-32

2.2.1 Հաշվապահական հաշվեկշիռ                                         30

2.2.2 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն                   31

2.2.3 Զուտ դրամային դիրքի շահույթ կամ վնաս                           32

2.3 Հարկեր                                                           33

2.4 Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն                  34

2.5 Համադրելի ցուցանիշներ                                            35

2.6 Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ                       36-37

2.7 Գների ընդհանուր ինդեքսի ընտրությունը և  օգտագործումը             38

3. Տնտեսություններ, որոնք դադարում են գերսղաճային լինելուց           39

4. Բացահայտումներ                                                 40-41

 

Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի գերսղաճային տնտեսության արժույթով ֆինանսական հաշվետվությունները, ներառյալ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնելիս:

2. Գերսղաճային տնտեսությունում կազմակերպության գործունեության արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ այդ տնտեսության արժույթով արտահայտված հաշվետվություններն առանց վերահաշվարկման օգտակար չեն: Փողը կորցնում է գնողունակությունն այնպիսի տեմպերով, որ տարբեր ժամանակներում տեղի ունեցած գործարքներից և դեպքերից ստացվող գումարների համեմատությունը դառնում է ապակողմնորոշիչ, նույնիսկ եթե այդ դեպքերը և գործարքները տեղի են ունեցել միևնույն հաշվետու ժամանակաշրջանում:

3. Հայաստանի Հանրապետության տնտեսությունը որպես գերսղաճային որակելը` սույն ստանդարտի կիրառման նպատակով, կատարվում է հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից:

4. Սույն ստանդարտի կիրառման նպատակով, հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազորված պետական մարմինը, ելնելով երկրի տնտեսական միջավայրի բնութագրերից (մասնավորապես սույն ստանդարտի 5-րդ կետի «ա»-»ե» ենթակետերում նշված), որոշում է կայացնում տնտեսության գերսղաճային լինելու վերաբերյալ: Հետևաբար, Հայաստանի Հանրապետության տնտեսության մասով սույն ստանդարտը կիրառվում է պետական մարմնի համապատասխան որոշման առկայության դեպքում:

5. Սույն ստանդարտով չի սահմանվում սղաճի այն բացարձակ տեմպը (դրույքը), որով ենթադրվում է գերսղաճը: Դատողությունների հարց է, թե երբ է անհրաժեշտ սույն ստանդարտի համաձայն վերահաշվարկել արտերկրյա դուստր ընկերությունների, ինչպես նաև բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող արտերկրյա ներդրման օբյեկտների (դուստր ընկերություն, ասոցիացված կազմակերպություն, համատեղ ձեռնարկում) ֆինանսական հաշվետվությունները: Գերսղաճը ցուցանշող տնտեսական միջավայրի բնութագրերը մասնավորապես հետևյալն են.

ա) բնակչության մեծամասնությունը գերադասում է իր խնայողությունները պահել ոչ դրամային ակտիվների կամ համեմատաբար կայուն արտարժույթով: Տեղական արժույթով դրամական միջոցներն անմիջապես ներդրվում են` պահպանելու համար դրանց գնողունակությունը,

բ) բնակչության մեծամասնությունը դրամական գումարները դիտարկում է ոչ թե տեղական արժույթով, այլ համեմատաբար ավելի կայուն արտարժույթով: Գները կարող են սահմանվել այդ արժույթով,

գ) ապառիկ վաճառքները կամ գնումները տեղի են ունենում այնպիսի գներով, որոնք փոխհատուցում են ապառքի ժամանակաշրջանում գնողունակության անկումից ակնկալվող վնասները, նույնիսկ եթե այդ ժամանակաշրջանը կարճատև է,

դ) տոկոսադրույքները, աշխատավարձերը և գները կապված են գների ինդեքսի հետ, և

ե) երեք տարվա ընթացքում սղաճի կուտակված դրույքը մոտենում է 100 տոկոսին կամ գերազանցում է այն:

6. Հայաստանի Հանրապետության տնտեսության մասով սույն ստանդարտը կիրառվում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից, որի ընթացքում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմինը որոշում է կայացրել Հայաստանի Հանրապետության տնտեսությունը որպես գերսղաճային որակելու մասին: Մյուս դեպքերում կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից, որի ընթացքում տվյալ արտերկրի (երկիր, որի արժույթով կազմվում է ներդրման օբյեկտների կամ դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները) տնտեսությունը որակում է որպես գերսղաճային:

 

2. Ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը

 

7. Ժամանակի ընթացքում գները փոփոխվում են յուրահատուկ կամ ընդհանուր քաղաքական, տնտեսական, սոցիալական պայմանների ազդեցության հետևանքով: Յուրահատուկ պայմանները, ինչպիսիք են պահանջարկի և առաջարկի, ինչպես նաև տեխնոլոգիական փոփոխությունները, միմյանցից անկախ կարող են առաջացնել առանձին գների զգալի աճ կամ անկում: Բացի այդ, ընդհանուր պայմանները կարող են հանգեցնել գների ընդհանուր մակարդակի փոփոխությունների և, հետևաբար, փողի ընդհանուր գնողունակության փոփոխության:

8. Գերսղաճային տնտեսությունում ֆինանսական հաշվետվությունները, անկախ այն բանից` դրանք հիմնված են սկզբնական արժեքի, թե` ընթացիկ (վերականգնման) արժեքի մոտեցման վրա, օգտակար են միայն այն դեպքում, երբ դրանք արտահայտված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Արդյունքում, սույն ստանդարտը կիրառվում է գերսղաճային տնտեսության արժույթով հաշվետվություններ պատրաստող կազմակերպությունների սկզբնական ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ: Սույն ստանդարտով պահանջվող տվյալների ներկայացումը որպես չվերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունների հավելված չի թույլատրվում: Ավելին, ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին ներկայացումը` մինչև վերահաշվարկումը ընդունելի չէ:

9. Կազմակերպությունների գերսղաճային տնտեսության արժույթով արտահայտված ֆինանսական հաշվետվությունները, անկախ այն բանից` դրանք հիմնված են սկզբնական արժեքի, թե` ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա, պետք է ներկայացվեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Նախորդ ժամանակաշրջանի համադրելի ցուցանիշները, որոնք պահանջվում են ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտով, ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջաններին վերաբերող ցանկացած տեղեկատվություն, նույնպես պետք է արտահայտվեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով:

10. Զուտ դրամային դիրքի շահույթը կամ վնասը պետք է ներառվի զուտ շահույթի հաշվարկի մեջ և առանձին բացահայտվի:

11. Սույն ստանդարտի համաձայն ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը պահանջում է կիրառել որոշ ընթացակարգեր և անել դատողություններ: Նշված ընթացակարգերը և դատողությունները ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան պետք է հետևողականորեն կիրառվեն:

 

2.1 Ֆինանսական հաշվետվություններ սկզբնական արժեքով

 

2.1.1 Հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

12. Հաշվապահական հաշվեկշռի հոդվածները (գումարները), որոնք արտահայտված չեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը:

13. Դրամային հոդվածները չեն վերահաշվարկվում, քանի որ դրանք արդեն արտահայտված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ դրամական միավորով: Դրամային հոդվածները դրամական միջոցներն են և այն հոդվածները, որոնք պետք է ստացվեն կամ վճարվեն դրամական միջոցներով:

14. Ակտիվներն ու պարտավորությունները, որոնք պայմանագրով կապված են գների փոփոխությունների հետ, ինչպիսիք են ինդեքսավորվող պարտատոմսերը և փոխառությունները, ճշգրտվում են պայմանագրին համապատասխան, որպեսզի որոշվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ չմարված գումարը: Այս հոդվածները, տվյալ ճշգրտված գումարներով, հաշվառվում են վերահաշվարկված հաշվապահական հաշվեկշռում:

15. Բոլոր այլ ակտիվները և պարտավորությունները ոչ դրամային են: Որոշ ոչ դրամային հոդվածներ հաշվառվում են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ գումարներով, ինչպիսիք են իրացման զուտ արժեքը և շուկայական արժեքը, որի պատճառով դրանք չեն վերահաշվարկվում: Բոլոր այլ ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են:

16. Ոչ դրամային հոդվածների մեծամասնությունը հաշվառվում են ինքնարժեքով կամ ինքնարժեքով` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները. հետևաբար, դրանք արտահայտված են դրանց ձեռքբերման պահին ընթացիկ գումարներով: Յուրաքանչյուր հոդվածի վերահաշվարկված ինքնարժեքը կամ վերահաշվարկված «ինքնարժեք հանած մաշվածությունը» որոշվում է նրա սկզբնական արժեքի և կուտակված մաշվածության նկատմամբ կիրառելով ձեռքբերման պահից մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվն ընկած ժամանակահատվածում գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը: Հետևաբար, հիմնական միջոցները, ներդրումները, հումքի և ապրանքների պաշարները, գուդվիլը, պատենտները, առևտրային նշանները և նմանատիպ ակտիվները վերահաշվարկվում են դրանց գնման ամսաթվերից: Անավարտ արտադրանքի և պատրաստի արտադրանքի պաշարները վերահաշվարկվում են այն ամսաթվերից, երբ առաջացել են դրանց գնման և վերամշակման ծախսումները:

17. Հիմնական միջոցների առանձին տեսակների ձեռքբերման ամսաթվերի մանրամասն գրանցումները կարող են բացակայել կամ հնարավոր չլինի դրանք գնահատել: Այսպիսի հազվագյուտ դեպքերում սույն ստանդարտի կիրառման սկզբնական շրջանում կարող է անհրաժեշտ լինել օգտագործելու հոդվածների արժեքի անկախ մասնագիտական գնահատում` որպես դրանց վերահաշվարկման հիմք:

18. Գների ընդհանուր ինդեքսը կարող է բացակայել այն ժամանակաշրջանների համար, որոնք անհրաժեշտ են հիմնական միջոցների վերահաշվարկման համար, ինչպես պահանջում է սույն ստանդարտը: Այսպիսի հազվագյուտ դեպքերում կարող է անհրաժեշտ լինի օգտագործել գնահատում, որը հիմնված է, օրինակ, հաշվետու արժույթի և համեմատաբար կայուն արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների վրա:

19. Որոշ ոչ դրամային հոդվածներ հաշվառվում են ձեռքբերման ամսաթվից կամ տվյալ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից տարբեր ամսաթվերին ընթացիկ գումարներով, օրինակ` հիմնական միջոցները վերագնահատվել են ավելի վաղ ամսաթվի դրությամբ: Այսպիսի դեպքերում հաշվեկշռային արժեքը վերահաշվարկվում է վերագնահատման ամսաթվից:

20. Ոչ դրամային հոդվածի վերահաշվարկված գումարը նվազեցվում է` համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման համապատասխան ստանդարտների, երբ այն գերազանցում է հոդվածի ապագա օգտագործումից (ներառյալ վաճառքը կամ այլ օտարումը) ստացվող փոխհատուցվող գումարը: Հետևաբար, նման դեպքերում հիմնական միջոցների, գուդվիլի, պատենտների և ապրանքային նշանների վերահաշվարկված գումարները նվազեցվում են մինչև դրանց փոխհատուցվող գումարները, պաշարների վերահաշվարկված գումարները նվազում են մինչև դրանց իրացման զուտ արժեքը, իսկ ընթացիկ ներդրումների վերահաշվարկված գումարները` մինչև դրանց շուկայական արժեքը:

21. Բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրման օբյեկտը կարող է հաշվետու լինել գերսղաճային տնտեսության արժույթով: Այդ ներդրման օբյեկտի հաշվապահական հաշվեկշիռը և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը վերահաշվարկվում են սույն ստանդարտին համապատասխան, որպեսզի հաշվարկվի նրա զուտ ակտիվներում և գործունեության արդյունքներում ներդրողի բաժնեմասը: Երբ ներդրման օբյեկտի վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունները արտահայտված են արտարժույթով, դրանք փոխարկվում են փակման փոխարժեքով:

22. Փոխառության ծախսումներում սովորաբար հաշվի է առնվում սղաճի ազդեցությունը: Տեղին չէ միաժամանակ և վերահաշվարկել փոխառու միջոցների հաշվին ֆինանսավորվող կապիտալ ծախսումները, և կապիտալացնել փոխառության ծախսումների այն մասը, որը նույն ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխհատուցում է սղաճը: Փոխառության ծախսումների այդ մասը ճանաչվում է ծախս այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ դրանք առաջացել են:

23. Կազմակերպությունները կարող են ձեռք բերել ակտիվներ այնպիսի պայմաններով, որը նրանց թույլ է տալիս հետաձգելու վճարումը` առանց բացահայտ տոկոսային ծախսեր կրելու: Այն դեպքերում, երբ հնարավոր չէ որոշել թաքնված տոկոսային գումարը, նշված ակտիվները վերահաշվարկվում են ոչ թե գնման, այլ վճարման ամսաթվից:

24. ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը թույլատրում է կազմակերպությանը փոխառությունների գծով արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջացել են վերջին շրջանում տեղի ունեցած կտրուկ արժեզրկումից, ներառել ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Այսպիսի մոտեցումը ընդունելի չէ, երբ գերսղաճային տնտեսության արժույթով հաշվետվություններ պատրաստող կազմակերպությունը վերահաշվարկում է այդ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը նրա ձեռքբերման ամսաթվից:

25. Սույն ստանդարտի կիրառման առաջին ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ սեփական կապիտալի տարրերը, բացառությամբ չբաշխված շահույթի և վերագնահատումներից առաջացած արժեքի աճի, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը այն ամսաթվերից, երբ տարրերը ներդրվել կամ այլ կերպ առաջացել են: Վերագնահատումներից արժեքի աճը, որն առաջացել է նախորդ ժամանակաշրջաններում, վերացվում է: Վերահաշվարկված չբաշխված շահույթը ստացվում է վերահաշվարկված հաշվապահական հաշվեկշռի բոլոր այլ գումարների հիման վրա (այսինքն` հաշվեկշռի հոդվածների վերահաշվարկումից հետո հաշվեկշռի ակտիվների և սեփական կապիտալի (բացի չբաշխված շահույթից և վերագնահատումից արժեքի աճից) ու պարտավորությունների հանրագումարի տարբերությունը վերագրվում է չբաշխված շահույթին):

26. Առաջին ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ և հաջորդող ժամանակաշրջաններում սեփական կապիտալի բոլոր տարրերը վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը` ժամանակաշրջանի սկզբից կամ ներդրման ամսաթվից, եթե վերջինս ավելի ուշ է: Սեփական կապիտալում փոփոխությունները բացահայտվում են ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտին համապատասխան:

 

2.1.2 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

27. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության բոլոր հոդվածները արտահայտվեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Հետևաբար, բոլոր գումարներն անհրաժեշտ է վերահաշվարկել` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը այն ամսաթվերից, որոնց դրությամբ եկամուտները կամ ծախսերը առաջացել են:

 

2.1.3 Զուտ դրամային դիրքի շահույթ կամ վնաս

 

28. Սղաճի ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը, որի դրամային ակտիվները գերազանցում են դրամային պարտավորությունները, կորցնում է գնողունակությունը, իսկ այն կազմակերպությունը, որի դրամային պարտավորությունները գերազանցում են նրա դրամային ակտիվները, բարձրացնում է իր գնողունակությունն` այն չափով, որքանով որ ակտիվները և պարտավորությունները կապված չեն գների մակարդակի հետ: Զուտ դրամային դիրքի այսպիսի շահույթը կամ վնասը կարող է գոյանալ որպես տարբերություն, որն առաջանում է ոչ դրամային ակտիվների, սեփական կապիտալի, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության հոդվածների վերահաշվարկումից և ինդեքսավորվող ակտիվների ու պարտավորությունների ճշգրտումից: Նշված շահույթը կամ վնասը կարելի է գնահատել ժամանակաշրջանի դրամային ակտիվների և դրամային պարտավորությունների միջև տարբերության միջին կշռվածի նկատմամբ կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը:

29. Զուտ դրամային դիրքի շահույթը կամ վնասը ներառվում է զուտ շահույթի հաշվարկի մեջ: Պայմանագրով համաձայնեցված դեպքերում գների փոփոխությունների հետ կապված ակտիվների և պարտավորությունների` սույն ստանդարտի 14-րդ կետին համապատասխան իրականացված ճշգրտումը հաշվանցվում է զուտ դրամային դիրքի շահույթի կամ վնասի դիմաց: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այլ հոդվածներ, ինչպիսիք են ներդրված և փոխառու միջոցների հետ կապված տոկոսային եկամուտն ու ծախսը և արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, նույնպես առնչվում են զուտ դրամային դիրքի հետ: Թեև այդպիսի հոդվածները բացահայտվում են առանձին, օգտակար կլիներ, եթե դրանք ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվեին զուտ դրամային դիրքի շահույթների կամ վնասների հետ միասին:

 

2.2 Ֆինանսական հաշվետվություններ ընթացիկ արժեքով

 

2.2.1 Հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

30. Ընթացիկ արժեքով ներկայացված հոդվածները չեն վերահաշվարկվում, որովհետև դրանք արդեն իսկ արտահայտված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Հաշվապահական հաշվեկշռի այլ հոդվածները վերահաշվարկվում են սույն ստանդարտի 11-25-րդ կետերին համապատասխան:

 

2.2.2 Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

31. Ընթացիկ արժեքով ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը մինչև վերահաշվարկումը ընդհանրապես ցույց է տալիս ծախսումները, որոնք ընթացիկ էին, երբ կատարվել են դրանց հիմքում ընկած համապատասխան գործարքները կամ դեպքերը: Վաճառված արտադրանքի, ապրանքների, աշխատանքների և ծառայությունների ինքնարժեքը, ինչպես նաև մաշվածությունը գրանցվում են ընթացիկ արժեքով` սպառման պահին. այլ ծախսերը և վաճառքից հասույթը` դրանց առաջացման պահին: Հետևաբար, բոլոր գումարներն անհրաժեշտ է վերահաշվարկել հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը:

 

2.2.3 Զուտ դրամային դիրքի շահույթ կամ վնաս

 

32. Զուտ դրամային դիրքի շահույթը կամ վնասը հաշվառվում է` համաձայն 28-րդ և 29-րդ կետերի: Այնուամենայնիվ, ընթացիկ արժեքով ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կարող է արդեն ներառել ճշգրտում, որն արտացոլում է դրամային հոդվածների վրա փոփոխվող գների ազդեցությունը` ՀՀՀՀՍ 15 «Փոփոխվող գների հետևանքներն արտացոլող տեղեկատվություն» ստանդարտի 16-րդ կետի համաձայն: Այդպիսի ճշգրտումը զուտ դրամային դիրքի շահույթի կամ վնասի մաս է կազմում:

 

2.3 Հարկեր

 

33. Սույն ստանդարտի համաձայն ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը կարող է առաջացնել տարբերություններ հարկվող շահույթի և հաշվապահական շահույթի միջև: Այդպիսի տարբերությունները հաշվառվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի համաձայն:

 

2.4 Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

34. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության բոլոր հոդվածներն արտահայտվեն հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվին ընթացիկ չափման միավորով (եթե կազմված է անուղղակի մեթոդով):

 

2.5 Համադրելի ցուցանիշներ

 

35. Նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի համապատասխան ցուցանիշները, անկախ դրանց սկզբնական արժեքի կամ ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա հիմնված լինելուց, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը այնպես, որ համադրելի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Ավելի վաղ ժամանակաշրջաններին վերաբերող բացահայտման ենթակա տեղեկատվությունը նույնպես արտահայտվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով:

 

2.6 Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

 

36. Մայր կազմակերպությունը, որը հաշվետվություններ է ներկայացնում գերսղաճային տնտեսության արժույթով, կարող է ունենալ դուստր ընկերություններ, որոնք նույնպես հաշվետու են գերսղաճային տնտեսությունների արժույթներով: Յուրաքանչյուր այդպիսի դուստր ընկերության ֆինանսական հաշվետվությունները, մինչև դրանց մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ներառվելը, պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով այն երկրի գների ընդհանուր ինդեքսը, որի արժույթով նա հաշվետու է: Երբ այդպիսի դուստր ընկերությունը օտարերկրյա է, նրա վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունները փոխարկվում են փակման փոխարժեքով: Դուստր ընկերությունների ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք պատրաստված չեն գերսղաճային տնտեսությունների արժույթով, դիտարկվում են ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտին համապատասխան:

37. Տարբեր հաշվետու ամսաթվերի ֆինանսական հաշվետվությունների համախմբման դեպքում, բոլոր հոդվածները, լինեն դրանք դրամային, թե ոչ դրամային, պետք է վերահաշվարկվեն համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով:

 

2.7 Գների ընդհանուր ինդեքսի ընտրությունը և օգտագործումը

 

38. Ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը սույն ստանդարտի համաձայն պահանջում է գների ընդհանուր ինդեքսի կիրառում, որն արտացոլում է ընդհանուր գնողունակության փոփոխությունները:

Հայաստանի Հանրապետության տնտեսության մասով ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկելու համար պետք է կիրառվի Հայաստանի Հանրապետության Ազգային վիճակագրական ծառայության կողմից հրապարակված գների ընդհանուր ինդեքսը (որը լավագույնս է բնութագրում տվյալ ճյուղում գների փոփոխությունը):

Այլ դեպքերում գերադասելի է, որպեսզի բոլոր կազմակերպությունները, որոնք հաշվետու են նույն տնտեսության արժույթով, կիրառեն միևնույն ինդեքսը:

 

3. Տնտեսություններ, որոնք դադարում են գերսղաճային լինելուց

 

39. Երբ տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց, և կազմակերպությունը դադարեցնում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը և ներկայացումը սույն ստանդարտի համաձայն, նա պետք է նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով արտահայտված գումարները դիտարկի որպես հիմք հաշվեկշռային արժեքների համար` իր հետագա ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

4. Բացահայտումներ

 

40. Կազմակերպությունը պետք է կատարի հետևյալ բացահայտումները.

ա) այն փաստը, որ ֆինանսական հաշվետվությունները և նախորդ ժամանակաշրջանների համապատասխան ցուցանիշները վերահաշվարկվել են` հաշվի առնելով հաշվետվական արժույթի ընդհանուր գնողունակության փոփոխությունները, և որպես արդյունք, ներկայացված են հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով,

բ) սկզբնական ֆինանսական հաշվետվությունների` սկզբնական կամ ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա հիմնված լինելը,

գ) կիրառված գների ինդեքսը և դրա մակարդակը հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, ինչպես նաև ինդեքսի փոփոխությունը ընթացիկ և նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում:

41. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումներն անհրաժեշտ են, որպեսզի պարզաբանվի այն հիմքը, որով արտացոլվել են սղաճի հետևանքները ֆինանսական հաշվետվություններում: Դրանք նաև նպատակ են հետապնդում տրամադրել այլ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ հիմքը և արդյունքային գումարները հասկանալու համար:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 30

 

Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական

հաշվետվություններում բացահայտումներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                              1-5

2. Նախաբան                                                          6-7

3. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն                            8

4. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն                    9-17

5. Հաշվապահական հաշվեկշիռ                                         18-25

6. Պայմանական դեպքեր և պոտենցիալ պարտավորություններ` ներառյալ

   արտահաշվեկշռային հոդվածները                                    26-29

7. Ակտիվների և  պարտավորությունների մարման ժամկետները             30-39

8. Ակտիվների, պարտավորությունների և արտահաշվեկշռային

   հոդվածների կենտրոնացում                                        40-42

9. Կորուստներ վարկերից և  փոխատվություններից                      43-49

10. Ընդհանուր բանկային ռիսկեր                                     50-52

11. Գրավադրված ակտիվներ                                           53-54

12. Հավատարմագրային գործունեություն                                  55

13. Կապակցված (բանկի հետ կապված) կողմերի հետ գործարքներ           56-58

 

Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական

հաշվետվություններում բացահայտումներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների (այսուհետ` բանկեր) ֆինանսական հաշվետվությունների համար:

2. Սույն ստանդարտում «բանկ» հասկացությունը ներառում է ցանկացած ֆինանսական հաստատություն, որի հիմնական գործունեությունը Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությանը համապատասխան ավանդների հավաքագրումն է և փոխառությունների ստացումը` վարկավորման և ներդրման նպատակով, և որի վրա տարածվում է բանկային կամ նմանատիպ օրենսդրությունը: Սույն ստանդարտը տարածվում է նաև այն կազմակերպությունների վրա, որոնք իրականացնում են նմանատիպ գործառնություններ` անկախ այդ կազմակերպության անվանման մեջ «բանկ» բառի առկայությունից:

3. Բանկերը ներկայացնում են տնտեսության խոշոր և ազդեցիկ հատվածը: Կազմակերպությունների և քաղաքացիների մեծամասնությունն օգտվում է բանկերից` որպես ավանդատուներ կամ փոխառուներ: Բանկերը կարևոր դեր են խաղում դրամավարկային համակարգի կայունության ապահովման գործում` կարգավորող մարմինների հետ ունեցած սերտ համագործակցության և վերջիններիս կողմից բանկերի նկատմամբ կիրառվող կարգավորման համակարգի միջոցով: Այդ իսկ պատճառով զգալի հետաքրքրություն կա բանկերի կենսունակության, մասնավորապես` վճարունակության, իրացվելիության և ռիսկերի հարաբերական աստիճանի նկատմամբ` կապված նրանց գործունեության տարբեր տեսակների հետ: Բանկերի գործառնությունների և հետևաբար հաշվապահական հաշվառմանն ու ֆինանսական հաշվետվություններին ներկայացվող պահանջներն էականորեն տարբերվում են այլ կազմակերպություններին ներկայացվող պահանջներից: Սույն ստանդարտը հաշվի է առնում այդ առանձնահատկությունները: Այն խրախուսում է նաև կառավարմանը և իրացվելիության ու ռիսկերի վերահսկելիությանը վերաբերող ֆինանսական հաշվետվությունների մեկնաբանությունների ներկայացումը:

4. Սույն ստանդարտը լրացնում է Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտները, որոնք կիրառվում են նաև բանկերի նկատմամբ, եթե դրանք հատուկ չեն բացառվում ստանդարտում:

5. Սույն ստանդարտը կիրառվում է բանկերի ինչպես առանձին, այնպես էլ համախմբված (կոնսոլիդացված) ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Երբ բանկային գործառնություններ իրականացվում է խմբի կողմից, սույն ստանդարտը կիրառելի է նման գործառնությունների նկատմամբ` համախմբման հիմքի վրա:

 

2. Նախաբան

 

6. Բանկի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները կարիք ունեն տեղին (նշանակալի), արժանահավատ և համադրելի տեղեկատվության, որը հնարավորություն կտա գնահատելու տվյալ բանկի ֆինանսական վիճակը և գործունեության արդյունքները և օգտակար կլինի տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Նրանք կարիք ունեն նաև այնպիսի տեղեկատվության, որը հնարավորություն կտա ավելի լավ հասկանալու բանկային գործառնությունների յուրահատկությունները: Օգտագործողները կարիք ունեն տեղեկատվության` չնայած այն հանգամանքին, որ բանկը հանդիսանում է վերահսկման սուբյեկտ և տրամադրում է տեղեկատվություն կարգավորող մարմիններին, որը ոչ միշտ է հասու հասարակությանը: Այսպիսով, օգտագործողների պահանջները բավարարելու համար բանկերի ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումները պետք է լինեն բավականաչափ բազմակողմանի` այն սահմաններում, որը խելամտորեն կարելի է պահանջել կառավարման մարմնից (կառավարչությունից):

7. Բանկերի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները հետաքրքրված են բանկի իրացվելիության և վճարունակության, ինչպես նաև հաշվեկշռային և արտահաշվեկշռային հոդվածներում ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների հետ կապված ռիսկերով:

Իրացվելիությունը ավանդները վճարելու և այլ ֆինանսական պարտավորությունները ժամանակին կատարելու համար բավարար միջոցների առկայությունն է:

Վճարունակությունը ակտիվների գերազանցումն է պարտավորությունների նկատմամբ, այսինքն` բանկային կապիտալի բավարարությունը:

Բանկը ենթակա է իրացվելիության ռիսկի և այնպիսի ռիսկերի, որոնք առաջանում են արտարժույթի փոխարժեքի տատանումներից, տոկոսադրույքի մակարդակի փոփոխությունից, շուկայական գների փոփոխությունից և գործընկերների կողմից ստանձնած պարտավորությունների չկատարումից: Նշված ռիսկերը կարող են արտացոլվել ֆինանսական հաշվետվություններում, սակայն օգտագործողները կարող են ավելի լավ պատկերացում կազմել այդ մասին, եթե բանկի կառավարման մարմինը ֆինանսական հաշվետվություններին կից ներկայացնի մեկնաբանություններ բանկի գործառնությունների հետ կապված ռիսկերի կառավարման և վերահսկման վերաբերյալ:

 

3. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

8. Բանկերն իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվող հոդվածների ճանաչման և չափման համար օգտագործում են տարբեր մեթոդներ: Նպատակ ունենալով ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվությունները համապատասխանեցնել ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտին, և այդպիսով հնարավորություն տալ օգտագործողներին հասկանալու բանկի ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման հիմունքները` կարող է պահանջվել բացահայտել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` հետևյալ հոդվածների վերաբերյալ.

ա) եկամտի հիմնական տեսակների ճանաչումը (տես` սույն ստանդարտի 10-րդ և 11-րդ կետերը),

բ) ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների գնահատումը (տես` սույն ստանդարտի 24-րդ և 25-րդ կետերը),

գ) տարբերակումը այն գործառնությունների և իրադարձությունների, որոնք հանգեցնում են հաշվեկշռում ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչմանը, այն գործառնություններից և իրադարձություններից, որոնք առաջացնում են միայն պայմանական դեպքեր և պայմանավորվածություններ (տես` սույն ստանդարտի 26-29-րդ կետերը),

դ) վարկերի և այլ փոխատվությունների գծով կորուստների որոշման և չհավաքագրվող վարկերի և այլ փոխատվությունների դուրսգրման հիմունքը (տես` սույն ստանդարտի 43-49-րդ կետերը),

ե) ընդհանուր բանկային ռիսկերի դիմաց կատարվող հատկացումների որոշման և դրանց հաշվապահական ձևակերպման հիմունքը (տես` սույն ստանդարտի 50-52-րդ կետերը):

 

4. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

9. Բանկը պետք է ներկայացնի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, որը եկամուտները և ծախսերը խմբավորում է ըստ բնույթի և բացահայտում է դրանց հիմնական տեսակների գումարները:

10. Ի լրումն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտների պահանջներին համապատասխան ներկայացվող տեղեկատվության, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կամ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է ընդգրկեն, բայց չսահմանափակվեն եկամուտների և ծախսերի հետևյալ հոդվածներով`

ա) տոկոսային և նմանատիպ եկամուտներ,

բ) տոկոսային և նմանատիպ ծախսեր,

գ) շահաբաժնի տեսքով եկամուտներ,

դ) կոմիսիոն և այլ վճարների տեսքով եկամուտներ,

ե) կոմիսիոն և այլ վճարների տեսքով ծախսեր,

զ) վերավաճառքի համար նախատեսված ներդրումներից ստացված զուտ շահույթ (վնաս),

է) վաճառքի համար նախատեսված ներդրումներից ստացված զուտ շահույթ (վնաս),

ը) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներից ստացված զուտ շահույթ (վնաս),

թ) արտարժութային գործարքներից ստացված զուտ շահույթ (վնաս),

ժ) այլ գործառնական եկամուտներ,

ժա) վարկերից և այլ փոխատվություններից առաջացած կորուստներ,

ժբ) ընդհանուր վարչական ծախսեր,

ժգ) այլ գործառնական ծախսեր:

11. Բանկի գործառնություններից առաջացող եկամուտների հիմնական տեսակներն են` տոկոսները, ծառայությունների դիմաց ստացված վճարները, կոմիսիոն վճարները և դիլինգային գործարքների արդյունքները: Եկամտի յուրաքանչյուր տեսակ բացահայտվում է առանձնացված, որպեսզի օգտագործողները կարողանան գնահատել բանկի գործունեության արդյունավետությունը: Նշված բացահայտումները տրվում են ի լրումն այն բացահայտումների, որոնք պահանջվում են ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների» ստանդարտով:

12. Բանկի գործառնություններից առաջացող ծախսերի հիմնական տեսակներն են` տոկոսները, կոմիսիոն վճարները, վարկերից և այլ փոխատվություններից առաջացող կորուստները, ներդրումների հաշվեկշռային արժեքի նվազման հետ կապված հատկացումները և ընդհանուր վարչական ծախսերը: Ծախսի յուրաքանչյուր տեսակ բացահայտվում է առանձնացված, որպեսզի օգտագործողները կարողանան գնահատել բանկի գործունեության արդյունավետությունը:

13. Եկամուտների և ծախսերի հոդվածները չեն կարող հաշվանցվել, բացառությամբ հեջավորման և սույն ստանդարտի 23-րդ կետին համապատասխան հաշվանցվող ակտիվների և պարտավորությունների:

14. Հաշվանցումները, բացառությամբ հեջավորման և սույն ստանդարտի 23-րդ կետին համապատասխան հաշվանցվող ակտիվների և պարտավորությունների, օգտագործողներին հնարավորություն չեն տալիս գնահատելու բանկի գործունեության առանձին տեսակների արդյունավետությունը և ակտիվների որոշակի դասերից ստացվող արդյունքները:

15. Որպես կանոն, ներքոհիշյալ գործառնություններից ստացվող շահույթներն ու կորուստները ներկայացվում են զուտ հիմունքով.

ա) վերավաճառքի համար նախատեսված ներդրումների օտարումը և դրանց հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունները,

բ) վաճառքի համար նախատեսված ներդրումների օտարումը և դրանց հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունները,

գ) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների օտարումը,

դ) արտարժույթով գործառնությունները (առք ու վաճառք):

16. Տոկոսային եկամուտները և ծախսերը բացահայտվում են առանձնացված` զուտ տոկոսային եկամուտների կառուցվածքը և փոփոխությունների պատճառներն առավել հասկանալի դարձնելու համար:

17. Զուտ տոկոսային եկամուտը պայմանավորված է ինչպես տոկոսադրույքներով, այնպես էլ փոխառությունների և վարկավորման գումարներով: Ցանկալի է, որ կառավարման մարմինը տվյալ ժամանակաշրջանի համար ներկայացնի մեկնաբանություն միջին տոկոսադրույքների, միջին տոկոսաբեր ակտիվների և միջին տոկոս կրող պարտավորությունների վերաբերյալ: Որոշ դեպքերում կառավարությունը բանկերին կարող է աջակցել` նրանց տրամադրելով ավանդներ և վարկային այլ գործիքներ` շուկայական տոկոսադրույքներից զգալիորեն ցածր տոկոսադրույքներով: Այս դեպքում բանկի կառավարչության մեկնաբանություններում ներկայացվում են այդ ավանդների և գործիքների չափը և զուտ եկամտի վրա դրանց ազդեցությունը:

 

5. Հաշվապահական հաշվեկշիռ

 

18. Բանկը պետք է ներկայացնի հաշվապահական հաշվեկշիռ, որը ակտիվները և պարտավորությունները խմբավորում է ըստ բնույթի և արտացոլում ըստ հարաբերական իրացվելիության:

19. Ի լրումն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտների պահանջներին համապատասխան ներկայացվող տեղեկատվության, հաշվապահական հաշվեկշիռը կամ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները պետք է ընդգրկեն, բայց չսահմանափակվեն ակտիվների և պարտավորությունների հետևյալ հոդվածներով`

ա) ակտիվներ

- դրամական միջոցներ և մնացորդներ Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկում,

- գանձապետական և այլ մուրհակներ ու պարտատոմսեր, որոնք ընդունելի են կենտրոնական բանկի կողմից վերահաշվառման (վերազեղչման),

- վերավաճառքի համար նախատեսված ներդրումներ,

- այլ բանկերում տեղաբաշխված միջոցներ, այլ բանկերին տրված վարկեր և այլ փոխատվություններ,

- դրամական շուկայում այլ տեղաբաշխումներ,

- հաճախորդներին տրված վարկեր և այլ փոխատվություններ,

- վաճառքի համար նախատեսված ներդրումներ,

- մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ,

բ) պարտավորություններ

- Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի նկատմամբ պարտավորություններ,

- այլ բանկերից ստացված ավանդներ,

- դրամական շուկայից ստացված այլ ավանդներ,

- այլ ավանդատուների նկատմամբ պարտավորություններ,

- ավանդային սերտիֆիկատներ,

- թողարկված մուրհակներ, պարտատոմսեր և նմանատիպ այլ պարտավորություններ,

- այլ փոխառու միջոցներ:

20. Բանկի ակտիվների և պարտավորությունների դասակարգման առավել ընդունելի մոտեցումը խմբավորումն է` ըստ բնույթի, և թվարկումը` ըստ մոտավոր իրացվելիության հերթականության, որն ընդհանուր առմամբ կարող է համընկնել դրանց մարման ժամկետի հետ: Ընթացիկ և ոչ ընթացիկ հոդվածներն առանձին-առանձին չեն ներկայացվում, քանի որ բանկի ակտիվների և պարտավորությունների մեծ մասը կարող է իրացվել կամ մարվել մոտակա ապագայում:

21. Այլ բանկերի, դրամական շուկայի այլ մասնակիցների և այլ ավանդատուների հետ ունեցած մնացորդների առանձնացումը նշանակալի տեղեկատվություն է, քանի որ այն հնարավորություն է տալիս պատկերացում կազմելու բանկի և այլ բանկերի ու դրամական շուկայի այլ մասնակիցների փոխհարաբերությունների և դրանցից բանկի կախվածության վերաբերյալ: Այդ իսկ պատճառով բանկն առանձին բացահայտում է.

ա) մնացորդները Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկում,

բ) այլ բանկերում տեղաբաշխված միջոցները,

գ) դրամական շուկայում տեղաբաշխված այլ միջոցները,

դ) այլ բանկերից ստացված ավանդները,

ե) դրամական շուկայի այլ մասնակիցներից ստացված ավանդները,

զ) այլ ավանդները:

22. Հիմնականում բանկերը չեն կարող իմանալ իրենց կողմից թողարկված ավանդային սերտիֆիկատների սեփականատերերին, քանի որ դրանք սովորաբար ազատ շրջանառվում են բաց շուկայում: Այդ պատճառով բանկն առանձին բացահայտում է իր կողմից թողարկված ավանդային սերտիֆիկատներով և այլ փոխանցելի արժեթղթերով հավաքագրված ավանդները:

23. Գումարը, որով ակտիվը կամ պարտավորությունն արտացոլվում է հաշվեկշռում, չպետք է հաշվանցվի այլ ակտիվից կամ պարտավորությունից հանելու միջոցով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առկա են այդպիսի հաշվանցման իրավական հիմքերը, որոնք ենթադրում են տվյալ ակտիվների կամ պարտավորությունների իրացում կամ մարում:

24. Բանկը պետք է բացահայտի իր ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների յուրաքանչյուր դասի իրական արժեքը, ինչպես պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտներով:

25. ՀՀՀՀՍ 39 ստանդարտով նախատեսված են ֆինանսական ակտիվների չորս կատեգորիաներ` կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր, մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ, առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ և վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ: Բանկը պետք է բացահայտի իր ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքները առնվազն այս չորս կատեգորիաների համար:

 

6. Պայմանական դեպքեր և պայմանավորվածություններ` ներառյալ արտահաշվեկշռային հոդվածները

 

26. Բանկը պետք է բացահայտի հետևյալ պայմանական պարտավորությունները և պայմանավորվածությունները.

ա) վարկավորման պայմանավորվածությունների բնույթը և գումարը, որոնք չեն կարող բանկի հայեցողությամբ չեղյալ համարվել առանց էական տույժերի կամ ծախսերի առաջացման,

բ) արտահաշվեկշռային հոդվածներից առաջացող պայմանական պարտավորության և պայմանավորվածությունների բնույթը և գումարը, ներառյալ նրանք, որոնք վերաբերում են`

- ուղղակի վարկավորմանը փոխարինողներին, ներառյալ պարտքի դիմաց տրվող ընդհանուր երաշխավորագրերը, բանկի ակցեպտավորման երաշխավորագրերը և պահուստային ակրեդիտիվները, որոնք ծառայում են որպես փոխատվությունների և արժեթղթերի ֆինանսական երաշխավորություններ,

- որոշակի գործարքների հետ կապված պայմանական պարտավորություններին, ներառյալ պայմանագրային (գործունեության արդյունքներից կախված) երաշխավորագրերը, աճուրդային պարտատոմսերը, գրավը, կոնկրետ գործարքների գծով տրամադրվող կամ բացվող պահուստային ակրեդիտիվները,

- ապրանքների տեղափոխման արդյունքում առաջացող կարճաժամկետ, ինքնալուծարվող առևտրային բնույթի պայմանական դեպքերին, ինչպես օրինակ փաստաթղթային ակրեդիտիվները, որոնց համար ապահովման միջոց է հանդիսանում մատակարարվող ապրանքները,

- վաճառքի և հետգնման այն պայմանագրերին, որոնք ճանաչված չեն հաշվապահական հաշվեկշռում,

- տոկոսադրույքների և արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքների հետ կապված հոդվածներին, ներառյալ սվոպները, օպցիոնները և ֆյուչերսները,

- այլ պայմանավորվածություններին, մուրհակների թողարկման գործառնություններին և վերականգնվող անդրրայթինգի (թողարկողի անունից երաշխավորված տեղաբաշխում) գործառնություններին:

27. ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը հիմնականում վերաբերում է պայմանական պարտավորության հաշվառմանը և բացահայտմանը: Ստանդարտը առավելագույնս վերաբերում է բանկերին, քանի որ վերջիններս առավել հաճախակի են գործ ունենում տարբեր տեսակի պայմանական պարտավորության և պայմանավորվածությունների հետ, որոնք կարող են լինել չեղյալ համարվող և չեղյալ չհամարվող, և որոնք հաճախ շատ ավելի մեծ և էական են լինում բանկերում, քան այլ առևտրային կազմակերպություններում:

28. Շատ բանկեր նաև ներգրավվում են այնպիսի գործարքներում, որոնք տվյալ պահին հաշվապահական հաշվեկշռում չեն ճանաչվում որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ, որոնք սակայն առաջացնում են պայմանական դեպքեր և պայմանավորվածություններ: Նմանատիպ արտահաշվեկշռային հոդվածները հաճախ ներկայացնում են բանկի գործունեության զգալի մասը և կարող են էական ազդեցություն ունենալ բանկի կողմից ստանձնած ռիսկերի աստիճանի վրա: Նման հոդվածները կարող են մեծացնել կամ նվազեցնել այլ ռիսկերը, օրինակ` հաշվեկշռի ակտիվների կամ պարտավորությունների հեջավորման ճանապարհով: Արտահաշվեկշռային հոդվածները կարող են առաջանալ հաճախորդների անունից կատարվող գործարքներից կամ բանկի սեփական առևտրային դիրքից:

29. Բանկի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները պետք է տեղյակ լինեն պայմանական դեպքերի և չեղյալ չհամարվող պայմանավորվածությունների մասին, քանի որ դրանք կարող են էականորեն ազդել բանկի իրացվելիության և վճարունակության վրա և հանգեցնել հնարավոր կորուստների: Օգտագործողները պետք է բավարար տեղեկատվություն ստանան նաև բանկի արտահաշվեկշռային գործարքների բնույթի և գումարների վերաբերյալ:

 

7. Ակտիվների և պարտավորությունների մարման ժամկետները

 

30. Բանկը պետք է ներկայացնի ակտիվների և պարտավորությունների վերլուծումը` խմբավորելով դրանք ըստ մարման ժամկետների, ելնելով հաշվապահական հաշվեկշռի կազմման ամսաթվից մինչև նախատեսված մարման ամսաթիվը մնացած ժամկետներից:

31. Բանկի կառավարման համար կարևոր նշանակություն ունի ակտիվների և պարտավորությունների տոկոսադրույքների և ժամկետների համապատասխանելիությունը և անհամապատասխանելիության վերահսկելիությունը: Սովորաբար բանկերը չեն ապահովում այս ցուցանիշների մշտական ու լիովին համապատասխանելիությունը, քանի որ գործառնությունները հաճախ չունեն որոշակի ժամկետ և տարաբնույթ են: Անհամապատասխանելիությունը շատ դեպքերում ենթադրում է շահութաբերության աճ, սակայն կարող է մեծացնել նաև կորուստների ռիսկը:

32. Ակտիվների և պարտավորությունների մարման ժամկետները և մարման ժամկետին համապատասխան տոկոս կրող պարտավորությունները ընդունելի արժեքով փոխարինելու հնարավորությունը հանդիսանում են բանկի իրացվելիության և բանկի վրա տոկոսադրույքների ու արտարժույթի փոխարժեքների փոփոխությունների ազդեցության գնահատման կարևոր գործոններ: Բանկն իր իրացվելիության գնահատման համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն տրամադրելու նպատակով առնվազն պետք է ներկայացնի ակտիվների և պարտավորությունների վերլուծումը` խմբավորելով դրանք մարման ժամկետներին համապատասխան:

33. Խմբավորումն ըստ մարման ժամկետների, որը կիրառվում է առանձին ակտիվների և պարտավորությունների համար, տարբեր բանկերում տարբեր է և պայմանավորված է տվյալ ակտիվների և պարտավորությունների նկատմամբ բանկի կողմից ընդունված մոտեցմամբ: Ստորև բերվում են օգտագործվող ժամկետների օրինակներ.

ա) մինչև մեկ ամիս,

բ) մեկ ամսից մինչև 3 ամիս,

գ) 3 ամսից մինչև 1 տարի,

դ) 1 տարուց մինչև 5 տարի,

ե) 5 տարի և ավելի:

Հաճախ նշված ժամկետները միավորվում են, օրինակ` վարկերի և այլ փոխատվությունների դեպքում դասակարգելով մինչև մեկ տարի և մեկ տարուց ավելի խմբերում: Երբ նախատեսվում է մարումները կատարել որոշակի ժամկետի ընթացքում` մաս առ մաս, ապա յուրաքանչյուր մուծում վերագրվում է այն ժամկետային խմբին, որում ըստ պայմանագրի համաձայնեցվել կամ սպասվում է վճարումը կամ ստացումը:

34. Կարևոր է, որ ակտիվների և պարտավորությունների համար բանկի կողմից ընդունված մարման ժամկետները լինեն նույնը: Դա հստակեցնում է մարման ժամկետների համապատասխանելիության աստիճանը և բանկի` դրանից բխող կախվածությունն իրացվելիության այլ աղբյուրներից:

35. Մարման ժամկետները կարող են արտահայտվել.

ա) մինչև մարման ամսաթիվը մնացած ժամանակաշրջանով,

բ) մինչև մարման ամսաթիվն ընկած սկզբնական ժամանակաշրջանով,

գ) մինչև տոկոսադրույքի հաջորդ հնարավոր փոփոխության ամսաթիվը մնացած ժամանակաշրջանով:

Մինչև մարման ամսաթիվը մնացած ժամանակաշրջանով ակտիվների և պարտավորությունների վերլուծումը բանկի իրացվելիության գնահատման լավագույն տարբերակն է: Բանկը կարող է նաև բացահայտել մարման ժամկետները, հիմնվելով մինչև մարման ամսաթիվն ընկած սկզբնական ժամանակաշրջանի վրա, ապահովելու համար տեղեկատվություն բանկի ֆինանսավորման և գործունեության ռազմավարության վերաբերյալ: Ի լրումն բանկը կարող է բացահայտել ըստ մարման ժամկետների խմբավորումը` հիմնվելով մինչև տոկոսադրույքի հաջորդ հնարավոր փոփոխության ամսաթիվը մնացած ժամանակաշրջանի վրա, ցույց տալու համար տոկոսադրույքների ռիսկերը, որին նա ենթակա է: Բանկի կառավարման մարմինը ֆինանսական հաշվետվություններին կից մեկնաբանություններում կարող է տրամադրել նաև տեղեկատվություն` տոկոսադրույքների ազդեցության և դրանց կառավարման ու վերահսկման ձևերի վերաբերյալ:

36. Բանկում դրված ավանդները և բանկի կողմից տրված փոխատվությունները կարող են լինել ցպահանջ: Այնուամենայնիվ, գործնականում նման ավանդները և փոխատվությունները երկար ժամանակ մնում են չմարված, և այդպիսով` փաստացի մարման ժամկետը լինում է ավելի երկար, քան պայմանագրային ժամկետն է: Չնայած պայմանագրային մարման ժամկետները հաճախ չեն համընկնում փաստացի մարման ժամկետներին, բայց և այնպես բանկը ներկայացնում է իր վերլուծումը` ելնելով պայմանագրային ժամկետներից, քանի որ պայմանագրով նախատեսված ժամկետներով են որոշվում ակտիվներից և պարտավորություններից կախված բանկի իրացվելիության ռիսկերը:

37. Բանկի որոշ ակտիվներ չունեն մարման պայմանագրային ժամկետներ: Տվյալ դեպքում որպես մարման ժամկետ վերցվում է ակտիվի իրացման ենթադրվող ժամկետը:

38. Օգտագործողները մարման ժամկետների խմբավորմամբ ներկայացված տեղեկատվության հիման վրա բանկի իրացվելիությունը գնահատելիս հաշվի են առնում բանկային գործունեության փորձը, ներառյալ` բանկերի համար միջոցների ներգրավման աղբյուրների առկայությունը (սովորական գործունեության պայմաններում դրանք կարող են լինել դրամական շուկաները, իսկ ծայրահեղ իրավիճակներում, որպես վերջին ատյանի վարկատու` Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկը):

39. Ըստ մարման ժամկետների խմբավորումներն օգտագործողներին լիովին հասկանալի դարձնելու համար, ի լրումն ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվող բացահայտումների, կարող է անհրաժեշտ լինել լրացուցիչ տեղեկատվության ներկայացումը մինչև մարման ժամկետը մնացած ժամանակաշրջանում հավանական մարումների մասին: Այսպիսով, բանկի կառավարման մարմինը կարող է ֆինանսական հաշվետվությունների մեկնաբանություններում ներկայացնել տեղեկատվություն մարման փաստացի ժամկետների և ռիսկերի կառավարման և վերահսկման ձևերի, ինչպես նաև տարբեր մարման ժամկետների ու տոկոսադրույքների հետ կապված պրոբլեմների մասին:

 

8. Ակտիվների, պարտավորությունների և արտահաշվեկշռային հոդվածների կենտրոնացում

 

40. Բանկը պետք է բացահայտի իր ակտիվների, պարտավորությունների և արտահաշվեկշռային հոդվածների ցանկացած էական կենտրոնացում: Նման բացահայտումները պետք է կատարվեն ըստ աշխարհագրական տարածաշրջանների, հաճախորդների կամ ճյուղային խմբերի, կամ ռիսկի այլ կենտրոնացումների: Բանկը պետք է բացահայտի նաև զուտ արտարժութային դիրքի զգալի գումարները:

41. Բանկը բացահայտում է իր ակտիվների տեղաբաշխման և պարտավորությունների ստանձնման աղբյուրների ցանկացած էական կենտրոնացում, քանի որ դա բանկի կողմից ակտիվների իրացման և միջոցների ներգրավման հնարավոր ռիսկերի գնահատման օգտակար որոշիչ է: Նման բացահայտումներ կատարվում են ըստ աշխարհագրական տարածաշրջանների, հաճախորդների կամ ճյուղային խմբերի, կամ ռիսկի այլ կենտրոնացումների` հաշվի առնելով բանկի գործունեության առանձնահատկությունները: Նմանատիպ վերլուծումները և բացատրությունները արտահաշվեկշռային հոդվածների գծով նույնպես կարևոր են: Աշխարհագրական տարածաշրջանները կարող են ընդգրկել մեկ առանձին երկիր, երկրների խումբ կամ շրջաններ երկրի ներսում: Բացահայտումներն ըստ հաճախորդների խմբերի կարող են դիտարկվել ըստ հատվածների, ինչպիսիք են` պետական կառավարման և տեղական ինքնակառավարման մարմինները և առևտրային ու այլ կազմակերպությունները: Նման բացահայտումները կատարվում են ի լրումն ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների» ստանդարտով պահանջվող սեգմենտային տեղեկատվության:

42. Զուտ արտարժութային դիրքի զգալի գումարների բացահայտումը նույնպես կարևոր որոշիչ է արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխության հետևանքով առաջացող կորուստների ռիսկի գնահատման համար:

 

9. Կորուստներ վարկերից և այլ փոխատվություններից

 

43. Բանկը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որը նկարագրում է այն հիմունքը, համաձայն որի չհավաքագրվող վարկերը և այլ փոխատվությունները ճանաչվում են որպես ծախս և դուրս գրվում,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանում վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների պահուստներում փոփոխությունների մանրամասները: Առանձին պետք է բացահայտվեն տվյալ ժամանակաշրջանում չհավաքագրվող վարկերի և այլ փոխատվությունների գծով կորուստների համար որպես ծախս ճանաչված գումարները, դուրս գրված վարկերի և այլ փոխատվությունների համար դեբետագրված գումարները և գումարները, որոնք կրեդիտագրվել են նախկինում դուրս գրված վարկերի և այլ փոխատվությունների վերականգնման նպատակով,

գ) հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների պահուստի ընդհանուր մեծությունը,

դ) հաշվապահական հաշվեկշռում արտացոլված վարկերի և այլ փոխատվությունների ընդհանուր գումարը, որոնց գծով տոկոսներ չեն հաշվեգրվում և այդպիսի վարկերի և այլ փոխատվությունների հաշվեկշռային արժեքի որոշման հիմունքը:

44. Վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների գծով առանձնացված ցանկացած գումար` ի լրումն կոնկրետ վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների կամ պոտենցիալ կորուստների, որոնք, ինչպես ցույց է տալիս փորձը, առկա են վարկերի և այլ փոխատվությունների պորտֆելում, պետք է դիտարկվի որպես չբաշխված շահույթի բաշխում: Նշված միջոցների նվազեցումից առաջացող ցանկացած կրեդիտագրվող գումար ավելացվում է չբաշխված շահույթին, և չի ներառվում տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման հաշվարկում:

45. Բանկի սովորական գործունեության ընթացքում տրված վարկերի և այլ փոխատվությունների գծով կորուստների առաջացումն անխուսափելի է այն պատճառով, որ դրանք երբեմն դառնում են մասնակի կամ ամբողջովին անվերադարձելի: Կորուստների գումարը, որոնք կոնկրետ որոշված են, ճանաչվում են որպես ծախս և հանվում են համապատասխան վարկերի և այլ փոխատվությունների հաշվեկշռային արժեքից` որպես վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների պահուստ (հաշվապահական հաշվեկշռի ակտիվում ցույց են տրվում որպես նվազեցվող գումար): Պոտենցիալ կորուստների գումարը, որոնք կոնկրետ որոշված չեն, սակայն, ինչպես ցույց է տալիս փորձը, առկա են վարկերի և այլ փոխատվությունների պորտֆելում, նույնպես ճանաչվում են որպես ծախս և հանվում են վարկերի և այլ փոխատվությունների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքից (որպես վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների պահուստ): Այսպիսի կորուստների գնահատումը կատարվում է կառավարչության կողմից, բայց կարևոր է, որ կառավարման մարմինը կիրառի իր գնահատումները հետևողականորեն` մի ժամանակաշրջանից մյուսը:

46. Ի լրումն կոնկրետ վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների, և պոտենցիալ կորուստների, որոնք, ինչպես ցույց է տալիս փորձը, առկա են վարկերի և այլ փոխատվությունների պորտֆելում, որոշ առանձնահատուկ պայմաններում կամ Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ վարկերի և այլ փոխատվությունների հնարավոր կորուստների ծածկման նպատակով կարող են սահմանվել միջոցների լրացուցիչ հատկացումներ: Ցանկացած այսպիսի գումար համարվում է չբաշխված շահույթի բաշխում և ոչ թե ծախս` ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման ժամանակ: Նմանապես, նշված միջոցների մեծության նվազումից առաջացող կրեդիտագրվող գումարն ավելացվում է չբաշխված շահույթին և չի ներառվում տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման հաշվարկում:

47. Բանկի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները պետք է իմանան, թե ինչպիսի ազդեցություն են ունենում վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստները բանկի ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների վրա: Դա օգնում է նրանց գնահատելու բանկի կողմից միջոցների կառավարման արդյունավետությունը: Այդ պատճառով բանկը բացահայտում է հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ վարկերի և այլ փոխատվությունների գծով կորուստների պահուստների ընդհանուր մեծությունը և ժամանակաշրջանի ընթացքում պահուստներում փոփոխությունները: Պահուստում փոփոխությունները, ներառյալ նախկինում դուրս գրված գումարների վերականգնումը, ցույց է տրվում առանձին:

48. Բանկը կարող է որոշում կայացնել որոշակի վարկերի և այլ փոխատվությունների գծով տոկոսներ չհաշվեգրելու վերաբերյալ, օրինակ` այն դեպքում, երբ որոշակի ժամկետից հետո վարկառուն պարտք է մնում տոկոսների կամ մայր գումարների վճարման գծով: Բանկը բացահայտում է բոլոր վարկերի և այլ փոխատվությունների ընդհանուր մեծությունը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, որոնց գծով տոկոսներ չեն հաշվեգրվում, և այդպիսի վարկերի և այլ փոխատվությունների հաշվեկշռային արժեքի որոշման հիմունքը: Ցանկալի է, որ բանկը բացահայտի, թե արդյոք այդպիսի վարկերի և այլ փոխատվությունների դիմաց տոկոսային եկամուտ ճանաչվում է, թե` ոչ, և տոկոսների չհաշվեգրման ազդեցությունը բանկի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության վրա:

49. Վարկերի և այլ փոխատվությունների գանձման (ստացման) անհնարինության դեպքում դրանք դուրս են գրվում կորուստների պահուստների հաշվին: Որոշ դեպքերում դրանք դուրս չեն գրվում, մինչև անհրաժեշտ իրավական ընթացակարգերի ավարտը և կորուստների գումարի վերջնական հստակեցումը: Այլ դեպքերում, դրանք դուրս են գրվում ավելի վաղ, օրինակ` երբ վարկառուն որոշակի ժամկետներում չի վճարել տոկոսները կամ մայր գումարը: Քանի որ չհավաքագրվող վարկերի և այլ փոխատվությունների դուրսգրման ժամկետները տարբերվում են, դրանց ընդհանուր գումարը և կորուստների պահուստի գումարը նույնատիպ պայմաններում կարող է էականորեն տարբերվել: Այդ իսկ պատճառով բանկը բացահայտում է չհավաքագրվող վարկերի և այլ փոխատվությունների դուրսգրման քաղաքականությունը:

 

10. Ընդհանուր բանկային ռիսկեր

 

50. Ընդհանուր բանկային ռիսկերի, այդ թվում ապագա կորուստների և այլ չնախատեսված ռիսկերի կամ պայմանական դեպքերի գծով առանձնացված ցանկացած գումար, պետք է բացահայտվեն առանձին` որպես չբաշխված շահույթի բաշխում: Նշված միջոցների նվազեցումից առաջացող ցանկացած կրեդիտագրվող գումար ավելացվում է չբաշխված շահույթին և չի ներառվում տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի որոշման հաշվարկում:

51. Ի լրումն սույն ստանդարտի 45-րդ կետով սահմանված վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների ծածկման համար հատկացումների, որոշ առանձնահատուկ պայմաններում կամ Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ բանկերից կարող է պահանջվել միջոցներ առանձնացնել ընդհանուր բանկային ռիսկերի, այդ թվում ապագա կորուստների կամ չկանխատեսված ռիսկերի ծածկման նպատակով: Բանկից կարող է պահանջվել պայմանական դեպքերի համար առանձնացնել միջոցներ: Ընդհանուր բանկային ռիսկերի և պայմանական դեպքերի գծով այդպիսի գումարները չեն բավարարում ճանաչման համար ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտով ներկայացվող պայմաններին: Հետևաբար` բանկը այդպիսի գումարները ճանաչում է որպես չբաշխված շահույթի բաշխումներ»: Նման հատկացումները կարող են հանգեցնել պարտավորությունների գերագնահատման, ակտիվների թերագնահատման, կամ էլ չբացահայտված (չհիմնավորված) հաշվեգրումների և պահուստների: Դա բերում է զուտ շահույթի և սեփական կապիտալի հնարավոր աղավաղման:

52. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը չի կարող տեղին և արժանահավատ տեղեկատվություն տալ բանկի գործունեության վերաբերյալ, եթե տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկում ներառվել են ընդհանուր բանկային ռիսկերի կամ լրացուցիչ պայմանական դեպքերի ծածկման նպատակով առանձնացված չբացահայտված գումարներ, կամ չբացահայտված կրեդիտագրումներ` այդպիսի գումարների վերականգնման դեպքում: Ճիշտ նույն ձևով հաշվապահական հաշվեկշիռը չի կարող ապահովել տեղին և արժանահավատ տեղեկատվություն բանկի ֆինանսական վիճակի մասին, եթե այն ներառում է գերագնահատված պարտավորություններ, թերագնահատված ակտիվներ կամ չբացահայտված (չհիմնավորված) հաշվեգրումներ ու պահուստներ:

 

11. Գրավադրված ակտիվներ

 

53. Բանկը պետք է բացահայտի ապահովված պարտավորությունների ընդհանուր գումարը և գրավադրված ակտիվների բնույթն ու հաշվեկշռային արժեքը:

54. Բանկերն իրենց գործունեության ընթացքում կարող են որոշակի պարտավորությունների դիմաց գրավ դնել իրենց ակտիվները: Հաճախ այդպիսի պարտավորությունները շատ էական են լինում և կարող են ունենալ էական նշանակություն բանկի ֆինանսական վիճակի գնահատման ժամանակ:

 

12. Հավատարմագրային գործունեություն

 

55. Բանկերն իրենց գործունեության ընթացքում իրականացնում են հավատարմագրային գործառնություններ` գործելով որպես հավատարմագրային կառավարիչներ, իրականացնելով ֆիզիկական անձանց, հավատարմագրային և թոշակային ֆոնդերի և այլ հաստատությունների անունից ակտիվների տնօրինում կամ տեղաբաշխում: Հավատարմագրային կառավարչի և նմանատիպ փոխհարաբերություններն օրենսդրորեն կարգավորվում են, նշված ակտիվները չեն հանդիսանում բանկի ակտիվներ և հետևաբար չեն ներառվում բանկի հաշվապահական հաշվեկշռում: Եթե բանկն իրականացնում է զգալի ծավալով հավատարմագրային գործունեություն, ապա նա իր ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտի այդ փաստը` նկատի ունենալով պայմանավորվածությունների առաջացման հնարավորությունը, եթե նա չկարողանա կատարել հավատարմագրային պարտավորությունները: Հավատարմագրային գործունեությունը չի ներառում պահառուական գործառույթները:

 

13. Կապակցված (բանկի հետ կապակցված) կողմերի հետ գործարքներ

 

56. ՀՀՀՀՍ 24 «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ստանդարտը հիմնականում վերաբերում է կապակցված կողմերի հետ փոխհարաբերությունների և հաշվետու կազմակերպության և նրա հետ կապակցված կողմերի միջև գործարքների վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտումներին:

57. Կապակցված կողմերի միջև կատարվող որոշակի գործարքների պայմանները կարող են տարբերվել չկապակցված կողմերի հետ կատարվող նմանատիպ գործարքների պայմաններից: Օրինակ` բանկը կարող է (օրենսդրությամբ արգելված չլինելու դեպքում) կապակցված կողմին տրամադրել խոշոր գումարի վարկ կամ կապակցված կողմից գանձել փոքր տոկոսադրույք, որը նա չէր անի նմանատիպ պայմաններում չկապակցված կողմի համար: Փոխատվությունները և ավանդները կապակցված կողմերի միջև կարող են տեղաբաշխվել ավելի արագ և ավելի քիչ ձևականություններով, քան այդ կատարվում է չկապակցված կողմերի հետ գործարքներում: Եթե անգամ գործարքները կապակցված կողմերի հետ առաջանում են բանկի սովորական գործունեության ընթացքում, դրանց վերաբերյալ տեղեկատվությունը տեղին է օգտագործողների համար և ենթակա է բացահայտման` համաձայն ՀՀՀՀՍ 24 «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ստանդարտի:

58. Եթե բանկը գործարքի մեջ է մտնում կապակցված կողմերի հետ, նպատակահարմար է բացահայտել կապակցված կողմերի հետ ունեցած փոխհարաբերությունների բնույթը, գործարքների տեսակները և այն մանրամասները, որոնք անհրաժեշտ են բանկի ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար: Մանրամասները, որոնք սովորաբար կբացահայտվեն ՀՀՀՀՍ 24 «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ստանդարտին համապատասխան, ներառում են բանկի վարկային քաղաքականությունը կապակցված կողմերի նկատմամբ, և վերջիններիս հետ իրականացվող հետևյալ գործարքների գումարները կամ համամասնությունները:

ա) յուրաքանչյուր վարկի և այլ փոխատվության, ավանդների, հոժարագրերի և թողարկված մուրհակների: Բացահայտումները կարող են ներառել ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ չմարված ընդհանուր գումարները, ինչպես նաև ժամանակաշրջանի ընթացքում դրանց փոփոխությունները,

բ) եկամուտների, տոկոսային ծախսերի և կոմիսիոն վճարների հիմնական տեսակների,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանում վարկերի և այլ փոխատվությունների կորուստների գծով ճանաչված ծախսերի և պահուստների` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

դ) չեղյալ համարվող պարտավորությունների և պայմանական դեպքերի ու պայմանավորվածությունների, որոնք առաջանում են արտահաշվեկշռային հոդվածներից:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 31

 

Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական

հաշվետվություններում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Գործողության ոլորտը                                                1

2. Սահմանումներ                                                     2-7

2.1 Համատեղ ձեռնարկումների ձևերը                                      3

2.2 Պայմանագրային կարգավորում                                       4-7

3. Համատեղ վերահսկվող գործառնություններ                            8-12

4. Համատեղ վերահսկվող ակտիվներ                                    13-18

5. Համատեղ վերահսկվող միավորներ                                   19-37

5.1 Ձեռնարկողի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները           25-37

5.1.1 Հիմնական մոտեցում. Համամասնական համախմբում                  25-31

5.1.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում.

      Բաժնեմասնակցության մեթոդ                                    32-34

5.1.3 Բացառություններ հիմնական և թույլատրելի այլընտրանքային

      մոտեցումներում                                              35-37

5.2 Մասնակցի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ                    38

6. Ձեռնարկողի և  համատեղ ձեռնարկման միջև  գործառնություններ       39-41

7. Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության ներկայացումը

   ներդրողի ֆինանսական հաշվետվություններում                          42

8. Համատեղ ձեռնարկումների օպերատորները                            43-44

9. Բացահայտում                                                    45-49

 

Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը

ֆինանսական հաշվետվություններում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունը հաշվառելիս, ինչպես նաև ձեռնարկողների և ներդրողների ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ ձեռնարկման ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտներն ու ծախսերը ներկայացնելիս, անկախ այն կառուցվածքներից կամ ձևերից, որոնց ներքո տեղի է ունենում համատեղ ձեռնարկման գործունեությունը:

 

2. Սահմանումներ

 

2. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) համատեղ ձեռնարկում` պայմանագրային կարգավորում է, համաձայն որի երկու կամ ավելի կողմեր իրականացնում են տնտեսական գործունեություն, որը ենթակա է համատեղ վերահսկողության,

բ) վերահսկողություն` տնտեսական գործունեության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը կառավարելու իրավունքն է` դրանից օգուտներ ստանալու նպատակով,

գ) համատեղ վերահսկողություն` տնտեսական գործունեության նկատմամբ վերահսկողության` պայմանագրով համաձայնեցված բաժանումն է,

դ) նշանակալի ազդեցություն` տնտեսական գործունեության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականության գծով որոշումների կայացմանը մասնակցելու հնարավորությունն է, բայց ոչ այդ քաղաքականության վերահսկողությունը կամ համատեղ վերահսկողությունը,

ե) ձեռնարկող` համատեղ ձեռնարկման կողմ է, որն այդ համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ ունի (իրականացնում է) համատեղ վերահսկողություն,

զ) ներդրող (համատեղ ձեռնարկումում)` համատեղ ձեռնարկման կողմ է, որը այդ համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ չունի (չի իրականացնում) համատեղ վերահսկողություն,

է) համամասնական համախմբում` հաշվառման և հաշվետվական մեթոդ է, համաձայն որի համատեղ վերահսկվող միավորի ակտիվներից, պարտավորություններից, եկամուտներից և ծախսերից յուրաքանչյուրի մեջ ձեռնարկողի բաժինը միավորվում է ձեռնարկողի ֆինանսական հաշվետվությունների համանման հոդվածների հետ` տող առ տող, կամ ձեռնարկողի ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում է առանձին տողով,

ը) բաժնեմասնակցության մեթոդ` հաշվառման և հաշվետվական մեթոդ է, համաձայն որի համատեղ վերահսկվող միավորում մասնակցության չափը սկզբում գրանցվում է ինքնարժեքով և, հետագայում, ճշգրտվում է նշված համատեղ վերահսկվող միավորի զուտ ակտիվներում ձեռնարկողի բաժնի մեջ ձեռքբերմանը հաջորդող փոփոխությունների չափով: Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում արտացոլվում է համատեղ վերահսկվող միավորի գործառնությունների արդյունքում ձեռնարկողի բաժինը:

 

2.1 Համատեղ ձեռնարկումների ձևերը

 

3. Համատեղ ձեռնարկումները կարող են ունենալ տարբեր ձևեր և կառուցվածքներ: Սույն ստանդարտը տարբերակում է երեք խոշոր ձևեր` համատեղ վերահսկվող գործառնություններ, համատեղ վերահսկվող ակտիվներ և համատեղ վերահսկվող միավորներ, որոնք ընդհանուր առմամբ նկարագրվում են որպես համատեղ ձեռնարկումներ և բավարարում են համատեղ ձեռնարկման սահմանմանը: Հետևյալ բնորոշումները ընդհանուր են համատեղ ձեռնարկման բոլոր ձևերի համար`

ա) երկու կամ ավելի ձեռնարկողներ կապված են պայմանագրային կարգավորմամբ,

բ) պայմանագրային կարգավորումը սահմանում է համատեղ վերահսկողություն:

 

2.2 Պայմանագրային կարգավորում

 

4. Պայմանագրային կարգավորման առկայությունը տարանջատում է մասնակցությունները, որոնք ենթադրում են համատեղ վերահսկողություն, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներից, որոնցում ներդրողն ունի նշանակալի ազդեցություն (տես ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտը): Գործունեությունը, որի նկատմամբ պայմանագրային կարգավորմամբ սահմանված չէ համատեղ վերահսկողություն, սույն ստանդարտի նպատակով չի դիտվում որպես համատեղ ձեռնարկում:

5. Պայմանագրային կարգավորման առկայության մասին կարող է վկայել, օրինակ, ձեռնարկողների միջև պայմանագիրը կամ ձեռնարկողների միջև տեղի ունեցած քննարկումների արձանագրությունը: Որոշ դեպքերում, այդպիսի կարգավորումը դառնում է համատեղ ձեռնարկման կանոնադրության կամ այլ հիմնադիր փաստաթղթերի անբաժան մաս: Անկախ դրանց ձևից, պայմանագրային կարգավորումը, սովորաբար, գրավոր ձև ունի, և վերաբերում է այնպիսի հարցերին, ինչպիսիք են`

ա) համատեղ ձեռնարկման գործունեությունը, տևողությունը և հաշվետվական պարտավորությունները,

բ) համատեղ ձեռնարկման տնօրենների խորհրդի կամ կառավարման համարժեք այլ մարմնի նշանակումը, և ձեռնարկողների ձայնի իրավունքները,

գ) ձեռնարկողների կողմից հատկացումները կապիտալին,

դ) համատեղ ձեռնարկման արտադրանքի, եկամուտների, ծախսերի կամ արդյունքների բաժանումը ձեռնարկողների միջև:

6. Պայմանագրային կարգավորումը համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ սահմանում է համատեղ վերահսկողություն: Այս պահանջը երաշխավորում է, որ ոչ մի առանձին ձեռնարկող չի կարող միակողմանի վերահսկել գործունեությունը: Կարգավորումը որոշակիացնում է համատեղ ձեռնարկման նպատակների համար կարևոր ոլորտների որոշումները, որոնց համար պահանջվում է բոլոր ձեռնարկողների համաձայնությունը, ինչպես նաև այն որոշումները, որոնց համար պահանջվում է ձեռնարկողների որոշակի մեծամասնության համաձայնությունը:

7. Պայմանագրային կարգավորումը կարող է մի ձեռնարկողին հաստատել որպես համատեղ ձեռնարկման օպերատոր (գործաղեկավար) կամ կառավարիչ: Օպերատորը չի վերահսկում համատեղ ձեռնարկումը, բայց գործում է այն ֆինանսական և գործառնական քաղաքականության սահմաններում, որը համաձայնեցվել է ձեռնարկողների կողմից պայմանագրային կարգավորմամբ և հանձնարարվել օպերատորին: Եթե օպերատորն իրավունք ունի կառավարելու տնտեսական գործունեության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը, ապա նա վերահսկում է գործունեությունը, իսկ վերջինս, այս դեպքում, հանդես է գալիս որպես նրա դուստր ընկերություն, և ոչ թե համատեղ ձեռնարկում:

 

3. Համատեղ վերահսկվող գործառնություններ

 

8. Որոշ համատեղ ձեռնարկումների գործունեությունը ենթադրում է ձեռնարկողների ակտիվների և այլ միջոցների օգտագործում, և ոչ թե ընկերության, ընկերակցության կամ այլ միավորի հիմնադրում, որը առանձին է ձեռնարկողներից: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող օգտագործում է իր հիմնական միջոցները, ինչպես նաև սպառում է իր սեփական պաշարները: Ձեռնարկողը նմանապես կրում է իր սեփական ծախսերն ու պարտավորությունները, ինչպես նաև հայթայթում է իր սեփական ֆինանսական միջոցները, որոնք ներկայացնում են իր սեփական պարտավորությունները: Համատեղ ձեռնարկման գործունեությունը կարող է կատարվել նույն ձեռնարկողի աշխատակիցների կողմից` նրանց նմանատիպ գործունեությանը զուգընթաց: Համատեղ ձեռնարկման մասին համաձայնությունը, սովորաբար, նախատեսում է եղանակներ, որոնցով ձեռնարկողների միջև բաշխվում են համատեղ արտադրանքի վաճառքից ստացվող հասույթները և համատեղ կրած ծախսերը:

9. Համատեղ վերահսկվող գործառնության օրինակ է այն դեպքը, երբ երկու կամ ավելի ձեռնարկողներ միավորում են իրենց գործառնությունները, ռեսուրսները և փորձը` համատեղ արտադրելու, շուկայում ուսումնասիրություններ կատարելու և բաշխելու որոշակի արտադրանք, օրինակ` ինքնաթիռ: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող իրականացնում է արտադրական գործընթացի տարբեր մասեր: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող կատարում է իր ծախսումները և ստանում ինքնաթիռի վաճառքից ստացված եկամտի իր բաժինը, ընդ որում, այդ բաժինը որոշվում է պայմանագրային կարգավորման համաձայն:

10. Համատեղ վերահսկվող գործառնություններում մասնակցությունների գծով յուրաքանչյուր ձեռնարկող իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, հետևաբար նաև` իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, պետք է ճանաչի`

ա) իր կողմից վերահսկվող ակտիվները և իր ստանձնած պարտավորությունները,

բ) իր կատարած ծախսերը, ինչպես նաև համատեղ ձեռնարկման ապրանքների և ծառայությունների վաճառքից ստացվող եկամտում իր բաժինը:

11. Քանի որ ձեռնարկողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտներն ու ծախսերը արդեն ճանաչված են (հետևաբար ճանաչվում են նաև իրենց համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում), այլևս այդ հոդվածների համար որևէ ճշգրտում կամ համախմբման այլ գործողություններ չեն պահանջվում, երբ ձեռնարկողը ներկայացնում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

12. Համատեղ ձեռնարկման համար կարող է չպահանջվել առանձին հաշվապահական գրանցումներ, և կարող է չպատրաստվել ֆինանսական հաշվետվություններ: Սակայն, ձեռնարկողները կարող են պատրաստել կառավարչական հաշվետվություններ` համատեղ ձեռնարկման գործունեության արդյունքները գնահատելու նպատակով:

 

4. Համատեղ վերահսկվող ակտիվներ

 

13. Որոշ համատեղ ձեռնարկումներ ենթադրում են մեկ կամ ավելի ակտիվների նկատմամբ ձեռնարկողների կողմից համատեղ վերահսկողություն և, հաճախ նաև` համատեղ տնօրինում, որոնք հատկացվել կամ ձեռք են բերվել համատեղ ձեռնարկման գործունեության համար: Ակտիվներն օգտագործվում են ձեռնարկողների համար օգուտներ ստանալու նպատակով: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող կարող է ստանալ ակտիվների օգտագործումից ստացված արտադրանքի իր բաժինը, և յուրաքանչյուրը կրում է առաջացած ծախսերի համաձայնեցված բաժինը:

14. Այսպիսի համատեղ ձեռնարկումները չեն ենթադրում ընկերության, ընկերակցության կամ այլ միավորի հիմնադրում, որն առանձին է ձեռնարկողներից: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող վերահսկում է ապագա տնտեսական օգուտների իր բաժինը` համատեղ վերահսկվող ակտիվներում իր բաժնի միջոցով:

15. Նավթի, գազի և այլ հանքանյութերի արդյունահանման ճյուղերում հաճախ օգտագործվում են համատեղ վերահսկվող ակտիվներ, օրինակ` նավթի արդյունահանմամբ զբաղվող մի շարք ընկերություններ կարող են համատեղ վերահսկել և շահագործել նավթամուղը: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող օգտագործում է նավթամուղը` տեղափոխելու իր սեփական արտադրանքը, որի դիմաց նա կրում է նավթամուղի շահագործման հետ կապված ծախսերի համաձայնեցված մասը: Համատեղ վերահսկվող ակտիվի մեկ այլ օրինակ է այն դեպքը, երբ երկու կազմակերպություն համատեղ վերահսկում են գույքը, յուրաքանչյուրը ստանալով գոյացող վարձավճարի իրեն հասանելիք բաժինը, և կրելով ծախսերի իր բաժինը:

16. Համատեղ վերահսկվող ակտիվներում իր մասնակցության գծով յուրաքանչյուր ձեռնարկող իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, հետևաբար նաև` իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, պետք է ճանաչի`

ա) համատեղ վերահսկվող ակտիվների իր բաժինը, որոնք դասակարգված են ակտիվի բնույթին համապատասխան,

բ) իր կողմից առաջացրած (ընդունված) պարտավորությունները,

գ) համատեղ ձեռնարկմանը վերաբերող և այլ ձեռնարկողների հետ միասին ընդունած պարտավորությունների իր բաժինը,

դ) համատեղ ձեռնարկման արտադրանքի իր բաժնի վաճառքից կամ օգտագործումից ստացված եկամուտները` համատեղ ձեռնարկման կրած ծախսերի իր բաժնի հետ միասին,

ե) համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցության գծով իր կրած ծախսերը:

17. Համատեղ վերահսկվող ակտիվներում իր մասնակցության գծով յուրաքանչյուր ձեռնարկող իր հաշվապահական գրանցումներում ներառում և իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, հետևաբար նաև իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, ճանաչում է հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) համատեղ վերահսկվող ակտիվների իր բաժինը, որոնք դասակարգվում են ակտիվի բնույթին համապատասխան, և ոչ թե որպես ներդրում: Օրինակ` համատեղ վերահսկվող նավթամուղի իր բաժինը դասակարգվում է որպես հիմնական միջոց,

բ) իր կողմից առաջացրած (ընդունած) պարտավորությունները, օրինակ` նրանք, որոնք առաջացել են ակտիվների իր բաժինը ֆինանսավորելիս,

գ) համատեղ ձեռնարկմանը վերաբերող, այլ ձեռնարկողների հետ միասին ստանձնած ցանկացած պարտավորության մեջ իր բաժինը,

դ) համատեղ ձեռնարկման արտադրանքի իր բաժնի վաճառքից կամ օգտագործումից ստացված եկամուտները` համատեղ ձեռնարկման կրած ծախսերի իր բաժնի հետ միասին,

ե) համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցության գծով իր կրած ծախսերը, օրինակ` ծախսեր, որոնք կապված են ակտիվներում ձեռնարկողի մասնակցության ֆինանսավորման, ինչպես նաև արտադրանքի իր բաժնի վաճառքի հետ:

Քանի որ ձեռնարկողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտներն ու ծախսերը արդեն ճանաչված են (հետևաբար ճանաչվում են նաև իրենց համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում), այլևս այդ հոդվածների համար որևէ ճշգրտում կամ համախմբման այլ գործողություններ չեն պահանջվում, երբ ձեռնարկողը ներկայացնում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

18. Համատեղ վերահսկվող ակտիվների հաշվառումն արտացոլում է համատեղ ձեռնարկման էությունը և տնտեսական իրողությունը և, սովորաբար, նրա իրավական ձևը: Առանձին հաշվապահական գրանցումները համատեղ ձեռնարկման համար կարող են սահմանափակվել այն ծախսերով, որոնք կատարվել են բոլոր ձեռնարկողների կողմից համատեղ, և ի վերջո, բաշխվում են ձեռնարկողների միջև` նրանց կողմից համաձայնեցված բաժիններով: Համատեղ ձեռնարկման համար ֆինանսական հաշվետվություններ կարող են չպատրաստվել, թեև ձեռնարկողները կարող են պատրաստել կառավարչական հաշվետվություններ` համատեղ ձեռնարկման գործունեության արդյունքները գնահատելու համար:

 

5. Համատեղ վերահսկվող միավորներ

 

19. Համատեղ վերահսկվող միավորը` համատեղ ձեռնարկում է, որը ենթադրում է ընկերության, ընկերակցության կամ այլ միավորի հիմնադրում, որտեղ յուրաքանչյուր ձեռնարկող ունի բաժնեմաս: Այդպիսի միավորը գործում է նույն կերպ, ինչպես այլ կազմակերպությունները, բացառությամբ այն բանի, որ պայմանագրային կարգավորումը ձեռնարկողների միջև սահմանում է միավորի տնտեսական գործունեության նկատմամբ համատեղ վերահսկողություն:

20. Համատեղ վերահսկվող միավորը վերահսկում է համատեղ ձեռնարկման ակտիվները, ստանձնում է պարտավորություններ, կատարում է ծախսեր և վաստակում եկամուտներ: Այն կարող է իր անունից կնքել պայմանագրեր և հայթայթել ֆինանսական միջոցներ` համատեղ ձեռնարկման գործունեությունն իրականացնելու նպատակով: Յուրաքանչյուր ձեռնարկող իրավունք ունի համատեղ վերահսկվող միավորի գործունեության արդյունքների իր բաժնի նկատմամբ, թեև որոշ համատեղ վերահսկվող միավորներ ենթադրում են նաև համատեղ ձեռնարկման արտադրանքի բաժանում:

21. Համատեղ վերահսկվող միավորի բնորոշ օրինակ է այն դեպքը, երբ երկու կազմակերպություն ձեռնարկատիրության որոշակի բնագավառում միավորում են իրենց գործունեությունը` համատեղ վերահսկվող միավորին փոխանցելով համապատասխան ակտիվներ և պարտավորություններ: Մեկ այլ օրինակ. կազմակերպությունը գործ է սկսում արտերկրում այդ երկրի կառավարության կամ որևէ գործակալության հետ կապի մեջ մտնելով` հիմնադրելով առանձին միավոր, որը համատեղ վերահսկվում է կազմակերպության և կառավարության կամ նշված գործակալության կողմից:

22. Համատեղ վերահսկվող շատ միավորներ ըստ էության նման են այն համատեղ ձեռնարկումներին, որոնք որակվում են որպես համատեղ վերահսկվող գործառնություններ կամ համատեղ վերահսկվող ակտիվներ: Օրինակ` ձեռնարկողները կարող են համատեղ վերահսկվող ակտիվը, ինչպիսին է նավթամուղը, փոխանցել համատեղ վերահսկվող միավորին` հարկային կամ այլ նկատառումներից ելնելով: Նմանապես, ձեռնարկողները կարող են համատեղ վերահսկվող միավորին տրամադրել ակտիվներ, որոնք համատեղ են շահագործվելու: Որոշ համատեղ վերահսկվող գործառնություններ նույնպես ենթադրում են համատեղ վերահսկվող միավորի հիմնադրում` իրենց գործունեության որոշակի ասպեկտներ իրականացնելու նպատակով, օրինակ` արտադրանքի նախագծում, շուկայի ուսումնասիրություն, բաշխում կամ հետվաճառքային սպասարկում:

23. Համատեղ վերահսկվող միավորը իր հաշվապահական գրանցումները վարում և ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստում ու ներկայացնում է նույն ձևով, ինչպես այլ կազմակերպությունները:

24. Յուրաքանչյուր ձեռնարկող, սովորաբար, համատեղ վերահսկվող միավորին տրամադրում է դրամական կամ այլ միջոցներ: Այսպիսի հատկացումները ներառվում են ձեռնարկողի հաշվապահական գրանցումներում և ճանաչվում նրա առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում` որպես ներդրում համատեղ վերահսկվող միավորում:

 

5.1 Ձեռնարկողի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

 

5.1.1 Հիմնական մոտեցում. Համամասնական համախմբում

 

25. Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ձեռնարկողը պետք է ներկայացնի համատեղ վերահսկվող միավորում իր մասնակցությունը` օգտագործելով համաչափ համախմբման համար նախատեսված երկու հաշվետվական ձևերից որևէ մեկը:

26. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ վերահսկվող միավորում իր մասնակցությունը ներկայացնելիս կարևոր է, որ ձեռնարկողն արտացոլի պայմանագրային կարգավորման էությունը և տնտեսական իրողությունը, և ոչ թե տվյալ համատեղ ձեռնարկման կոնկրետ կառուցվածքը կամ ձևը: Համատեղ վերահսկվող միավորում ձեռնարկողը վերահսկում է ապագա տնտեսական օգուտների իր բաժինը` ձեռնարկման ակտիվների և պարտավորությունների իր բաժնի միջոցով: Նշված էությունը և տնտեսական իրողությունը արտացոլվում է ձեռնարկողի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում` համատեղ վերահսկվող միավորի ակտիվներում, պարտավորություններում, եկամուտներում և ծախսերում իր մասնակցությունը ներկայացնելիս` սույն ստանդարտի 28-րդ կետում նկարագրված համամասնական համախմբման երկու հաշվետվական ձևերից որևէ մեկը օգտագործելու միջոցով:

27. Համամասնական համախմբման կիրառումը նշանակում է, որ ձեռնարկողի համախմբված հաշվապահական հաշվեկշիռը ներառում է այն ակտիվներում իր բաժինը, որը նա համատեղ վերահսկում է, ինչպես նաև այն պարտավորությունների իր բաժինը, որոնց համար նա այլ ձեռնարկողների հետ համատեղ պատասխանատու է: Ձեռնարկողի ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված հաշվետվությունը ներառում է համատեղ վերահսկվող միավորի եկամուտների ու ծախսերի իր բաժինը: Համամասնական համախմբման կիրառման համար ընդունված ընթացակարգերից շատերը նման են դուստր ձեռնարկումներում ներդրումների համախմբման ընթացակարգերին, որոնք նկարագրված են ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում:

28. Համամասնական համախմբում իրականացնելու համար կարող են օգտագործվել տարբեր հաշվետվական ձևեր: Ձեռնարկողը կարող է համատեղ վերահսկվող միավորի ակտիվներից, պարտավորություններից, եկամուտներից և ծախսերից յուրաքանչյուրի իր բաժինը միավորել իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների նմանատիպ հոդվածների հետ` տող առ տող հիմունքով: Օրինակ` նա կարող է համատեղ վերահսկվող միավորի պաշարների իր բաժինը միավորել համախմբվող խմբի պաշարների հետ, իսկ համատեղ վերահսկվող միավորի հիմնական միջոցների իր բաժինը` համախմբվող խմբի նմանատիպ հոդվածների հետ: Որպես այլընտրանք, ձեռնարկողը կարող է համատեղ վերահսկվող միավորի ակտիվներում, պարտավորություններում, եկամուտներում և ծախսերում իր բաժինը ներկայացնել իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում առանձին տողային հոդվածներով: Օրինակ` նա կարող է համատեղ վերահսկվող միավորի ընթացիկ ակտիվների իր բաժինը ցույց տալ առանձին` որպես համախմբվող խմբի ընթացիկ ակտիվների մաս, իսկ համատեղ վերահսկվող միավորի հիմնական միջոցների իր բաժինը ցույց տալ առանձին` որպես համախմբվող խմբի հիմնական միջոցների մաս:

Այս երկու հաշվետվական ձևերն էլ հանգեցնում են զուտ եկամտի և ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների ու ծախսերի յուրաքանչյուր խոշոր խմբի համար միևնույն գումարներին: Երկու ձևերն էլ ընդունելի են սույն ստանդարտի նպատակների համար:

29. Համամասնական համախմբում իրականացնելու համար օգտագործված ձևից անկախ, նպատակահարմար չէ որևէ ակտիվ կամ պարտավորություն հաշվանցել` այլ ակտիվների կամ պարտավորությունների բացառման միջոցով, կամ հաշվանցել որևէ եկամուտ կամ ծախս` այլ եկամուտների կամ ծախսերի բացառման միջոցով, եթե չկա հաշվանցման իրավական հիմք, իսկ հաշվանցումն էլ իրենից ներկայացնում է ակտիվի իրացման կամ պարտավորության մարման ակնկալիք:

30. Ձեռնարկողը պետք է դադարեցնի համամասնական համախմբման կիրառումն այն ամսաթվից, երբ դադարում է համատեղ վերահսկվող միավորի նկատմամբ նրա համատեղ վերահսկողությունը:

31. Ձեռնարկողը դադարեցնում է համամասնական համախմբման կիրառումն այն ամսաթվից, երբ դադարում է համատեղ վերահսկվող միավորի նկատմամբ նրա համատեղ վերահսկողությունը: Սա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, երբ ձեռնարկողը օտարում է իր մասնակցությունը, կամ երբ համատեղ վերահսկվող միավորի նկատմամբ գործադրվում են այնպիսի արտաքին սահմանափակումներ, որ նա այլևս չի կարող հասնել իր նպատակներին:

 

5.1.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում. Բաժնեմասնակցության մեթոդ

 

32. Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ձեռնարկողը պետք է ներկայացնի համատեղ վերահսկվող միավորում իր մասնակցությունը` օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը:

33. Համատեղ վերահսկվող միավորում իրենց մասնակցությունը ձեռնարկողները կարող են ներկայացնել` օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում: Սույն ստանդարտը չի խրախուսում բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը, քանի որ համամասնական համախմբումն ավելի լավ է արտացոլում համատեղ վերահսկվող միավորում ձեռնարկողի մասնակցության էությունը և տնտեսական իրողությունը, այսինքն` ապագա տնտեսական օգուտներում իր բաժնի վերահսկում: Այդուհանդերձ, սույն ստանդարտը թույլատրում է բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը որպես թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում` համատեղ վերահսկվող միավորներում մասնակցությունը ներկայացնելիս:

34. Ձեռնարկողը պետք է դադարեցնի բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը այն ամսաթվից, երբ դադարում է համատեղ վերահսկվող միավորի նկատմամբ իր համատեղ վերահսկողությունը կամ նշանակալի ազդեցությունը:

 

5.1.3 Հիմնական և թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումների բացառություններ

 

35. Ձեռնարկողը հետևյալ մասնակցությունները պետք է հաշվառի որպես ներդրումներ կամ սկզբնական արժեքով, կամ էլ համաձայն ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտի.

ա) համատեղ վերահսկվող միավորում մասնակցությունը, որը ձեռք է բերվում և պահվում բացառապես մոտ ապագայում օտարելու նպատակով,

բ) մասնակցությունը համատեղ վերահսկվող միավորում, որը գործում է երկարաժամկետ խիստ սահմանափակումների պայմաններում, որոնք զգալիորեն նվազեցնում են ձեռնարկողին միջոցներ փոխանցելու նրա հնարավորությունը:

36. Համամասնական համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդներից որևէ մեկի կիրառումը նպատակահարմար չէ, երբ համատեղ վերահսկվող միավորում մասնակցությունը ձեռք է բերվում և պահվում մոտ ապագայում օտարելու նպատակով: Սա նաև նպատակահարմար չէ, երբ համատեղ վերահսկվող միավորը գործում է երկարաժամկետ խիստ սահմանափակումների պայմաններում, ինչը զգալիորեն նվազեցնում է ձեռնարկողին միջոցներ փոխանցելու նրա հնարավորությունը:

37. Այն ամսաթվից, երբ համատեղ վերահսկվող միավորը դառնում է ձեռնարկողի դուստր ընկերություն, ձեռնարկողը համատեղ վերահսկվող միավորում իր մասնակցությունը հաշվառում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

 

5.2 Մասնակցի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

 

38. Ձեռնարկողը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ վերահսկվող միավորում մասնակցությունը հաշվառում է այնպես, ինչպես ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրողը իր ներդրումները հաշվառում է իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի:

 

6. Ձեռնարկողի և համատեղ ձեռնարկման միջև գործառնություններ

 

39. Երբ ձեռնարկողը համատեղ ձեռնարկումում ներդնում կամ նրան վաճառում է ակտիվներ, այսպիսի գործառնությունից առաջացող ցանկացած շահույթի կամ վնասի ճանաչումը պետք է արտացոլի գործառնության էությունը: Երբ ակտիվները պահվում են համատեղ ձեռնարկումում և, երբ ձեռնարկողը փոխանցել է սեփականության հետ կապված բոլոր նշանակալի ռիսկերը և օգուտները, ձեռնարկողը պետք է ճանաչի միայն շահույթի կամ վնասի այն մասը, որը վերաբերում է մյուս ձեռնարկողներին (շահույթի կամ վնասի այն մասը, որը վերաբերում է իր մասնակցությանը` ճանաչվում է որպես հետաձգված եկամուտ կամ ծախս): Ձեռնարկողը պետք է ճանաչի ցանկացած վնասի լրիվ գումարը, երբ ներդրումը կամ վաճառքը վկայում է ընթացիկ ակտիվների իրացման զուտ արժեքի նվազման կամ ակտիվների արժեզրկումից կորստի մասին:

40. Երբ ձեռնարկողը համատեղ ձեռնարկումից ակտիվներ է գնում, նա չպետք է ճանաչի այդ գործառնությունից առաջացող համատեղ ձեռնարկման շահույթի իր բաժինը, մինչև որ նա չվերավաճառի այդ ակտիվները մեկ այլ անկախ կողմի: Նշված գործառնություններից առաջացող վնասների իր բաժինը ձեռնարկողը պետք է ճանաչի նույն եղանակով, ինչպես ճանաչվում են շահույթները, բացառությամբ այն բանի, որ վնասները պետք է ճանաչվեն անմիջապես, երբ դրանք իրենցից ներկայացնում են ընթացիկ ակտիվների իրացման զուտ արժեքի նվազում կամ ակտիվների արժեզրկումից կորուստ:

41. Որպեսզի որոշել, թե արդյոք ձեռնարկողի և համատեղ ձեռնարկման միջև գործարքը տալիս է ակտիվի արժեզրկման հիմք, ձեռնարկողը որոշում է ակտիվի փոխհատուցվող գումարը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի: Օգտագործման արժեքը որոշելիս ակտիվից ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերը գնահատվում է, հիմնվելով ակտիվների շարունակվող օգտագործման և համատեղ ձեռնարկման կողմից ակտիվի վերջնական օտարման վրա:

 

7. Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության ներկայացումը ներդրողի ֆինանսական հաշվետվություններում

 

42. Համատեղ ձեռնարկումում ներդրողը, որը չի իրականացնում համատեղ վերահսկողություն, իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներկայացնի համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցությունը համաձայն ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտի, կամ, եթե նա համատեղ ձեռնարկումում ունի նշանակալի ազդեցություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստող ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ներդրումը կարող է ներկայացվել նաև սկզբնական արժեքով:

 

8. Համատեղ ձեռնարկումների օպերատորները

 

43. Համատեղ ձեռնարկման օպերատորները կամ կառավարիչները պետք է հաշվառեն ցանկացած վարձատրություն` համաձայն ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտի:

44. Որպես համատեղ ձեռնարկման օպերատոր կամ կառավարիչ կարող են հանդես գալ մեկ կամ ավելի ձեռնարկողներ: Օպերատորները, սովորաբար, ստանում են վարձատրություն` կառավարչական պարտականությունները կատարելու դիմաց: Այսպիսի վարձատրությունը հաշվառվում է որպես համատեղ ձեռնարկման ծախս:

 

9. Բացահայտում

 

45. Ձեռնարկողը, այլ պայմանական պարտավորություններից առանձին, պետք է բացահայտի հետևյալ պայմանական պարտավորության հանրագումարը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կորուստները քիչ հավանական են`

ա) ցանկացած պայմանական պարտավորություն, որն առաջացրել է ձեռնարկողը` կապված համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցության հետ, ինչպես նաև իր բաժինը յուրաքանչյուր պայմանական պարտավորությունից, որն առաջացել է այլ ձեռնարկողների հետ միասին,

բ) համատեղ ձեռնարկման պայմանական պարտավորության իր բաժինը, որի համար նա պայմանականորեն պատասխանատու է,

գ) այն պայմանական պարտավորությունները, որոնք առաջանում են, որովհետև ձեռնարկողը պայմանականորեն պատասխանատու է համատեղ ձեռնարկման այլ ձեռնարկողների պարտավորությունների համար:

46. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի, ձեռնարկողը, համատեղ ձեռնարկումներում իր մասնակցության առումով, այլ պոտենցիալ պարտավորություններից առանձին, պետք է բացահայտի հետևյալ պոտենցիալ պարտավորությունների հանրագումարը`

ա) համատեղ ձեռնարկումներում ձեռնարկողի մասնակցությանը վերաբերող ցանկացած ներդրումային պարտավորություններ, ինչպես նաև իր բաժինը ցանկացած ներդրումային պարտավորություններում, որոնք առաջացել են այլ ձեռնարկողների հետ միասին,

բ) համատեղ ձեռնարկումներում ներդրումային պարտավորությունների իր բաժինը:

47. Ձեռնարկողը պետք է բացահայտի նշանակալի համատեղ ձեռնարկումներում իր մասնակցությունների ցանկը և նկարագիրը, և համատեղ վերահսկվող միավորների սեփական կապիտալում մասնակցության տոկոսը: Ձեռնարկողը, որը ներկայացնում է համատեղ վերահսկվող միավորներում իր մասնակցությունը` օգտագործելով համամասնական համախմբման տող առ տող հաշվետվական ձևը կամ բաժնեմասնակցության մեթոդը, պետք է բացահայտի համատեղ ձեռնարկումներում իր մասնակցության հետ կապված ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվներից, ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորություններից, եկամուտներից և ծախսերից յուրաքանչյուրի համախառն գումարը:

48. Ձեռնարկողը, որը չի պատրաստում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` դուստր ընկերություններ չունենալու պատճառով, պետք է բացահայտի սույն ստանդարտի 45-47-րդ կետերով պահանջվող տեղեկատվությունը:

49. Նպատակահարմար է, որ այն ձեռնարկողը, որը դուստր ընկերություններ չունենալու պատճառով չի պատրաստում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցության վերաբերյալ տրամադրի նույն տեղեկատվությունը, որոնք տրամադրում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստողները:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 32

 

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-4

3. Սահմանումներ                                                    5-17

4. Ներկայացում                                                    18-41

4.1 Պարտավորություններ և  սեփական կապիտալ                         18-22

4.2 Բաղադրյալ գործիքների դասակարգումը թողարկողի կողմից            23-29

4.3 Տոկոսներ, շահութաբաժիններ, կորուստներ և շահույթներ (այլ

    եկամուտներ)                                                   30-32

4.4 Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների

    հաշվանցում                                                    33-41

5. Բացահայտում                                                    42-94

5.1 Ռիսկերի կառավարման քաղաքականության բացահայտումը                  44

5.2 Պայմաններ և  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն          48-56

5.3 Տոկոսադրույքի ռիսկ                                            57-66

5.4 Պարտքային ռիսկ                                                66-76

5.5 Իրական արժեք                                                  78-88

5.6 Իրական արժեքը գերազանցող գումարով հաշվառվող

    ֆինանսական ակտիվներ                                           89-91

5.7 Կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջավորում                      92-94

5.8 Այլ բացահայտումներ                                               95

6. Անցումային դրույթներ                                              96

 

ՀԱՎԵԼՎԱԾ

 

Ստանդարտի կիրառման օրինակներ                                       1-27

Սահմանումներ                                                       3-17

Պարտավորություններ և  սեփական կապիտալ                             18-24

Ֆինանսական ակտիվի և  ֆինանսական պարտավորության հաշվանցում            25

Բացահայտում                                                       26-27

 

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Միջազգային ֆինանսական շուկաների դինամիկ բնույթը հանգեցրել է տարատեսակ ֆինանսական գործիքների լայնորեն տարածված օգտագործմանը` սկսած ավանդական հիմնական գործիքներից, ինչպիսիք են պարտատոմսերը, մինչև ածանցյալ գործիքների տարբեր ձևերը, ինչպիսիք են, օրինակ, տոկոսադրույքային սվոպերը: Սույն ստանդարտի նպատակն է օգնել ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին ընկալելու հաշվեկշռային և արտահաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների կարևորությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա ազդեցության տեսանկյունից:

Սույն ստանդարտը սահմանում է որոշակի պահանջներ հաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների ներկայացման համար և որոշակիացնում է այն տեղեկատվությունը, որը պետք է բացահայտվի թե հաշվեկշռային (ճանաչված) և թե արտահաշվեկշռային (չճանաչված) ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ: Ներկայացման ստանդարտներն առնչվում են ֆինանսական գործիքների` պարտավորությունների և սեփական կապիտալի միջև դասակարգմանը, դրանց վերաբերող տոկոսների, շահութաբաժինների, կորուստների և շահույթների (այլ եկամուտների) դասակարգմանը, ինչպես նաև այն հանգամանքներին, որոնց առկայության դեպքում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները պետք է հաշվանցվեն: Բացահայտման ստանդարտներում դիտարկվում են այն գործոնները, որոնք ազդում են ֆինանսական գործիքների հետ կապված կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների, ժամկետների և հավանականության վրա, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որ կիրառվում է ֆինանսական գործիքների նկատմամբ: Ի լրումն վերը նշվածի, ստանդարտը խրախուսում է բացահայտել տեղեկատվություն կազմակերպության կողմից ֆինանսական գործիքների օգտագործման բնույթի և ծավալի, ձեռնարկատիրական գործունեության նպատակների, որոնց ծառայում են այդ գործիքները, ինչպես նաև դրանց հետ կապված ռիսկերի և այդ ռիսկերի հսկողության նպատակով կառավարման մարմինների կողմից վարվող քաղաքականության վերաբերյալ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ցանկացած տեսակի ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ տեղեկատվություն ներկայացնելիս և բացահայտելիս, բացառությամբ`

ա) դուստր ընկերություններում բաժնեմասերի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

բ) ասոցիացված կազմակերպություններում բաժնեմասերի` համաձայն ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

գ) համատեղ ձեռնարկումներում բաժնեմասերի (մասնակցության), համաձայն ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտում տրված սահմանմանը,

դ) ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» և ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային նպաստների ծրագրերի հաշվառում և հաշվետվություն» ստանդարտներում նկարագրված` բոլոր տեսակի հետաշխատանքային նպաստների (ներառյալ նպաստների ծրագրերի պարտավորությունների) գծով գործատուների և ծրագրերի պարտավորությունների,

ե) ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտում նկարագրված` աշխատակիցներին կազմակերպության բաժնետոմսերի օպցիոն տրամադրելու և աշխատակիցների կողմից կազմակերպության բաժնետոմսերի գնման պլանների ներքո գործատուների պարտականությունների,

զ) ապահովագրական պայմանագրերից առաջացող պարտականությունների:

2. Թեև սույն ստանդարտը չի կիրառվում կազմակերպության` դուստր ընկերություններում բաժնեմասերի նկատմամբ, սակայն այն կիրառվում է բոլոր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք ներառված են մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, անկախ նրանից, թե այդ գործիքները թողարկվել կամ տիրապետվում են մայր կազմակերպության, թե` դուստր ընկերության կողմից: Նմանապես, ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք թողարկվել կամ պահվում են համատեղ ձեռնարկման կողմից և ներառված են ձեռնարկողի ֆինանսական հաշվետվություններում` ուղղակի կամ համամասնական համախմբման եղանակով:

3. Սույն ստանդարտի իմաստով ապահովագրական պայմանագիրն այն պայմանագիրն է, որն ապահովագրողին ենթարկում է կորուստներ կրելու որոշակի ռիսկերի` կապված որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցող կամ հայտնաբերվող իրադարձությունների կամ հանգամանքների հետ, ներառյալ` մահը (անուիտետը, անուիտետ ստացողի ողջ մնալու դեպքերում), հիվանդությունը, հաշմանդամությունը, նյութական վնաս պատճառելը, այլոց վնասվածք հասցնելը և ձեռնարկատիրական գործունեության կասեցումը: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի դրույթները կիրառվում են այն դեպքում, երբ ֆինանսական գործիքը ստանում է ապահովագրական պայմանագրի ձև, սակայն սկզբունքորեն ներառում է ֆինանսական ռիսկերի փոխանցում (տես սույն ստանդարտի 43-րդ կետը), օրինակ, ֆինանսական վերաապահովագրման և երաշխավորված ներդրումների պայմանագրերի որոշ տեսակներ` թողարկված ապահովագրական կամ այլ կազմակերպությունների կողմից: Խրախուսելի է, որ այն կազմակերպությունները, որոնք ունեն պարտավորություններ ապահովագրական պայմանագրերի ներքո, նշված պարտավորությունների վերաբերյալ տեղեկատվությունը ներկայացնելիս և բացահայտելիս դիտարկեն սույն ստանդարտի դրույթների կիրառման նպատակահարմարությունը:

4. Հաշվապահական հաշվառման որոշ ստանդարտներ, որոնք հատուկ նախատեսված են ֆինանսական գործիքների որոշակի տեսակների համար, պարունակում են ներկայացման և բացահայտման գծով լրացուցիչ պահանջներ: Օրինակ, ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» և ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային նպաստների ծրագրերի հաշվառում և հաշվետվություն» ստանդարտները ներառում են հատուկ բացահայտման պահանջներ, որոնք վերաբերում են համապատասխանաբար ֆինանսական վարձակալությանը և թոշակային նպաստների ծրագրերի ներդրումներին: Ի լրումն վերը նշվածի, հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներ, մասնավորապես` ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտները, պարունակում են որոշ պահանջներ, որոնք կիրառվում են ֆինանսական գործիքների նկատմամբ:

 

3. Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) ֆինանսական գործիք` ցանկացած պայմանագիր, որը միաժամանակ մի կազմակերպությունում առաջացնում է ֆինանսական ակտիվ, իսկ մյուս կազմակերպությունում` ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք:

Ապրանքի վրա հիմնված պայմանագրերը, որոնք կողմերից մեկին տալիս են իրավունք` մարելու դրամական միջոցներով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, պետք է հաշվառվեն այնպես, իբր թե դրանք ֆինանսական գործիքներ են, բացառությամբ ապրանքային պայմանագրերի, որոնք`

- սկսվել են և շարունակում են բավարարել կազմակերպության նախատեսված գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջմունքները,

- ի սկզբանե նախատեսված էին այդ նպատակով,

- նախատեսվում են մարվել առաքման միջոցով,

բ) ֆինանսական ակտիվ` ցանկացած ակտիվ, որը`

- դրամական միջոց է,

- մեկ այլ կազմակերպությունից դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու պայմանագրային իրավունք է,

- մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքների փոխանակման պայմանագրային իրավունք է, կամ`

- այլ ընկերության սեփական կապիտալի գործիք է,

գ) ֆինանսական պարտավորություն` ցանկացած պարտավորություն, որը պայմանագրային պարտականություն է`

- մեկ այլ կազմակերպությանը դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու (վճարելու), կամ`

- մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու:

Կազմակերպությունը կարող է ունենալ պայմանագրային պարտավորություն, որը կարող է մարել կամ ֆինանսական ակտիվներ վճարելով, կամ էլ իր սեփական կապիտալի արժեթղթերով վճարելու ձևով: Նման դեպքում, եթե պարտավորությունը մարելու համար պահանջվող սեփական կապիտալի արժեթղթերի քանակը տատանվում է իրենց իրական արժեքի փոփոխությունների հետ մեկտեղ այնպես, որ վճարված սեփական կապիտալի արժեթղթերի ընդհանուր արժեքը միշտ հավասար է պայմանագրային պարտավորության գումարին, պարտավորության տերերը չեն ունենում շահույթ (այլ եկամուտ) կամ վնաս սեփական կապիտալի արժեթղթերի գների տատանումից: Այդպիսի պարտականությունը պետք է հաշվառվի որպես կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն,

դ) սեփական կապիտալի գործիք (կոչվում է նաև բաժնեմասնակցության գործիք)` ցանկացած պայմանագիր, որը հավաստում է կազմակերպության` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո մնացորդային ակտիվների բաժնի նկատմամբ իրավունք,

ե) դրամային ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ (որոնք նաև կոչվում են դրամային ֆինանսական գործիքներ)` ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք պետք է ստացվեն կամ մարվեն դրամական ֆիքսված կամ որոշելի գումարների չափով,

զ) իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը մարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում,

է) շուկայական արժեք` գործող շուկայում ֆինանսական գործիքի վաճառքից ստացվելիք կամ դրա ձեռքբերման համար վճարվելիք գումարը:

6. Սույն ստանդարտում օգտագործվող «պայմանագիր» և «պայմանագրային» հասկացությունները վերաբերում են երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնությանը, որն ունի հստակ տնտեսական հետևանքներ, որոնցից կողմերը գործնականում չեն կարող կամ չնչին հնարավորություն ունեն խուսափելու, քանի որ, սովորաբար, այդ համաձայնությունները պարտադիր են օրենքի ուժով: Պայմանագրերը և, հետևաբար, ֆինանսական գործիքներն ունեն բազմաթիվ ձևեր և պարտադիր չէ դրանց գրավոր լինելը:

7. Սույն ստանդարտի 5-րդ կետում բերված սահմանումների իմաստով «կազմակերպություն» հասկացությունը ներառում է ֆիզիկական անձանց, ընկերակցություններին, ընկերություններին, պետական ու տեղական ինքնակառավարման մարմիններին և այլ կազմակերպություններին:

8. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների սահմանումների մի մասը ներառում է «ֆինանսական ակտիվներ» և «ֆինանսական գործիքներ» հասկացությունները, սակայն փակ շրջան չի առաջանում: Եթե առկա է ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն, ապա փոխանակվող գործիքներն առաջացնում են ֆինանսական ակտիվներ, ֆինանսական պարտավորություններ կամ սեփական կապիտալի գործիքներ: Պայմանագրային իրավունքների և պարտականությունների շղթան (հաջորդականությունը) կարելի է որոշել, սակայն ի վերջո այն հանգեցնում է դրամական միջոցների ստացման կամ վճարման, կամ սեփական կապիտալի գործիքի ձեռքբերման կամ թողարկման:

9. Ֆինանսական գործիքները ներառում են և հիմնական գործիքները, ինչպիսիք են դեբիտորական պարտքերը, կրեդիտորական պարտքերն ու սեփական կապիտալի արժեթղթերը, և ածանցյալ գործիքները, ինչպիսիք են ֆինանսական օպցիոնները, ֆյուչերսները, ֆորվարդները, տոկոսադրույքային և արժութային սվոպերը: Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները, անկախ նրանից` դրանք ճանաչված են, թե` չճանաչված, բավարարում են ֆինանսական գործիքի սահմանմանը և, հետևաբար, ենթարկվում են սույն ստանդարտի պահանջներին:

10. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները առաջացնում են իրավունքներ և պարտականություններ, որոնք հանգեցնում են հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքներում պարունակվող մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ռիսկերի` ֆինանսական գործիքի մասնակից կողմերի միջև փոխանցման: Ածանցյալ գործիքները չեն հանգեցնում հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքների փոխանցմանը պայմանագրի սկզբում, և պարտադիր չէ նաև, որ այդպիսի փոխանցում տեղի ունենա պայմանագրի ավարտի դրությամբ:

11. Ֆիզիկական ակտիվները, ինչպիսիք են պաշարները, հիմնական միջոցները, վարձակալված ակտիվները, ինչպես նաև ոչ նյութական ակտիվները, ինչպիսիք են արտոնագրերը և ապրանքային նշանները, ֆինանսական ակտիվներ չեն: Նման ֆիզիկական և ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ վերահսկողությունը հնարավորություն է տալիս առաջացնելու դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների ներհոսք, սակայն այն չի առաջացնում դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվներ ստանալու ներկա իրավունք:

12. Այնպիսի ակտիվները, ինչպիսիք են կանխավճարները, որոնցից ապագա տնտեսական օգուտն իրենից ներկայացնում է ապրանքների կամ ծառայությունների ստացում, այլ ոչ թե դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու իրավունք, ֆինանսական ակտիվներ չեն: Նմանապես, այնպիսի հոդվածները, ինչպիսիք են ստացված կանխավճարները (հետաձգված հասույթը) և երաշխիքային պարտավորությունների մեծ մասը, ֆինանսական պարտավորություններ չեն, քանի որ դրանց հետ կապված տնտեսական օգուտների հավանական արտահոսքն իրենից ներկայացնում է ավելի շուտ ապրանքների և ծառայությունների, քան թե դրամական միջոցների կամ այլ ֆինանսական ակտիվի տրամադրում:

13. Իրենց բնույթով ոչ պայմանագրային այն պարտավորությունները կամ ակտիվները, օրինակ` շահութահարկը, որը առաջանում է օրենսդրության պահանջների համաձայն, ֆինանսական պարտավորություններ կամ ֆինանսական ակտիվներ չեն: Շահութահարկի հաշվապահական հաշվառումը կանոնակարգվում է ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտով:

14. Այն պայմանագրային իրավունքներն ու պարտականությունները, որոնք չեն ենթադրում ֆինանսական ակտիվի փոխանցում, դուրս են մնում ֆինանսական գործիքի սահմանման շրջանակներից: Օրինակ` որոշ պայմանագրային իրավունքներ (պարտականություններ), ինչպիսիք են ապրանքային ֆյուչերսների մասին պայմանագրերից առաջացողները, կարող են կարգավորվել միայն ոչ ֆինանսական ակտիվների ստացմամբ (մատակարարմամբ): Նմանապես, պայմանագրային իրավունքները (պարտականությունները), ինչպիսիք են ֆիզիկական ակտիվի գործառնական վարձակալությունից առաջացողները, կարող են կարգավորվել միայն ստանալով (մատուցելով) ծառայություններ: Երկու դեպքում էլ մի կողմի ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ ծառայություն ստանալու պայմանագրային իրավունքը և մյուս կողմի համապատասխան պարտականությունը չեն հանգեցնում որևէ կողմի` ֆինանսական ակտիվ ստանալու, տրամադրելու կամ փոխանակելու իրավունքի կամ պարտականության առաջացման:

15. Պայմանագրային իրավունքն իրացնելու (իրականացնելու) կարողությունը կամ պայմանագրային պարտականությունը կատարելու պահանջը կարող է լինել բացարձակ կամ պայմանական` կախված ապագայում կայանալիք իրադարձությունից: Օրինակ` ֆինանսական երաշխիքը վարկատուի պայմանագրային իրավունքն է` երաշխավորողից ստանալ դրամական միջոցներ և երաշխավորողի համապատասխան պայմանագրային պարտականությունն է` վճարել վարկատուին, եթե վարկառուն չի կատարում այն: Պայմանագրային իրավունքը և պարտականությունը գոյություն ունեն որպես անցյալ գործարքի կամ իրադարձության (երաշխիք տալու) արդյունք, թեև վարկատուի կարողությունը` իրացնելու իր իրավունքը և երաշխավորողից իր պարտականությունները կատարելու պահանջը երկուստեք պայմանավորված են վարկառուի կողմից ապագայում վճարում չկատարելու փաստով: Պայմանական իրավունքը և պարտականությունը բավարարում են ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանումներին, չնայած բազմաթիվ այդպիսի ակտիվներ և պարտավորություններ չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման չափանիշներին:

16. Կազմակերպության պարտականությունը` թողարկել կամ տրամադրել իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները, ինչպիսիք են բաժնետոմսերի օպցիոնը կամ վարանտը, ինքնին սեփական կապիտալի գործիք է, այլ ոչ թե ֆինանսական պարտավորություն, քանի որ կազմակերպությունը պարտավոր չէ տրամադրել դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ: Նմանապես, կազմակերպության կողմից իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքների` մյուս կողմից հետգնման իրավունքի ձեռքբերման գծով կրած ծախսումները հանդիսանում են իր սեփական կապիտալի կրճատում, այլ ոչ թե ֆինանսական ակտիվ:

17. Փոքրամասնության բաժնեմասը (շահը), որը կարող է առաջանալ կազմակերպության հաշվեկշռում դուստր ընկերության համախմբման հետևանքով, չի հանդիսանում կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունում կազմակերպությունը դուստր ընկերություններում այլ կողմերի բաժնեմասերը (շահերը) ներկայացնում է սեփական կապիտալում և եկամուտներում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտի: Համապատասխանաբար, դուստր ընկերության կողմից որպես սեփական կապիտալի գործիք դասակարգված ֆինանսական գործիքը վերացվում է համախմբման ժամանակ, երբ այն պահվում է մայր կազմակերպության կողմից, կամ վերջինիս կողմից ներկայացվում է համախմբված հաշվեկշռում որպես փոքրամասնության բաժնեմաս (շահ)` իր բաժնետերերի սեփական կապիտալից առանձին: Ֆինանսական գործիքը, որը դուստր ընկերության կողմից դասակարգված է որպես ֆինանսական պարտավորություն, շարունակում է մնալ այդպիսին մայր կազմակերպության համախմբված հաշվեկշռում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ֆինանսական գործիքը որպես ներխմբային մնացորդ համախմբման ընթացքում վերացվում է: Համախմբման ժամանակ մայր կազմակերպության կողմից կիրառվող հաշվառման մոտեցումը չի ազդում դուստր ընկերության կողմից իր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման հիմունքի վրա:

 

4. Ներկայացում

 

4.1 Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ

 

18. Ֆինանսական գործիք թողարկողը պետք է դասակարգի գործիքը կամ դրա բաղկացուցիչ մասերը որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ` սկզբնական ճանաչման ժամանակ պայմանագրի բովանդակությանը և ֆինանսական պարտավորության ու սեփական կապիտալի գործիքի սահմանումներին համապատասխան:

19. Ֆինանսական գործիքի դասակարգումը թողարկողի հաշվեկշռում որոշվում է դրա բովանդակությամբ և ոչ թե իրավական ձևով: Թեև բովանդակությունը և իրավական ձևը սովորաբար համընկնում են, սակայն լինում են բացառություններ: Օրինակ` որոշ ֆինանսական գործիքներ ընդունում են սեփական կապիտալի իրավական ձև, սակայն ըստ էության պարտավորություն են, իսկ որոշներն էլ կարող են համակցել ինչպես սեփական կապիտալի գործիքներին, այնպես էլ ֆինանսական պարտավորություններին բնորոշ գծեր: Գործիքի դասակարգումը կատարվում է դրա էության գնահատման հիման վրա` դրա սկզբնական ճանաչման ժամանակ: Այդ դասակարգումը պահպանվում է բոլոր հետագա հաշվետվություններում այնքան ժամանակ, մինչև որ ֆինանսական գործիքը դուրս է գրվում կազմակերպության հաշվեկշռից:

20. Ֆինանսական պարտավորությունը սեփական կապիտալի գործիքից տարբերող կարևորագույն հայտանիշը ֆինանսական գործիքի մի կողմի (թողարկողի)` մյուս կողմին (տիրապետողին) դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու, կամ տիրապետողի հետ իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով մեկ այլ ֆինանսական գործիք փոխանակելու պայմանագրային պարտականության առկայությունն է: Այդպիսի պայմանագրային պարտականության առկայության դեպքում գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը` անկախ այդ պարտականությունը կատարելու եղանակից: Թողարկողի` իր պարտականությունները կատարելու կարողության սահմանափակումները (օրինակ` արտարժույթ հայթայթելու հնարավորությունների սահմանափակումը կամ վճարում կատարելու համար կարգավորող մարմիններից թույլտվություն ստանալու անհրաժեշտությունը), չի դադարեցնում գործիքի հետ կապված թողարկողի պարտականությունը կամ տիրապետողի իրավունքը:

21. Եթե ֆինանսական գործիքը չի առաջացնում թողարկողի` դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու կամ իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով մեկ այլ ֆինանսական գործիք փոխանակելու պայմանագրային պարտականություն, ապա այն սեփական կապիտալի գործիք է: Թեև սեփական կապիտալի գործիքը տիրապետողը կարող է իրավունք ունենալ ստանալու շահութաբաժինների կամ սեփական կապիտալի բաշխումից տրվող որևէ այլ հատկացումների համամասնական բաժինը, սակայն թողարկողը չունի այդպիսի բաշխումներ կատարելու պայմանագրային պարտականություն:

22. Եթե արտոնյալ բաժնետոմսով նախատեսվում է թողարկողի կողմից դրանց պարտադիր մարում (հետգնում) հաստատագրված կամ որոշելի գումարով` որոշված կամ որոշելի ապագա ամսաթվի դրությամբ, կամ դրանով տիրապետողին իրավունք է տրվում սահմանված ամսաթվին կամ դրանից հետո պահանջել թողարկողից մարել (հետ գնել) բաժնետոմսը որոշված կամ որոշելի գումարով, ապա այս գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը և դասակարգվում որպես այդպիսին: Արտոնյալ բաժնետոմսը, որը հստակորեն չի սահմանում այդպիսի պայմանագրային պարտավորություն, կարող է սահմանել այն անուղղակիորեն` պայմանների միջոցով: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը չի նախատեսում պարտադիր մարում կամ մարում տիրապետողի հայեցողությամբ, կարող է նախատեսել պայմանագրով ամրագրված աճող (ավելացող) շահութաբաժին այնպես, որ տեսանելի ապագայում վճարվող շահութաբաժինների ծրագրավորված մակարդակը լինի այնքան բարձր, որ թողարկողը տնտեսապես ստիպված կլինի մարել գործիքը: Այդպիսի պայմաններում գործիքի դասակարգումը որպես ֆինանսական պարտավորություն տեղին է, քանի որ թողարկողը գործիքի հետգնումից (մարումից) խուսափելու հնարավորություն գործնականում չունի: Նմանապես, եթե բաժնետոմս կոչվող ֆինանսական գործիքը տիրապետողին հնարավորություն է տալիս պահանջելու դրա հետգնումը ապագայում այնպիսի իրադարձություն տեղի ունենալու դեպքում, որի հավանականությունը շատ մեծ է, ապա դրա դասակարգումը որպես ֆինանսական պարտավորություն սկզբնական ճանաչման ժամանակ արտացոլում է այդ գործիքի էությունը:

 

4.2 Բաղադրյալ գործիքների դասակարգումը թողարկողի կողմից

 

23. Թե պարտավորության և թե սեփական կապիտալի տարրեր պարունակող ֆինանսական գործիք թողարկողը պետք է գործիքի բաղկացուցիչ մասերը դասակարգի առանձին` համաձայն սույն ստանդարտի 18-րդ կետի:

24. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ մեկ ֆինանսական գործիքով առաջացած պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերն առանձին ներկայացվեն թողարկողի հաշվեկշռում: Եվ պարտավորությունների, և սեփական կապիտալի տարրերի ստեղծումը մեկ ֆինանսական գործիքով, այլ ոչ թե երկու կամ ավելի գործիքներով, ավելի շուտ ձևի և ոչ թե էության հարց է: Թողարկողի ֆինանսական վիճակը ավելի հավաստի է ներկայացվում` մեկ գործիքում պարունակվող պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերը, իրենց բնույթին համապատասխան, առանձին ներկայացնելիս:

25. Հաշվեկշռում ներկայացնելու նպատակով թողարկողը առանձին է ճանաչում այն ֆինանսական գործիքի բաղադրիչ մասերը, որը ստեղծում է թողարկողի հիմնական ֆինանսական պարտավորությունը և գործիքը տիրապետողին իրավունք է տալիս այն փոխարկել թողարկողի սեփական կապիտալի գործիքի: Այդպիսի գործիքի օրինակ է սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմսը կամ համանման գործիքը: Թողարկողի տեսանկյունից այսպիսի գործիքը պարունակում է երկու բաղադրիչներ` ֆինանսական պարտավորություն (դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային համաձայնություն) և սեփական կապիտալի գործիք (գնման օպցիոն, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում այն փոխարկել թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի): Այդպիսի գործիքի թողարկման տնտեսական արդյունքը ըստ էության նույնն է, ինչ որ վաղաժամկետ մարման պայմանով պարտքային գործիքի և սովորական բաժնետոմսերի գնման վարանտի միաժամանակյա թողարկումը, կամ բաժնետոմսերի գնման կտրոնային վարանտով պարտքային գործիք թողարկելը: Համապատասխանաբար, բոլոր դեպքերում թողարկողն իր հաշվեկշռում առանձին է ներկայացնում պարտավորությունների և սեփական կապիտալի բաղադրիչները:

26. Փոխարկելի գործիքի պարտավորությունների և սեփական կապիտալի տարրերի դասակարգումը ենթակա չէ վերանայման` որպես փոխարկում իրականացնելու հավանականության փոփոխության հետևանք, նույնիսկ եթե փոխարկումը կարող է տնտեսապես շահավետ դարձած լինել որոշ տիրապետողների համար: Տիրապետողները միշտ չէ, որ գործում են այնպես, ինչպես կարող է ակնկալվել, քանի որ, օրինակ, փոխարկման հարկային հետևանքները կարող են տարբեր լինել տարբեր տիրապետողների համար: Ավելին, փոխարկման հավանականությունը կարող է ժամանակ առ ժամանակ փոփոխության ենթարկվել: Ապագա վճարումներ կատարելու թողարկողի պարտականությունը մնում է ուժի մեջ մինչև որ այն մարվում է փոխարկման, գործիքի մարման ժամկետի լրանալու կամ այլ գործարքի միջոցով:

27. Ֆինանսական գործիքը կարող է պարունակել բաղադրիչներ, որոնք չեն հանդիսանում թողարկողի ոչ ֆինանսական պարտավորությունները, ոչ էլ սեփական կապիտալի գործիքները: Օրինակ` գործիքը կարող է տիրապետողին տալ իրավունք` մարման դիմաց ոչ ֆինանսական ակտիվ, օրինակ` ապրանք, ստանալու և ընտրանք (օպցիոն)` այդ իրավունքը թողարկողի բաժնետոմսերով փոխանակելու: Թողարկողը ճանաչում և ներկայացնում է սեփական կապիտալի գործիքը (փոխանակման օպցիոն)` բարդ գործիքի պարտավորության բաղադրիչից առանձին, անկախ նրանից` պարտավորությունները ֆինանսական են, թե` ոչ ֆինանսական:

28. Սույն ստանդարտը չի առնչվում ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և սեփական կապիտալի գործիքների չափման հարցերին և, հետևաբար, չի սահմանում որոշակի մեթոդ մեկ գործիքում պարունակվող պարտավորության և սեփական կապիտալի տարրերի միջև հաշվեկշռային արժեքը բաշխելու համար: Կարելի է առաջնորդվել հետևյալ մոտեցումներով`

ա) առավել դժվար չափելի բաղադրիչին (սովորաբար` սեփական կապիտալի գործիքին) վերագրել մնացորդային գումարը, որը ստացվում է ամբողջ գործիքի արժեքից ավելի հեշտ չափելի բաղադրիչին վերագրված գումարը հանելով,

բ) պարտավորության ու սեփական կապիտալի բաղադրիչները չափել առանձին, և այդ գումարները, ըստ անհրաժեշտության, համամասնորեն ճշգրտել այնպես, որ բաղադրիչների հանրագումարը հավասարվի ամբողջ գործիքի արժեքին:

Պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին վերագրված հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարը սկզբնական ճանաչման ժամանակ միշտ հավասար է ամբողջ գործիքի հաշվեկշռային արժեքին: Գործիքի բաղադրիչներն առանձին ճանաչելու և ներկայացնելու հետևանքով շահույթ (այլ եկամուտ) կամ կորուստ չի առաջանում:

29. Համաձայն սույն ստանդարտի 28-րդ կետում նկարագրված առաջին մոտեցման` սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմս թողարկողը սկզբից որոշում է ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը` զեղչելով հիմնական գումարի և տոկոսների ապագա վճարումների հոսքերը` սեփական կապիտալի բաղադրիչ չունեցող նմանատիպ պարտավորության համար գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքով: Սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման ընտրանքի (օպցիոնի) ձևով ներկայացված սեփական կապիտալի գործիքի հաշվեկշռային արժեքը, այնուհետև կարող է որոշվել` բարդ գործիքի ամբողջ արժեքից ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հանելով: Երկրորդ մոտեցման համաձայն` թողարկողը ուղղակի որոշում է օպցիոնի արժեքը` կամ նմանատիպ օպցիոնի իրական արժեքի հիման վրա, եթե այդպիսին գոյություն ունի, կամ օգտագործելով օպցիոնի գնորոշման մոդելը: Ապա` յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար որոշված արժեքը, ըստ անհրաժեշտության, համամասնորեն ճշգրտվում է այնպես, որ բաղադրիչներին վերագրված հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարը հավասարվի փոխարկելի պարտատոմսի համար ստացվող փոխհատուցման գումարին:

 

4.3 Տոկոսներ, շահութաբաժիններ, կորուստներ և շահույթներ (այլ եկամուտներ)

 

30. Տոկոսները, շահութաբաժինները, կորուստները և շահույթները (այլ եկամուտները), որոնք վերաբերում են որպես ֆինանսական պարտավորություն դասակարգված ֆինանսական գործիքին կամ նրա բաղադրիչին, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ պետք է արտացոլվեն որպես եկամուտ կամ ծախս: Որպես սեփական կապիտալի գործիք դասակարգված ֆինանսական գործիքի տիրապետողներին կատարվող բաշխումները պետք է թողարկողի կողմից ուղղակիորեն դեբետագրվեն սեփական կապիտալին:

31. Հաշվեկշռում ֆինանսական գործիքի դասակարգմամբ որոշվում է, թե դրան վերաբերող տոկոսները, շահութաբաժինները, կորուստները և շահույթները (այլ եկամուտները) արդյոք պետք է դասակարգվեն որպես ծախս կամ եկամուտ և արտացոլվեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այսպիսով, որպես պարտավորություն դասակարգված բաժնետոմսերի գծով վճարվող շահութաբաժինները դասակարգվում են որպես ծախս այնպես, ինչպես պարտատոմսի գծով տոկոսները և արտացոլվում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Նմանապես, որպես պարտավորություն դասակարգված գործիքների մարման կամ վերաֆինանսավորման հետ կապված շահույթները (այլ եկամուտները) և կորուստներն արտացոլվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, մինչդեռ որպես թողարկողի սեփական կապիտալ դասակարգված գործիքների մարումները կամ վերաֆինանսավորումն արտացոլվում են որպես շարժեր (փոփոխություններ) սեփական կապիտալում:

32. Որպես ծախս դասակարգված շահութաբաժինները կարող են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվել կամ այլ պարտավորությունների գծով տոկոսների հետ միասին, կամ որպես առանձին հոդված: Տոկոսների և շահութաբաժինների բացահայտումները պետք է համապատասխանեն ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում», ՀՀՀՀՍ 30 «Բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտների պահանջներին: Որոշ դեպքերում, հաշվի առնելով տոկոսների և շահութաբաժինների միջև եղած էական տարբերությունները, օրինակ, հարկային նվազեցումների առումով, ցանկալի է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում դրանք բացահայտել առանձին: Հարկային հետևանքների գումարների բացահայտումները կատարվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտին համապատասխան:

 

4.4 Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում

 

33. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը պետք է հաշվանցվեն, և հաշվապահական հաշվեկշռում պետք է արտացոլվի զուտ (մնացորդային) գումարը այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք,

բ) մտադիր է` կամ հաշվարկն իրականացնել (ակտիվը կամ պարտավորությունը մարել) զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ:

34. Սույն ստանդարտը պահանջում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ներկայացումը զուտ հիմունքով, երբ դա արտացոլում է կազմակերպության` երկու կամ ավելի առանձին ֆինանսական գործիքների մարումից ակնկալվող դրամական միջոցների ապագա հոսքերը: Երբ կազմակերպությունն իրավունք ունի ստանալ կամ վճարել մեկ զուտ գումար և մտադիր է այդպես անել, ապա դա փաստացի նշանակում է, որ կազմակերպությունն ունի մեկ ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն: Այլ հանգամանքներում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացվում են իրարից առանձին` իրենց բնութագրերին համապատասխան` որպես կազմակերպության միջոցներ կամ պարտավորություններ:

35. Ճանաչված ֆինանսական ակտիվի և ճանաչված ֆինանսական պարտավորության հաշվանցումը և զուտ գումարի ներկայացումը տարբերվում է ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ճանաչումը դադարեցնելուց: Հաշվանցումը չի առաջացնում շահույթների (այլ եկամուտների) կամ կորուստների ճանաչում, մինչդեռ ֆինանսական գործիքի ճանաչման դադարեցումը ոչ միայն հանգեցնում է հաշվեկշռից նախկինում ճանաչված հոդվածը հանելուն, այլև կարող է հանգեցնել շահույթներ (այլ եկամուտներ) կամ կորուստներ ճանաչելուն:

36. Հաշվանցման իրավունքը պարտապանի (կրեդիտորի)` պայմանագրով կամ այլ եղանակով ամրագրված իրավունքն է` մարելու կամ այլ կերպ վերացնելու պարտատիրոջ (դեբիտորի) հանդեպ պարտքի գումարը կամ դրա մի մասը` պարտատիրոջից ստանալիք գումարի չափով պարտատիրոջ պարտքը մարելով: Պարտապանը կարող է իրավունք ունենալ պարտատիրոջ հանդեպ պարտքի գումարը հաշվանցելու համար օգտագործել երրորդ կողմի` իր հանդեպ ունեցած պարտքը` պայմանով, որ գոյություն ունի եռակողմ համաձայնություն, որը հստակ սահմանում է հաշվանցում կատարելու պարտապանի իրավունքը: Քանի որ հաշվանցման իրավունքն իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք է, ապա այն պայմանները, որոնց վրա հիմնվում է այդ իրավունքը, կարող են տարբեր լինել տարբեր իրավական դաշտերում, և հատուկ ուշադրություն պետք է հատկացվի կողմերի միջև հարաբերությունների նկատմամբ կոնկրետ օրենսդրության կիրառման հարցում:

37. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի առկայությունն ազդում է ֆինանսական ակտիվի հետ կապված իրավունքների և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված պարտականությունների վրա և կարող է էական ազդեցություն ունենալ կազմակերպության` պարտքային և իրացվելիության ռիսկերին ենթարկվածության վրա: Այնուամենայնիվ, իրավունքի առկայությունն ինքնին դեռ բավարար հիմք չէ հաշվանցում կատարելու համար: Եթե չկա իրավունքն իրացնելու կամ ակտիվն ու պարտավորությունը միաժամանակ մարելու մտադրություն, ապա կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարներն ու ժամկետները մնում են անփոփոխ: Իսկ եթե կազմակերպությունն իսկապես մտադիր է իրացնել իր իրավունքը կամ միաժամանակյա մարում կատարել, ապա ակտիվը և պարտավորությունը զուտ հիմունքով ներկայացնելը ավելի ճշգրիտ է արտացոլում ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարները և ժամկետները, ինչպես նաև այն ռիսկերը, որոնց ենթակա են այդ դրամական միջոցների հոսքերը: Մեկ կամ երկու կողմերի` զուտ հիմունքով մարելու (հաշվարկներն իրականացնելու) մտադրությունը` առանց դրա համար իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի, բավարար չէ հաշվանցումը հիմնավորելու համար, քանի որ առանձին վերցրած ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված իրավունքները և պարտականությունները մնում են անփոփոխ:

38. Կազմակերպության` որոշակի ակտիվներ և պարտավորություններ հաշվանցելու մտադրության վրա կարող են ազդել կազմակերպության ձեռնարկատիրական գործունեության սովորական պրակտիկան, ֆինանսական շուկաների պահանջները և այլ հանգամանքներ, որոնք կարող են սահմանափակել զուտ հիմունքով կամ միաժամանակյա մարում կատարելու կազմակերպության հնարավորությունը: Երբ կազմակերպությունն հաշվանցում կատարելու իրավունք ունի, սակայն մտադիր չէ ոչ մարումն իրականացնել զուտ հիմունքով, ոչ էլ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ, ապա այս իրավունքի ազդեցությունը պարտքային ռիսկի վրա, որին ենթակա է կազմակերպությունը, բացահայտվում է սույն ստանդարտի 67-րդ կետին համապատասխան:

39. Երկու ֆինանսական գործիքների միաժամանակյա մարում կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, կազմակերպված ֆինանսական շուկայում քլիրինգային պալատի գործառնությունների կամ առերես (ուղղակի) փոխանակման միջոցով: Այդ պայմաններում դրամական միջոցների հոսքերը փաստորեն համարժեք են զուտ գումարին, և առկա չէ պարտքային կամ իրացվելիության ռիսկին ենթարկվածությունը: Այլ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է մարել երկու գործիքները` առանձին ստանալով և վճարելով համապատասխան գումարներ, այսպիսով ենթարկված լինելով պարտքային ռիսկին ակտիվի ամբողջ գումարով կամ իրացվելիության ռիսկին` պարտավորության ամբողջ գումարով: Այսպիսի ռիսկերին ենթարկվածությունը կարող է զգալի լինել նույնիսկ եթե այն համեմատաբար կարճատև է: Համապատասխանաբար, ֆինանսական ակտիվի իրացումը և ֆինանսական պարտավորության մարումը համարվում են միաժամանակ միայն այն դեպքում, երբ գործարքները տեղի են ունենում նույն պահին:

40. Սույն ստանդարտի 33-րդ կետում թվարկված պայմանները սովորաբար չեն բավարարվում, և հաշվանցումը սովորաբար տեղին չէ, երբ`

ա) օգտագործվում են մի քանի տարբեր ֆինանսական գործիքներ, որպեսզի վերարտադրվի մեկ ֆինանսական գործիքի (այսինքն` «սինթետիկ գործիքի») հատկությունները,

բ) ֆինանսական ակտիվներն ու ֆինանսական պարտավորություններն առաջանում են ֆինանսական գործիքներից, որոնք ի սկզբանե ունեն նույն ռիսկայնությունը (օրինակ` ակտիվներ և պարտավորություններ միևնույն ֆորվարդային պայմանագրերի կամ այլ ածանցյալ գործիքների պորտֆելում), սակայն կապված են գործարքի տարբեր կողմերի հետ,

գ) ֆինանսական կամ այլ ակտիվները գրավադրվում են որպես անշրջելի ֆինանսական պարտավորությունների ապահովություն (պարտավորություններ, որոնց չմարելու դեպքում պարտատերը չի կարող պահանջել այլ ակտիվներ, բացի գրավադրված ակտիվներից),

դ) ֆինանսական ակտիվները պարտապանի կողմից հանձնվում են տրաստի` պարտավորության մարման նպատակով, առանց պարտատիրոջ կողմից պարտքի մարման դիմաց ակտիվների ընդունման (օրինակ, մարման հիմնադրամի ստեղծումը), կամ`

ե) ակնկալվում է, որ պարտականությունները, որոնք առաջացել են վնասների պատճառ դարձած դեպքերի հետևանքով, կփոխհատուցվեն երրորդ կողմի հաշվին` ըստ ապահովագրական վկայագրի (պոլիսի) պահանջ ներկայացնելու միջոցով:

41. Կազմակերպությունը, որը մեկ գործընկերոջ հետ ձեռնարկում է ֆինանսական գործիքների գծով մի քանի գործարքներ, կարող է այդ մեկ կողմի հետ կնքել «հաշվանցման գլխավոր համաձայնություն»: Այդպիսի համաձայնությունը նախատեսում է այդ համաձայնության մեջ ընդգրկված բոլոր ֆինանսական գործիքների գծով ակտիվների և պարտավորությունների միանվագ զուտ մարում այն դեպքում, երբ կնքված պայմանագրերից որևէ մեկը չի կատարվում կամ կասեցվում է: Այսպիսի համաձայնությունները սովորաբար օգտագործվում են ֆինանսական կազմակերպությունների կողմից` նպատակ ունենալով պաշտպանվել կորուստներից` պայմանագրի մյուս կողմի (գործընկերոջ) սնանկության կամ այլ իրադարձությունների դեպքում, որոնք հանգեցնում են վերջինիս կողմից պարտավորությունները կատարելու անկարողության: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը սովորաբար առաջացնում է հաշվանցման իրավունք, որը ուժի մեջ է մտնում և ազդում է առանձին ֆինանսական ակտիվի իրացման և ֆինանսական պարտավորության մարման վրա միայն որոշակի պայման չկատարելու կամ այլ հանգամանքների դեպքում, որոնց առաջացումը չէր ակնկալվում ձեռնարկատիրական գործունեության սովորական ընթացքում: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը չի տալիս հաշվանցման հիմք, եթե սույն ստանդարտի 33-րդ կետում տեղ գտած երկու չափանիշներն էլ չեն բավարարվում: Երբ հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունում ընդգրկված ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները չեն հաշվանցվում, ապա այդ համաձայնության ազդեցությունը կազմակերպության` պարտքային ռիսկին ենթարկվածության վրա բացահայտվում է սույն ստանդարտի 67-րդ կետին համապատասխան:

 

5. Բացահայտում

 

42. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումների նպատակն է այնպիսի տեղեկատվության տրամադրումը, որը կնպաստի հասկանալու հաշվեկշռային և արտահաշվեկշռային ֆինանսական գործիքների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա, ինչպես նաև կօգնի գնահատելու այդ գործիքների հետ կապված դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարները, ժամկետները և որոշակիությունը: Ի լրումն կոնկրետ ֆինանսական գործիքների մնացորդների և գործարքների վերաբերյալ տեղեկատվության, ողջունելի կլինի, եթե կազմակերպությունները տրամադրեն ֆինանսական գործիքներ օգտագործելու աստիճանի, դրանց հետ կապված ռիսկերի և այն նպատակների վերլուծությունը, որոնց դրանք ծառայում են: Կառավարման մարմինների` ֆինանսական գործիքների հետ կապված ռիսկերի նկատմամբ վերահսկողության քաղաքականության վերլուծությունը, ներառյալ այնպիսի հարցերի քննարկումը, ինչպիսիք են ռիսկերին ենթարկվածության հեջավորումը, ռիսկերի կենտրոնացումից խուսափելը և պարտքային ռիսկերը նվազեցնելու համար գրավ պահանջելը, ապահովում է արժեքավոր լրացուցիչ տեղեկատվություն հեռանկարների մասին` անկախ ժամանակի կոնկրետ պահի դրությամբ չմարված (շրջանառության մեջ գտնվող) առանձին գործիքներից: Որոշ կազմակերպություններ այդպիսի տեղեկատվությունը ներկայացնում են իրենց ֆինանսական հաշվետվություններին կից մեկնաբանություններում, և ոչ թե որպես ֆինանսական հաշվետվությունների բաղկացուցիչ մաս:

43. Ֆինանսական գործիքներով գործարքները կարող են հանգեցնել նրան, որ կազմակերպությունը ստանձնի կամ մյուս կողմին փոխանցի ստորև նկարագրված մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ռիսկեր: Պահանջվող բացահայտումներն ապահովում են տեղեկատվություն, որն օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել ռիսկի աստիճանը, որը վերաբերում է ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ֆինանսական գործիքներին:

ա) գնային ռիսկ. գոյություն ունի գնային ռիսկի երեք տեսակ` արժութային ռիսկ, տոկոսադրույքի ռիսկ և շուկայական ռիսկ:

Արժութային ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքով:

Տոկոսադրույքի ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությունների հետևանքով:

Շուկայական ռիսկն այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի արժեքը կտատանվի որպես շուկայական գների փոփոխության արդյունք` անկախ նրանից` այդ փոփոխություններն առաջացել են առանձին արժեթղթին կամ դրա թողարկողին հատուկ գործոնների, թե շուկայում շրջանառող բոլոր արժեթղթերի վրա ազդող գործոնների պատճառով:

«Գնային ռիսկ» հասկացությունն իր մեջ մարմնավորում է ոչ միայն պոտենցիալ կորուստների, այլ նաև պոտենցիալ շահույթների հնարավորությունը,

բ) պարտքային ռիսկ. պարտքային ռիսկը այն ռիսկն է, որ ֆինանսական գործիքի մի կողմը չի կատարի իր պարտականությունը, և այդ պատճառով մյուս կողմը կկրի ֆինանսական կորուստներ,

գ) իրացվելիության ռիսկ. իրացվելիության ռիսկը, որը երբեմն կոչվում է նաև դրամական ռիսկ, այն ռիսկն է, որ կազմակերպությունը կհանդիպի դժվարությունների` ֆինանսական գործիքների հետ կապված պարտավորությունները մարելու համար միջոցներ հայթայթելիս: Իրացվելիության ռիսկը կարող է առաջանալ ֆինանսական ակտիվն իր իրական արժեքին մոտ գնով արագ վաճառելու անկարողությունից,

դ) դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկ. դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկն այն ռիսկն է, որ դրամային ֆինանսական գործիքի հետ կապված դրամական միջոցների ապագա հոսքերը կտատանվեն գումարային առումով: Օրինակ` լողացող դրույքով պարտքային գործիքի դեպքում այսպիսի տատանումները հանգեցնում են ֆինանսական գործիքի գործող (փաստացի) տոկոսադրույքի փոփոխությանը` սովորաբար առանց դրա իրական արժեքի համապատասխան փոփոխության:

 

5.1 Ռիսկերի կառավարման քաղաքականության բացահայտում

 

44. Կազմակերպությունը պետք է նկարագրի իր ֆինանսական ռիսկերի կառավարման նպատակները և քաղաքականությունը, ներառյալ իր քաղաքականությունը յուրաքանչյուր հիմնական տեսակի կանխատեսված գործարքի հեջավորման համար, որի համար օգտագործվում է հեջավորման հաշվառումը:

45. Ստանդարտները չեն սահմանում ոչ բացահայտման համար պահանջվող տեղեկատվության ներկայացման ձևը, ոչ էլ դրանց տեղը ֆինանսական հաշվետվություններում: Ճանաչված ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ պահանջվող տեղեկատվությունը, այնքանով, որքանով ներկայացված է հաշվապահական հաշվեկշռում, անհրաժեշտություն չկա այն կրկնելու ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Չճանաչված ֆինանսական գործիքների մասով, այնուամենայնիվ, ծանոթագրություններում կամ լրացուցիչ գրաֆիկներում պարունակվող տեղեկատվությունը դրանց բացահայտման հիմնական միջոցն է: Բացահայտումները կարող են ներառել պատմողական նկարագրություններ և հատուկ թվային տվյալներ` ֆինանսական գործիքների բնույթին և կազմակերպության համար դրանց համեմատական կարևորությանը համապատասխան:

46. Որոշակի ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ բացահայտման ենթակա տեղեկատվության մանրամասնեցման աստիճանը որոշվում է` հաշվի առնելով դրանց համեմատական կարևորությունը: Անհրաժեշտ է գտնել ընդունելի միջին` ֆինանսական հաշվետվություններն ավելորդ մանրամասնություններով ծանրաբեռնելու, որը միշտ չէ, որ օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին, և անտեղի ընդհանրացման պատճառով կարևոր տեղեկատվությունը հաշվետվությունում չներառելու միջև: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը միանման հատկանիշներով մեծ քանակությամբ ֆինանսական գործիքներով գործարքների մի կողմ է, և այդ պայմանագրերից ոչ մեկն առանձին վերցրած նշանակալի չէ, ապա նպատակահարմար է ըստ գործիքների առանձին խմբերի ամփոփված տեղեկատվության ներկայացումը: Մյուս կողմից առանձին գործիքի վերաբերյալ հատուկ տեղեկատվությունը կարող է կարևոր լինել, երբ, օրինակ, գործիքը կարևոր տեղ է զբաղեցնում կազմակերպության կապիտալի կառուցվածքում:

47. Կազմակերպության կառավարման մարմինները խմբավորում են ֆինանսական գործիքներն ըստ դասերի` բացահայտման ենթակա տեղեկատվության բնույթին համապատասխան, հաշվի առնելով գործիքների բնութագրերը, դրանց ճանաչված կամ չճանաչված լինելը, և եթե ճանաչված են, ապա նաև` կիրառված չափման հիմունքները: Սովորաբար դասերը ձևավորվում են այնպիսի հիմունքով, որ տարբերակվեն ինքնարժեքի հիմունքով և իրական արժեքով հաշվառված հոդվածները: Երբ ծանոթագրություններում կամ լրացուցիչ գրաֆիկներում բացահայտված գումարները վերաբերում են ճանաչված ակտիվներին և պարտավորություններին, ապա անհրաժեշտ է տրամադրել բավարար տեղեկատվություն, որպեսզի հնարավոր լինի այդ գումարները համեմատել (համապատասխանեցնել) հաշվեկշռի համապատասխան տողային հոդվածների հետ: Երբ կազմակերպությունն այնպիսի ֆինանսական գործիքի կողմ է, որը չի դիտարկվում սույն ստանդարտում, օրինակ` թոշակային նպաստների ծրագրերի կամ ապահովագրական պայմանագրերի գծով պարտավորությունները, ապա այս գործիքները կազմում են ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների դաս կամ դասեր, որոնք բացահայտվում են սույն ստանդարտում դիտարկվող գործիքներից առանձին:

 

5.2 Պայմաններ և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

48. Ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և սեփական կապիտալի գործիքների յուրաքանչյուր դասի գծով, անկախ նրանից` դրանք ճանաչված են, թե` չճանաչված, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական գործիքների չափի և բնույթի մասին տեղեկատվություն, ներառյալ այն նշանակալի պայմանները, որոնք կարող են ազդել դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա,

բ) ընդունած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը և մեթոդները, ներառյալ ճանաչման չափանիշները և կիրառված չափման հիմունքները:

49. Ֆինանսական գործիքի պայմանագրային պայմանները կարևոր գործոն են, որն ազդում է գործիքի մասնակից կողմերի դրամական միջոցների ապագա մուտքերի և վճարումների գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա: Այն դեպքերում, երբ ճանաչված և չճանաչված գործիքները` կամ առանձին վերցրած, կամ որպես դաս, կարևոր են կազմակերպության ընթացիկ ֆինանսական վիճակի կամ նրա ապագա գործունեության արդյունքների համար, դրանց պայմանները բացահայտվում են: Եթե ոչ մի ֆինանսական գործիք առանձին վերցրած նշանակալի չէ տվյալ կազմակերպության դրամական միջոցների ապագա հոսքերի համար, ապա այդ գործիքների հիմնական բնութագրերը նկարագրվում են` հղում անելով նմանատիպ գործիքների համապատասխան խմբերին:

50. Երբ կազմակերպության կողմից տիրապետվող կամ թողարկված գործիքները` առանձին վերցրած կամ որպես դաս, ստեղծում են սույն ստանդարտի 43-րդ կետում նկարագրված ռիսկերի առաջացման պոտենցիալ զգալի սպառնալիք, կարող է պահանջվել բացահայտել հետևյալ պայմանները.

ա) հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նման գումարը, որը որոշ ածանցյալ գործիքների համար (օրինակ, տոկոսադրույքային սվոպեր) կարող է հանդիսանալ այն գումարը (որը ընդունվում է որպես պայմանական գումար), որի վրա հիմնված են ապագա վճարումները,

բ) մարման (վճարման), ուժի մեջ լինելու (գործողության ավարտման) կամ կատարման ժամկետները,

գ) գործիքի կողմերից որևէ մեկի վաղաժամկետ մարման իրավունքը, ներառյալ այն ժամկետը, որի ընթացքում, կամ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ իրավունքը կարող է իրացվել, ինչպես նաև այն գինը կամ գնային միջակայքը, որով իրացվելու է այդ իրավունքը,

դ) գործիքի կողմերից որևէ մեկի` գործիքը մեկ այլ ֆինանսական գործիքի կամ որևէ այլ ակտիվի կամ պարտավորության փոխարկելու կամ դրանց հետ փոխանակելու իրավունքները, ներառյալ այն ժամկետը, որի ընթացքում, կամ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ իրավունքները կարող են իրացվել, ինչպես նաև փոխարկման կամ փոխանակման հարաբերակցությունները,

ե) գործիքի հիմնական գումարի գծով ծրագրավորված ապագա դրամական միջոցների մուտքերի կամ վճարումների գումարները և ժամկետները, ներառյալ մաս-մաս (աստիճանական) մարումները (վճարումները) և ցանկացած տեսակի մարման հիմնադրամները կամ նմանատիպ պահանջները,

զ) տոկոսի, շահաբաժնի կամ այլ պարբերական հատույցի հայտարարված դրույքը կամ գումարը հիմնական գումարի նկատմամբ, ինչպես նաև վճարումների ժամկետները,

է) գրավը, որը պահվում է` ֆինանսական ակտիվի դեպքում կամ, որը տրվել է` ֆինանսական պարտավորության դեպքում,

ը) այն արժույթը, որով պետք է ստացվեն կամ վճարվեն գործիքի հետ կապված դրամական միջոցները, եթե այն տարբերվում է կազմակերպության հաշվետվական արժույթից,

թ) այն դեպքում, երբ գործիքը ենթադրում է փոխանակում, անհրաժեշտ է բացահայտել սույն կետի «ա»-ից «ը» կետերում նկարագրված տեղեկատվությունը այն գործիքի համար, որը ձեռք է բերվելու փոխանակումով,

ժ) գործիքի ցանկացած պայման կամ դրա հետ կապված պայմանավորվածություն, որը խախտվելու դեպքում նշանակալիորեն կփոփոխվի ցանկացած այլ պայման (օրինակ, պարտատոմսի պայմաններում պարտքի և սեփական կապիտալի հարաբերության առավելագույնը նշելը, որի խախտումն հանգեցնում է պարտատոմսի լրիվ հիմնական գումարը անմիջապես վճարման ենթակա դառնալուն):

51. Այն դեպքերում, երբ ֆինանսական գործիքի ներկայացումը հաշվեկշռում տարբերվում է նրա իրավական ձևից, ցանկալի է, որ կազմակերպությունը պարզաբանի գործիքի բնույթը ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

52. Ֆինանսական գործիքի չափերի և բնույթի վերաբերյալ տեղեկատվության օգտակարությունն ավելի է մեծանում, երբ այդ տեղեկատվությունն ի հայտ է բերում կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարների, ժամկետների և որոշակիության վրա ազդող առանձին գործիքների միջև հարաբերությունները: Օրինակ` կարևոր է բացահայտել հեջավորման հարաբերությունները, ինչպիսիք կարող են ի հայտ գալ, երբ կազմակերպությունն ունի ներդրումներ բաժնետոմսերում, որոնց գծով այն գնել է վաճառքի օպցիոն: Նմանապես, կարևոր է բացահայտել «սինթետիկ գործիքների» բաղադրիչների միջև փոխհարաբերությունները, օրինակ, ֆիքսված դրույքով պարտքը, որն առաջանում է լողացող դրույքով փոխառությունից և տոկոսադրույքային սվոպից, որով նախատեսվում է լողացող տոկոսադրույքի փոխարինում ֆիքսվածով: Յուրաքանչյուր դեպքում կազմակերպությունն իր հաշվեկշռում առանձին ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացնում է իրենց բնույթին համապատասխան` կամ առանձին վերցրած, կամ ըստ ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների դասերի, որոնց դրանք պատկանում են: Այն աստիճանը, որով ակտիվների և պարտավորությունների միջև փոխկապակցվածությունների հետևանքով փոփոխվում է ռիսկին ենթարկվածությունը, ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար կարող է պարզ լինել սույն ստանդարտի 50-րդ կետին համապատասխան ներկայացված տեղեկատվությունից, սակայն, որոշ դեպքերում անհրաժեշտ են լրացուցիչ բացահայտումներ:

53. ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտին համապատասխան կազմակերպությունը պարզ և հակիրճ բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բոլոր նշանակալի ասպեկտները, ներառյալ` ընդունված ընդհանուր սկզբունքները և այդ սկզբունքները կազմակերպության գործունեության ընթացքում առաջացող նշանակալի գործարքների և հանգամանքների նկատմամբ կիրառելու մեթոդները: Ֆինանսական գործիքների դեպքում այսպիսի բացահայտումը ներառում է`

ա) չափանիշները, որոնք կիրառվում են որոշելու համար, թե երբ է ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում և երբ է դրա ճանաչումը դադարեցվում,

բ) չափման հիմունքները, որոնք կիրառվում են ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ինչպես սկզբնական ճանաչման ժամանակ, այնպես էլ հետագայում,

գ) ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից առաջացած եկամուտների և ծախսերի ճանաչման և չափման հիմունքները:

54. Գործարքների տեսակները, որոնց համար կարող է անհրաժեշտ լինել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համապատասխան բացահայտումներ, ներառում են`

ա) ֆինանսական ակտիվների փոխանցումներ, երբ առկա է փոխանցում կատարողի շարունակվող մասնակցությունը կամ ներգրավվածությունը այդ ակտիվներում. օրինակ` ֆինանսական ակտիվների արժեթղթավորում, հետգնման (ռեպո) պայմանագրեր կամ հակադարձ հետգնման (հակադարձ ռեպո) պայմանագրեր,

բ) ֆինանսական ակտիվների փոխանցումը տրաստի` նպատակ ունենալով բավարարել պարտավորությունները նրանց մարման ժամկետի դրությամբ, առանց փոխանցումը կատարելու դրությամբ փոխանցում կատարողի պարտականության մարման, օրինակ` պարտավորությունների մարման (հաշվանցման) լիազորագրային կառավարման հիմնադրամը,

գ) առանձին ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում` որպես գործարքների համակցության մաս, որոնք նախատեսված են սինթեզելու այն արդյունքը, որը կստացվեր մեկ գործիքի ձեռքբերումից կամ թողարկումից,

դ) ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում` որպես ռիսկերի հեջավորում,

ե) այնպիսի դրամային ֆինանսական գործիքների ձեռքբերում կամ թողարկում, որոնք ունեն հայտարարված տոկոսադրույք, որը տարբերվում է թողարկման պահին գերակշռող շուկայական դրույքից:

55. Ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին` ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների չափման հիմունքները հասկանալու համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն տրամադրելու նպատակով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտումներում նշվում են ոչ միայն ակտիվների կամ պարտավորությունների տվյալ դասի նկատմամբ կիրառված` ինքնարժեքի, իրական արժեքի կամ չափման մեկ այլ հիմունքը, այլ նաև այդ հիմունքի կիրառման մեթոդը: Օրինակ` ինքնարժեքի հիմունքով հաշվառվող ֆինանսական գործիքների գծով կազմակերպությունից կարող է պահանջվել բացահայտել, թե ինչպես է այն հաշվառում`

ա) ձեռքբերման կամ թողարկման ծախսումները,

բ) դրամային ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գծով հավելավճարները կամ զեղչերը,

գ) որոշելի ապագա այն դրամական միջոցների հոսքերի գնահատված գումարների փոփոխությունները, որոնք կապված են դրամային ֆինանսական գործիքի հետ, ինչպիսին է, օրինակ, պարտատոմսը, որի գծով պարտավորությունը ինդեքսավորվում է` կախված ինչ-որ ապրանքի գնի ինդեքսից,

դ) այն հանգամանքների փոփոխությունները, որոնք հանգեցնում են զգալի անորոշությունների` դրամային ֆինանսական ակտիվների բոլոր պայմանագրային գումարների ժամանակին հավաքագրման վերաբերյալ,

ե) ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքի անկումը դրանց հաշվեկշռային արժեքից,

զ) վերակառուցված ֆինանսական պարտավորությունները:

Իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների համար կազմակերպությունը նշում է, թե արդյոք հաշվեկշռային արժեքները որոշված են շուկայական գնանշումների, անկախ գնահատումների, զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծությունների կամ այլ համապատասխան մեթոդի հիման վրա, և բացահայտում է ցանկացած նշանակալի ենթադրությունները, որոնք դրվել են ընտրված մեթոդի հիմքում:

56. Կազմակերպությունը բացահայտում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված իրացված և չիրացված շահույթները (այլ եկամուտները) և կորուստները, տոկոսները և եկամուտների ու ծախսերի այլ հոդվածները ներկայացնելու հիմունքները: Այս բացահայտումը ներառում է տեղեկատվություն այն հիմունքի մասին, որով ճանաչվում են հեջավորման նպատակով պահվող ֆինանսական գործիքներից առաջացող եկամուտները և ծախսերը: Երբ կազմակերպությունը եկամուտների և ծախսերի հոդվածները ներկայացնում է զուտ հիմունքով, նույնիսկ եթե համապատասխան ֆինանսական ակտիվները և պարտավորությունները հաշվեկշռում չեն հաշվանցվել, ապա բացահայտվում են այդպիսի ներկայացման պատճառները, եթե դրանց արդյունքն էական է:

 

5.3 Տոկոսադրույքի ռիսկ

 

57. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն տոկոսադրույքի ռիսկին իր ենթարկվածության մասին, այդ թվում`

ա) պայմանագրով նախատեսված` տոկոսադրույքի վերանայման կամ մարման ամսաթվերը` կախված նրանից, թե որն է ավելի վաղ,

բ) գործող (փաստացի) տոկոսադրույքները, եթե դրանք կիրառվում են:

58. Կազմակերպությունը տրամադրում է տեղեկատվություն շուկայական (գերակշռող) տոկոսադրույքների ապագա փոփոխությունների ազդեցությանը իր ենթարկվածության մասին: Շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխություններն ուղղակիորեն ազդում են որոշ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված` պայմանագրով որոշված դրամական միջոցների հոսքերի վրա (դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկ), իսկ այլ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` իրական արժեքի վրա (գնային ռիսկ):

59. Մարման ամսաթվերի կամ տոկոսադրույքների վերանայման ամսաթվերի (եթե վերջիններս ավելի վաղ են) վերաբերյալ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում տոկոսադրույքները ֆիքսված են, իսկ գործող (փաստացի) տոկոսադրույքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս այն մակարդակը, որի վրա դրանք ֆիքսված են: Այդպիսի տեղեկատվության բացահայտումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տրամադրում է հիմքեր, որոնցով գնահատվում են տոկոսադրույքի գծով գնային ռիսկերը, որոնց ենթարկված է կազմակերպությունը և, հետևաբար, շահույթների (այլ եկամուտների) կամ կորուստների առաջացման պոտենցիալ հնարավորությունը: Այն գործիքների համար, որոնց գծով տոկոսադրույքը մինչև մարման ժամկետի լրանալը վերանայվում է` ելնելով տոկոսադրույքների շուկայական մակարդակից, մինչև դրանց հաջորդ վերանայումն ընկած ժամանակահատվածի բացահայտումն ավելի կարևոր է, քան մինչև մարման ժամկետն ընկած ժամանակահատվածինը:

60. Պայմանագրով նախատեսված տոկոսադրույքների վերանայման և մարման ամսաթվերի մասին տեղեկատվությունն ամբողջականացնելու նպատակով կազմակերպությունը կարող է բացահայտել տեղեկատվություն տոկոսադրույքների վերանայման կամ մարման ակնկալվող ժամկետների մասին` այն դեպքերում, երբ դրանք զգալիորեն տարբերվում են պայմանագրով նախատեսված ժամկետներից: Այդպիսի տեղեկատվությունը կարող է տեղին լինել, երբ, օրինակ, կազմակերպությունն ի վիճակի է բավարար արժանահավատությամբ կանխատեսել անշարժ գույքի գրավով ապահովված ֆիքսված տոկոսադրույքով փոխառության գումարը, որ մարվելու է մինչև մարման ժամկետի ավարտը, և կազմակերպությունն այդ տվյալներն օգտագործում է որպես հիմք տոկոսադրույքի ռիսկը կառավարելու համար: Լրացուցիչ տեղեկատվությունը ներառում է այն փաստի բացահայտումը, որ նման մոտեցումը հիմնված է կառավարման մարմինների կողմից արված ապագա իրադարձությունների կանխատեսումային գնահատականների վրա, և բացատրում է այն ենթադրությունները, որոնք արվել են տոկոսադրույքի վերանայման կամ մարման ժամկետի ավարտման ամսաթվերի փոփոխության վերաբերյալ, ինչպես նաև, թե որքանով են այդ ենթադրությունները տարբերվում պայմանագրով նախատեսված ամսաթվերից:

61. Կազմակերպությունը նշում է, թե իր ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից որոնք են, որ`

ա) ենթարկված են տոկոսադրույքի գծով գնային ռիսկին, օրինակ` ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները,

բ) ենթարկված են դրամական միջոցների հոսքերի տոկոսադրույքի ռիսկին, օրինակ` լողացող տոկոսադրույքով դրամային ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները, երբ տոկոսադրույքը նորացվում է շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությանը համաչափ,

գ) ենթարկված չեն տոկոսադրույքի ռիսկին, օրինակ, որոշ ներդրումները սեփական կապիտալի արժեթղթերում:

62. Դրամային ֆինանսական գործիքի գործող (փաստացի) տոկոսադրույքը (փաստացի եկամտաբերությունը) այն դրույքն է, որը, եթե օգտագործվի ներկա արժեքի հաշվարկում, արդյունքում կհանգեցնի գործիքի հաշվեկշռային արժեքին: Ներկա արժեքի հաշվարկման ժամանակ տոկոսադրույքը կիրառվում է ապագա դրամական միջոցների մուտքերի կամ վճարումների հոսքի նկատմամբ` հաշվետվության ամսաթվից մինչև տոկոսադրույքի վերանայման (մարման ժամկետի ավարտման) հաջորդ փոփոխության ամսաթիվը, ինչպես նաև ակնկալվող հաշվեկշռային արժեքի (հիմնական գումարի) նկատմամբ` այդ նույն ամսաթվի դրությամբ: Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆիքսված դրույքով գործիքի համար այդ դրույքը սկզբնական դրույքն է, իսկ լողացող դրույքով գործիքի կամ իրական արժեքով հաշվառվող գործիքի համար` ընթացիկ շուկայական դրույքն է: Գործող (փաստացի) տոկոսադրույքը երբեմն որոշում է եկամտաբերության մակարդակը մարման կամ տոկոսադրույքի հաջորդ վերանայման ամսաթվի դրությամբ և իրենից ներկայացնում է այդ ժամանակահատվածի համար տվյալ գործիքի ներքին եկամտաբերության դրույքը:

63. Սույն ստանդարտի 57-րդ կետի «բ» ենթակետի պահանջը կիրառվում է պարտատոմսերի, մուրհակների և նմանատիպ դրամական ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որ ենթադրում են ապագա վճարումներ, որոնք տիրապետողի համար առաջացնում են եկամուտներ, իսկ թողարկողի համար` ծախսումներ` արտացոլելով դրամի ժամանակային արժեքը: Այդ պահանջը չի կիրառվում ոչ դրամային ֆինանսական գործիքների և ածանցյալ գործիքների նկատմամբ, որոնք չեն կրում որոշելի գործող տոկոսադրույք: Օրինակ` թեև այնպիսի գործիքները, ինչպիսիք են տոկոսադրույքի ածանցյալները, այդ թվում` սվոպերը, ֆորվարդային պայմանագրերը և օպցիոնները, ենթարկված են գնային կամ դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկերին, որոնք առաջանում են շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխություններից, սակայն գործող տոկոսադրույքի բացահայտումը տեղին չէ: Այնուամենայնիվ, գործող տոկոսադրույքի վերաբերյալ տեղեկատվություն տրամադրելիս, կազմակերպությունը բացահայտում է հեջավորման կամ «փոխարկման» գործարքների, օրինակ` տոկոսադրույքների սվոպերի ազդեցությունը տոկոսադրույքի ռիսկին իր ենթարկվածության վրա:

64. Կազմակերպությունը կարող է պահպանել իր ենթարկվածությունը տոկոսադրույքի ռիսկերին նույնիսկ այն բանից հետո, երբ ֆինանսական ակտիվը դուրս է գրվում հաշվեկշռից այնպիսի գործարքների արդյունքում, ինչպիսին է, օրինակ, արժեթղթավորումը: Նմանապես, այն կարող է ենթարկված լինել տոկոսադրույքի ռիսկերին որպես մի գործառնության արդյունք, որը չի հանգեցնում հաշվեկշռում որևէ ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն ճանաչելուն, օրինակ, ֆիքսված տոկոսադրույքով փոխատվություն տալու պարտավորությունը: Այդպիսի հանգամանքներում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն, ինչը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին թույլ կտա հասկանալ ռիսկերին իր ենթարկվածության բնույթն ու աստիճանը: Արժեթղթավորման կամ ֆինանսական ակտիվների համանման փոխանցման դեպքում այդպիսի տեղեկատվությունը սովորաբար ներառում է փոխանցված ակտիվների բնույթը, դրանց հայտարարված հիմնական գումարը, տոկոսադրույքը և մարման ժամկետը, ինչպես նաև գործարքի պայմանները, որոնք նպաստում են տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության պահպանմանը: Փոխատվություն տալու պարտավորության դեպքում բացահայտումները սովորաբար ներառում են տրամադրվելիք փոխատվության հիմնական գումարը, տոկոսները և մարման ժամկետը, ինչպես նաև գործարքի էական պայմանները, որ առաջացնում են ռիսկին ենթարկվածություն:

65. Կազմակերպության գործունեության բնույթը և ֆինանսական գործիքներում ներգրավվածության աստիճանը կորոշեն, թե ինչպես ներկայացվի տոկոսադրույքի ռիսկի վերաբերյալ տեղեկատվությունը` տեքստային նկարագրության ձևով, աղյուսակով, թե կիրառելով այդ երկուսի համակցությունը: Երբ կազմակերպությունն ունի զգալի քանակությամբ ֆինանսական գործիքներ, որոնք ենթարկված են տոկոսադրույքի գնային կամ դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկերին, ապա տեղեկատվությունը ներկայացնելիս այն կարող է կիրառել հետևյալ մոտեցումներից մեկը կամ մի քանիսը.

ա) տոկոսադրույքի գնային ռիսկին ենթարկված ֆինանսական գործիքների հաշվեկշռային արժեքները կարող են ներկայացվել աղյուսակային ձևով` խմբավորելով դրանք ըստ պայմանագրով նախատեսված մարման ժամկետը լրանալու կամ տոկոսադրույքի վերանայման ամսաթվերի`

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկ տարվա ընթացքում,

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկից հինգ տարվա ընթացքում,

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո հինգ և ավելի տարիների ընթացքում,

բ) երբ կազմակերպության գործունեության արդյունքների վրա զգալի ազդեցություն է գործում տոկոսադրույքի գնային ռիսկին ենթարկվածության մակարդակը կամ այդ ենթարկվածության փոփոխությունները, ապա ցանկալի է ավելի մանրամասն տեղեկատվությունը: Բանկը կամ համանման կազմակերպությունը կարող է բացահայտել, օրինակ, ֆինանսական գործիքների հաշվեկշռային արժեքների առանձին խմբավորումներ, որոնք կազմված են ըստ պայմանագրով նախատեսված մարման ժամկետի ավարտման կամ տոկոսադրույքների վերանայման ամսաթվերի`

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկ ամսվա ընթացքում,

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո մեկից երեք ամսվա ընթացքում,

- հաշվեկշռի ամսաթվից հետո երեքից տասներկու ամսվա ընթացքում,

գ) նմանապես, կազմակերպությունը կարող է բացահայտել իր ենթարկվածությունը դրամական միջոցների հոսքի տոկոսադրույքի ռիսկին աղյուսակի միջոցով, որում նշվում են լողացող դրույքով ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համախառն հաշվեկշռային արժեքները` խմբավորված ըստ այն բանի, թե գալիք ժամանակաշրջաններից որում են ավարտվում այդ գործիքների մարման ժամկետները,

դ) տոկոսադրույքների մասին տեղեկատվությունը կարող է բացահայտվել կամ ըստ առանձին ֆինանսական գործիքների, կամ ըստ ֆինանսական գործիքների դասերի` միջին կշռված դրույքների կամ դրույքների միջակայքերի տեսքով: Կազմակերպությունը տարբեր արժույթներով արտահայտված կամ էապես տարբեր պարտքային ռիսկեր պարունակող գործիքները խմբավորում է ըստ առանձին դասերի, եթե այդ գործոնները հանգեցնում են էապես տարբեր գործող տոկոսադրույքներ ունեցող գործիքների:

66. Որոշ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել օգտակար տեղեկատվություն տրամադրել տոկոսադրույքի ռիսկերին իր ենթարկվածության վերաբերյալ` ցուցադրելով շուկայական տոկոսադրույքի հիպոթետիկ (ենթադրական) փոփոխության ազդեցությունն իր ֆինանսական գործիքների իրական արժեքի և ապագա եկամուտների ու դրամական միջոցների հոսքերի վրա: Տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայունության վերաբերյալ նման տեղեկատվությունը կարող է հիմնված լինել շուկայական տոկոսադրույքը մեկ տոկոսով փոփոխվելու ենթադրության վրա, որը տեղի է ունենում հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Տոկոսադրույքների փոփոխությունների ազդեցությունը ներառում է ինչպես լողացող դրույքով ֆինանսական գործիքներին վերաբերող տոկոսային եկամուտների ու ծախսերի փոփոխությունները, այնպես էլ շահույթները (այլ եկամուտները) կամ կորուստները, որոնք առաջանում են ֆիքսված տոկոսադրույքով գործիքների իրական արժեքի փոփոխություններից: Հաշվետվությունում նշված տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայունությունը կարող է սահմանափակվել այն տոկոսային ֆինանսական գործիքների վրա տոկոսադրույքների փոփոխությունների ուղղակի ազդեցությամբ, որոնք առկա են հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ, քանի որ դրույքների փոփոխությունների անուղղակի ազդեցությունները ֆինանսական շուկաների և առանձին կազմակերպությունների վրա սովորաբար հնարավոր չէ հուսալիորեն կանխատեսել: Տոկոսադրույքների նկատմամբ զգայունության վերաբերյալ տեղեկատվությունը բացահայտելիս կազմակերպությունը նշում է այն հիմքերը, որոնց վրա նա նախապատրաստել է դրանք, ներառյալ ցանկացած նշանակալի ենթադրություններ:

 

5.4 Պարտքային ռիսկ

 

67. Ֆինանսական ակտիվների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն պարտքային ռիսկերին իր ենթարկվածության վերաբերյալ, այդ թվում`

ա) այն գումարը, որը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ լավագույնս է ներկայացնում պարտքային ռիսկին կազմակերպության առավելագույն ենթարկվածությունը, առանց հաշվի առնելու ցանկացած գրավի իրական արժեքը` այն դեպքերում, երբ մյուս կողմերին չի հաջողվում կատարել ֆինանսական գործիքներով նախատեսված իրենց պարտականությունները,

բ) պարտքային ռիսկերի նշանակալի կենտրոնացումները:

68. Կազմակերպությունը տրամադրում է պարտքային ռիսկերին վերաբերող տեղեկատվություն, որպեսզի թույլ տա իր ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողներին գնահատել, թե կոնտրագենտների կողմից իրենց պարտականությունները չկատարելը ինչ աստիճանով կկրճատի հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա ֆինանսական ակտիվներից առաջացող ապագա դրամական միջոցների մուտքերը: Պարտականությունները չկատարելը հանգեցնում է ֆինանսական կորուստների առաջացման, որոնք ճանաչվում են կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Սույն ստանդարտի 67-րդ կետը կազմակերպությունից չի պահանջում բացահայտել ապագայում վնասների առաջացման հավանականության գնահատականը:

69. Պարտքային ռիսկերին ենթակա գումարները բացահայտելը` առանց հաշվի առնելու գրավի իրացումից հնարավոր փոխհատուցումները («կազմակերպության առավելագույն ռիսկին ենթարկվածություն»), հետապնդում է հետևյալ նպատակները`

ա) ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տրամադրել պարտքային ռիսկերին ենթակա գումարների հետևողական գնահատական` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված ֆինանսական ակտիվների գծով,

բ) հաշվի առնել այն բանի հնարավորությունը, որ առավելագույն վնասը կարող է տարբերվել ճանաչված ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից կամ չճանաչված ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքից, որն ինչ-որ այլ ձևով ներկայացված է ֆինանսական հաշվետվություններում:

70. Պարտքային ռիսկին ենթարկված ճանաչված ֆինանսական ակտիվների դեպքում պարտքային ռիսկին ենթարկված գումարը, սովորաբար, հավասար է դրանց զուտ հաշվեկշռային արժեքին (ֆինանսական ակտիվների արժեք` հանած կորուստների ծածկման պահուստները, եթե այդպիսիք կան): Օրինակ` իրական արժեքով հաշվառվող տոկոսադրույքի սվոպի դեպքում առավելագույն հնարավոր կորուստը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ սովորաբար իրենից ներկայացնում է հաշվեկշռային արժեքը, քանի որ այն համարժեք է պարտականությունների չկատարման դեպքում ընթացիկ շուկայական դրույքներով սվոպը փոխարինելու ծախսումներին: Այդպիսի հանգամանքներում անհրաժեշտություն չկա ներկայացնելու լրացուցիչ բացահայտումներ, բացի նրանցից, որ ներկայացված են հաշվեկշռում: Մյուս կողմից, սույն ստանդարտի 71-րդ և 72-րդ կետերում բերված օրինակների համաձայն, որոշ ճանաչված ֆինանսական ակտիվների գծով կազմակերպության առավելագույն հնարավոր կորուստը կարող է զգալիորեն տարբերվել իրենց հաշվեկշռային արժեքից, ինչպես նաև այլ բացահայտվող գումարներից, ինչպիսիք են նրանց իրական արժեքը կամ հիմնական գումարը: Այս դեպքերում անհրաժեշտ է լրացուցիչ բացահայտում` բավարարելու համար սույն ստանդարտի 67-րդ կետի «ա» ենթակետի պահանջները:

71. Ֆինանսական ակտիվը, որի վրա տարածվում է ֆինանսական պարտավորության դիմաց հաշվանցման իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքը, հաշվեկշռում չի ներկայացվում այդ պարտավորության գումարը հանած արժեքով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մտադրություն կա մարումը կատարել զուտ հիմունքով կամ միաժամանակ: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվանցման իրավունքի առկայությունը, երբ կազմակերպությունը տեղեկատվություն է ներկայացնում սույն ստանդարտի 67-րդ կետին համապատասխան: Օրինակ, երբ կազմակերպությունն ակնկալում է մուտքեր ունենալ ֆինանսական ակտիվի իրացումից` նախքան նույն կամ ավելի մեծ գումարով ֆինանսական պարտավորության մարումը, որի դիմաց կազմակերպությունը հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք ունի, ապա այն կարող է իրացնել իր նշված իրավունքը` նպատակ ունենալով խուսափել կորուստներ կրելուց, եթե մյուս կողմը չկատարի իր պարտականությունները: Այդուհանդերձ, եթե կազմակերպությունը պարտականությունները չկատարելուն ի պատասխան` երկարացնում է կամ հավանական է, որ կերկարացնի ֆինանսական ակտիվի ժամկետը, ապա պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը կառաջանա, եթե արդեն վերանայված պայմաններն այնպիսին են, որ մուտքերի հավաքագրումն ակնկալվում է հետաձգել այն ամսաթվից հետո, որի դրությամբ պահանջվում է կատարել պարտավորության մարումը: Որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները տեղեկանան, թե որքանով է կրճատվել ժամանակի կոնկրետ պահի դրությամբ պարտքային ռիսկին ենթարկվածության աստիճանը, կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվանցման իրավունքի առկայությունը և դրա իրացման հետևանքները, երբ ֆինանսական ակտիվից մուտքերի ստացումն ակնկալվում է իր պայմաններին համապատասխան: Երբ ֆինանսական պարտավորությունը, որի դիմաց գոյություն ունի հաշվանցման իրավունք, պետք է մարվի մինչև ֆինանսական ակտիվի մարումը (իրացումը), ապա կազմակերպությունը ենթարկվում է պարտքային ռիսկի` ակտիվի ամբողջ հաշվեկշռային արժեքով, եթե պարտավորության մարումից հետո հակառակ կողմը չի կատարում իր պարտականությունները:

72. Կազմակերպությունը կարող է կնքել մեկ կամ մի քանի հաշվանցման գլխավոր համաձայնություններ, որոնք ուղղված են նվազեցնելու հնարավոր պարտքային կորուստները, սակայն չեն բավարարում հաշվանցման չափանիշներին: Երբ հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունը զգալիորեն կրճատում է այն ֆինանսական ակտիվների հետ կապված պարտքային ռիսկը, որոնք ենթակա չեն նույն կոնտրագենտի ֆինանսական պարտավորությունների դիմաց հաշվանցման, կազմակերպությունը տրամադրում է լրացուցիչ տեղեկատվություն համաձայնության արդյունքների վերաբերյալ: Այսպիսի տեղեկատվության մեջ նշվում է, որ`

ա) հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունում ընդգրկված ֆինանսական ակտիվների հետ կապված պարտքային ռիսկը վերանում է միայն այն աստիճանով, որքանով որ նույն կոնտրագենտի հանդեպ ֆինանսական պարտավորությունները մարվելու են այդ ակտիվների իրացումից հետո,

բ) այն աստիճանը, որով կրճատվում է կազմակերպության ընդհանուր պարտքային ռիսկը հաշվանցման գլխավոր համաձայնության շնորհիվ, կարող է զգալիորեն փոխվել հաշվեկշռի ամսաթվից հետո կարճ ժամանակի ընթացքում, քանի որ ենթարկվածության վրա ազդեցություն է գործում համաձայնությունում ընդգրկված յուրաքանչյուր գործարք:

Ցանկալի է նաև, որ կազմակերպությունը բացահայտի հաշվանցման գլխավոր համաձայնությունների պայմանները, որոնք որոշում են նրա պարտքային ռիսկի կրճատման աստիճանը:

73. Երբ չկա պարտքային ռիսկ` կապված չճանաչված ֆինանսական ակտիվի հետ կամ, երբ առավելագույն ռիսկը հավասար է սույն ստանդարտի 48-րդ կետին համապատասխան բացահայտվող գործիքի հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նմանատիպ պայմանագրային գումարին կամ սույն ստանդարտի 78-րդ կետին համապատասխան բացահայտվող իրական արժեքին, ապա սույն ստանդարտի 67-րդ կետի «ա» ենթակետի պահանջները բավարարելու նպատակով ոչ մի լրացուցիչ բացահայտում չի պահանջվում: Այնուամենայնիվ, որոշ չճանաչված ֆինանսական ակտիվների դեպքում առավելագույն կորուստը, որը կճանաչվեր, եթե համապատասխան (հիմքում ընկած) գործիքի մյուս կողմը չկատարեր իր պարտականությունները, կարող է զգալիորեն տարբերվել այն գումարներից, որոնք բացահայտվում են սույն ստանդարտի 48-րդ և 78-րդ կետերին համապատասխան: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է իրավունք ունենալ, չճանաչված ֆինանսական ակտիվը չճանաչված ֆինանսական պարտավորության դիմաց հաշվանցելով, նվազեցնել կորուստները, որոնք նա այլապես կկրեր: Այդպիսի հանգամանքներում սույն ստանդարտի 67-րդ կետի «ա» ենթակետը պահանջում է բացահայտումներ` ի լրումն սույն ստանդարտի 48-րդ և 78-րդ կետերի համաձայն ներկայացվածի:

74. Այլ կողմի պարտավորությունները երաշխավորելը երաշխավորողին ենթարկում է պարտքային ռիսկի, որը հաշվի է առնվելու սույն ստանդարտի 67-րդ կետով նախատեսված պահանջները բացահայտելիս: Այսպիսի իրադրություն կարող է ի հայտ գալ, օրինակ, որպես արժեթղթավորման գործարքի արդյունք, երբ կազմակերպությունը մնում է ենթարկված պարտքային ռիսկին` կապված այն ֆինանսական ակտիվների հետ, որոնք դուրս են գրվել իր հաշվեկշռից: Եթե գործարքի ռեգրեսային դրույթների համաձայն կազմակերպությունը պարտավորված է փոխհատուցել ակտիվների գնորդին պարտքային կորուստները, ապա նա բացահայտում է իր հաշվեկշռից դուրս գրված ակտիվների բնույթը, ակտիվներից առաջացող` պայմանագրով նախատեսված ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարը և ժամկետները, ռեգրեսային պարտավորության պայմանները, ինչպես նաև առավելագույն կորուստը, որը կարող է առաջանալ այդպիսի պարտավորությունից: (Տես նաև ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ և պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտը):

75. Պարտքային ռիսկերի կուտակումները (կենտրոնացումները) բացահայտվում են, երբ դրանք չեն կարող ստացվել կազմակերպության ֆինանսական վիճակը և գործունեության բնույթն արտացոլող այլ բացահայտումներից և մյուս կողմերի անվճարունակության դեպքում հանգեցնում են զգալի կորուստների: Էական կուտակումների (կենտրոնացումների) որոշումը կառավարման մարմինների դատողության խնդիր է, որոնք որոշում են կայացնում հաշվի առնելով կազմակերպության և նրա դեբիտորների գործունեության պայմանները: ՀՀՀՀՍ 14 «Ֆինանսական տեղեկատվություն ըստ սեգմենտների» ստանդարտը պարունակում է օգտակար ուղեցույցներ` կապված արդյունաբերական և աշխարհագրական սեգմենտների որոշման հետ, որոնցում կարող են առաջանալ պարտքային ռիսկերի կուտակումներ:

76. Պարտքային ռիսկի կուտակումներ կարող են առաջանալ` կապված մեկ կամ մի քանի դեբիտորների հետ, որոնք ունեն համանման բնորոշ գծեր, օրինակ` ակնկալվում է, որ պարտականությունները կատարելու նրանց կարողության վրա նույն ազդեցությունն են թողնում տնտեսական կամ այլ պայմանների փոփոխությունները: Այն պայմանները, որոնք կարող են առաջացնել ռիսկերի կուտակումներ, ներառում են դեբիտորների կողմից ձեռնարկվող գործունեության բնույթը, օրինակ` արդյունաբերության ճյուղը, որում նրանք գործում են, աշխարհագրական տարածքը, որտեղ ծավալվում է նրանց գործունեությունը, և փոխառուների խմբի վարկունակության մակարդակը: Օրինակ` նավթի և գազի արդյունաբերության համար սարքավորումներ արտադրողը սովորաբար ունի առևտրային դեբիտորական պարտքեր իր արտադրանքի իրացման դիմաց, որի գծով չվճարումների ռիսկի վրա ազդեցություն են գործում նավթի և գազի արդյունաբերության ճյուղում տեղի ունեցող տնտեսական փոփոխությունները: Միջազգային մասշտաբով վարկեր տրամադրող բանկը կարող է ունենալ զգալի գումարի չմարված վարկեր` տրված զարգացման ցածր մակարդակ ունեցող երկրներին, և այդ վարկերը հետ ստանալու բանկի կարողությունը զգալիորեն կախված է տեղական տնտեսական պայմաններից:

77. Պարտքային ռիսկի կուտակումների բացահայտումը ներառում է այն ընդհանուր հատկանիշի նկարագրությունը, որը որոշիչ է յուրաքանչյուր կուտակման համար, և պարտքային ռիսկի ենթարկված առավելագույն գումարը, որը կապված է այդ հատկանիշն ունեցող բոլոր ճանաչված և չճանաչված ֆինանսական ակտիվների հետ:

 

5.5 Իրական արժեք

 

78. Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների` ինչպես ճանաչված, այնպես էլ չճանաչված, յուրաքանչյուր դասի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն դրանց իրական արժեքի վերաբերյալ: Երբ տեղեկատվությունը ժամանակին լինելու կամ դրա ստացման համար անհրաժեշտ ծախսումների սահմանափակումների պատճառով գործնականում հնարավոր չէ բավարար արժանահավատությամբ որոշել ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի դիտարկվող ֆինանսական գործիքի հիմնական բնութագրերի վերաբերյալ տեղեկատվության հետ միասին, որոնք անմիջական առնչություն ունեն դրա իրական արժեքի հետ:

79. Իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը լայնորեն օգտագործվում է ձեռնարկատիրական գործունեության նպատակներով` կազմակերպության ընդհանուր ֆինանսական վիճակը որոշելիս և առանձին ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ որոշումներ կայացնելիս: Այն առնչվում է նաև ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների կողմից ընդունվող շատ որոշումների, քանի որ, շատ հանգամանքներում, այն արտացոլում է ֆինանսական շուկաների գնահատականը` կապված որևէ ֆինանսական գործիքից ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի հետ: Իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը հնարավորություն է տալիս համեմատել հիմնականում միևնույն տնտեսական բնութագրեր ունեցող ֆինանսական գործիքները, անկախ դրանց նպատակից և այն բանից, թե դրանք երբ և ում կողմից են թողարկվել կամ ձեռք բերվել: Իրական արժեքները ստեղծում են կառավարման մարմինների աշխատանքի արդյունավետությունը գնահատելու անաչառ հիմքեր` ցուցադրելով դրանց` ֆինանսական ակտիվներ գնելու, վաճառելու կամ պահելու և ֆինանսական պարտավորություններ առաջացնելու (ստանձնելու), պահելու կամ մարելու (կատարելու) վերաբերյալ որոշումների հետևանքները: Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը իր հաշվեկշռում չի հաշվառում իրական արժեքով, իրական արժեքի մասին տեղեկատվությունը ներկայացվում է լրացուցիչ բացահայտումների միջոցով:

80. Ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը կարող է որոշվել լայն տարածում ունեցող մի շարք մեթոդներից որևէ մեկով: Իրական արժեքի բացահայտումը ներառում է ընդունված մեթոդի բացահայտումը և դրա կիրառության ժամանակ արված յուրաքանչյուր նշանակալի ենթադրություն:

81. Իրական արժեքի որոշման հիմքում ընկած է այն ենթադրությունը, որ կազմակերպությունը համարվում է անընդհատ գործող, և չկա ոչ մի մտադրություն կամ անհրաժեշտություն` լուծարվելու, էապես կրճատելու իր գործունեության ծավալները կամ ձեռնարկելու ոչ նպաստավոր պայմաններով գործարք: ՈՒստի իրական արժեքն այն գումարը չէ, որը կազմակերպությունը կստանար կամ կվճարեր պարտադրված գործարքի, ակամա լուծարման կամ հարկադրված վաճառքի դեպքում: Այնուամենայնիվ, իր ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում իր ընթացիկ ֆինանսական վիճակը: Օրինակ` այն ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունը մտադիր է մոտ ապագայում վաճառել, որոշվում է այն գումարով, որն այն ակնկալում է ստանալ այդ վաճառքից: Անհապաղ վաճառքից ստացվելիք դրամական միջոցների գումարի վրա ազդում են այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են ընթացիկ իրացվելիությունը և այդ ակտիվի համար շուկայի խորությունը:

82. Երբ ֆինանսական գործիքը շրջանառվում է գործող շուկայում, իրական արժեքի որոշման լավագույն հիմքը դրա գնանշված շուկայական գինն է: Առկա (տիրապետվող) ակտիվի կամ թողարկվելիք պարտավորության համար համապատասխան գնանշված շուկայական գինը սովորաբար նրա ընթացիկ պահանջարկի գինն է, իսկ ձեռք բերվելիք ակտիվի կամ պահվող (առկա) պարտավորության համար` ընթացիկ առաջարկի գինը: Երբ ընթացիկ պահանջարկի և առաջարկի գների վերաբերյալ չկա տեղեկատվություն, ապա ընթացիկ իրական արժեքի որոշման համար հիմք կարող է ծառայել ամենավերջին գործարքի գինը` այն պայմանով, որ գործարքի կատարման և հաշվետու ամսաթվերի միջև ընկած ժամանակահատվածում տնտեսական պայմանների նշանակալի փոփոխություն տեղի չի ունեցել: Եթե կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների դիրքերը համապատասխանում են իրար, ապա այն կարող է համապատասխանաբար կիրառել միջին շուկայական գները` որպես իրական արժեքների որոշման հիմք:

83. Այն դեպքերում, երբ շուկան ակտիվ չէ կամ լավ կազմակերպված չէ (օրինակ` որոշ «արտաբորսայական» շուկաները), կամ գործարքների ծավալները գնահատման ենթակա ֆինանսական գործիքի շրջանառվող միավորների ընդհանուր քանակի համեմատությամբ աննշան են, ապա գնանշված շուկայական գները չեն կարող արտացոլել գործիքի իրական արժեքը: Այս հանգամանքներում, ինչպես նաև այն դեպքերում, երբ չկա գնանշված շուկայական գին, իրական արժեքը բավարար աստիճանի արժանահավատությամբ որոշելու և սույն ստանդարտի պահանջները բավարարելու համար կարող են կիրառվել գնահատման տարբեր տեխնիկական մեթոդները: Այդպիսի մեթոդները, որոնք լայնորեն տարածված են ֆինանսական շուկաներում, ներառում են` մեկ այլ` ըստ էության նույն (դրան շատ նման) գործիքի ընթացիկ շուկայական արժեքին հղում անելը, զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծությունը և օպցիոնի գնորոշման մոդելը: Զեղչված դրամական միջոցների հոսքերի վերլուծության ժամանակ կազմակերպությունն օգտագործում է զեղչման դրույք, որը հավասար է շուկայում գերակշռող տոկոսադրույքին այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնք հիմնականում ունեն նույն պայմաններն ու բնութագրերը, ներառյալ` պարտապանի վարկունակությունը, այն մնացորդային ժամանակահատվածը, որի ընթացքում պայմանագրային տոկոսադրույքը ֆիքսված է, մինչև հիմնական գումարի մարումը մնացած ժամանակահատվածը, ինչպես նաև այն արժույթը, որով կատարվելու են վճարումները:

84. Կազմակերպության ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը` որոշված շուկայական արժեքի հիման վրա կամ այլ կերպ, որոշվում է առանց այն ծախսումները հանելու, որոնք կառաջանային հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը փոխանակելիս կամ մարելիս: Ծախսումները կարող են համեմատաբար աննշան լինել այն գործիքների համար, որոնք շրջանառվում են կազմակերպված, գործող շուկայում, սակայն ուրիշ գործիքների համար կարող են լինել նշանակալի: Գործարքի հետ կապված ծախսումները կարող են ներառել հարկերն ու տուրքերը, կոմիսիոնները և այլ վճարները, որոնք վճարվում են գործակալներին, խորհրդատուներին, բրոքերներին կամ դիլերներին, ինչպես նաև այն գանձումները, որոնք հավաքագրվում են կարգավորող մարմինների կամ ֆոնդային բորսաների կողմից:

85. Երբ գործիքը չի շրջանառվում կազմակերպված ֆինանսական շուկայում, կազմակերպության համար կարող է նպատակահարմար չլինել որոշել և բացահայտել իրական արժեքը` ներկայացնելով այն մեկ գումարով: Փոխարենը ավելի օգտակար կարող է լինել գումարների միջակայքի բացահայտումը, որի սահմաններում, ամենայն հավանականությամբ, կգտնվի ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը:

86. Այն դեպքերում, երբ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված չէ իրական արժեքի մասին տեղեկատվություն, որովհետև իրական արժեքը բավարար աստիճանի արժանահավատությամբ որոշելը հնարավոր չէ, տրամադրվում է տեղեկատվություն, որը կօգնի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին ինքնուրույն հետևություններ անել ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի և դրանց իրական արժեքի միջև հնարավոր տարբերությունների վերաբերյալ: Բացի իրական արժեքի մասին տեղեկատվությունը հաշվետվությունում չներառելու պատճառների բացատրությունից և ֆինանսական գործիքների հիմնական բնութագրերը ներկայացնելուց, որոնք տեղին են իրական արժեքի որոշման տեսանկյունից, պետք է տեղեկատվություն տրամադրվի այդ գործիքների շուկայի մասին: Որոշ դեպքերում, սույն ստանդարտի 48-րդ կետին համապատասխան բացահայտված գործիքների պայմանները կարող են բավարար տեղեկատվություն պարունակել գործիքի բնութագրերի վերաբերյալ: Բավարար հիմքեր ունենալու դեպքում կառավարման մարմինները կարող են նշել իրենց կարծիքը ֆինանսական ակտիվների ու ֆինանսական պարտավորությունների իրական և հաշվեկշռային արժեքների հարաբերության վերաբերյալ, որոնց համար հնարավոր չէ որոշել իրական արժեքը:

87. Սկզբնական արժեքով հաշվառվող դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի հաշվեկշռային արժեքը, առևտրային վարկի նորմալ պայմաններում, սովորաբար մոտավորապես հավասար է իրական արժեքին: Նմանապես, կոնկրետ մարման ժամկետ չունեցող ավանդների գծով պարտավորությունների իրական արժեքը հավասար է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ցպահանջ գումարին:

88. Իրական արժեքից տարբեր արժեքով հաշվեկշռում հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը ներկայացվում է այնպիսի եղանակով, որը թույլ է տալիս հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի համեմատություններ անել: Համապատասխանաբար ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները խմբավորվում են ըստ դասերի և հաշվանցվում են միայն այնքանով, որքանով հաշվանցվում են նրանց համապատասխան հաշվեկշռային արժեքները: Չճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները ներկայացվում են դասով կամ դասերով` ճանաչված հոդվածներից առանձին և հաշվանցվում են միայն այնքանով, որքանով նրանք բավարարում են ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցման չափանիշներին:

 

5.6 Իրական արժեքը գերազանցող գումարով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ

 

89. Երբ կազմակերպությունը մեկ կամ մի քանի ֆինանսական ակտիվներ հաշվառում է մի գումարով, որը գերազանցում է դրանց իրական արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) առանձին ակտիվների կամ այդ առանձին ակտիվների համապատասխան խմբերի հաշվեկշռային արժեքը և իրական արժեքը,

բ) հաշվեկշռային արժեքը չնվազեցնելու պատճառները, ներառյալ այն փաստարկները, որոնք հիմք են տալիս կառավարման մարմիններին համոզված լինելու, որ այդ հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի:

90. Կառավարման մարմինները գնահատում են այն գումարը, որն ակնկալվում է փոխհատուցել ֆինանսական ակտիվից, և որոշում են, թե արդյոք իջեցնեն ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, երբ վերջինս գերազանցում է իրական արժեքը: Սույն ստանդարտի 89-րդ կետով պահանջվող տեղեկատվությունը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հիմք է տալիս հասկանալու կառավարման մարմինների կողմից կատարված դատողությունները և ընդունված որոշումները, ինչպես նաև գնահատելու այն բանի հավանականությունը, որ հանգամանքները կարող են փոխվել և հանգեցնել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի նվազմանը ապագայում: Երբ նպատակահարմար է` սույն ստանդարտի 89-րդ կետի «ա» ենթակետով պահանջվող տեղեկատվությունը խմբավորվում է այնպես, որ արտացոլվի կառավարման մարմինների` հաշվեկշռային արժեքը չնվազեցնելու պատճառները:

91. Սույն ստանդարտի 48-րդ կետի համաձայն բացահայտվող` ֆինանսական ակտիվների արժեքի իջեցումների ճանաչման վերաբերյալ կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն օգնում է հասկանալ, թե ինչու մի որոշակի ֆինանսական ակտիվ հաշվառվում է իրական արժեքը գերազանցող գումարով: Բացի այդ, կազմակերպությունը բացահայտում է պատճառները և բերում է փաստարկներ, որոնք յուրահատուկ են տվյալ ակտիվին և կառավարման մարմինների համար հիմք են հանդիսանում եզրակացնելու, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի: Օրինակ` ֆիքսված դրույքով փոխառության իրական արժեքը, որը մտադրություն կա պահել մինչև մարման ժամկետը, կարող է նվազել իր հաշվեկշռային արժեքի մակարդակից` որպես տոկոսադրույքի աճի հետևանք: Այդպիսի հանգամանքներում փոխատուն կարող է չիջեցնել հաշվեկշռային արժեքը, քանի որ հիմք չկա ենթադրելու, որ փոխառուն չի կատարելու իր պարտավորությունները:

 

5.7 Կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջավորում

 

92. Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը հաշվառում է ֆինանսական գործիքը որպես կանխատեսվող ապագա գործարքների հետ կապված ռիսկերի հեջ, այն պետք է բացահայտի`

ա) կանխատեսվող գործարքների նկարագրությունը, ներառյալ այն ժամանակահատվածը, երբ դրանք ակնկալվում է, որ կկատարվեն,

բ) հեջավորման գործիքների նկարագրությունը,

գ) ցանկացած հետաձգված կամ չճանաչված շահույթի (այլ եկամտի) կամ կորստի գումարը և որպես եկամուտ կամ ծախս ճանաչելու ակնկալվող ժամանակը:

93. Կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը նշում է այն հանգամանքները, որոնցում ֆինանսական գործիքը հաշվառվում է որպես հեջ, ինչպես նաև տվյալ գործիքի նկատմամբ կիրառված հատուկ ճանաչման և չափման մոտեցումները: Սույն ստանդարտի 92-րդ կետով պահանջվող տեղեկատվությունը կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին թույլ է տալիս հասկանալ կանխատեսվող ապագա գործարքի հեջավորման բնույթն ու հետևանքները: Տեղեկատվությունը կարող է տրամադրվել մեկ միացյալ հիմունքով, երբ հեջավորվող դիրքը կազմված է մի քանի կանխատեսվող գործարքներից կամ, երբ այն հեջավորվել է մի քանի ֆինանսական գործիքների միջոցով:

94. Ըստ սույն ստանդարտի 92-րդ կետի «գ» ենթակետի բացահայտված գումարը ներառում է բոլոր կուտակված շահույթներն (այլ եկամուտները) և կորուստները` կապված այն ֆինանսական գործիքների հետ, որոնք նշված են որպես կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջեր, առանց հաշվի առնելու, թե արդյոք այդ շահույթներն (այլ եկամուտները) և կորուստները ճանաչվել են ֆինանսական հաշվետվություններում: Կուտակված շահույթը (այլ եկամուտը) կամ կորուստը կարող է իրացված չլինել, սակայն գրանցվել կազմակերպության հաշվեկշռում` որպես հեջավորման գործիքը իրական արժեքով հաշվառելու հետևանք. այն կարող է լինել չճանաչված, եթե հեջավորման գործիքը հաշվառվում է ինքնարժեքով, կամ այն կարող է իրացված լինել, եթե հեջավորման գործիքը վաճառվել է կամ մարվել: Այնուամենայնիվ, յուրաքանչյուր դեպքում հեջավորման գործիքից կուտակված շահույթը (այլ եկամուտը) կամ կորուստը չի ճանաչվում կազմակերպության ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, քանի դեռ հեջավորման գործարքն ամբողջությամբ չի ավարտվել:

 

5.8 Այլ բացահայտումներ

 

95. Լրացուցիչ բացահայտումները խրախուսվում են, երբ դրանք կարող են նպաստել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալու ֆինանսական գործիքները: Ցանկալի է բացահայտել այնպիսի տեղեկատվություն, ինչպիսիք են`

ա) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի փոփոխության ընդհանուր գումարը, որը ճանաչվել է որպես եկամուտ կամ ծախս այդ ժամանակաշրջանի համար,

բ) հետաձգված կամ չճանաչված շահույթի (այլ եկամտի) կամ կորստի ընդհանուր գումարը հեջավորման գործիքների գծով, բացի այն գործիքներից, որոնք վերաբերում են կանխատեսվող ապագա գործարքների հեջավորմանը,

գ) ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը, չճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր հիմնական, հայտարարված, անվանական կամ այլ նմանատիպ գումարը և բոլոր ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար` դրանց միջին տարեկան ընդհանուր իրական արժեքը, հատկապես, երբ հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ առկա ֆինանսական գործիքների գումարները պատկերացում չեն տալիս տարվա ընթացքում ֆինանսական գործիքների գումարների մասին:

 

6. Անցումային դրույթներ

 

96. Այն դեպքերում, երբ սույն ստանդարտն առաջին անգամ կիրառելիս չկա համեմատական տեղեկատվություն նախորդ ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ տեղեկատվության ներկայացումը չի պահանջվում:

 

Հավելված

 

Ստանդարտի կիրառման օրինակներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցուցադրել ստանդարտի կիրառումը դրա իմաստը պարզաբանելու համար:

1. Այս հավելվածը բացատրում և ցուցադրում է սույն ստանդարտի որոշակի դրույթների կիրառումը տարբեր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ: Մանրամասն օրինակները միայն ցուցադրական են և չեն հանդիսանում տվյալ յուրահատուկ հանգամանքներում ստանդարտի կիրառության միակ պարտադիր հիմունքը: Օրինակների մեկ կամ երկու ենթադրական փաստերի փոփոխությունը կարող է հանգեցնել էապես այլ եզրահանգումների` կապված որոշակի ֆինանսական գործիքի ճիշտ ներկայացման կամ բացահայտման հետ: Ստանդարտի ոչ բոլոր պահանջների կիրառությունն է քննարկվում սույն հավելվածում ներկայացված օրինակներում: Բոլոր դեպքերում ստանդարտի դրույթները գերակշռում են:

2. Ստանդարտը չի առնչվում ֆինանսական գործիքների ճանաչմանը և չափմանը: Ճանաչման և չափման որոշ կիրառումներ կարող են ընդունվել ցուցադրման նպատակով, բայց դրանք պարտադիր չեն:

 

Սահմանումներ

 

Ֆինանսական գործիքների, ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ընդհանուր տեսակները

3. Արժույթը (դրամական միջոցը) ֆինանսական ակտիվ է, որովհետև հանդիսանում է փոխանակման միջոց, ուստի և հիմք է, որով բոլոր գործառնությունները չափվում և ներկայացվում են ֆինանսական հաշվետվություններում: Դրամական միջոցների ավանդը բանկում կամ նման ֆինանսական հաստատությունում ֆինանսական ակտիվ է, քանի որ այն իրենից ներկայացնում է ավանդատուի պայմանագրային իրավունքը` նշված հաստատությունից ստանալ դրամական միջոցներ կամ պարտատիրոջ (կրեդիտորի) օգտին չեք կամ նմանատիպ գործիք դուրս գրել` ֆինանսական պարտավորությունները վճարելու համար:

4. Ապագայում դրամական միջոցներ ստանալու պայմանագրային իրավունք տվող ֆինանսական ակտիվների և համապատասխանաբար ապագայում դրամական միջոցներ տրամադրելու (վճարելու) պայմանագրային պարտականություն ներկայացնող ֆինանսական պարտավորությունների տարածված օրինակներ են`

ա) առևտրային դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը,

բ) վճարման և ստացման ենթակա մուրհակները,

գ) տրամադրված և ստացված փոխառությունները (վարկերը),

դ) ձեռք բերված և թողարկված պարտատոմսերը:

Յուրաքանչյուր դեպքում մի կողմի` դրամական միջոցներ ստանալու պայմանագրային իրավունքին (կամ վճարելու պայմանագրային պարտականությանը) համապատասխանում է մյուս կողմի` դրամական միջոցներ վճարելու (կամ ստանալու) համապատասխան պայմանագրային պարտականությունը (կամ իրավունքը):

5. Ֆինանսական գործիքի մեկ ուրիշ տեսակ է այն գործիքը, ըստ որի ստացվելիք կամ տրվելիք տնտեսական օգուտն իրենից ներկայացնում է մի ֆինանսական ակտիվ, որը դրամական միջոց չէ: Օրինակ` մուրհակը, որը վճարվելու է պետական պարտատոմսերով, տիրապետողին տալիս է պայմանագրային իրավունք ստանալու, իսկ թողարկողին` պայմանագրային պարտականություն տրամադրելու պետական պարտատոմսեր և ոչ թե դրամական միջոցներ: Պարտատոմսերը ֆինանսական ակտիվներ են, քանի որ իրենցից ներկայացնում են թողարկող կառավարության պարտականությունը` վճարելու դրամական միջոցներ: ՈՒստի տիրապետողի համար մուրհակը ֆինանսական ակտիվ է, իսկ թողարկողի համար` ֆինանսական պարտավորություն:

6. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի` ֆինանսական վարձակալությունը հաշվառվում է որպես հետաձգված վճարման պայմաններով վաճառք: Վարձակալական պայմանագիրն առաջին հերթին դիտվում է որպես վարձատուի իրավունքը ստանալու և վարձակալի պարտականությունը կատարելու վճարումների մի շարք, որն ըստ էության նույնն է, ինչ որ փոխառության պայմանագրի համաձայն կատարվող` հիմնական գումարի և տոկոսների խառը վճարումները: Վարձատուն հաշվառում է իր ներդրումը որպես դեբիտորական պարտքի գումար վարձակալության պայմանագրի գծով և ոչ թե որպես վարձակալության տված ակտիվ: Մյուս կողմից, գործառնական վարձակալությունն առաջին հերթին դիտվում է որպես անավարտ պայմանագիր, որը պարտավորեցնում է վարձատուին ակտիվը տրամադրել օգտագործման ապագա ժամանակաշրջաններում` այն փոխհատուցման փոխարեն, որը շատ նման է մատուցված ծառայության դիմաց ստացվող վճարին: Վարձատուն շարունակում է հաշվառել հենց վարձակալության տրված ակտիվը և ոչ թե ըստ պայմանագրի ապագայում ստացվելիք մուտքերի գումարը: Համապատասխանաբար, ֆինանսական վարձակալությունը դիտվում է որպես ֆինանսական գործիք, իսկ գործառնական վարձակալությունը չի դիտվում որպես այդպիսին (բացառությամբ առանձին վճարումների, որոնց կատարման ժամկետը հասել է):

Սեփական կապիտալի գործիքներ

7. Սեփական կապիտալի գործիքների օրինակներ են` սովորական բաժնետոմսերը, արտոնյալ բաժնետոմսերի որոշ տեսակները, ինչպես նաև թողարկող կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի բաժանորդագրության կամ ձեռքբերման վարանտները կամ օպցիոնները: Կազմակերպության պարտավորությունը` թողարկելու սեփական կապիտալի գործիքներ մյուս կողմի ֆինանսական ակտիվների հետ փոխանակելու համար չի հանդիսանում պոտենցիալ անբարենպաստ, քանի որ այն հանգեցնում է սեփական կապիտալի ավելացմանը և չի կարող կորուստ առաջացնել կազմակերպության համար: Այն բանի հավանականությունը, որ պարտավորության արդյունքում կազմակերպության գոյություն ունեցող բաժնետերերը կարող են նկատել իրենց բաժնեմասերի (շահերի) իրական արժեքի նվազեցում, այդ պարտավորությունը չի դարձնում անբարենպաստ կազմակերպության համար:

8. Կազմակերպության կողմից ձեռք բերված օպցիոնը կամ համանման գործիքը, որը նրան տալիս է իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները հետգնելու իրավունք, չի հանդիսանում այդ կազմակերպության ֆինանսական ակտիվը: Օպցիոնի կիրառության միջոցով կազմակերպությունը չի ստանալու ոչ դրամական միջոց, ոչ էլ որևէ այլ ֆինանսական ակտիվ: Օպցիոնի կիրառությունը կազմակերպության համար պոտենցիալ նպաստավոր չէ, քանի որ այն հանգեցնում է սեփական կապիտալի նվազման և ակտիվների արտահոսքի: Կազմակերպության կողմից արձանագրված սեփական կապիտալի ցանկացած փոփոխություն, որն առաջանում է իր իսկ սեփական կապիտալի գործիքները հետ գնելուց և մարելուց, ավելի շուտ իրենից ներկայացնում է կապիտալի տեղաշարժ սեփական կապիտալի գործիքների տիրապետողների միջև` նրանց, ովքեր հրաժարվել են սեփական կապիտալում իրենց մասնակցությունից, և նրանց, ովքեր շարունակում են պահպանել սեփական կապիտալում իրենց մասնակցությունը, քան թե շահույթ (այլ եկամուտ) կամ կորուստ կազմակերպության համար:

 

Ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ

 

9. Պայմանագիր կնքելու պահին ածանցյալ ֆինանսական գործիքները կողմերից մեկին տալիս են մյուս կողմի հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք կամ մյուս կողմի հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ փոխանակելու պայմանագրային պարտականություն: Որոշ գործիքներ իրենց մեջ ներառում են փոխանակում իրականացնելու ինչպես իրավունք, այնպես էլ պարտականություն: Քանի որ փոխանակման պայմանները որոշվում են ածանցյալ գործիքի ստեղծման (պայմանագրի կնքման) պահին, ապա ֆինանսական շուկաներում գների փոփոխությանը զուգընթաց այդ պայմանները կարող են դառնալ կամ նպաստավոր, կամ ոչ նպաստավոր:

10. Ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու` վաճառքի կամ գնման օպցիոնը տիրապետողին իրավունք է տալիս ստանալու ապագա պոտենցիալ տնտեսական օգուտներ` կապված պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ: Ընդհակառակը, օպցիոն տվողը պարտավորություն է ստանձնում հրաժարվել ապագա պոտենցիալ տնտեսական օգուտներից կամ կրել պոտենցիալ կորուստներ` կապված հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ: Տիրապետողի պայմանագրային իրավունքը և տվողի պայմանագրային պարտականությունը բավարարում են համապատասխանաբար ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը: Օպցիոն պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը կարող է լինել որևէ ֆինանսական ակտիվ, ներառյալ` բաժնետոմսերը և տոկոսային գործիքները: Օպցիոնը կարող է տվողից պահանջել թողարկել պարտքային գործիք` ֆինանսական ակտիվ փոխանցելու փոխարեն, բայց, միևնույնն է, եթե օպցիոնն իրականացվեր էլ, օպցիոնի հիմքում ընկած գործիքը հանդիսանալու էր տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը: Օպցիոնը տիրապետողի պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ակտիվներ փոխանակելու իրավունքը և օպցիոնը տվողի պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ակտիվներ փոխանակելու պարտականությունը տարբերվում են հիմքում ընկած ակտիվներից, որոնք փոխանակվելու են օպցիոնի իրականացման դեպքում: Օպցիոնը տիրապետողի իրավունքի և տվողի պարտականության բնույթը կախված չէ օպցիոնի իրականացման հավանականությունից: Այնպիսի ակտիվ գնելու կամ վաճառելու օպցիոնը, որը ֆինանսական ակտիվ չէ (օրինակ` ապրանք), չի առաջացնում ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն, քանի որ այն չի համապատասխանում սահմանումների` ֆինանսական ակտիվներ ստանալու կամ տրամադրելու, կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պահանջներին:

11. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքի մեկ այլ օրինակ է ֆորվարդային պայմանագիրը, որը կատարվելու է վեց ամիս հետո և ըստ որի մի կողմը (գնորդը) խոստանում է տալ 1.000.000 միավոր դրամական միջոց` փոխանակելով 1.000.000 միավոր անվանական արժեք ունեցող ֆիքսված դրույքով պետական պարտատոմսերի հետ, իսկ մյուս կողմը (վաճառողը) խոստանում է մատակարարել 1.000.000 միավոր անվանական արժեքով ֆիքսված դրույքով պետական պարտատոմսեր` 1.000.000 միավոր դրամական միջոցների դիմաց: Վեց ամիսների ընթացքում երկու կողմերն էլ ունեն ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք և պայմանագրային պարտականություն: Եթե պետական պարտատոմսերի շուկայական գինը բարձրանա 1.000.000-ի մակարդակից, ապա պայմանները նպաստավոր կլինեն գնորդի համար, իսկ վաճառողի համար` ոչ նպաստավոր. եթե շուկայական գինն իջնի 1.000.000-ից ցած, ապա հետևանքը կլինի հակառակը: Գնորդն ունի ինչպես պայմանագրային իրավունք (ֆինանսական ակտիվ), որը նման է այն իրավունքին, որ տալիս է տիրապետվող գնման օպցիոնը, այնպես էլ պայմանագրային պարտականություն (ֆինանսական պարտավորություն), որը նման է տրված վաճառքի օպցիոնով ստանձնած պարտականությանը: Ինչպես օպցիոնների դեպքում, այդ պայմանագրային իրավունքներն ու պարտականությունները կազմում են ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք առանձին են և տարբերվում են հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքներից (դրամական միջոցներ և պարտատոմսեր, որոնք ենթակա են փոխանակման): Ֆորվարդային պայմանագրի և օպցիոն պայմանագրի միջև էական տարբերությունն այն է, որ ֆորվարդային պայմանագրի երկու կողմերն էլ պարտականություն ունեն գործելու պայմանավորված ժամանակում, մինչդեռ օպցիոն պայմանագրի կատարումը տեղի է ունենում միայն այն դեպքում և այն ժամանակ, երբ օպցիոնը տիրապետողը կորոշի իրականացնել այն:

12. Ածանցյալ գործիքների շատ այլ տեսակներ պարունակում են ապագա փոխանակումներ կատարելու իրավունք կամ պարտականություն, ներառյալ տոկոսադրույքային և արժութային սվոպերը, տոկոսային կեպերը, կոլարները և ֆլորները, վարկեր տրամադրելու գծով պարտավորությունները, ակրեդիտիվները: Տոկոսադրույքային սվոպի պայմանագիրը կարող է դիտարկվել որպես ֆորվարդային պայմանագրի տարատեսակ, ըստ որի կողմերը համաձայնվում են կատարել դրամական միջոցների գումարների մի շարք ապագա փոխանակումներ` մի կողմի գումարը հաշվարկելով լողացող տոկոսադրույքի հիման վրա, իսկ մյուսինը` ֆիքսված տոկոսադրույքի: Ֆյուչերսային պայմանագրերը ֆորվարդային պայմանագրերի մեկ այլ տարբերակ են, որոնք հիմնականում տարբերվում են նրանով, որ այդ պայմանագրերը ստանդարտացված են և շրջանառվում են բորսայում:

 

Ապրանքային պայմանագրեր և ապրանքի հետ կապված ֆինանսական գործիքներ

 

13. Ինչպես նշված է սույն ստանդարտի 14-րդ կետում, այն պայմանագրերը, որոնք նախատեսում են միայն ֆիզիկական ակտիվի (օրինակ` արծաթի օպցիոն, ֆյուչերսային կամ ֆորվարդային պայմանագիր) ստացման կամ մատակարարման միջոցով մարումներ, ֆինանսական գործիքներ չեն: Շատ ապրանքային պայմանագրեր այսպիսին են: Դրանց մի մասը ստանդարտացված են իրենց ձևով և շրջանառվում են կազմակերպված շուկաներում այն նույն եղանակներով, ինչպես մի շարք ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ: Օրինակ` ապրանքային ֆյուչերսային պայմանագիրը կարող է առանց դժվարության գնվել և վաճառվել դրամական միջոցով, քանի որ բորսայում լիստինգ է անցել և կարող է ձեռքից ձեռք անցնել շատ անգամ: Այնուամենայնիվ, պայմանագիր գնող և վաճառող կողմերն ըստ էության առուծախի են ենթարկում դրա հիմքում ընկած ապրանքը: Ապրանքային պայմանագիրը դրամական միջոցներով գնելու կամ վաճառելու կարողությունը, հեշտությունը, որով այն կարող է գնվել կամ վաճառվել, և ապրանք ստանալու կամ մատակարարելու գծով պարտավորությունը դրամական միջոցներով մարելուն ուղղված բանակցությունների հնարավորությունը չեն փոխում պայմանագրի հիմնական բնույթն այնպես, որ այն հնարավոր լինի դիտարկել որպես ֆինանսական գործիք:

14. Ֆիզիկական ակտիվների ստացում կամ մատակարարում նախատեսող պայմանագիրը չի առաջացնում ֆինանսական ակտիվ մի կողմի համար և ֆինանսական պարտավորություն` մյուսի համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ համապատասխան վճարումը հետաձգվում է այն ամսաթվից հետո, որի դրությամբ փոխանցվել են ֆիզիկական ակտիվները: Այսպես է, օրինակ, ապրանքների ապառիկ վաճառքի կամ գնման դեպքում:

15. Որոշ պայմանագրեր կապված են ապրանքների հետ, սակայն չեն ենթադրում ապրանքի փաստացի ստացման կամ մատակարարման միջոցով մարումներ: Դրանց հատուկ է մարումը դրամական միջոցների վճարումներով, որոնց գումարները ոչ թե ֆիքսված են, այլ որոշվում են պայմանագրում նշված բանաձևի հիման վրա: Օրինակ` մուրհակի հիմնական գումարը կարող է հաշվարկվել նավթի ֆիքսված ծավալի նկատմամբ կիրառելով մուրհակի մարման օրվա դրությամբ շուկայում գերակշռող նավթի գինը: Հիմնական գումարն ինդեքսավորվում է կախված ապրանքի գնից, սակայն մարվում է բացառապես դրամական միջոցներով: Այդպիսի պայմանագիրը ֆինանսական գործիք է:

16. Ֆինանսական գործիքի սահմանմանը բավարարում է նաև այնպիսի պայմանագիրը, որը, բացի ֆինանսական ակտիվից կամ պարտավորությունից, առաջացնում է նաև ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ պարտավորություն: Այդպիսի ֆինանսական գործիքները հաճախ կողմերից մեկին տալիս են ֆինանսական ակտիվը ոչ ֆինանսականով փոխանակելու ընտրանք: Օրինակ` «նավթային» պարտատոմսը կարող է տիրապետողին տալ իրավունք` ստանալու մի շարք ֆիքսված պարբերական տոկոսավճարներ և, դրա մարման օրվա դրությամբ, դրամական միջոցների ֆիքսված գումար, ինչպես նաև ընտրանք` փոխանակելու հիմնական գումարը ֆիքսված քանակությամբ նավթի հետ: Այդպիսի օպցիոնի (ընտրանքի) իրականացման ցանկալիությունը կարող է ժամանակ առ ժամանակ փոփոխվել` կախված դրամական միջոցները նավթով փոխանակելու` պարտատոմսով նախատեսված հարաբերության (փոխանակման գնի) նկատմամբ նավթի իրական արժեքից: Պարտատոմսը տիրապետողի մտադրությունները` կապված այդ օպցիոնի (ընտրանքի) իրականացման հետ, չեն ազդում գործիքի բաղադրիչ ակտիվների էության վրա: Տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը և թողարկողի ֆինանսական պարտավորությունը պարտատոմսը դարձնում են ֆինանսական գործիք` անկախ ուրիշ տեսակի ակտիվներից և պարտավորություններից, որոնք նույնպես ստեղծվում են գործարքի արդյունքում:

17. Չնայած այս ստանդարտը նախատեսված չէ, որպեսզի կիրառվի ապրանքային կամ այլ պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք չեն բավարարում ֆինանսական գործիքի սահմանմանը, կազմակերպությունները կարող են որոշել, թե արդյոք նպատակահարմար է այդպիսի պայմանագրերի նկատմամբ բացահայտման ստանդարտների համապատասխան մասերի կիրառումը:

 

Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ

 

18. Թողարկողների համար համեմատաբար հեշտ է դասակարգել ֆինանսական գործիքների որոշ տեսակները որպես պարտավորություններ կամ սեփական կապիտալ: Սեփական կապիտալի գործիքների օրինակներ են սովորական (հասարակ) բաժնետոմսերը և օպցիոնները, որոնք, իրականացվելու դեպքում, օպցիոն տվողից կպահանջեին թողարկել սովորական բաժնետոմսեր: Սովորական բաժնետոմսերը թողարկողին չեն պարտավորեցնում ակտիվներ փոխանցել բաժնետերերին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ թողարկողը իրականացնում է ֆորմալ ընթացակարգեր` բաշխումներ անելու գծով և, այդպիսով, բաժնետերերի հանդեպ դառնում է իրավաբանորեն պարտավորված կատարել այդ բաշխումները: Այդպես կարող է լինել, օրինակ, շահութաբաժինների մասին հայտարարություն անելուց հետո կամ, երբ կազմակերպությունը լուծարվում է, և պարտավորությունները մարելուց հետո մնացած բոլոր ակտիվները դառնում են բաժնետերերին բաշխման ենթակա:

 

«Հարատև» պարտքային գործիքներ

 

19. «Հարատև» պարտքային գործիքները, ինչպիսիք են «հարատև» պարտատոմսերը, չապահովված պարտատոմսերը և կապիտալի (բաժնետիրական) մուրհակները, որպես կանոն, տիրապետողին տալիս են ֆիքսված ամսաթվերին տոկոսավճարներ ստանալու պայմանագրային իրավունք, որը տարածվում է մինչև անորոշ ապագան, ընդ որում, կամ առանց հիմնական գումարի վերադարձման իրավունքի, կամ հիմնական գումարի վերադարձման իրավունքով, բայց այնպիսի պայմաններով, որ չափազանց անհավանական է կամ շատ հեռավոր ապագայի հարց է դրա ստացումը: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է թողարկել ֆինանսական գործիք, որն իրենից պահանջում է կատարել տարեկան վճարումներ, որոնք մշտապես հավասար են հայտարարված 8 տոկոսադրույքին` կիրառված 1.000 դրամական միավոր կազմող հայտարարված անվանական կամ հիմնական գումարի նկատմամբ: Ենթադրելով, որ թողարկման պահին 8%-ը տվյալ գործիքի համար շուկայական տոկոսադրույքն է, թողարկողը պայմանագրային պարտավորություն է ստանձնում կատարել ապագա տոկոսավճարների մի շարք` ելնելով 1.000 դրամական միավորի հավասար իրական արժեքից (ներկա արժեքից): Գործիք տիրապետողը և թողարկողը համապատասխանաբար ունեն ֆինանսական ակտիվ և պարտավորություն` 1.000 դրամական միավոր և համապատասխան տոկոսային եկամուտ և ծախս` 80 դրամական միավոր` ամեն տարի մինչև «անվերջություն»:

 

Արտոնյալ բաժնետոմսեր

 

20. Արտոնյալ բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել զանազան իրավունքներով: Արտոնյալ բաժնետոմսը որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ դասակարգելիս` կազմակերպությունը գնահատում է բաժնետոմսի հետ կապված կոնկրետ իրավունքները, որպեսզի որոշի, թե արդյոք այն համապատասխանում է ֆինանսական պարտավորության հիմնական բնութագրերին: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը ենթադրում է սահմանված ժամկետին կամ տիրապետողի հայեցողությամբ կատարվելիք մարում, բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, եթե թողարկողը պարտավորություն ունի փոխանցել ֆինանսական ակտիվներ բաժնետոմսը տիրապետողին: Թողարկողի անկարողությունը` մարելու արտոնյալ բաժնետոմսը, երբ դա պահանջվում է պայմանագրով, լինի միջոցների անբավարարության, թե վարչական սահմանափակումների պատճառով, չի վերացնում այդ պարտավորությունը: Բաժնետոմսերը մարելու (հետգնելու) թողարկողի օպցիոնը չի բավարարում ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, քանի որ թողարկողը չունի ներկա պարտականություն` փոխանցելու ֆինանսական ակտիվներ բաժնետերերին: Բաժնետոմսերի հետգնումը կատարվում է բացառապես թողարկողի հայեցողությամբ: Այնուամենայնիվ, կարող է առաջանալ պարտականություն, երբ բաժնետոմսեր թողարկողը գործադրում է իր օպցիոնը` սովորաբար բաժնետերերին ֆորմալ տեղեկացնելով բաժնետոմսերը հետգնելու իր մտադրության մասին:

21. Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերն անմարելի են, համապատասխան դասակարգումը որոշվում է այլ իրավունքների հիման վրա, որոնք կարող են ամրացված լինել դրանց: Այն դեպքերում, երբ բաշխումներն արտոնյալ բաժնետոմսեր տիրապետողներին կատարվում են թողարկողի հայեցողությամբ, անկախ նրանից` դրանք կուտակման են, թե` ոչ, բաժնետոմսերը սեփական կապիտալի գործիքներ են:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ

 

22. Սույն ստանդարտի 23-րդ կետը կիրառվում է բաղադրյալ գործիքների միայն մի սահմանափակ խմբի նկատմամբ, նպատակ ունենալով, որ թողարկողները իրենց հաշվեկշիռներում առանձին ներկայացնեն պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչները: Սույն ստանդարտի 23-րդ կետը չի վերաբերում բաղադրյալ գործիքներին, որոնք այդպիսին են տիրապետողների տեսակետից:

23. Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի տարածված տեսակ է պարտքային արժեթուղթը` իր մեջ պարունակվող փոխարկման օպցիոնով, օրինակ` թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմսը: Սույն ստանդարտի 23-րդ կետն այդպիսի ֆինանսական գործիք թողարկողից պահանջում է հաշվեկշռում առանձին ներկայացնել պարտավորության բաղադրիչը և սեփական կապիտալի բաղադրիչը` դրանց սկզբնական ճանաչման պահից.

ա) տոկոսների և հիմնական գումարի պլանավորված վճարումներ անելու թողարկողի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է ֆինանսական պարտավորություն, որը գոյություն ունի այնքան ժամանակ, քանի դեռ գործիքը չի փոխարկվել: Սկզբնական պահին պարտավորության բաղադրիչի իրական արժեքը հավասար է պայմանագրով նախատեսված ապագա դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքին` զեղչված այն շուկայական տոկոսադրույքով, որը կիրառելի է այդ ժամանակ համադրելի վարկային կարգավիճակ ունեցող և նույնանման դրամական միջոցների հոսքեր առաջացնող գործիքների նկատմամբ` նույն պայմաններով, սակայն առանց փոխարկման օպցիոնի,

բ) սեփական կապիտալի գործիքը պարտքային արժեթղթում պարունակվող օպցիոն է, որն իրավունք է տալիս պարտավորությունը փոխարկել թողարկողի սեփական կապիտալի: Օպցիոնի իրական արժեքը կազմված է դրա ժամանակային արժեքից և դրա ներքին արժեքից, եթե կա այդպիսին: Օպցիոնի կամ այլ ածանցյալ ֆինանսական գործիքի ներքին արժեքն այն գումարն է, որով հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը գերազանցում է այն պայմանագրային գնին, որով հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը ձեռք է բերվելու, թողարկվելու է, վաճառվելու կամ փոխանակվելու է: Ածանցյալ գործիքի ժամանակային արժեքը հավասար է դրա իրական արժեքից հանած ներքին արժեքը: Ժամանակային արժեքը կապված է այն ժամանակահատվածի տևողության հետ, որը մնացել է մինչև ածանցյալ գործիքի մարման կամ ուժի մեջ լինելու ժամկետը: Այն արտացոլում է եկամուտը, որը բաց է թողնվել ածանցյալ գործիքը տիրապետողի կողմից հիմքում ընկած գործիքը չունենալու պատճառով, այն ծախսումները, որոնցից խուսափել է ածանցյալ գործիքը տիրապետողը հիմքում ընկած գործիքը չֆինանսավորելու շնորհիվ, ինչպես նաև այն արժեքը, որով գնահատվում է այն բանի հավանականությունը, որ ածանցյալ գործիքի ներքին արժեքն աճելու է մինչև գործիքի մարման կամ ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրանալը` կապված հիմքում ընկած գործիքի իրական արժեքի հետագա տատանումների հետ: Փոխարկելի պարտատոմսում կամ նմանատիպ գործիքում պարունակվող օպցիոնը, սովորաբար, թողարկման պահին չի ունենում ներքին արժեք:

24. Սույն ստանդարտի 28-րդ կետում նկարագրվում է, թե սկզբնական ճանաչման ժամանակ ինչպես կարող են գնահատվել բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի բաղադրիչները: Ստորև ներկայացված օրինակում առավել մանրամասնությամբ ցուցադրվում է, թե ինչպես են կատարվում նման գնահատումները.

Առաջին տարվա սկզբում կազմակերպությունը թողարկում է 2.000 հատ փոխարկելի պարտատոմս: Պարտատոմսերի մարման ժամկետը երեք տարի է: Յուրաքանչյուր պարտատոմսի անվանական արժեքը 1.000 դրամական միավոր է: Ընդհանուր մուտքերը կազմում են 2.000.000 դրամական միավոր: Տոկոսները վճարվելու են ամեն տարի` 6% տարեկան տոկոսադրույքով: Յուրաքանչյուր պարտատոմս կարող է ցանկացած ժամանակ, մինչև մարման ժամկետի լրանալը, փոխարկվել 250 հատ սովորական բաժնետոմսերի:

Պարտատոմսերի թողարկման ժամանակ գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքը նմանատիպ պարտքային պարտավորության համար, բայց առանց փոխարկման օպցիոնի, 9% էր: Թողարկման օրվա դրությամբ մեկ սովորական բաժնետոմսի շուկայական գինը 3 դրամական միավոր էր: Պարտատոմսերի գործողության երեք տարիների ընթացքում մեկ բաժնետոմսին ընկնող ակնկալվող շահութաբաժինները կազմում են 0,14 դրամական միավոր` յուրաքանչյուր տարվա վերջի դրությամբ: Ոչ ռիսկային տարեկան տոկոսադրույքը երեք տարի ժամկետի համար 5 տոկոս է:

 

Սեփական կապիտալի բաղադրիչի գնահատումը մնացորդային եղանակով

 

Համաձայն այս մոտեցման` սկզբից գնահատվում է պարտավորության բաղադրիչը, և պարտատոմսերի թողարկումից հավաքագրված մուտքերի ու պարտավորության իրական արժեքի միջև եղած տարբերությունը վերագրվում է սեփական կապիտալի բաղադրիչին: Պարտավորության բաղադրիչի ներկա արժեքը հաշվարկվում է` կիրառելով 9% զեղչման դրույքը, այսինքն` փոխարկման իրավունքներ չունեցող նմանատիպ պարտատոմսերի շուկայական տոկոսադրույքը, ինչպես ցուցադրված է ստորև.

 

Հիմնական գումարի (երեք տարի հետո վճարվելիք 2.000.000 դրամական

միավորի) ներկա արժեքը                                            1.544.367

 

Տոկոսների (երեք տարիների համար` յուրաքանչյուր տարվա վերջում

վճարվելիք 120.000 դրամական միավորի) ներկա արժեքը                   303.755

 

Ընդամենը պարտավորության բաղադրիչ                                 1.848.122

 

Սեփական կապիտալի բաղադրիչ (հանումով)                               151.878

 

Մուտքեր պարտատոմսերի թողարկումից                                 2.000.000

 

Սեփական կապիտալի բաղադրիչի գնահատումը օպցիոնի գնորոշման մոդելով

 

Օպցիոնի գնորոշման մոդելները կարող են օգտագործվել, որպեսզի փոխարկման օպցիոնների իրական արժեքը որոշվի ուղղակիորեն` վերը ցուցադրված` հանման միջոցով որոշելու փոխարեն: Օպցիոնի գնորոշման մոդելները հաճախ օգտագործվում են ֆինանսական հաստատությունների կողմից ամենօրյա գործարքների գները որոշելու համար: Գոյություն ունեն մի շարք մոդելներ, որոնցից ամենահայտնին Բլեք-Շոլցի մոդելն է, և, ընդ որում, յուրաքանչյուր մոդել ունի մի քանի տարբերակներ: Հետևյալ օրինակը ցուցադրում է Բլեք-Շոլցի մոդելի մի տարբերակի կիրառումը, որում օգտագործվում են աղյուսակներ, որոնք կարելի է գտնել ֆինանսական դասագրքերում և այլ աղբյուրներում: Այս տարբերակի կիրառման փուլերը ներկայացված են ստորև:

Առաջին հերթին պահանջվում է հաշվարկել երկու մեծություններ, որոնք օգտագործված են օպցիոնների գնահատման աղյուսակներում.

I. Օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի համամասնական փոփոխությունների ստանդարտ (միջին քառակուսային) շեղումը` բազմապատկած մինչև օպցիոնի գործողության ժամկետի լրանալը մնացած ժամանակաշրջանների թվի քառակուսի արմատով:

Այս գումարը կապված է օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի, տվյալ դեպքում` փոխարկելի պարտատոմսեր թողարկող կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի գնի հնարավոր նպաստավոր (և ոչ նպաստավոր) փոփոխությունների հետ: Հիմքում ընկած ակտիվի եկամտաբերության (հատույցի) փոփոխականությունը գնահատվում է եկամտաբերության (հատույցի) ստանդարտ (միջին քառակուսային) շեղման միջոցով: Որքան մեծ է ստանդարտ շեղումը, այնքան բարձր է օպցիոնի իրական արժեքը: Տվյալ օրինակում բաժնետոմսերի տարեկան եկամտաբերության ստանդարտ շեղումը ենթադրվում է 30%: Փոխարկման իրավունքի գործողության ժամկետը երեք տարի է: Այսպիսով, բաժնետոմսերի իրական արժեքի համամասնական փոփոխության ստանդարտ շեղումը բազմապատկած մինչև օպցիոնի գործողության ժամկետի լրանալը մնացած ժամանակաշրջանների թվի քառակուսի արմատով, որոշվում է այսպես.

__

                          0,3 x \/ 3 = 0,5196:

 

II. Օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի և օպցիոնի գործադրման (իրականացման) գնի ներկա արժեքի հարաբերությունը:

Այս գործակիցն արտահայտում է օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի ներկա արժեքի և այն գնի միջև եղած կապը, որը տիրապետողը պետք է վճարի այդ ակտիվը ձեռք բերելու համար, և կապված է օպցիոնի ներքին արժեքի հետ: Որքան մեծ է այդ գործակիցը, այնքան բարձր է գնման օպցիոնի իրական արժեքը: Այս օրինակում, պարտատոմսերի թողարկման պահին յուրաքանչյուր բաժնետոմսի շուկայական գինը 3 դրամական միավոր է: Օպցիոնի գործողության ժամկետի ընթացքում ակնկալվող շահութաբաժինների ներկա արժեքը հանվում է շուկայական գնից, քանի որ շահութաբաժինների վճարումը նվազեցնում է բաժնետոմսերի իրական արժեքը և, այսպիսով, օպցիոնի իրական արժեքը: Յուրաքանչյուր տարվա վերջում վճարվելիք մեկ բաժնետոմսին ընկնող 0,14 դրամական միավոր շահաբաժնի ներկա արժեքը` զեղչված անռիսկ 5% դրույքով, կազմում է 0,3813 դրամական միավոր: ՈՒստի, օպցիոնի հիմքում ընկած ակտիվի ներկա արժեքն է`

3 - 0,3813 = 2,6187 դրամական միավոր մեկ բաժնետոմսի համար:

Օպցիոնի գործադրման (իրականացման) գնի (4 դրամական միավոր մեկ բաժնետոմսի համար) ներկա արժեքը` զեղչված անռիսկ 5% դրույքով երեք տարվա համար, ենթադրելով, որ պարտատոմսերը փոխարկվում են մարման ժամկետը լրանալիս, կազմում է 3,4554 դրամական միավոր: Այսպիսով գործակիցը կլինի`

2,6187 / 3,4554 = 0,7579

Պարտատոմսի փոխարկման օպցիոնը գնման օպցիոնի ձևերից մեկն է: Գնման օպցիոնի գնահատման աղյուսակը ցույց է տալիս, որ վերը հաշվարկված երկու մեծությունների համար (այսինքն` 0,5196 և 0,7579), օպցիոնի իրական արժեքը կազմում է հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի մոտավորապես 11,05 տոկոսը:

ՈՒստի, փոխարկման օպցիոնների արժեքը կարելի է հաշվարկել այսպես.

 

0,1105 x 2,6187 մեկ բաժնետոմսի համար x 250 բաժնետոմս մեկ պարտատոմսի

դիմաց x 2.000 պարտատոմս = 144.683:

 

Բաղադրյալ գործիքի պարտքային բաղադրիչի իրական արժեքը, որը հաշվարկված է վերևում ներկա արժեքի մեթոդով, գումարած օպցիոնի իրական արժեքը, հաշվարկված Բլեք-Շոլցի օպցիոնի գնորոշման մոդելով, հավասար չէ փոխարկելի պարտատոմսերի թողարկումից 2.000.000 մուտքերին (այսինքն` 1.848.122 + 144.683 = 1.992.805): Այս փոքր տարբերությունը կարելի է համամասնորեն բաշխել երկու բաղադրիչների իրական արժեքների վրա` արդյունքում ստանալով պարտավորության իրական արժեքը 1.854.794 դրամական միավոր և օպցիոնի իրական արժեքը 145.206 դրամական միավոր:

 

Ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հաշվանցում

 

25. Ստանդարտը չի նախատեսում որևէ հատուկ մոտեցում այսպես կոչված «սինթետիկ գործիքների» համար, որոնք առանձին ֆինանսական գործիքների խմբավորումներ են և ձեռք են բերվում ու պահվում մեկ այլ գործիքի հատկությունները վերարտադրելու նպատակով: Օրինակ, լողացող տոկոսադրույքով երկարաժամկետ պարտքը համակցված տոկոսադրույքի սվոպի հետ, որը ենթադրում է լողացող տոկոսադրույքով հաշվարկված վճարումների ստացում և ֆիքսված տոկոսադրույքով հաշվարկված վճարումների կատարում, սինթեզում է ֆիքսված տոկոսադրույքով երկարաժամկետ պարտք: «Սինթետիկ գործիքի» առանձին բաղադրիչներից յուրաքանչյուրը իրենից ներկայացնում է պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն իր սեփական պայմաններով և յուրաքանչյուրը կարող է փոխանցվել կամ մարվել առանձին: Յուրաքանչյուր բաղկացուցիչ ենթակա է ռիսկերի, որոնք կարող են տարբեր լինել մյուս բաղկացուցիչներին հատուկ ռիսկերից: Հետևաբար, երբ «սինթետիկ գործիքի» մեկ բաղկացուցիչն ակտիվ է, իսկ մյուսը` պարտավորություն, նրանք չեն հաշվանցվում և կազմակերպության հաշվեկշռում չեն ներկայացվում զուտ հիմունքով, քանի դեռ նրանք չեն բավարարում սույն ստանդարտի 33-րդ կետով նախատեսված հաշվանցման չափանիշներին: Բայց հաճախ այդպես չի լինում: Բացահայտումներ կատարվում են «սինթետիկ գործիքի» բաղադրիչ մաս կազմող յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքի էական պայմանների վերաբերյալ, առանց ուշադրություն դարձնելու «սինթետիկ գործիքի» գոյությանը, չնայած կազմակերպությունը կարող է լրացուցիչ նշել բաղադրիչների միջև եղած կապի բնույթը (տես սույն ստանդարտի 52-րդ կետը):

 

Բացահայտում

 

26. Սույն ստանդարտի 54-րդ կետում թվարկված են այնպիսի հարցերի օրինակներ, որոնք, երբ նշանակալի են, կազմակերպությունը քննարկում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը բացահայտելիս: Յուրաքանչյուր դեպքում կազմակերպությունը հնարավորություն ունի ընտրություն կատարել հաշվառման երկու կամ մի քանի մոտեցումներից: Ստորև ավելի մանրամասն են քննարկվում սույն ստանդարտի 54-րդ կետում ներկայացված օրինակները, և ներկայացվում են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, որոնց դեպքում կազմակերպությունը բացահայտում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը.

ա) կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել մի ֆինանսական գործիք, որի հետ կապված կողմերից յուրաքանչյուրի պարտականությունները մասամբ կամ ամբողջությամբ չեն կատարվել (երբեմն կոչվում է չկատարված կամ կատարման ենթակա (անկատար) պայմանագիր): Այսպիսի ֆինանսական գործիքը կարող է ենթադրել ապագա փոխանակում, իսկ դրա կատարումը պայմանավորված կարող է լինել ապագա իրադարձություններով: Օրինակ` ֆորվարդային պայմանագրի ներքո փոխանակում կատարելու ոչ իրավունքը, ոչ էլ պարտականությունը չեն առաջացնում հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի հետ կապված որևէ գործարք մինչև պայմանագրի կատարման ժամկետը, սակայն իրավունքը և պարտականությունը համապատասխանաբար հանդիսանում են ֆինանսական ակտիվ և ֆինանսական պարտավորություն: Նմանապես, ֆինանսական երաշխավորությունը չի պահանջում երաշխավորողից ընդունել որևէ պարտականություն պարտատիրոջ հանդեպ, քանի դեռ չեն խախտվել պարտքի մարման պայմանները: Այնուամենայնիվ, երաշխավորությունը ֆինանսական պարտավորություն է երաշխավորողի համար, քանի որ դա պայմանագրային պարտականություն է` փոխանակելու մեկ ֆինանսական գործիքը (սովորաբար դրամական միջոցը) մյուսով (անվճարունակ պարտապանի դեբիտորական պարտքը) այնպիսի պայմաններում, որոնք պոտենցիալ անբարենպաստ են,

բ) կազմակերպությունը կարող է իրականացնել մի գործարք, որն իր ձևով իրենից ներկայացնում է ֆինանսական գործիքի ուղղակի ձեռքբերում կամ օտարում, սակայն չի ենթադրում դրանում տնտեսական շահի փոխանցում: Այսպիսին են հետգնման (ռեպո) և հակադարձ հետգնման (հակադարձ ռեպո) պայմանագրերի որոշ տեսակները: Ընդհակառակը, կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ փոխանցել մյուս կողմին ֆինանսական գործիքի տնտեսական շահը մի գործարքի միջոցով, որն իր ձևով չի ենթադրում սեփականության իրավունքի ձեռքբերում կամ օտարում: Օրինակ` անշրջելի փոխառության դեպքում, կազմակերպությունը կարող է գրավ դնել դեբիտորական հաշիվները և համաձայնվել օգտագործել գրավադրած հաշիվներից մուտքերը միայն վարկը սպասարկելու համար,

գ) կազմակերպությունը կարող է կատարել ֆինանսական ակտիվի մասնակի կամ ոչ լրիվ փոխանցում: Օրինակ` արժեթղթավորման դեպքում կազմակերպությունը ձեռք է բերում կամ փոխանցում է մյուս կողմին ֆինանսական գործիքի հետ կապված որոշ, բայց ոչ բոլոր ապագա տնտեսական օգուտները,

դ) կազմակերպությունից կարող է պահանջվել կամ այն կարող է մտադիր լինել միակցել երկու կամ մի քանի առանձին ֆինանսական գործիքներ` նպատակ ունենալով ապահովել հատուկ ակտիվներ հատուկ պարտավորության բավարարման համար: Այսպիսի համաձայնություններից են, օրինակ, պարտավորությունների մարման (հաշվանցման) լիազորագրային կառավարման հիմնադրամները, որտեղ պարտականությունների կատարման նպատակով կուտակվում են ֆինանսական ակտիվները` առանց պարտատիրոջ կողմից նշված ակտիվները պարտավորության մարման դիմաց ընդունելու, կամ մարման ֆոնդի համաձայնագրերը,

ե) Ֆինանսական ռիսկերին իր ենթարկվածությունը նվազեցնելու նպատակով կազմակերպությունը կարող է օգտագործել ռիսկերի կառավարման տարբեր մեթոդներ: Այդպիսի մեթոդներից են, օրինակ, հեջավորումը, տոկոսադրույքների փոխարկումը լողացողից ֆիքսվածի կամ ֆիքսվածից լողացողի, ռիսկերի դիվերսիֆիկացիան, ռիսկերի միաձուլումը, երաշխավորությունները և ապահովագրության տարբեր տեսակները (ներառյալ երաշխիք տալը և «սահմանափակ պատասխանատվությամբ» համաձայնագրերը): Այս մեթոդները հիմնականում նվազեցնում են ֆինանսական գործիքի հետ կապված մի քանի տարբեր ֆինանսական ռիսկերից մեկից կորուստների առաջացման վտանգը և առաջացնում են լրացուցիչ, սակայն միայն մասնակիորեն փոխհատուցվող ռիսկեր,

զ) կազմակերպությունը կարող է մտահայեցողաբար միակցել երկու կամ ավելի ֆինանսական գործիքներ մեկ «սինթետիկ» գործիքում, կամ որևէ այլ` սույն կետի «դ» և «ե» ենթակետերում նկարագրվածներից տարբերվող նպատակներով,

է) կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել ֆինանսական գործիք մի գործարքի ընթացքում, որում գործիքի դիմաց փոխանցվող հատուցման գումարն անորոշ է: Այսպիսի գործարքները կարող են ենթադրել ոչ դրամային հատուցում կամ մի քանի հոդվածների փոխանակում,

ը) կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել կամ թողարկել պարտատոմս, մուրհակ կամ այլ դրամային գործիք այնպիսի հայտարարված գումարով կամ տոկոսադրույքով, որը տարբերվում է նման գործիքի համար կիրառելի գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքից: Այսպիսի ֆինանսական գործիքներից են զրոյական կուպոնով պարտատոմսերը և փոխառությունները, որոնք տրվել են ակնհայտ նպաստավոր պայմաններով, սակայն ենթադրում են ոչ դրամային հատուցում, օրինակ` աշխատակիցներին տրամադրվող ցածր տոկոսադրույքով փոխառությունները:

27. Սույն ստանդարտի 55-րդ կետում թվարկված են հարցեր, որոնք կազմակերպությունը պարզաբանում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը բացահայտելիս, երբ դրանք նշանակալի են չափման ինքնարժեքի հիմունքը կիրառելու տեսանկյունից: Այն դեպքերում, երբ անորոշություններ կան դրամային ֆինանսական ակտիվից ստացվելիք գումարների հավաքագրման վերաբերյալ, կամ այլ պատճառներով ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը նվազել է իր հաշվեկշռային արժեքից, կազմակերպությունը բացահայտում է, թե ինչպես է ինքը որոշում`

ա) թե երբ է անհրաժեշտ նվազեցնել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը,

բ) այն գումարը, մինչև որը նվազեցվում է հաշվեկշռային արժեքը,

գ) թե ինչպես է ճանաչում ակտիվից առաջացած ցանկացած եկամուտ,

դ) թե արդյոք հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումը հնարավոր է հետագայում վերականգնել, եթե հանգամանքները փոփոխվեն:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 33

 

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-5

2.1 Կազմակերպություններ, որոնց բաժնետոմսերն ազատ

    շրջանառվում (հրապարակայնորեն վաճառվում) են                      1-3

2.2 Կազմակերպություններ, որոնց բաժնետոմսերն ազատ չեն շրջանառվում    4-5

3. Սահմանումներ                                                     6-9

4. Չափումներ                                                      10-42

4.1 Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթ                  10-23

4.1.1 «Շահույթ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային

      շահույթի հաշվարկում                                         11-13

4.1.2 «Բաժնետոմսերի թիվ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող

      բազային շահույթի հաշվարկում                                 14-23

4.2 Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթ                24-42

4.2.1 «Շահույթ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված

      շահույթի հաշվարկում                                         26-28

4.2.2 «Բաժնետոմսերի թիվը»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող

      նոսրացված շահույթի հաշվարկում                               29-37

4.2.3 Նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական

      բաժնետոմսեր                                                 38-42

5. Վերահաշվարկ                                                    43-46

6. Ներկայացում                                                    47-48

7. Բացահայտում                                                    49-52

 

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկման և դրա վերաբերյալ համապատասխան տեղեկատվության ներկայացման սկզբունքները, որը կբարելավի նույն ժամանակաշրջանում տարբեր կազմակերպությունների, ինչպես նաև տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում նույն կազմակերպության գործունեության արդյունքների համադրելիությունը: Սույն ստանդարտում առանցքային հարց է հանդիսանում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկի բանաձևի հայտարարի որոշումը: Չնայած մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկման ժամանակ տվյալների օգտագործումն ունի որոշակի սահմանափակումներ, որը պայմանավորված է «շահույթի» հաշվարկման համար կիրառվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունների տարբերություններով, այնուամենայնիվ հետևողականորեն որոշված հայտարարը բարձրացնում է ֆինանսական հաշվետվությունների որակը:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

2.1 Կազմակերպություններ, որոնց բաժնետոմսերն ազատ շրջանառվում (հրապարակայնորեն վաճառվում) են

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի այն կազմակերպությունների կողմից, որոնց սովորական բաժնետոմսերը կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը ազատ շրջանառվում (հրապարակայնորեն վաճառվում) են, ինչպես նաև այն կազմակերպությունների կողմից, որոնք գտնվում են արժեթղթերի բաց (կանոնակարգվող) շուկայում սովորական բաժնետոմսեր կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր տեղաբաշխելու գործընթացում:

2. Այն դեպքում, երբ մայր կազմակերպությունը միաժամանակ ներկայացնում է և առանձին, և համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, տեղեկատվությունը, որը պահանջվում է սույն ստանդարտով, պետք է ներկայացվի միայն համախմբված տվյալների հիման վրա:

3. Մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները սովորաբար շահագրգռված են ամբողջ խմբի գործունեության արդյունքներով և պետք է տեղեկացվեն ամբողջ խմբի գործունեության արդյունքների մասին:

 

2.2 Կազմակերպություններ, որոնց բաժնետոմսերն ազատ չեն շրջանառվում

 

4. Կազմակերպությունը, որի ոչ սովորական բաժնետոմսերը, և ոչ էլ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերն ազատ չեն շրջանառվում, բայց որը բացահայտում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը, պետք է հաշվարկի և բացահայտի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը` համաձայն սույն ստանդարտի:

5. Կազմակերպությունից, որի ոչ սովորական բաժնետոմսերը, և ոչ էլ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերն ազատ չեն շրջանառվում, չի պահանջվում բացահայտել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելիությունը բարելավվում է, եթե այդ կազմակերպություններից յուրաքանչյուրը, որը որոշում է բացահայտել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը, այն հաշվարկում է սույն ստանդարտի սկզբունքներին համապատասխան:

 

3. Սահմանումներ

 

6. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) սովորական բաժնետոմս` սեփական կապիտալի գործիք, որը ստորադասված է (շահութաբաժիններ ստանալու առումով) սեփական կապիտալի գործիքների բոլոր այլ դասերին.

բ) պոտենցիալ սովորական բաժնետոմս` ֆինանսական գործիք կամ այլ պայմանագիր, որը դրա տիրապետողին կարող է տալ սովորական բաժնետոմսեր ունենալու (ձեռք բերելու) իրավունք.

գ) վարանտներ կամ օպցիոններ` ֆինանսական գործիքներ, որոնք տիրապետողին տալիս են սովորական բաժնետոմսերի գնման իրավունք:

7. Սովորական բաժնետոմսերը տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի բաշխմանը մասնակցում են միայն այլ տեսակի բաժնետոմսերից, օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսերից հետո: Կազմակերպությունը կարող է ունենալ սովորական բաժնետոմսերի մեկից ավելի դաս: Նույն դասի սովորական բաժնետոմսերն ունեն շահութաբաժիններ ստանալու նույն իրավունքներ:

8. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի օրինակներ են`

ա) պարտքային կամ սեփական կապիտալի գործիքները, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք փոխարկելի են սովորական բաժնետոմսերի.

բ) բաժնետոմսերի վարանտները և օպցիոնները.

գ) շահույթներին աշխատակիցների մասնակցության ծրագրերը, որոնք հնարավորություն են տալիս աշխատակիցներին, որպես պարգևատրման մի մաս, ստանալ սովորական բաժնետոմսեր, ինչպես նաև բաժնետոմս գնելու այլ ծրագրերը,

դ) բաժնետոմսերը, որոնք կթողարկվեն պայմանագրային համաձայնություններից բխող որոշակի պայմանների բավարարման դեպքում, օրինակ` ձեռնարկատիրական գործունեություն (ընկերություն) կամ այլ ակտիվներ գնելը:

9. Ստորև բերված հասկացությունները օգտագործված են ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտում նշված իմաստներով`

ա) ֆինանսական գործիք` ցանկացած պայմանագիր, որը միաժամանակ մի կազմակերպությունում առաջացնում է ֆինանսական ակտիվ, իսկ մյուս կազմակերպությունում` ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք.

բ) սեփական կապիտալի գործիք (կոչվում է նաև բաժնեմասնակցության գործիք)` ցանկացած պայմանագիր, որը հավաստում է կազմակերպության` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո մնացորդային ակտիվների բաժնի նկատմամբ իրավունք.

գ) իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը` մարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում:

 

4. Չափում

 

4.1 Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը

 

10. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը պետք է հաշվարկվի սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը բաժանելով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի վրա:

 

4.1.1 «Շահույթ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում

 

11. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկման նպատակով սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը ընդունվում է հավասար այդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթին կամ վնասին` հանած արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինները:

12. Տվյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները, ներառյալ արտասովոր հոդվածները, հարկի գծով ծախսը և փոքրամասնության բաժնեմասը ներառվում են այդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկում (տես ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտը): Արտոնյալ բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող զուտ շահույթի գումարը, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով տվյալ ժամանակաշրջանի շահութաբաժինները, հանվում են այդ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից (կամ գումարվում են այդ ժամանակաշրջանի զուտ վնասին)` սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկման նպատակով:

13. Արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինների գումարը, որը հանվում է ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից, հավասար է`

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի համար հայտարարված` ոչ կուտակման (ոչ կումուլյատիվ) արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով ցանկացած շահութաբաժինների գումարին,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի համար սահմանված չափով կուտակման (կումուլյատիվ) արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինների լրիվ գումարին` անկախ շահութաբաժինների հայտարարված լինելուց: Տվյալ ժամանակաշրջանի համար արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինների գումարը չի ներառում անցյալ ժամանակաշրջանների համար կուտակման արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով ցանկացած շահութաբաժինների գումար, որոնք վճարվել կամ հայտարարվել են ընթացիկ ժամանակաշրջանում:

 

4.1.2 «Բաժնետոմսերի թիվ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում

 

14. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկման նպատակով սովորական բաժնետոմսերի թիվը ընդունվում է հավասար տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվին:

15. Տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվն արտացոլում է այն փաստը, որ տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնետիրական կապիտալի մեծությունը կարող է փոփոխվել այն բանի հետևանքով, որ ժամանակի տարբեր պահերին ավելի շատ կամ ավելի քիչ թվով բաժնետոմսեր են շրջանառվում: Այն հավասար է տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվին հանած և/կամ գումարած այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում համապատասխանաբար հետ գնված կամ թողարկված սովորական բաժնետոմսերի թիվը` բազմապատկված ժամանակային կշռող գործակցով: Ժամանակային կշռող գործակիցը որոշվում է բաժնետոմսերի շրջանառության մեջ գտնվելու օրերի թիվը բաժանելով հաշվետու ժամանակաշրջանի օրերի թվի վրա: Շատ դեպքերում կշռված միջինի խելամիտ մոտավորեցումն ընդունելի է:

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկ                            |

|                                                                         |

|                                      Թողարկված   Հետ գնված   Շրջանա-    |

|                                      բաժնետոմսեր բաժնետոմսեր ռության    |

|                                                              մեջ գտնվող |

|                                                              բաժնետոմսեր|

|                                                                         |

|20X1թ. հունվարի 1    Մնացորդը                                            |

|                     տարեսկզբին           2.000       300        1.700   |

|                                                                         |

|20X1թ. մայիսի 31     Նոր բաժնետոմսերի                                    |

|                     թողարկում, որոնց                                    |

|                     դիմաց վճարվում է                                    |

|                     դրամական                                            |

|                     միջոցներով             800        -         2.500   |

|                                                                         |

|20X1թ. դեկտեմբերի 1  Բաժնետոմսերի հետ                                    |

|                     գնում դրամական                                      |

|                     միջոցներով              -        250        2.250   |

|                                                                         |

|20X1թ. դեկտեմբերի 31 Մնացորդը                                            |

|                     տարեվերջին           2.800       550        2.250   |

|                                                                         |

|Բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկ.                                   |

|(1.700 X 5/12)+(2.500 X 6/12)+(2.250 X 1/12)=2.146 բաժնետոմս կամ         |

|(1.700 X 12/12)+(800 X 7/12)-(250 X 1/12)=2.146 բաժնետոմս                |

._________________________________________________________________________.

 

16. Շատ դեպքերում բաժնետոմսերը ներառվում են բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկի մեջ սկսած այն ամսաթվից, երբ առաջանում են պարտավորություններ դրանց դիմաց վճարման գծով (սովորաբար դրանց տեղաբաշխման ամսաթվից), օրինակ`

ա) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են դրամական միջոցներով վճարմամբ, ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած դրանց դիմաց դեբիտորական պարտքի առաջացման ամսաթվից,

բ) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են սովորական կամ արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինների կամավոր վերաներդրմամբ (շահութաբաժինների ուղղումը կանոնադրական կապիտալ), ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած շահութաբաժինների վճարման ամսաթվից,

գ) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են պարտքային գործիքը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելու արդյունքում, ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած տոկոսների հաշվեգրումը դադարեցնելու ամսաթվից.

դ) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են այլ ֆինանսական գործիքների գծով հաշվեգրված տոկոսների կամ դրանց հիմնական գումարների վճարման դիմաց, ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած տոկոսների հաշվեգրումը դադարեցնելու ամսաթվից.

ե) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են կազմակերպության պարտավորությունների մարման դիմաց, ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած պարտավորությունների մարման ամսաթվից.

զ) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են դրամական միջոցներ չհանդիսացող ակտիվի ձեռքբերման դիմաց փոխհատուցման համար, ներառվում են հաշվարկի մեջ` սկսած կազմակերպության հաշվեկշռում ձեռք բերված ակտիվի ճանաչման ամսաթվից,

է) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են կազմակերպությանը մատուցված ծառայությունների դիմաց վճարման համար, ներառվում են հաշվարկի մեջ, երբ ծառայությունները մատուցված են:

Վերը նշված և այլ դեպքերում սովորական բաժնետոմսերի` հաշվարկի մեջ ներառելու պահը որոշվում է դրանց տեղաբաշխման հետ կապված կոնկրետ պայմաններով: Անհրաժեշտ է պատշաճ կերպով հաշվի առնել բաժնետոմսերի տեղաբաշխմանը վերաբերող յուրաքանչյուր պայմանագրի բովանդակությունը:

17. Սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են որպես ձեռքբերում հանդիսացող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման գնման փոխհատուցման մաս, ներառվում են բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկի մեջ` սկսած ձեռքբերման ամսաթվից, որովհետև ձեռք բերողը ձեռք բերված կազմակերպության գործունեության արդյունքները ներառում է ֆինանսական արդյունքների մասին իր հաշվետվության մեջ հենց այդ ամսաթվից սկսած: Սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տեղաբաշխված են որպես բաժնեմասերի (շահերի) միացում հանդիսացող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման մաս, ներառվում են բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկի մեջ բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների համար, քանի որ միավորված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները կազմվում են այնպես, կարծես այդ միավորված կազմակերպությունը միշտ գոյություն է ունեցել: Այսպիսով, սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որն օգտագործվում է բաժնեմասերի (շահերի) միացում հանդիսացող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ժամանակ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկի մեջ, հավասար է միավորված կազմակերպությունների բաժնետոմսերի կշռված միջին թվերի հանրագումարին, որոնք բերված են ընդհանուր համարժեքի այն կազմակերպության բաժնետոմսերի հետ, որի բաժնետոմսերը միավորումից հետո մնում են շրջանառության մեջ:

18. Երբ սովորական բաժնետոմսերը տեղաբաշխված են դրանց դիմաց մասնակի վճարմամբ, մասնակի վճարված բաժնետոմսերը դիտվում են որպես սովորական բաժնետոմսերի մի մաս այն չափով, որքանով դրանք հաշվետու ժամանակաշրջանում իրավունք են տվել մասնակցելու շահութաբաժիններին` համեմատած լրիվ վճարված սովորական բաժնետոմսերին վերագրվող շահութաբաժինների հետ:

19. Սովորական բաժնետոմսերը, որոնց տեղաբաշխումը հնարավոր է դառնում որոշակի պայմանների բավարարման դեպքում (պայմանականորեն տեղաբաշխվող բաժնետոմսեր), համարվում են շրջանառության մեջ գտնվող և ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկի մեջ` սկսած այն ամսաթվից, երբ բոլոր անհրաժեշտ պայմանները բավարարվել են: Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերը, որոնք հանդիսանում են պայմանականորեն վերադարձվող (այսինքն` կարող են հանվել շրջանառությունից), մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում չեն ներառվում` սկսած այն ամսաթվից, երբ բոլոր անհրաժեշտ պայմանները բավարարվել են:

20. Տվյալ ժամանակաշրջանի կամ բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը պետք է ճշգրտվի` հաշվի առնելով այն դեպքերը, բացի պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման դեպքերից, որոնք փոփոխում են շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը առանց միջոցների (զուտ ակտիվների) համապատասխան փոփոխության:

21. Սովորական բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել կամ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի թիվը կարող է կրճատվել առանց միջոցների համապատասխան փոփոխության: Այդպիսի օրինակներ են`

ա) կապիտալացումը (հայտնի է նաև որպես բաժնետոմսերի ձևով վճարվող շահութաբաժիններ),

բ) արտոնության տարր ցանկացած այլ թողարկման մեջ, օրինակ` արտոնության տարր առկա բաժնետերերի համար րայթերի (արժեթուղթ, որը տալիս է բաժնետոմսեր գնելու առաջնահերթ իրավունք) թողարկման մեջ,

գ) բաժնետոմսերի տրոհումը,

դ) բաժնետոմսերի միացումը:

22. Կապիտալացման կամ բաժնետոմսերի տրոհման դեպքում սովորական բաժնետոմսերը տեղաբաշխվում են առկա բաժնետերերի միջև առանց լրացուցիչ փոխհատուցման: Այսպիսով, շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը մեծանում է առանց միջոցների աճի: Մինչև այդ դեպքերը շրջանառության մեջ եղած սովորական բաժնետոմսերի թիվը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվի համամասնական փոփոխությունն այնպես, կարծես թե այդ դեպքերը կատարվել են բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում: Օրինակ` որպես շահութաբաժին «մեկի դիմաց երկուսը» հարաբերակցությամբ բաժնետոմսերի տեղաբաշխման դեպքում բաժնետոմսերի նոր ընդհանուր թիվը ստանալու համար մինչև նշված տեղաբաշխումը շրջանառության մեջ եղած բաժնետոմսերի թիվը բազմապատկվում է երեքին հավասար գործակցով, իսկ լրացուցիչ բաժնետոմսերի թիվը ստանալու համար` երկուսին հավասար գործակցով:

23. Ի տարբերություն սույն ստանդարտի 21-րդ կետի «բ» ենթակետի` սովորական բաժնետոմսերի տեղաբաշխումը պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի իրագործման կամ փոխարկման ժամանակ, սովորաբար, չի առաջացնում արտոնության տարր, որովհետև պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, սովորաբար, տեղաբաշխվում են դրանց լրիվ արժեքի փոխհատուցմամբ, որն առաջացնում է համամասնական փոփոխություններ կազմակերպության առկա միջոցների մեջ: Րայթերի թողարկման դեպքում իրագործման գինը (այսինքն` րայթերի միջոցով բաժնետոմսեր ձեռք բերելու գինը) հաճախ ցածր է բաժնետոմսերի իրական արժեքից: Այսպիսով, նման րայթերի թողարկումը ներառում է արտոնության տարր: Սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որը պետք է օգտագործվի մինչև րայթերի թողարկումն ընկած բոլոր ժամանակաշրջանների համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկի մեջ, հավասար է մինչև րայթերի թողարկումը շրջանառության մեջ եղած սովորական բաժնետոմսերի թվին` բազմապատկած հետևյալ գործակցով.

 

Մեկ բաժնետոմսի իրական արժեքը րայթերի իրագործումից անմիջապես առաջ

-------------------------------------------------------------------------

            Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքը` առանց րայթի

 

Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքը` առանց րայթի հաշվարկվում է րայթերի իրագործումից հասույթը (այսինքն` րայթերի իրագործմամբ ձեռք բերված բաժնետոմսերի դիմաց ստացված հասույթը) գումարելով րայթերի իրագործումից անմիջապես առաջ բաժնետոմսերի հանրագումարային իրական արժեքին և ստացված մեծությունը բաժանելով այն բաժնետոմսերի թվի վրա, որոնք գտնվում են շրջանառության մեջ րայթերի իրագործումից հետո: Այն դեպքերում, երբ րայթերը ինքնին, կարող են բաժնետոմսերից առանձին ազատ շրջանառվել իրենց իրագործման պահից առաջ, սույն հաշվարկի նպատակով իրական արժեքը սահմանվում է վերջին օրվա արժեքով, երբ բաժնետոմսերը վաճառվում են րայթերի հետ միասին:

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. բաժնետոմսերի ձևով  շահութաբաժինների վճարում                      |

|                                                                         |

|Զուտ շահույթը 20X0թ.                                                180  |

|Զուտ շահույթը 20X1թ.                                                600  |

|Մինչև  20X1թ. սեպտեմբերի 30-ը շրջանառության                              |

|մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսեր                                    200  |

|Բաժնետոմսերի ձևով  շահութաբաժինների                                      |

|վճարումը 20X1թ. հոկտեմբերի 1-ին                                          |

|                                            20X1թ. սեպտեմբերի 30-ի       |

|                                            դրությամբ շրջանառության մեջ  |

|                                            գտնվող յուրաքանչյուր         |

|                                            սովորական բաժնետոմսի դիմաց`  |

|                                            2 սովորական բաժնետոմս        |

|                                                                         |

|                                            200x2=400                    |

|                                                                         |

|                                                      600                |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը 20X1թ.     _______________ = 1.00  |

|                                                    (200+400)            |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող ճշգրտված                 180                |

|շահույթը 20X0թ.                                  _______________ = 0.30  |

|                                                    (200+400)            |

|                                                                         |

|Քանի որ բաժնետոմսերի ձևով  շահութաբաժինների վճարումը ենթադրում է         |

|բաժնետոմսերի տեղաբաշխում առանց դրանց արժեքի փոխհատուցման, դա հաշվի է     |

|առնվում այնպես, կարծես թե այդ տեղաբաշխումը կատարվել է մինչև  20X0թ.      |

|սկիզբը, այսինքն` մինչև  հաշվետվության մեջ ներկայացված ժամանակաշրջաններից |

|ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը:                                          |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. րայթերի թողարկում                                                |

|                                                                         |

|Զուտ շահույթ                  20X0թ.` 1.100, 20X1թ.` 1.500, 20X2թ.` 1.800|

|Շրջանառության մեջ գտնվող                                                 |

|սովորական բաժնետոմսերի թիվը                                              |

|մինչև  րայթերի թողարկումը    500 բաժնետոմս                               |

|Րայթերի թողարկում            Շրջանառության մեջ գտնվող յուրաքանչյուր 5    |

|                             սովորական բաժնետոմսի դիմաց մեկ նոր սովորական|

|                             բաժնետոմս (ընդամենը 100 նոր բաժնետոմս):     |

|                             Իրագործման գինը` 5,00                       |

|                             Րայթերի իրագործման վերջին ժամկետը` 20X1թ.   |

|                             մարտի 1                                     |

|                                                                         |

|Մեկ սովորական բաժնետոմսի                                                 |

|իրական արժեքը րայթերի իրագործման                                         |

|ժամկետի ավարտից անմիջապես առաջ`                                          |

|20X1թ. մարտի 1               11,00                                       |

|                                                                         |

|       Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքի որոշումը առանց րայթի         |

|                                                                         |

|  Շրջանառության մեջ գտնվող բոլոր բաժնետոմսերի իրական արժեք + րայթերի     |

|                 իրագործումից ստացված ընդհանուր գումար                   |

|-------------------------------------------------------------------------|

|   Մինչև  րայթերի իրագործումը շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի      |

|      քանակ + րայթերի իրագործմամբ տեղաբաշխված բաժնետոմսերի քանակ         |

|                                                                         |

|           (11,00 X 500 բաժնետոմս) + (5,00 X 100 բաժնետոմս)              |

|          __________________________________________________             |

|                     500 բաժնետոմս +100 բաժնետոմս                        |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքը առանց թողարկված իրավունքների = 10,00|

|                                                                         |

|Ճշգրտող գործակցի հաշվարկը                                                |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսի իրական արժեքը րայթերի իրագործման                          |

|ժամկետի ավարտից անմիջապես առաջ                            11,00          |

|_________________________________________________       _________ = 1,1  |

|Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքը առանց                10,00          |

|թողարկված իրավունքների                                                   |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկը                           |

|20X0թ.                                                20X1թ.    20X2թ.   |

|20X0թ. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը                             |

|ըստ սկզբնական հաշվետվության 1.100/500 բաժնետոմս   2,20                   |

|20X0թ. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը`                            |

|ճշգրտված րայթերի թողարկմամբ 1.100/(500                                   |

|բաժնետոմս  X 1.1)                                 2,00                   |

|                                                                         |

|20X1թ. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը`                            |

|հաշվի առած րայթերի թողարկումը                                2,54        |

|1.500                                                                    |

|-----------------------------------                                      |

|(500 X 1.1 X 2/12) + (600 X 10/12)                                       |

|                                                                         |

|20X2թ. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը                             |

|1.800/600 բաժնետոմս                                                  3,00|

._________________________________________________________________________.

 

4.2 Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթ

 

24. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող զուտ շահույթը և շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը պետք է ճշգրտվեն` հաշվի առնելով նոսրացնող հետևանք ունեցող բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի ազդեցությունը:

25. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկը կատարվում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկին համանման` հաշվի առնելով տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի ազդեցությունը, այսինքն`

ա) սովորական բաժնետոմսերին վերագրվող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթն ավելացվում է նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի դիմաց այդ ժամանակաշրջանում հաշվեգրված շահութաբաժինների և տոկոսների գումարով` հարկերը հանելուց հետո, և ճշգրտվում է` հաշվի առնելով եկամուտներում ու ծախսերում ցանկացած այլ փոփոխությունները, որոնք կառաջանային նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման արդյունքում,

բ) շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվն ավելացվում է լրացուցիչ սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվով, որոնք կլինեին շրջանառության մեջ` ենթադրելով նոսրացնող հետևանք ունեցող բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը:

 

4.2.1 «Շահույթ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում

 

26. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման նպատակով սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի գումարը, որը հաշվարկվել է համաձայն սույն ստանդարտի 11-րդ կետի, պետք է ճշգրտվի` հաշվի առնելով հետևյալի ազդեցությունը (հարկերը հանելուց հետո).

ա) նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով հաշվեգրված ցանկացած շահութաբաժինների, որոնք հանվել են սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող զուտ շահույթը սույն ստանդարտի 11-րդ կետի համաձայն որոշելիս,

բ) նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով տվյալ ժամանակաշրջանում հաշվեգրված տոկոսների,

գ) եկամուտներում կամ ծախսերում ցանկացած այլ փոփոխությունների, որոնք կառաջանային նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման արդյունքում:

27. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելուց հետո շահութաբաժինները, տոկոսները և այլ եկամուտները կամ ծախսերը` կապված պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի հետ, այլևս չեն առաջանա: Փոխարենը, նոր սովորական բաժնետոմսերը իրավունք կունենան մասնակցելու սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող զուտ շահույթին: Հետևաբար, սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը, որը հաշվարկվել է համաձայն 11-րդ կետի, ավելանում է այն շահութաբաժինների, տոկոսների և այլ եկամուտների ու ծախսերի գումարով, որոնք կխնայվեն նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվելիս: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի հետ կապված ծախսերը ներառում են այն վճարները և զեղչերը կամ հավելավճարները, որոնք հաշվառվում են որպես եկամտաբերության (ելքի) ճշգրտում (տես ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտը): Շահութաբաժինների, տոկոսների և այլ եկամուտների կամ ծախսերի գումարները ճշգրտվում են` հաշվի առնելով դրանց վերաբերող ցանկացած հարկ:

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. փոխարկվող պարտատոմսեր                                            |

|                                                                         |

|Զուտ շահույթ                                                   1.004     |

|Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսեր                 1.000     |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթ                    1,00     |

|Փոխարկվող պարտատոմսեր                                            100     |

|10 պարտատոմսից բաղկացած յուրաքանչյուր խմբաքանակ փոխարկվում է 3 սովորական |

|բաժնետոմսերի                                                             |

|                                                                         |

|Ընթացիկ ժամանակաշրջանի տոկոսների վճարման ծախսերը,                        |

|որոնք վերաբերում են փոխարկվող պարտատոմսերի                               |

|պարտավորության բաղադրիչին                                         10     |

|Տոկոսային ծախսերի հետևանքով  պակաս ճանաչված հարկի գծով ծախսեր      4     |

|                                                                         |

|Ծանոթություն: Տոկոսային ծախսերը ներառում են զեղչի ամորտիզացիան,          |

|որն առաջանում է պարտավորության բաղադրիչի սկզբնական ճանաչման ժամանակ (տես |

|ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտը)                                                      |

|Ճշգրտված զուտ շահույթ                             1.004 + 10 - 4 = 1.010 |

|                                                                         |

|Պարտատոմսերի փոխարկումից առաջացող սովորական                              |

|բաժնետոմսերի թիվը                                                 30     |

|Սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որն օգտագործվում է                          |

|մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի                          |

|հաշվարկման նպատակով                               1.000 + 30 = 1.030     |

|                                                   1.010                 |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթ  __________ = 0,98        |

|                                                   1.030                 |

|                                                                         |

._________________________________________________________________________.

 

28. Որոշ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը կարող է հանգեցնել այլ եկամուտներում կամ ծախսերում հետագա փոփոխությունների: Օրինակ` պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի հետ կապված տոկոսային ծախսերի նվազումից առաջացող տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի աճը կարող է հանգեցնել ծախսերի աճի, որը վերաբերում է կազմակերպության շահույթում աշխատակիցների պարտադիր մասնակցության ծրագրին: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով եկամուտների կամ ծախսերի հետագա ցանկացած այդպիսի փոփոխությունները:

 

4.2.2 «Բաժնետոմսերի թիվ»-ը` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում

 

29. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման նպատակով սովորական բաժնետոմսերի թիվը ընդունվում է հավասար դրանց` 14 և 20 կետերի համաձայն հաշվարկված կշռված միջին թվին գումարած այն սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը, որոնք կթողարկվեին նոսրացնող հետևանք ունեցող բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելիս: Նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է դիտարկվեն որպես սովորական բաժնետոմսերի փոխարկված կամ տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբի կամ, եթե դրանք թողարկվել են ավելի ուշ` թողարկման ամսաթվի դրությամբ:

30. Սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որոնք կթողարկվեին նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման դեպքում, որոշվում է այդ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի պայմաններով: Հաշվարկի ժամանակ օգտագործվում է նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողների տեսանկյունից առավել շահավետ փոխարկման դրույքը (կուրսը) կամ իրագործման գինը:

31. Ինչպես մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը հաշվարկելիս, այնպես էլ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելիս սովորական բաժնետոմսերը, որոնց թողարկումը պայմանավորված է որոշակի դեպքերի տեղի ունենալով, պետք է դիտվեն որպես շրջանառության մեջ գտնվող և ներառվեն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի մեջ, եթե պայմանները բավարարվել են (դեպքերը տեղի են ունեցել): Պայմանականորեն տեղաբաշխվող բաժնետոմսերը պետք է ներառվեն հաշվարկի մեջ` սկսած տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբից (կամ սկսած պայմանականորեն տեղաբաշխվող բաժնետոմսերի թողարկման համաձայնագրի ամսաթվից, եթե այն կնքված է ավելի ուշ): Եթե պայմանները չեն բավարարվել, ապա պայմանականորեն տեղաբաշխվող բաժնետոմսերի թիվը, որը ներառվում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի մեջ, հիմնվում է բաժնետոմսերի այն թվի վրա, որոնք կթողարկվեին, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը համընկներ համապատասխան պայմանների գործողության ժամկետի ավարտին: Վերաներկայացում չի թույլատրվում, եթե պայմանները, մինչև դրանց գործողության ժամկետի ավարտը, չեն բավարարվում: Սույն կետի դրույթները հավասարապես կիրառելի են նաև այն պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի նկատմամբ, որոնք ենթակա են տեղաբաշխման որոշակի պայմանների բավարարումից հետո (պայմանականորեն տեղաբաշխվող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր):

32. Դուստր ընկերությունը, համատեղ ձեռնարկումը կամ ասոցիացված կազմակերպությունը կարող են տեղաբաշխել պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր, որոնք փոխարկելի են դուստր ընկերության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերով, կամ էլ հաշվետու կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերով: Եթե դուստր ընկերության, համատեղ ձեռնարկման, կամ ասոցիացված կազմակերպության այդ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերն ունեն նոսրացնող հետևանք հաշվետու կազմակերպության մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող համախմբված բազային շահույթի վրա, ապա դրանք ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի մեջ:

33. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման նպատակով կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ իր նոսրացնող ազդեցությամբ օպցիոնները և այլ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը իրագործվել են: Այդ տեղաբաշխումից ենթադրվող հասույթը պետք է դիտարկվի որպես որոշակի քանակությամբ բաժնետոմսերի` իրական արժեքով տեղաբաշխումից ստացված (նոսրացնող հետևանք ունեցող բոլոր օպցիոնների և այլ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի իրագործումից ստացվելիք հասույթը պետք է հավասար լինի բաժնետոմսերի նշված որոշակի քանակության և դրանց իրական արժեքի արտադրյալին): Նոսրացնող հետևանք ունեցող օպցիոնների և այլ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի իրագործումից ենթադրվող բաժնետոմսերի քանակի և այն բաժնետոմսերի քանակի միջև տարբերությունը, որոնք կտեղաբաշխվեին իրական արժեքով, պետք է դիտարկվի որպես սովորական բաժնետոմսերի տեղաբաշխում` առանց դրանց արժեքի փոխհատուցման:

34. Նախորդ կետում նշված իրական արժեքը հաշվարկվում է տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին գնի հիման վրա:

35. Օպցիոնները և բաժնետոմսերի գնման այլ համաձայնագրերն ունեն նոսրացնող հետևանք, եթե դրանց արդյունքում սովորական բաժնետոմսերը տեղաբաշխվում են իրական արժեքից ցածր գնով: Նոսրացման գումարը հավասար է իրական արժեքի և տեղաբաշխման գնի տարբերությանը: Այսպիսով, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման նպատակով յուրաքանչյուր այդպիսի համաձայնագիր դիտվում է որպես բաղկացած`

ա) պայմանագրից` որոշակի քանակությամբ սովորական բաժնետոմսեր տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում միջին իրական արժեքով տեղաբաշխելու վերաբերյալ: Այս ձևով տեղաբաշխվելիք բաժնետոմսերը գնահատվում են իրական արժեքով և չեն դիտվում որպես նոսրացնող հետևանք ունեցող կամ հականոսրացնող հետևանք ունեցող: Դրանք հաշվի չեն առնվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման ժամանակ,

բ) պայմանագրից` մնացած սովորական բաժնետոմսերն առանց դրանց արժեքի փոխհատուցման տեղաբաշխելու վերաբերյալ: Այդպիսի սովորական բաժնետոմսերը չեն առաջացնում որևէ հասույթ և ոչ մի ազդեցություն չեն թողնում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերին վերագրվող զուտ շահույթի վրա: Հետևաբար, այդպիսի բաժնետոմսերն ունեն նոսրացնող հետևանք և մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման ժամանակ գումարվում են շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվին:

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. բաժնետոմսերի օպցիոնների ազդեցությունը մեկ բաժնետոմսին բաժին      |

|ընկնող նոսրացված շահույթի վրա                                            |

|                                                                         |

|Զուտ շահույթը 20XIթ.                                           1.200.000 |

|                                                                         |

|Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի                          |

|կշռված միջին թիվը 20X1թ. ընթացքում                     500.000 բաժնետոմս |

|                                                                         |

|Մեկ սովորական բաժնետոմսի միջին իրական արժեքը                             |

|20X1թ. ընթացքում                                                   20,00 |

|                                                                         |

|Բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը ըստ օպցիոնների                            |

|20X1թ. ընթացքում                                       100.000 բաժնետոմս |

|                                                                         |

|Բաժնետոմսերի գինը օպցիոնն իրագործելիս 20XIթ.                             |

|ընթացքում                                                          15,00 |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկ                            |

|                                                                         |

|                                    մեկ բաժնետոմսին  շահույթ  բաժնետոմսեր|

|                                    բաժին ընկնող                         |

|                                    շահույթ                              |

|                                                                         |

|Զուտ շահույթը 20XIթ. համար                          1.200.000            |

|                                                                         |

|Շրջանառության մեջ գտնվող                                                 |

|բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը                                           |

|20XIթ. ընթացում                                                  500.000 |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող                                             |

|բազային շահույթ                            2,40                          |

|                                                                         |

|Բաժնետոմսերի թիվը ըստ օպցիոնների                                 100.000 |

|                                                                         |

|Բաժնետոմսերի թիվը, որոնք                                                 |

|կթողարկվեին իրական արժեքով`                                              |

|(100.000 X 15,00) /20,00                                 *      (75.000) |

|                                                                         |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված                                   |

|շահույթ                                    2,29     1.200.000    525.000 |

|                                                                         |

|* Շահույթը չի մեծացել, քանի որ բաժնետոմսերի ընդհանուր թիվը մեծացել է     |

|միայն այն բաժնետոմսերի քանակով (25.000), որոնք ներառվել են հաշվարկի մեջ  |

|որպես առանց արժեքի փոխհատուցման տեղաբաշխված բաժնետոմսեր (տես 35-րդ կետի  |

|«բ» ենթակետը)                                                            |

._________________________________________________________________________.

 

36. Այն չափով, որքանով մասնակի վճարված բաժնետոմսերը հաշվետու ժամանակաշրջանում իրավունք չեն տվել մասնակցելու շահութաբաժիններին, այդ բաժնետոմսերը դիտվում են որպես վարանտների կամ օպցիոնների համարժեքներ:

 

4.2.3 Նոսրացնող հետևանք ունեցող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր

 

37. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է դիտվեն որպես նոսրացնող հետևանք ունեցող այն և միայն այն դեպքում, երբ դրանց փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի կփոքրացներ շարունակական սովորական գործառնություններից մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող զուտ շահույթը:

38. Կազմակերպությունն օգտագործում է շարունակական սովորական գործառնություններից զուտ շահույթը որպես «հսկիչ թիվ»` պարզելու համար պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի` նոսրացնող կամ հականոսրացնող հետևանք ունենալը: Շարունակական սովորական գործառնություններից զուտ շահույթը հավասար է սովորական գործունեությունից զուտ շահույթին (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում)` հանած արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահութաբաժինները, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների ազդեցությունները, էական սխալների ուղղումները և ընդհատված գործառնություններին վերաբերող հոդվածները: Այն չի ներառում նաև արտասովոր հոդվածները:

39. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերն ունեն հականոսրացնող հետևանք, երբ դրանց փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի կմեծացներ շարունակական սովորական գործառնություններից մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը կամ կփոքրացներ շարունակական սովորական գործառնություններից մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասը: Հականոսրացնող հետևանքով պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի ազդեցությունն անտեսվում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման ժամանակ:

40. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի նոսրացնող կամ հականոսրացնող հետևանք ունենալու հարցը դիտարկելիս պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր թողարկում կամ խմբաքանակ պետք է դիտարկվի առանձին, այլ ոչ թե մյուսների հետ միասին: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի դիտարկման հաջորդականությունը կարող է ազդել այն բանի վրա, թե արդյոք դրանք կունենան նոսրացնող հետևանք, թե` ոչ: Այսպիսով, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի նոսրացումն առավելագույնի հասցնելու համար պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր թողարկում կամ խմբաքանակ դիտարկվում է հետևյալ հերթականությամբ` ամենամեծ նոսրացնող հետևանք ունեցողներից ամենափոքր նոսրացնող հետևանք ունեցողները:

 

._________________________________________________________________________.

|Օրինակ. բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկի մեջ նոսրացնող հետևանք     |

|ունեցող արժեթղթերի ներառման կարգի սահմանումը                             |

|                                                                         |

|Շահույթ` սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին                           |

|վերագրվող զուտ շահույթ                                  10.000.000 միավոր|

|                                                                         |

|Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսեր             20.000.000 հատ|

|                                                                         |

|Մեկ սովորական բաժնետոմսի միջին իրական արժեքը տարվա                       |

|ընթացքում                                                    75,00 միավոր|

|                                                                         |

|Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր                                          |

|                                                                         |

|Օպցիոններ                         100.000 հատ, իրագործման գինը` 60 միավոր|

|Փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսեր    800.000 հատ բաժնետոմս, որոնցից         |

|                                  յուրաքանչյուրը 8 միավոր կուտակման      |

|                                  շահաբաժնի իրավունք է տալիս:            |

|                                  Յուրաքանչյուր արտոնյալ բաժնետոմս       |

|                                  փոխարկելի է 2 սովորական բաժնետոմսի     |

|                                                                         |

|5% եկամտաբերությամբ փոխարկելի     Անվանական արժեքը` 100.000.000 միավոր:  |

|պարտատոմս                         1000 միավոր անվանական արժեքով          |

|                                  յուրաքանչյուր պարտատոմս փոխարկելի է 20 |

|                                  սովորական բաժնետոմսի: Տոկոսային ծախսերի|

|                                  որոշման ժամանակ պարգևատրման  կամ զեղչի |

|                                  ամորտիզացիա չի կատարվում               |

|                                                                         |

|Հարկի դրույքը                                             40%            |

|Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելիս շահույթի ավելացումը, որը     |

|վերագրվում է սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին                       |

|                                                                         |

|                                     Շահույթի  Սովորական    Մեկ լրացուցիչ|

|                                     ավելացում բաժնետոմսերի բաժնետոմսին  |

|                                               քանակի       բաժին ընկնող |

|                                               ավելացում    շահույթ      |

|                                                                         |

|Օպցիոններ                                                                |

|Շահույթի ավելացում                     Զրո                               |

|Առանց փոխհատուցման                                                       |

|թողարկված լրացուցիչ                                                      |

|բաժնետոմսեր`                                                             |

|100.000 X (75-60) / 75                         20.000 հատ        Զրո     |

|Փոխարկելի արտոնյալ                                                       |

|բաժնետոմսեր                                                              |

|Զուտ շահույթի ավելացում`                                                 |

|8 X 800.000                         6.400.000                            |

|Լրացուցիչ բաժնետոմսեր`                                                   |

|2 X 800,000                                     1.600.000        4,00    |

|5% եկամտաբերությամբ                                                      |

|փոխարկելի պարտատոմսեր                                                    |

|Զուտ շահույթի ավելացում`                                                 |

|100.000.000 X 0.05(1-0.4)           3.000.000                            |

|Լրացուցիչ բաժնետոմսեր`                                                   |

|100.000 X 20                                    2.000.000        1,50    |

|Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկ                  |

|                    Վերագրվող զուտ Սովորական   Մեկ                       |

|                    շահույթ        բաժնետոմսեր բաժնետոմսին               |

|                                               բաժին ընկնող              |

|                                               շահույթ                   |

|                                                                         |

|Ըստ հաշվետվության    10,000,000     2,000,000     5,00                   |

|Օպցիոններ                               20,00               նոսրացնող    |

|                     ___________       ______               հետևանք      |

|                     10,000,000     2,020,000     4,95      ունեցող      |

|5% եկամտաբերությամբ                                         նոսրացնող    |

|փոխարկելի             3,000,000     2,000,000     3,23      հետևանք      |

|պարտատոմսեր          ___________    _________               ունեցող      |

|                     13,000,000     4,020,000                            |

|                     ___________    _________                            |

|Փոխարկելի արտոնյալ                                          հականոսրացնող|

|բաժնետոմսեր           6,400,000     1,600,000               հետևանք      |

|                     ___________    _________               ունեցող      |

|                     19,400,000     5,620,000     3,45                   |

|                                                                         |

|Քանի որ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը մեծացել է, երբ   |

|հաշվի են առնվել փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերը (3.23-ից մինչև  3.45),   |

|փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերը ունեն հականոսրացնող ազդեցություն և       |

|հաշվի չեն առնվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի        |

|հաշվարկի մեջ: Հետևաբար,  մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված          |

|շահույթը հավասար է 3,23:                                                 |

|Սույն օրինակը չի լուսաբանում փոխարկելի ֆինանսական գործիքների դասակարգումը|

|որպես պարտավորություն և  սեփական կապիտալ կամ համապատասխան տոկոսների և    |

|շահութաբաժինների դասակարգումը որպես ծախս և  սեփական կապիտալ, ինչպես      |

|պահանջում է ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտը:                                          |

._________________________________________________________________________.

 

41. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են հաշվարկի մեջ դրանց շրջանառության մեջ գտնվելու ժամանակաշրջանի համար: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք չեղյալ են ճանաչվել կամ որոնց գործողության ժամկետն անցել է հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի մեջ տվյալ ժամանակաշրջանի միայն այն հատվածի համար, երբ դրանք շրջանառության մեջ էին: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխարկվել են սովորական բաժնետոմսերի, ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի մեջ տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբից մինչև փոխարկման ամսաթիվը: Փոխարկման ամսաթվից սկսած` փոխարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկի մեջ:

 

5. Վերահաշվարկ

 

42. Եթե շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի թիվը մեծանում է կապիտալացման, բաժնետոմսերի ձևով շահութաբաժինների վճարման կամ բաժնետոմսերի տրոհման արդյունքում, կամ էլ փոքրանում է բաժնետոմսերի միացման արդյունքում, ապա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի հաշվարկը բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների համար պետք է հետընթաց ճշգրտվի: Եթե այդ փոփոխությունները տեղի են ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, բայց նախքան ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը, ապա այդ և բոլոր նախկին ժամանակաշրջանների համար ներկայացված ֆինանսական հաշվետվություններում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկները պետք է հիմնվեն բաժնետոմսերի նոր թվի վրա: Եթե մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկներն արտացոլում են բաժնետոմսերի թվի այդպիսի փոփոխությունները, այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Բացի այդ, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթը ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների համար պետք է ճշգրտվեն, հաշվի առնելով`

ա) էական սխալների և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխություններից առաջացող` ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի հիմնական մոտեցման համաձայն իրականացված ճշգրտումների ազդեցությունները,

բ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ազդեցությունները, որն իրենից ներկայացնում է բաժնեմասերի (շահերի) միացում:

43. Օգտագործված ենթադրություններում փոփոխությունների կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերով փոխարկելու դեպքում կազմակերպությունը ներկայացված նախորդ ժամանակաշրջանների համար չի վերաներկայացնում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը:

44. Կազմակերպությունը խրախուսվում է` բացահայտելու սովորական բաժնետոմսերի կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի հետ կապված այն գործարքների նկարագրությունը, բացի կապիտալացման կամ բաժնետոմսերի տրոհման դեպքերից, որոնք տեղի են ունենում հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո, եթե այդ գործարքների կարևորությունն այնքան զգալի է, որ դրանց չբացահայտումը կազդի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` ճիշտ գնահատումներ կատարելու և որոշումներ ընդունելու կարողության վրա (տես ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ստանդարտը): Այսպիսի գործարքների օրինակներ են`

ա) բաժնետոմսերի տեղաբաշխումը` դրամական միջոցներով վճարմամբ,

բ) բաժնետոմսերի տեղաբաշխումը, երբ հասույթներն օգտագործվում են պարտքի մարման կամ հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող արտոնյալ բաժնետոմսերի հետ գնման համար,

գ) շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի հետ գնումը,

դ) հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի իրագործումը կամ փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի,

ե) վարանտների, օպցիոնների կամ փոխարկելի արժեթղթերի թողարկումը,

զ) պայմանականորեն տեղաբաշխվող բաժնետոմսերի թողարկման պայմանների կատարումը:

45. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի գումարների ճշգրտում` հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող այդպիսի գործարքները, չի կատարվում, որովհետև այդպիսի գործարքները չեն ազդում ժամանակաշրջանի զուտ շահույթը կամ վնասը ստանալու նպատակով օգտագործված կապիտալի մեծության վրա:

 

6. Ներկայացում

 

46. Կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացնի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթը սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր դասի համար, եթե դրանք ունեն տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթին մասնակցելու տարբեր իրավունքներ: Կազմակերպությունը ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները պետք է ներկայացնի հավասար մատչելիությամբ:

47. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ներկայացնի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները նույնիսկ այն դեպքում, երբ բացահայտվող գումարները բացասական են (մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնաս):

 

7. Բացահայտում

 

48. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի հաշվարկման բանաձևերում որպես համարիչ օգտագործվող գումարները և այդ գումարների ու տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի համապատասխանեցումը (փոխադարձ կապը),

բ) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի հաշվարկման բանաձևերում որպես հայտարար օգտագործվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը և այդ հայտարարների համապատասխանեցումը (փոխադարձ կապը):

49. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր առաջացնող ֆինանսական գործիքները և այլ պայմանագրերը կարող են ներառել այնպիսի պայմաններ, որոնք ազդում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի չափման վրա: Այդ պայմանները կարող են որոշել, թե պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերն ունեն արդյոք նոսրացնող հետևանք, թե` ոչ, և եթե այո, ապա` դրանց ազդեցությունը շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի վրա, ինչպես նաև կարող են որոշել սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող զուտ շահույթի ցանկացած հետագա ճշգրտումները: Անկախ այն բանից` պահանջվում է այդ պայմանների բացահայտումը ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտով, թե` ոչ, այն խրախուսվում է սույն ստանդարտով:

50. Եթե, ի լրումն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթների, կազմակերպությունը բացահայտում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող այլ գումարներ` օգտագործելով ներկայացված զուտ շահույթի այնպիսի բաղադրիչ, որը տարբերվում է սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող ժամանակաշրջանի զուտ շահույթից կամ վնասից, ապա այն պետք է հաշվարկվի` օգտագործելով սույն ստանդարտի համաձայն որոշված սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը: Եթե օգտագործվում է զուտ շահույթի բաղադրիչ, որը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացված չէ առանձին տողային հոդվածով, ապա պետք է ներկայացվի օգտագործված բաղադրիչի և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացված այն տողային հոդվածի համապատասխանեցումը (փոխադարձ կապը), որում ներառված է այդ բաղադրիչը: Վերը նշված մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված գումարները պետք է բացահայտվեն հավասար մատչելիությամբ:

51. Կազմակերպությունը կարող է ցանկանալ բացահայտել ավելի շատ տեղեկատվություն, քան պահանջվում է սույն ստանդարտով: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող զուտ շահույթի տարբեր բաղադրիչների գումարների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է օգնել օգտագործողներին գնահատելու կազմակերպության գործունեության արդյունքները: Այդպիսի բացահայտումները խրախուսելի են: Այնուամենայնիվ, երբ այդ մեծությունները բացահայտվում են, ապա բանաձևի հայտարարը հաշվարկվում է համաձայն սույն ստանդարտի, որպեսզի ապահովվի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող գումարների համադրելիությունը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 34

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-3

3. Սահմանումներ                                                       4

4. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների բովանդակությունը        5-25

4.1 Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նվազագույն

    բաղկացուցիչները                                                   8

4.2 Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևը և

    բովանդակությունը                                               9-14

4.3 Ընտրված բացատրական ծանոթագրություններ                         15-18

4.4 Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին

    համապատասխանության բացահայտումը                                  19

4.5 Ժամանակաշրջաններ, որոնց համար պահանջվում է միջանկյալ

    ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացում                   20-22

4.6 Էականություն                                                  23-25

5. Բացահայտումներ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում         26-27

6. Ճանաչում և  չափում                                             28-42

6.1 Տարեկան և միջանկյալ ժամանակաշրջաններում կիրառվող

    հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նույնությունը          28-36

6.2 Սեզոնայնորեն, ցիկլայնորեն կամ պատահաբար ստացվող

    հասույթներ                                                    37-38

6.3 Ֆինանսական տարվա ընթացքում անհավասարաչափ առաջացող

    ծախսումներ                                                       39

6.4 Ճանաչման և  չափման սկզբունքների կիրառումը                        40

6.5 Գնահատումների կիրառումը                                       41-42

7. Նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում ներկայացված

   հաշվետվությունների վերաներկայացում                             43-45

 

Հավելվածներ

 

1. Ժամանակաշրջանների լուսաբանում, որոնց համար պահանջվում է ներկայացում 2. Ճանաչման և չափման սկզբունքների կիրառման օրինակներ 3. Գնահատումների կիրառման օրինակներ

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նվազագույն բովանդակության սահմանումը, և միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար ամբողջական կամ խտացված (համառոտ) ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման և չափման սկզբունքների սահմանումը: Ժամանակին պատրաստված և արժանահավատ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններն ավելի մեծ հնարավորություն են տալիս ներդրողներին, փոխատուներին և այլոց` հասկանալու կազմակերպության կողմից եկամուտներ (շահույթներ), դրամական հոսքեր ստեղծելու ունակությունը, ինչպես նաև նրա ֆինանսական վիճակը և իրացվելիությունը:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը չի սահմանում, թե որ կազմակերպությունները պետք է ներկայացնեն միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, միջանկյալ ժամանակաշրջանի ավարտից հետո ինչ հաճախականությամբ և ինչ ժամկետում: Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունից պահանջվում է, կամ կազմակերպությունը որոշում է ներկայացնել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ` Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխան: Կազմակերպություններին, որոնց արժեթղթերն ազատ շրջանառվում են, խրախուսվում է պատրաստել իրենց միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները սույն ստանդարտում սահմանված ճանաչման, չափման և բացահայտման սկզբունքներին համապատասխան: Մասնավորապես, խրախուսելի է, երբ նշված կազմակերպությունները.

ա) պատրաստում են միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները ֆինանսական տարվա առնվազն կիսամյակի վերջի դրությամբ,

բ) ապահովում են, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները մատչելի լինեն միջանկյալ ժամանակաշրջանի ավարտից ոչ ուշ, քան 60 օրվա ընթացքում:

2. Տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների համապատասխանությունը հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին գնահատվում է առանձին: Այն փաստը, որ կազմակերպությունը կարող է տվյալ ֆինանսական տարվա ընթացքում պատրաստած չլինել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, կամ կարող է պատրաստած լինել այդպիսի հաշվետվություններ, որոնք չեն համապատասխանում սույն ստանդարտին, չի բացառում, որ կազմակերպության տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները համապատասխանեն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին, եթե մնացած հարցերում դրանք բավարարում են ստանդարտների պահանջներին:

3. Որպեսզի կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները բնութագրվեն հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանող, դրանք պետք է բավարարեն սույն ստանդարտի բոլոր պահանջներին: Սույն ստանդարտի 19-րդ կետը, այս առումով, պահանջում է որոշակի բացահայտումներ:

 

3. Սահմանումներ

 

4. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) միջանկյալ ժամանակաշրջան` ֆինանսական հաշվետու ժամանակաշրջան է, որն ավելի կարճատև է, քան հաշվետու տարին.

բ) միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ` ֆինանսական հաշվետվություններ են, որոնք պարունակում են ֆինանսական հաշվետվությունների կամ ամբողջական փաթեթը (ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտում), կամ խտացված (համառոտ) փաթեթը (ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտում)` միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար:

 

4. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների բովանդակությունը

 

5. ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտը սահմանում է ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը, որը ներառում է հետևյալ բաղկացուցիչները.

ա) հաշվապահական հաշվեկշիռը,

բ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը,

դ) դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը,

ե) ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

6. Ելնելով տեղեկատվության ժամանակին լինելու և այդ տեղեկատվության ստացման համար կատարված ծախսումների փոխհատուցման նկատառումներից, ինչպես նաև նախկինում զեկուցված տեղեկատվության կրկնությունից խուսափելու նպատակով, կազմակերպությունից կարող է պահանջվել, կամ կազմակերպությունը կարող է որոշել միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ ներկայացնել ավելի քիչ տեղեկատվություն, քան տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում: Սույն ստանդարտը սահմանում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նվազագույն բովանդակությունը, որը ներառում է խտացված ֆինանսական հաշվետվությունները և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները: Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները նախատեսված են թարմացնելու ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթի տեղեկատվությունը: Համապատասխանաբար, այն ուշադրությունը բևեռում է նոր գործունեությունների, դեպքերի և իրադարձությունների վրա և չի կրկնում նախկինում զեկուցվածը:

7. Սույն ստանդարտը չի արգելում կազմակերպությանը խտացված ֆինանսական հաշվետվությունների և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունների փոխարեն, որպես միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն, ներկայացնել ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը (ինչպես նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտում): Սույն ստանդարտը նաև չի արգելում կազմակերպությանը խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ներառել սույն ստանդարտով սահմանված նվազագույն տողային հոդվածների և բացատրական նյութերի վերաբերյալ հավելյալ տեղեկատվություն: Սույն ստանդարտի ճանաչման և չափման ուղեցույցը կիրառվում է նաև միջանկյալ ժամանակաշրջանի ամբողջական ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ, և նման հաշվետվությունները պետք է ներառեն բոլոր այն բացահայտումները, որոնք պահանջվում են ինչպես սույն (մասնավորապես, սույն ստանդարտի 16-րդ կետի ընտրված ծանոթագրությունների բացահայտումները), այնպես էլ հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով:

 

4.1 Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նվազագույն բաղկացուցիչները

 

8. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները նվազագույնը պետք է ներառեն հետևյալ բաղկացուցիչները.

ա) խտացված հաշվապահական հաշվեկշիռը,

բ) ֆինանսական արդյունքների մասին խտացված հաշվետվությունը,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին խտացված հաշվետվությունը,

դ) դրամական միջոցների հոսքերի մասին խտացված հաշվետվությունը,

ե) ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները:

 

4.2 Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևը և բովանդակությունը

 

9. Եթե կազմակերպությունը, որպես միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն, ներկայացնում է ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը, ապա այդ հաշվետվությունների ձևը և բովանդակությունը պետք է համապատասխանի ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտի` ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթին ներկայացվող պահանջներին:

10. Եթե կազմակերպությունը, որպես միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն, ներկայացնում է ֆինանսական հաշվետվությունների խտացված փաթեթը, ապա դրանք առնվազն պետք է ներառեն ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունների վերնագրերը և միջանկյալ հանրագումարները, ինչպես պահանջվում է սույն ստանդարտով: Լրացուցիչ տողային հոդվածները կամ ծանոթագրությունները պետք է ներառվեն, եթե դրանց անտեսումը խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները կդարձնի ապակողմնորոշիչ:

Խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները և դրանց լրացման հրահանգը սահմանվում են հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից` ելնելով սույն ստանդարտից:

Եթե հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող պետական մարմնի կողմից խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևեր սահմանված չեն, խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևերը կազմակերպությունները սահմանում են ինքնուրույն` ելնելով սույն ստանդարտից:

11. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները պետք է ներկայացվեն միջանկյալ ժամանակաշրջանի (ամբողջական կամ խտացված) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

12. ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտը պարունակում է ֆինանսական հաշվետվությունների կառուցվածքի վերաբերյալ ուղեցույց, ինչպես նաև ներառում է «Ֆինանսական հաշվետվությունների օրինակելի կառուցվածք» կոչվող հավելվածը, որը պարունակում է խոշոր խմբերի և միջանկյալ հանրագումարների բաղկացուցիչների վերաբերյալ հավելյալ ուղեցույց:

13. ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտը պահանջում է, որ սեփական կապիտալում փոփոխություններ արտացոլող հաշվետվությունը ներկայացված լինի որպես կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին բաղկացուցիչ: Կազմակերպությունը, իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում սեփական կապիտալում փոփոխություններն արտացոլելիս, հետևում է նույն ձևին, որը կիրառվել է վերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս:

14. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստվում են համախմբված հիմունքով, եթե կազմակերպության ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները եղել են համախմբված: Մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները չեն համապատասխանում կամ համադրելի չեն ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունում տեղ գտած համախմբված հաշվետվությունների հետ: Եթե կազմակերպության տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունը ներառել է մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները` ի լրումն համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների, ապա սույն ստանդարտը ոչ պահանջում, ոչ էլ արգելում է կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում մայր կազմակերպության առանձին հաշվետվությունների ներառումը:

 

4.3 Ընտրված բացատրական ծանոթագրություններ

 

15. Կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողը հնարավորություն կունենա նաև օգտագործելու այդ կազմակերպության ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները: Հետևաբար, անհրաժեշտություն չկա, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրությունները ներառեն ամենավերջին տարեկան հաշվետվությունների ծանոթագրություններում արդեն ներկայացված համեմատաբար ոչ նշանակալի տեղեկատվության թարմացումներ: Միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ ավելի օգտակար է վերջին հաշվետու տարեկան ամսաթվից հետո տեղի ունեցած այն դեպքերի և գործարքների բացատրությունը, որոնք էական են կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների փոփոխությունների ընկալման համար:

16. Իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններում կազմակերպությունն առնվազն պետք է ներառի ստորև նշված տեղեկատվությունը, եթե դրանք էական են և չեն բացահայտվել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ այլ հատվածում.

ա) հայտարարություն այն մասին, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները կազմելիս կիրառվել են հաշվապահական հաշվառման նույն այն քաղաքականությունը և հաշվարկների մեթոդները, որոնք կիրառվել են ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս, կամ, եթե նշված քաղաքականությունը կամ մեթոդները փոփոխվել են, ապա` այդ փոփոխությունների բնույթի և հետևանքների նկարագրությունը,

բ) միջանկյալ գործառնությունների սեզոնային կամ ցիկլային բնույթի վերաբերյալ բացատրական մեկնաբանություններ,

գ) այն հոդվածների բնույթը և գումարը, որոնք ազդում են ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, զուտ շահույթի կամ դրամական հոսքերի վրա, և որոնք սովորական չեն իրենց բնույթի, չափի և երևան գալու հավանականության պատճառով,

դ) ընթացիկ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում ներկայացված հոդվածների գնահատականներում փոփոխությունների, կամ նախորդ ֆինանսական տարիների ընթացքում ներկայացված հոդվածների գնահատականներում փոփոխությունների բնույթը և գումարը, եթե փոփոխություններն էական ազդեցություն ունեն ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանում,

ե) պարտքային և սեփական կապիտալի արժեթղթերի թողարկումները, հետգնումները և մարումները,

զ) վճարված շահաբաժինները (ամբողջը կամ մեկ բաժնետոմսին ընկնողը), առանձին` սովորական և այլ բաժնետոմսերի գծով,

է) սեգմենտի հասույթը և սեգմենտի արդյունքն ըստ ձեռնարկատիրական կամ աշխարհագրական սեգմենտների` կախված նրանից, թե ո՞րն է կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվության համար առաջնային (կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում սեգմենտային տվյալների բացահայտումը պահանջվում է միայն այն դեպքերում, եթե ՀՀՀՀՍ 14 «Հաշվետվություն` ըստ սեգմենտների» ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունն իր տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտի սեգմենտային տվյալները),

ը) միջանկյալ ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տեղի ունեցած էական դեպքերը, որոնք չեն արտացոլվել միջանկյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում,

թ) միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության կառուցվածքում տեղի ունեցած փոփոխությունների ազդեցությունը, ներառյալ ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումները, դուստր ընկերությունների և երկարաժամկետ ներդրումների ձեռքբերումը կամ օտարումը, վերակառուցումները և ընդհատված գործառնությունները,

ժ) պայմանական պարտավորություններում կամ պայմանական ակտիվներում փոփոխությունները, որոնք տեղի են ունեցել վերջին տարեկան հաշվեկշռի ամսաթվից հետո:

Տեղեկատվությունը սովորաբար պետք է ներկայացվի «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» (աճողական) հիմունքով: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև բոլոր այն դեպքերը կամ գործարքները, որոնք էական են ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանն ընկալելու համար:

17. Ստորև ներկայացվում են սույն ստանդարտի 16-րդ կետով պահանջվող բացահայտումների տեսակների օրինակներ: Հաշվապահական հաշվառման առանձին ստանդարտներ տրամադրում են հետևյալ հոդվածների մեծ մասի բացահայտումներին վերաբերող ուղեցույց.

ա) պաշարների արժեքի իջեցում` մինչև իրացման զուտ արժեք և այդպիսի իջեցման հակադարձում (հետ վերականգնում),

բ) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական ակտիվների կամ այլ ակտիվների արժեզրկումից կորուստների ճանաչում և այդպիսի կորուստների հակադարձում (հետ վերականգնում),

գ) վերակառուցման ծախսումների ցանկացած պահուստի հակադարձում,

դ) հիմնական միջոցների ձեռքբերումներ և օտարումներ,

ե) հիմնական միջոցների գնման պայմանագրային պարտավորություններ,

զ) դատական վեճերի կարգավորումներ,

է) նախկինում զեկուցված ֆինանսական տվյալներում էական սխալների ճշգրտումներ,

ը) արտասովոր հոդվածներ,

թ) պարտքի ցանկացած չվճարում կամ պարտքային համաձայնության ցանկացած խախտում, որը հետագայում չի ուղղվել (լուծում չի ստացել),

ժ) կապակցված կողմերի գործարքներ:

18. Հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտները հատկորոշում են այն բացահայտումները, որոնք պետք է արվեն ֆինանսական հաշվետվություններում: Այս համատեքստում, ֆինանսական հաշվետվությունները նշանակում են այն տեսակի ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթ, որը սովորաբար ներառվում է տարեկան ֆինանսական զեկույցում և երբեմն` այլ զեկույցներում: Հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով պահանջվող բացահայտումները պարտադիր չեն, եթե կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են միայն խտացված ֆինանսական հաշվետվությունները և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները, այլ ոչ թե ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը:

 

4.4 Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանության բացահայտումը

 

19. Եթե կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները համապատասխանում են հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտին, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը չպետք է որակվի որպես հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներին համապատասխանող, եթե չի բավարարում կիրառվող յուրաքանչյուր ստանդարտի բոլոր պահանջներին և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող այլ ակտերին:

 

4.5 Ժամանակաշրջաններ, որոնց համար պահանջվում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացում

 

20. Միջանկյալ հաշվետվությունը պետք է ներառի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ (խտացված կամ ամբողջական) ժամանակաշրջանների համար, ինչպես բերված է ստորև.

ա) հաշվապահական հաշվեկշիռը` ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ և անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ համեմատական հաշվապահական հաշվեկշիռը,

բ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունները` ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար և ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար (աճողական), և անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համեմատական ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունները` համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանների (ընթացիկ և տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը` ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար (աճողական), և անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համեմատական հաշվետվությունը` համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի (տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար,

դ) դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը` ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար (աճողական), և անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համեմատական հաշվետվությունը` համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի (տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար:

21. Կազմակերպությունների համար, որոնց գործունեությունը հիմնականում սեզոնային բնույթ է կրում, տասներկու ամսվա ֆինանսական տեղեկատվությունը, որն ավարտվում է միջանկյալ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, և նախորդ տասներկու ամիսների վերաբերյալ համեմատական տեղեկատվությունը կարող է օգտակար լինել ֆինանսական տեղեկատվությունն օգտագործողների համար: Հետևաբար, ողջունելի է, որ այն կազմակերպությունները, որոնց գործունեությունը հիմնականում սեզոնային բնույթ է կրում, հաշվի առնեն այսպիսի տեղեկատվության ներկայացման անհրաժեշտությունը` ի լրումն նախորդ կետով պահանջվող տեղեկատվության:

22. Հավելված 1-ում լուսաբանված են ժամանակաշրջաններ, որոնց համար կազմակերպություններից պահանջվում է ներկայացնել կիսամյակային և եռամսյակային հաշվետվություններ:

 

4.6 Էականություն

 

23. Որոշելու համար, թե ինչպես ճանաչել, չափել, դասակարգել կամ բացահայտել հոդվածը միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակներով, դրանց էականությունը պետք է գնահատել` ելնելով միջանկյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական տվյալներից: Էականությունը գնահատելիս պետք է ընդունվի, որ միջանկյալ չափումներն ավելի շատ կարող են հիմնված լինել գնահատականների վրա, քան տարեկան ֆինանսական տվյալների չափումների վրա:

24. Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները նախատեսված չեն կիրառվելու ոչ էական հոդվածների նկատմամբ: ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտում ամրագրված է, որ տեղեկատվությունը համարվում է էական, եթե դրա չբացահայտելը կարող է ազդել օգտագործողների կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալների հիման վրա կայացվող տնտեսական որոշումների վրա: ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով պահանջվում է բացահայտել արտասովոր (արտակարգ) հոդվածները, սովորական հոդվածների անսովոր դրսևորումները, ընդհատված գործառնությունները, հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունները, էական սխալները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները, եթե դրանց արդյունքներն էական են: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտը չի պարունակում էականության քանակային գնահատման ուղեցույց:

25. Քանի որ ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակների համար էականությունը գնահատելիս միշտ պահանջվում է որոշակի դատողություններ, սույն ստանդարտը, ճանաչման և բացահայտման հետ կապված որոշումներ ընդունելիս, հիմնվում է միջանկյալ ժամանակաշրջանի տվյալների վրա` հաշվի առնելով միջանկյալ տվյալների հասկանալիության ապահովման անհրաժեշտությունը: Այսպես, օրինակ, անսովոր կամ արտասովոր (արտակարգ) հոդվածները, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ կամ գնահատումներում փոփոխությունները և էական սխալները ճանաչվում ու բացահայտվում են` հիմնվելով միջանկյալ ժամանակաշրջանի տվյալների էականության վրա` խուսափելով ապակողմնորոշիչ հետևություններից, որոնք կարող են ի հայտ գալ որպես չբացահայտման հետևանք: Կարևորագույն խնդիրն է ապահովել, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները ներառեն բոլոր այն տեղեկատվությունը, որն անհրաժեշտ է միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության ֆինանսական վիճակը և գործունեության արդյունքներն ընկալելու համար:

 

5. Բացահայտումներ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում

 

26. Եթե միջանկյալ ժամանակաշրջանում ներկայացված գումարի գնահատականը նշանակալի փոփոխության է ենթարկվում հաշվետու տարվա վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում, և եթե այդ վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ չեն ներկայացվում, ապա գնահատականի այդ փոփոխության բնույթը և գումարը պետք է բացահայտվի տվյալ հաշվետու տարվա տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

27. ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտը պահանջում է գնահատականի փոփոխության բնույթի և եթե իրագործելի է` գումարի բացահայտումը, որը կամ էական ազդեցություն ունի ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն կունենա հետագա ժամանակաշրջաններում: Սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «դ» ենթակետը պահանջում է նույնպիսի բացահայտում միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում: Այդպիսի օրինակներ են` վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանում պաշարի արժեքի իջեցումների, վերակառուցումների, կամ արժեզրկումից կորուստների գնահատականներում փոփոխությունները, որոնցով դրանք ներկայացվել են տվյալ հաշվետու տարվա ավելի վաղ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում: Նախորդ կետով պահանջվող բացահայտումը համապատասխանում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի պահանջին և նախատեսում է նեղացնել գործողության ոլորտը` վերաբերելով միայն գնահատականի փոփոխությանը: Կազմակերպությունից չի պահանջվում իր տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում ներառել միջանկյալ ժամանակաշրջանին վերաբերող լրացուցիչ ֆինանսական տեղեկատվություն:

 

6. Ճանաչում և չափում

 

6.1 Տարեկան և միջանկյալ ժամանակաշրջաններում կիրառվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նույնությունը

 

28. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս կազմակերպությունը պետք է կիրառի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը, որը կիրառվում է նրա տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս` հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունները, որոնք տեղի են ունեցել ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվից հետո և պետք է արտացոլվեն հաջորդ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության հաշվետվությունների հաճախականությունը (տարեկան, կիսամյակային կամ եռամսյակային) չպետք է ազդի տարեկան արդյունքների չափման վրա: Այս նպատակն իրագործելու համար միջանկյալ հաշվետվությունների նպատակով չափումները պետք է կատարվեն «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով:

29. Պահանջելը, որ կազմակերպությունն իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս կիրառի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը, որը կիրառել է տարեկան հաշվետվությունները պատրաստելիս, կարող է առաջացնել ենթադրություն, որ միջանկյալ ժամանակաշրջանի չափումները կատարվում են այնպես, կարծես դրանցից յուրաքանչյուրն իրենից առանձին մի հաշվետու ժամանակաշրջան է ներկայացնում: Այնուամենայնիվ, հաշվի առնելով այն դրույթը, որ կազմակերպության կողմից հաշվետվության ներկայացման հաճախականությունը չպետք է ազդի նրա տարեկան արդյունքների չափման վրա, սույն ստանդարտի 28-րդ կետում ամրագրվում է, որ միջանկյալ ժամանակաշրջանն իրենից ներկայացնում է ավելի ընդգրկուն ժամանակաշրջանի` հաշվետու տարվա մի մաս: Տարվա սկզբից մինչև միջանկյալ հաշվետու ամսաթիվը չափումները կարող են ներառել ընթացիկ հաշվետու տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում ներկայացված գումարների գնահատումներում փոփոխություններ: Սակայն միջանկյալ ժամանակաշրջանի ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի ճանաչման սկզբունքները նույնն են, ինչ կիրառվում է տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում:

30. Ստորև ներկայացված են նախորդ կետը լուսաբանող օրինակներ.

ա) միջանկյալ ժամանակաշրջանում պաշարների արժեքի իջեցումներից, վերակառուցումներից կամ արժեզրկումից կորուստների ճանաչման և չափման սկզբունքները նույնն են, ինչ նրանք, որոնց կազմակերպությունը կհետևեր, եթե պատրաստեր միայն տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններ: Այնուամենայնիվ, եթե նշված հոդվածները ճանաչվել և չափվել են որևէ մի միջանկյալ ժամանակաշրջանում, իսկ գնահատականների փոփոխությունները` տվյալ ֆինանսական տարվա հաջորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանում, ապա սկզբնական գնահատականը փոփոխվում է հաջորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանում` կամ կորստի լրացուցիչ գումարի հաշվեգրման, կամ նախկինում ճանաչված գումարի հակադարձման միջոցով,

բ) ծախսումը, որը միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ չի բավարարում ակտիվի սահմանմանը, հաշվապահական հաշվեկշռում չի հետաձգվելու` ոչ մինչև ակտիվի սահմանմանը բավարարելու վերաբերյալ հետագա տեղեկատվության ստացման, ոչ էլ ֆինանսական տարվա ընթացքում միջանկյալ ժամանակաշրջանների եկամուտների համահարթեցման նպատակով,

գ) շահութահարկի գծով ծախսը ճանաչվում է յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանում, հիմնվելով հաշվետու տարվա տարեկան շահութահարկի կշռված միջին դրույքի լավագույն գնահատականի վրա: Որևէ միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսի հաշվարկված գումարները կարող են կարիք ունենալ ճշգրտվելու տվյալ ֆինանսական տարվա հաջորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանում, եթե փոփոխվի տարեկան շահութահարկի դրույքի գնահատականը:

31. Հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրության («Հաշվապահական հաշվառման մասին» ՀՀ օրենք) համաձայն ճանաչումը` հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում այնպիսի հոդվածների ներառումն է, որոնք համապատասխանում են տարրի սահմանմանը և բավարարում են ճանաչման չափանիշներին: Ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի սահմանումները հիմնադրույթային են ճանաչման համար` թե տարեկան և թե միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվերի դրությամբ:

32. Ակտիվներից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների գնահատման համար թե միջանկյալ ամսաթվերի, և թե հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ կիրառվում են նույն մոտեցումները: Ծախսումները, որոնք իրենց բնույթով չէին որակվի որպես ակտիվներ հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ, նույնպես չեն որակվի որպես այդպիսին` միջանկյալ հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ: Նմանապես, միջանկյալ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պարտավորությունը պետք է ներկայացնի այդ պահին առկա պարտքը` այնպես, ինչպես այն կներկայացվեր հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

33. Եկամուտների (հասույթների) և ծախսերի կարևորագույն հատկանիշն այն է, որ համապատասխան ակտիվների և պարտավորությունների ներհոսքերը և արտահոսքերն արդեն տեղի են ունեցել: Եթե նշված ներհոսքերը և արտահոսքերը տեղի են ունեցել, ապա համապատասխան եկամուտները (հասույթները) և ծախսերը ճանաչվում են. հակառակ դեպքում դրանք չեն ճանաչվում: Հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող օրենսդրությամբ սահմանվում է, որ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ծախսերը ճանաչվում են այն դեպքում, երբ տեղի է ունեցել ապագա տնտեսական օգուտների նվազում` կապված ակտիվների նվազման կամ պարտավորությունների ավելացման հետ, որոնք հնարավոր է արժանահավատորեն չափել: Թույլ չի տրվում հաշվեկշռում ճանաչել այնպիսի հոդվածներ, որոնք չեն բավարարում ակտիվների կամ պարտավորությունների սահմանումներին:

34. Իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտները, ծախսերը և դրամական միջոցների հոսքերը չափելիս` կազմակերպությունը, որը միայն տարեկան հաշվետվություններ է ներկայացնում, ի վիճակի է հաշվի առնել այն տեղեկատվությունը, որը ստացվում է ամբողջ տարվա ընթացքում: Այդպիսի չափումների հիմքում, ըստ էության, ընկած է «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքը:

35. Կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է կիսամյակային հաշվետվություններ, առաջին վեցամսյա ժամանակաշրջանն արտացոլող ֆինանսական հաշվետվություններում չափումներ կատարելիս օգտագործում է տեղեկատվություն, որն առկա է տարվա կեսի դրությամբ կամ մի փոքր ավելի ուշ (մինչև հաշվետվության ներկայացման համար վավերացումը), իսկ տասներկուամսյա ժամանակաշրջանի համար` տեղեկատվություն, որն առկա է տարվա վերջի դրությամբ կամ մի փոքր ավելի ուշ: Տասներկու ամսվա կտրվածքով չափումներն արտացոլելու են առաջին վեցամսյա ժամանակաշրջանի հաշվետվություններում ներկայացված գումարների գնահատականներում հնարավոր փոփոխությունները: Առաջին վեց ամսվա միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված գումարները ենթակա չեն հետադարձ ճշգրտման: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «դ» ենթակետով և 26-րդ կետով պահանջվում է, որ գնահատականներում ցանկացած էական փոփոխության բնույթը և գումարը բացահայտվի:

36. Կազմակերպությունը, որը կիսամյակը մեկ անգամից ավելի հաճախությամբ է ներկայացնում հաշվետվություններ, յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար իր եկամուտները և ծախսերը չափում է «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով` օգտագործելով այն տեղեկատվությունը, որն առկա է ֆինանսական հաշվետվությունների տվյալ փաթեթը պատրաստելիս: Ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանում ներկայացված եկամուտների և ծախսերի գումարներն արտացոլելու են ցանկացած փոփոխություններ, որոնք տեղի են ունեցել տվյալ հաշվետու տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում ներկայացված գումարների գնահատականներում: Նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում զեկուցված գումարները ենթակա չեն հետադարձ ճշգրտման: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «դ» ենթակետով և 26-րդ կետով պահանջվում է, որ գնահատականներում ցանկացած էական փոփոխության բնույթը և գումարը բացահայտվի:

 

6.2 Սեզոնայնորեն, ցիկլայնորեն կամ պատահաբար ստացվող հասույթներ

 

37. Ֆինանսական տարվա ընթացքում սեզոնայնորեն, ցիկլայնորեն կամ պատահաբար ստացվող հասույթները չպետք է բաշխվեն` ակնկալվեն (նախապես ճանաչվեն) կամ հետաձգվեն միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ, եթե բաշխումը` ակնկալումը (նախապես ճանաչումը) կամ հետաձգումը նպատակահարմար չէ հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

38. Այդպիսի օրինակներ են` շահաբաժինները, ռոյալթիները և պետական շնորհները: Ի լրումն, որոշ կազմակերպություններ կանոնավոր կերպով վաստակում են ավելի շատ հասույթներ հաշվետու տարվա որոշակի միջանկյալ ժամանակաշրջաններում, քան մյուսների ընթացքում, օրինակ` մանրածախ առևտրականների սեզոնային հասույթները: Այս հասույթները ճանաչվում են ըստ դրանց առաջացման:

 

6.3 Ֆինանսական տարվա ընթացքում անհավասարաչափ առաջացող ծախսումներ

 

39. Ծախսումները, որոնք հաշվետու տարվա ընթացքում առաջանում են անհավասարաչափ կերպով, պետք է միջանկյալ հաշվետվությունների նպատակների համար բաշխվեն` ակնկալվեն (նախապես ճանաչվեն) կամ հետաձգվեն միայն այն դեպքում, եթե այդ տիպի ծախսումների բաշխումը` ակնկալումը (նախապես ճանաչումը) կամ հետաձգումը նույնպես նպատակահարմար է հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

 

6.4 Ճանաչման և չափման սկզբունքների կիրառումը

 

40. Հավելված 2-ը տրամադրում է սույն ստանդարտի 28-39-րդ կետերում արծարծված ճանաչման և չափման ընդհանուր սկզբունքների կիրառման օրինակներ:

 

6.5 Գնահատումների կիրառումը

 

41. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս կիրառվող չափման ընթացակարգերը պետք է լինեն այնպիսին, որ ապահովվի արդյունքում ստացվող տեղեկատվության արժանահավատությունը, և համապատասխանորեն բացահայտվի ամբողջ էական ֆինանսական տեղեկատվությունը, որն օգտակար է կազմակերպության ֆինանսական վիճակը կամ գործունեության արդյունքներն ընկալելու համար: Չնայած թե տարեկան, և թե միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում չափումները հաճախ հիմնվում են խելամիտ գնահատումների վրա, միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը սովորաբար կպահանջի գնահատման մեթոդների ավելի լայն կիրառություն, քան տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը:

42. Հավելված 3-ը տրամադրում է միջանկյալ ժամանակաշրջաններում գնահատումների կիրառման օրինակներ:

 

7. Նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջաններում ներկայացված հաշվետվությունների վերաներկայացում

 

43. Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պայմանավորված են հաշվապահական հաշվառման նոր ստանդարտներով, այս քաղաքականության որևէ փոփոխություն պետք է արտացոլվի.

ա) ընթացիկ հաշվետու տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների, ինչպես նաև նախորդ հաշվետու տարիների համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների վերաներկայացմամբ (տես սույն ստանդարտի 20-րդ կետը), եթե կազմակերպությունը հետևում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի հիմնական մոտեցմանը, կամ`

բ) ընթացիկ հաշվետու տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների վերաներկայացմամբ, եթե կազմակերպությունը հետևում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի այլընտրանքային մոտեցմանը: Այս դեպքում նախորդ հաշվետու տարիների համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանները չեն վերաներկայացվում:

44. Նախորդ սկզբունքի նպատակն է ապահովել, որ ամբողջ հաշվետու տարվա ընթացքում գործարքների տվյալ դասի նկատմամբ կիրառվի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ ցանկացած փոփոխություն արտացոլվում է հետընթաց կիրառմամբ` նախորդ ժամանակաշրջանի ֆինանսական տվյալների վերաներկայացմամբ, եթե իրագործելի է: Այնուամենայնիվ, եթե նախորդ հաշվետու տարիներին վերաբերող ճշգրտման գումարը խելամտորեն որոշելի չէ, ապա, համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի` նոր քաղաքականությունը կիրառվում է առաջընթաց: Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմամբ` ամբողջ կուտակված հետընթաց ճշգրտումն ընդգրկվում է այն ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի մեջ, որի ընթացքում տեղի է ունեցել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը: Սույն ստանդարտի 43-րդ կետում տեղ գտած սկզբունքի համաձայն պահանջվում է, որ ընթացիկ հաշվետու տարվա ընթացքում տեղի ունեցած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ցանկացած փոփոխություն կիրառվի հետընթաց` տվյալ հաշվետու տարվա սկզբի նկատմամբ:

45. Հաշվետու տարվա ընթացքում միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխություններ թույլ տալը կնշանակեր գործարքների տվյալ դասի նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման երկու իրարից տարբեր քաղաքականությունների կիրառման թույլտվություն` նույն հաշվետու տարվա ընթացքում: Դա կհանգեցներ միջանկյալ բաշխումների դժվարացմանը, գործառնական արդյունքների աղավաղմանը, ինչպես նաև միջանկյալ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության վերլուծության և հասկանալիության բարդացմանը:

 

Հավելված 1

 

Ժամանակաշրջանների լուսաբանում, որոնց համար պահանջվում է ներկայացում

 

Սույն հավելվածը, որը լուսաբանող բնույթ է կրում և ստանդարտների մաս չի կազմում, տրամադրում է սույն ստանդարտի 20-րդ կետում արծարծված սկզբունքի կիրառումը լուսաբանող օրինակներ: Հավելվածի նպատակն է լուսաբանել ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

 

Կազմակերպությունը ներկայացնում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ կիսամյակը մեկ անգամ

 

1. Հաշվետու տարին ավարտվում է դեկտեմբերի 31-ին: Իր կիսամյակային միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների փաթեթում, որը կազմվում է 2001թ. հունիսի 30-ի դրությամբ, կազմակերպությունը ներկայացնելու է հետևյալ ֆինանսական հաշվետվությունները (խտացված կամ ամբողջական).

 

Հաշվապահական հաշվեկշիռ

    Դրությամբ              2001թ. հունիսի 30-ի       2000թ. դեկտ. 31-ի

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին      2000թ. հունիսի 30-ին

Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին      2000թ. հունիսի 30-ին

Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին     2000թ. հունիսի 30-ին

 

Կազմակերպությունը ներկայացնում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ եռամսյակը մեկ անգամ

 

2. Հաշվետու տարին ավարտվում է դեկտեմբերի 31-ին: Իր եռամսյակային միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների փաթեթում, որը կազմվում է 2001թ. հունիսի 30-ի դրությամբ, կազմակերպությունը ներկայացնելու է հետևյալ ֆինանսական հաշվետվությունները (խտացված կամ ամբողջական).

 

Հաշվապահական հաշվեկշիռ

    Դրությամբ              2001թ. հունիսի 30-ի      2000թ. դեկտ. 31-ի

Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին     2000թ. հունիսի 30-ին

Եռամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին     2000թ. հունիսի 30-ին

Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին     2000թ. հունիսի 30-ին

Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն

Վեցամսյա

ժամանակաշրջանը, որն

    ավարտվում է            2001թ. հունիսի 30-ին     2000թ. հունիսի 30-ին

 

Հավելված 2

 

Ճանաչման և չափման սկզբունքների կիրառման օրինակներ

 

Սույն հավելվածը, որը լուսաբանող բնույթ է կրում և ստանդարտների մաս չի կազմում, տրամադրում է սույն ստանդարտի 28-39-րդ կետերում արծարծված ճանաչման և չափման ընդհանուր սկզբունքների կիրառումը լուսաբանող օրինակներ: Հավելվածի նպատակն է լուսաբանել ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

 

Գործատուի` աշխատավարձի գծով սոցիալական հարկերը և ապահովագրական վճարները

 

1. Եթե գործատուի` աշխատավարձի գծով սոցիալական հարկերը կամ պետական ապահովագրական ֆոնդերին վճարները գնահատվում են տարեկան հիմունքով, ապա գործատուի համապատասխան ծախսը ճանաչվում է միջանկյալ ժամանակաշրջաններում` կիրառելով աշխատավարձի գծով սոցիալական հարկի կամ ապահովագրական վճարի գնահատված միջին տարեկան գործող դրույքը, նույնիսկ եթե այս վճարումների գերակշիռ մասը կարող է կատարվել հաշվետու տարվա սկզբում: Տարածված օրինակ է գործատուի` աշխատավարձի գծով սոցիալական հարկը կամ ապահովագրական վճարը, որը վճարվում է մինչև յուրաքանչյուր աշխատողի աշխատավարձի որոշակի առավելագույն մակարդակը: Ավելի բարձր եկամուտ ստացող աշխատողների համար առավելագույն եկամուտը ստացվում է մինչև հաշվետու տարվա վերջը, և գործատուն մինչև տարեվերջ հետագա վճարումներ չի կատարում:

 

Պահպանման կամ վերանորոգման պլանավորված խոշոր պարբերական ծախսումներ

 

2. Պահպանման կամ վերանորոգման պլանավորված խոշոր պարբերական ծախսումները կամ այլ սեզոնային բնույթ կրող ծախսումները, որոնց առաջացումն ակնկալվում է տարվա ընթացքում` ավելի ուշ, նախապես չեն ճանաչվում միջանկյալ հաշվետվության նպատակներով, բացառությամբ, երբ դեպքը պատճառ է դարձել, որ կազմակերպությունն ունենա իրավական կամ կառուցողական պարտականություն (տես` ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ ստանդարտը): Ապագայում ծախսումներ առաջացնելու սոսկ մտադրությունը կամ անհրաժեշտությունը բավարար չեն պարտականություն առաջացնելու համար:

 

Պահուստներ

 

3. Պահուստը ճանաչվում է, երբ կազմակերպությունն իրավական կամ կառուցողական պարտականություն առաջացրած դեպքի հետևանքով չունի իրատեսական այլընտրանք, քան տնտեսական օգուտների փոխանցում կատարելը: Եթե կազմակերպության պարտականության գումարի լավագույն գնահատականը փոփոխության է ենթարկվում, պարտականության գումարը ճշգրտվում է (ավելացվում կամ նվազեցվում է)` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչելով համապատասխան վնասը կամ շահույթը:

4. Ստանդարտով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը միջանկյալ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կիրառի պահուստի ճանաչման և չափման նույն չափանիշները, որոնք կկիրառվեին հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ: Օգուտները փոխանցելու պարտականության լինելը կամ չլինելը կախված չէ հաշվետու ժամանակաշրջանի տևողությունից:

 

Տարեվերջի պարգևատրումներ

 

5. Տարեվերջի պարգևատրումների բնույթը չափազանց տարբեր է: Նրանցից մի մասը վաստակվում է պարզապես որպես որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում շարունակական աշխատանքի արդյունք: Որոշ պարգևատրումներ վաստակվում են` հիմնվելով գործառնական արդյունքի ամսական, եռամսյակային կամ տարեկան ցուցանիշների վրա: Դրանք կարող են լինել զուտ կամայական, պայմանագրային, կամ հիմնված լինել տարիների փաստացի փորձի վրա:

6. Պարգևատրումը նախապես ճանաչվում է միջանկյալ հաշվետվությունների նպատակներով միայն այն դեպքում, եթե`

ա) պարգևատրումն իրավական պարտականություն է կամ անցյալի փորձը պարգևատրումը կդարձնի կառուցողական պարտականություն, որի համար կազմակերպությունը, բացի վճարումներ կատարելուց, չունի ոչ մի իրատեսական այլընտրանք,

բ) հնարավոր է կատարել պարտականության արժանահավատ գնահատում:

ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտը սույնի վերաբերյալ տրամադրում է ուղեցույց:

 

Պայմանական վարձավճարներ

 

7. Պայմանական վարձավճարները կարող են իրավական կամ կառուցողական պարտականության օրինակ ծառայել, որը ճանաչվում է որպես պարտավորություն: Եթե վարձակալությունը նախատեսում է պայմանական վճարներ, որոնք հիմնված են վարձակալի կողմից տարեկան վաճառքների որոշակի մակարդակի հասնելու վրա, ապա պարտականությունը կարող է առաջանալ հաշվետու տարվա միջանկյալ ժամանակաշրջաններում` մինչև տարեկան վաճառքների պահանջվող մակարդակին հասնելը, եթե այդ պահանջվող մակարդակին հասնելը ակնկալվում է և, հետևաբար, կազմակերպությունը, բացի ապագա վարձավճար կատարելուց, չունի ոչ մի իրատեսական այլընտրանք:

 

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

8. Միջանկյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը ոչ նյութական ակտիվների սահմանումը և ճանաչման չափանիշները պետք է կիրառի նույն ձևով, ինչպես տարեկանում: Այն ծախսումները, որոնք առաջացել են մինչև ոչ նյութական ակտիվների ճանաչման չափանիշների բավարարումը, ճանաչվում են որպես ծախս: Այն ծախսումները, որոնք առաջացել են չափանիշների բավարարումից հետո, ճանաչվում են որպես ոչ նյութական ակտիվի արժեքի մի մաս: Միջանկյալ հաշվապահական հաշվեկշռում ծախսումների «հետաձգումը»` որպես ակտիվներ, այն հույսով, որ ճանաչման չափանիշները կբավարարվեն հաշվետու տարում, բայց ավելի ուշ, արդարացված չէ:

 

Թոշակներ

 

9. Միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար թոշակի գծով ծախսումը հաշվարկվում է «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով` կիրառելով նախորդ հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ թոշակի գծով ծախսումների` ակտուարային գնահատմամբ որոշված դրույքը, որը ճշգրտվել է` հաշվի առնելով այդ ժամանակից ի վեր տեղի ունեցած շուկայի էական տատանումները, ինչպես նաև նշանակալի կրճատումները, մարումները կամ այլ նշանակալի միանվագ դեպքերը:

 

Արձակուրդներ, տոներ և այլ կարճաժամկետ փոխհատուցվող (վճարվող) բացակայություններ

 

10. Կուտակվող փոխհատուցվող (վճարվող) բացակայությունները նրանք են, որոնք տեղափոխվում են առաջ և կարող են օգտագործվել ապագա ժամանակաշրջաններում, եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանում փոխհատուցում (վճարում) ստանալու իրավունքն ամբողջովին չի օգտագործվել: ՀՀՀՀՍ 19 ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը չափի կուտակված փոխհատուցվող (վճարվող) բացակայությունների գծով ակնկալվող ծախսումը և պարտականությունն այն գումարի չափով, որը նա ակնկալում է վճարել որպես հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կուտակված չօգտագործված իրավունքի արդյունք: Այս սկզբունքը կիրառվում է նաև միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվերի դրությամբ: Եվ հակառակը, կազմակերպությունը չի ճանաչում ոչ մի ծախս կամ պարտավորություն չկուտակված փոխհատուցվող բացակայությունների համար` միջանկյալ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, այնպես, ինչպես այն չի ճանաչում դա` տարեկան հաշվետու ամսաթվի դրությամբ:

 

Այլ պլանային, սակայն անկանոն առաջացող ծախսումներ

 

11. Կազմակերպության բյուջեն կարող է ներառել որոշ ծախսումներ, որոնք հաշվետու տարվա ընթացքում ակնկալվում են առաջանալ անկանոն ձևով, ինչպես օրինակ, բարեգործական հատկացումները և աշխատակիցների մասնագիտական վերապատրաստման գծով ծախսումները: Այդ ծախսումները սովորաբար կատարվում են ըստ անհրաժեշտության, նույնիսկ եթե դրանք պլանավորված են և միտում ունեն տարեցտարի առաջանալու: Դեռևս չառաջացած այդպիսի ծախսումների գծով միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ պարտականության ճանաչումը սովորաբար չի համապատասխանում պարտավորության սահմանմանը:

 

Միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսի չափումը

 

12. Միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսը հաշվեգրվում է` օգտագործելով հարկի այն դրույքը, որը կիրառելի կլիներ ակնկալվող տարեկան ընդհանուր շահույթների նկատմամբ, այսինքն, շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան գործող դրույքը կիրառվում է միջանկյալ ժամանակաշրջանի` մինչև հարկումը շահույթի նկատմամբ:

13. Այս մոտեցումը համապատասխանում է սույն ստանդարտի 28-րդ կետում սահմանված հիմնադրույթի հետ այն առումով, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների և տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ պետք է կիրառվեն հաշվապահական հաշվառման ճանաչման և չափման նույն սկզբունքները: Շահութահարկը գնահատվում է տարեկան հիմունքով: Միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսը հաշվարկվում է միջանկյալ ժամանակաշրջանի` մինչև հարկումը շահույթի նկատմամբ` կիրառելով հարկի այն դրույքը, որը կիրառելի կլիներ ակնկալվող տարեկան ընդհանուր շահույթի նկատմամբ, այսինքն` շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան գործող դրույքը: Այդ գնահատված միջին տարեկան դրույքը կարտացոլեր պրոգրեսիվ հարկի դրույքների խառնուրդը, որի կիրառումն ակնկալվում է ամբողջ տարվա շահույթների նկատմամբ, ներառյալ շահութահարկի դրույքների` ուժի մեջ մտած կամ ըստ էության ուժի մեջ մտած փոփոխությունները, որոնք նախատեսված են կիրառվել հաշվետու տարում` ավելի ուշ: ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը տրամադրում է ուղեցույց հարկի դրույքների` ըստ էության ուժի մեջ մտած փոփոխությունների վերաբերյալ: Շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքը պետք է վերագնահատվի «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով, որը համապատասխանում է սույն ստանդարտի 28-րդ կետին: Սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «դ» ենթակետը պահանջում է գնահատականում նշանակալի փոփոխության բացահայտում:

14. Այնքանով, որքանով իրագործելի է, յուրաքանչյուր հարկային իրավակարգի համար սահմանվում է առանձին գնահատված միջին տարեկան գործող դրույք և կիրառվում է անհատականորեն` յուրաքանչյուր իրավակարգի` միջանկյալ ժամանակաշրջանի մինչև հարկումը շահույթի նկատմամբ: Նմանապես, եթե շահույթների տարբեր խմբերի (ինչպիսին են, օրինակ, կապիտալ ակտիվների օտարումից շահույթը կամ որոշակի ճյուղերում վաստակած շահույթը) նկատմամբ կիրառվում են շահութահարկի տարբեր դրույքներ, ապա, իրագործելիությունից ելնելով, միջանկյալ ժամանակաշրջանի մինչև հարկումը շահույթի յուրաքանչյուր առանձին խմբի նկատմամբ կիրառվում է առանձին դրույք: Չնայած ճշտության այդ աստիճանը ցանկալի է, այն կարող է հասանելի չլինել բոլոր դեպքերի համար, և իրավակարգերի կամ շահույթի խմբերի կտրվածքով կիրառվում է դրույքների կշռված միջինը, եթե դա առանձին դրույքների կիրառման արդյունքի խելամիտ մոտավորեցումն է:

15. Վերը նշված սկզբունքի կիրառումը լուսաբանելու նպատակով բերվում է հետևյալ օրինակը: Կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է եռամսյակային հաշվետվություն, ակնկալում է յուրաքանչյուր եռամսյակում վաստակել 10.000 միավոր շահույթ` մինչև հարկումը և գործում է հարկային մի իրավակարգում, որտեղ առաջին 20.000 միավոր տարեկան շահույթը հարկվում է 20 տոկոս դրույքով, իսկ լրացուցիչ բոլոր շահույթները հարկվում են 30 տոկոս դրույքով: Փաստացի շահույթները համապատասխանում են ակնկալիքներին: Ստորև բերված աղյուսակում ցույց է տրվում յուրաքանչյուր եռամսյակում ներկայացվող շահութահարկի գծով ծախսի գումարը.

 

                     Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ    Տարի

                        1         2         3         4

 

Հարկի գծով ծախս       2.500     2.500     2.500     2.500     10.000

 

Ամբողջ տարվա համար 40.000 միավոր մինչև հարկումը շահույթից ակնկալվում է վճարել 10.000 միավոր հարկ:

16. Մեկ այլ օրինակ. կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է եռամսյակային հաշվետվություն, առաջին եռամսյակում վաստակում է 15.000 միավոր շահույթ` մինչև հարկումը, սակայն ակնկալում է կրել 5.000 միավոր վնաս հետագա երեք եռամսյակներից յուրաքանչյուրում (այսպիսով տարվա համար ունենալով զրո շահույթ), և գործում է հարկային մի իրավակարգում, որտեղ այս կազմակերպության շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքը կազմում է 20 տոկոս: Ստորև բերված աղյուսակում ցույց է տրվում յուրաքանչյուր եռամսյակում ներկայացվող շահութահարկի գծով ծախսի գումարը.

 

                     Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ    Տարի

                        1         2         3         4

 

Հարկի գծով ծախս       3.000    (1.000)    (1.000)   (1.000)      0

 

Հաշվետու տարվա և հարկային տարվա տարբերությունը

 

17. Եթե հաշվետու տարին և հարկային տարին տարբերվում են, ապա հաշվետու տարվա միջանկյալ ժամանակաշրջանների շահութահարկի գծով ծախսը չափվում է` յուրաքանչյուր հարկային տարվա համար օգտագործելով առանձին գնահատված միջին կշռված գործող դրույքները, որոնք կիրառվում են այդ հարկային տարիներից յուրաքանչյուրի ընթացքում վաստակած մինչև հարկումը շահույթի մասի նկատմամբ:

18. Լուսաբանող օրինակ. հաշվետու տարին ավարտվում է դեկտեմբերի 31-ին և կազմակերպությունը ներկայացնում է եռամսյակային հաշվետվություն: Հարկային տարին ավարտվում է հունիսի 30-ին: Հաշվետու տարվա առումով, որը սկսվում է թիվ 2 տարվա հունվարի 1-ից և ավարտվում է թիվ 2 տարվա դեկտեմբերի 31-ին, կազմակերպությունը յուրաքանչյուր եռամսյակում վաստակում է 10.000 միավոր մինչև հարկումը շահույթ: Հարկային տարին, որը սկսվում է թիվ 1 տարվա հուլիսի 1-ին և ավարտվում թիվ 2 տարվա հունիսի 30-ին, շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքը կազմում է 30 տոկոս: Հարկային տարին, որը սկսվում է թիվ 2 տարվա հուլիսի 1-ին և ավարտվում թիվ 3 տարվա հունիսի 30-ին, շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքը կազմում է 40 տոկոս:

 

           Թ.2 տարվա   Թ.2 տարվա     Թ.2 տարվա   Թ.2 տարվա   Թ.2 տարվա

           մարտի 31-ին հունիսի 30-ին սեպտ. 30-ին դեկտ. 31-ին դեկտ. 31-ին

           ավարտվող    ավարտվող      ավարտվող    ավարտվող    ավարտվող տարի

           եռամսյակ    եռամսյակ      եռամսյակ    եռամսյակ

 

Հարկի գծով

ծախս        3.000       3.000         4.000       4.000         14.000

 

Հարկային զեղչեր

 

19. Որոշ հարկային իրավակարգեր հարկատուներին տրամադրում են հարկային զեղչեր, որոնք հիմնված են կապիտալ ծախսումների, արտահանումների, հետազոտության և զարգացման ծախսումների գումարների կամ այլ հիմքերի վրա: Ամբողջ տարվա համար ակնկալվող այս տիպի հարկային օգուտները սովորաբար արտացոլվում են շահութահարկի գնահատված գործող տարեկան դրույքի հաշվարկում, քանի որ համաձայն հարկային օրենքների և կանոնակարգող ակտերի մեծ մասի, այս զեղչերը տրամադրվում և հաշվարկվում են տարեկան կտրվածքով: Մյուս կողմից, հարկային օգուտները, որոնք միանվագ բնույթ են կրում, ճանաչվում են այդ միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսը հաշվարկելիս` այն եղանակով, ըստ որի շահույթի առանձին խմբերի նկատմամբ կիրառվող հարկի առանձին դրույքները չեն խառնվում միասնական գործող տարեկան դրույքի մեջ: Ավելին, որոշ հարկային իրավակարգերում հարկային արտոնությունները կամ զեղչերը, ներառյալ նրանք, որոնք առնչվում են կապիտալ ծախսումներին և արտահանման ծավալներին, չնայած ներկայացված են շահութահարկի հայտարարագրում, ավելի շատ նման են պետական շնորհներին և ճանաչվում են այն միջանկյալ ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք առաջանում են:

 

Հարկային վնասների և հարկային զեղչերի տեղափոխումը նախորդ և առաջիկա ժամանակաշրջաններ

 

20. Հարկային վնասների նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջան տեղափոխելուց առաջացող օգուտներն արտացոլվում են այն միջանկյալ ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում առաջանում է համապատասխան հարկային վնասը: ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտով սահմանվում է, որ «հարկային վնասի հետ կապված օգուտը, որը կարելի է տեղափոխել նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացիկ հարկը փոխհատուցելու նպատակով, պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ»: Հարկի գծով ծախսի համապատասխան նվազումը կամ հարկային եկամտի ավելացումը նույնպես ճանաչվում է:

21. ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտով սահմանվում է, որ «առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցված չօգտագործված հարկային վնասների և չօգտագործված հարկային զեղչերի համար պետք է ճանաչվի հետաձգված հարկային ակտիվ այն չափով, որ չափով հավանական է, որ կազմակերպությունն ապագայում կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են օգտագործվել այդ չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը»: ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտը տրամադրում է չափանիշներ` գնահատելու համար հարկվող շահույթ ստանալու հավանականությունը, որի դիմաց կարող են օգտագործվել չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը: Այդ չափանիշները կիրառվում են յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և, բավարարված լինելու դեպքում, հարկային վնասի առաջիկա ժամանակաշրջան տեղափոխման հետևանքն արտացոլվում է շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան գործող դրույքի հաշվարկում:

22. Լուսաբանող օրինակ. կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է եռամսյակային հաշվետվություն, ընթացիկ հաշվետու տարվա սկզբում շահութահարկի նպատակներով ունի առաջիկա ժամանակաշրջան տեղափոխված 10.000 միավոր գործառնական վնաս, որի գծով հետաձգված հարկային ակտիվ չի ճանաչվել: Ընթացիկ տարվա առաջին եռամսյակում կազմակերպությունը վաստակում է 10.000 միավոր շահույթ և ակնկալում է վաստակել 10.000-ական միավոր` մնացած երեք եռամսյակներից յուրաքանչյուրի ընթացքում: Բացառելով առաջիկա ժամանակաշրջան տեղափոխումը, շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքը կազմում է 40 տոկոս: Հարկի գծով ծախսը ներկայացված է ստորև բերված աղյուսակում.

 

                     Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ  Եռամսյակ    Տարի

                        1         2         3         4

 

Հարկի գծով ծախս       3.000     3.000     3.000     3.000     12.000

 

Գնման գնի պայմանագրային կամ ակնկալվող փոփոխություններ

 

23. Ապրանքների մեծ քանակի ձեռքբերման հետ կապված (ծավալային) զեղչերը և հումքի, աշխատանքի կամ գնված այլ ապրանքների և ծառայությունների գներում այլ պայմանագրային փոփոխությունները թե վճարողի և թե ստացողի կողմից նախապես ճանաչվում են միջանկյալ ժամանակաշրջաններում, եթե հավանական է, որ դրանք վաստակվելու են կամ տեղի են ունենալու: Այսպիսով, պայմանագրային զեղչերը նախապես ճանաչվում են, իսկ կամայական զեղչերը` ոչ, քանի որ արդյունքում ստացվող ակտիվը կամ պարտավորությունը չէր բավարարի «Հաշվապահական հաշվառման մասին» օրենքի պայմաններին այն առումով, որ ակտիվը պետք է լինի կազմակերպության կողմից վերահսկվող միջոց, որպես անցած դեպքերի արդյունք, իսկ պարտավորությունը պետք է լինի կազմակերպության առկա պարտքը, որի մարումն ակնկալում է միջոցների արտահոսք:

 

Մաշվածություն և ամորտիզացիա

 

24. Միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար մաշվածության և ամորտիզացիայի հաշվարկը հիմնվում է միմիայն այն ակտիվների վրա, որոնք կազմակերպությունն ունի այդ միջանկյալ ժամանակաշրջանում: Հաշվի չի առնվում ակտիվների ձեռքբերումները կամ օտարումները, որոնք պլանավորված են հաշվետու տարվա հետագա ժամանակաշրջանների համար:

 

Պաշարներ

 

25. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների համար պաշարները չափվում են նույն այն սկզբունքներով, ինչ որ հաշվետու տարվա վերջում: ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտը սահմանում է պաշարների ճանաչման և չափման սկզբունքները: Պաշարները, յուրաքանչյուր ֆինանսական հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ ստեղծում են որոշակի պրոբլեմներ, քանի որ անհրաժեշտ է որոշել պաշարների քանակը, ինքնարժեքը և իրացման զուտ արժեքը: Այնուամենայնիվ, միջանկյալ ժամանակաշրջանների համար կիրառվում են պաշարների չափման նույն սկզբունքները: Ծախսումները և ժամանակը խնայելու նպատակով կազմակերպությունները հաճախ միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ պաշարները չափելու համար ավելի շատ են օգտագործում գնահատումներ, քան տարեկան հաշվետվությունների ամսաթվերի դրությամբ: Ստորև բերվում են օրինակներ, թե ինչպես կարելի է միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ որոշել իրացման զուտ արժեքը, արժեքը ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ և ինչպես պետք է դիտարկվեն արտադրական շեղումները:

 

Պաշարների իրացման զուտ արժեքը

 

26. Պաշարների իրացման զուտ արժեքը որոշվում է` հաշվի առնելով միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ վաճառքի գները և համալրման ու օտարման համապատասխան ծախսումները: Հետագա միջանկյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը կհակադարձի մասնակի դուրսգրումը մինչև իրացման զուտ արժեքի մակարդակ միայն այն դեպքում, եթե այդպես անելը տեղին կլիներ հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

 

Միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ պաշարների ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատումը

 

27. Պաշարների քանակի նվազեցումը ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ չի արտացոլվում միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ պաշարները գնահատելիս, եթե այդ նվազեցումն ակնկալվում է վերականգնել տարվա վերջում: Այդպիսի ժամանակավոր նվազում կարող է առաջանալ, օրինակ, պաշարների քանակի նորմալ սեզոնային տատանումներից կամ կազմակերպության ղեկավարության հսկողությունից դուրս տեղի ունեցող միանվագ դեպքերից, ինչպես, օրինակ, առաքողների գործադուլից: ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ պաշարների ժամանակավոր նվազման հետևանքների բացառումը համապատասխանում է սույն ստանդարտի 28-րդ կետի դրույթներին (և ոչ թե բացառություն է) այն առումով, որ կազմակերպության հաշվետվություններ ներկայացնելու հաճախականությունը (տարեկան, կիսամյակային կամ եռամսյակային) չպետք է որևէ ազդեցություն ունենա նրա տարեկան արդյունքների չափման վրա: Այս սկզբունքը հիմնավորված է, քանի որ, այլապես, ներդրողները և կրեդիտորները կարող են թյուրիմացության մեջ հայտնվել ներկայացված շահույթների վրա պոտենցիալ նշանակալի ազդեցության պատճառով, որը կառաջանար ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ ցածր արժեք ունեցող պաշարների ժամանակավոր նվազումից, որոնք ակնկալվում է համալրել ավելի բարձր ընթացիկ արժեք ունեցող պաշարներով: Բացի այդ, բազմաթիվ կազմակերպությունների կողմից ֆինանսական հաշվետվություններում պաշարների արժեքը չափելու նպատակով ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ)-ի կիրառումը կատարվում է շահութահարկի նկատառումներից ելնելով: Քանի որ, սովորաբար, հարկային իրավակարգերում շահութահարկը որոշվում է տարեկան հիմունքով, ապա ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ պաշարների չափումները նույնպես կատարվում է տարեկան հիմունքով, և այս մոտեցումը համապատասխանում է սույն հավելվածի 12-րդ կետում քննարկված շահութահարկի գնահատված միջին տարեկան դրույքի կիրառմանը:

 

Արտադրական ծախսումների շեղումները միջանկյալ ժամանակաշրջաններում

 

28. Միջանկյալ ժամանակաշրջանի հաշվետու ամսաթվի դրությամբ արտադրական կազմակերպության գների, արդյունավետության, ծախսումների և արտադրության ծավալների շեղումները ճանաչվում են նրա շահույթը որոշելիս նույն այն աստիճանով, որով դրանք ճանաչվում են հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ շահույթը որոշելիս: Շեղումների հետաձգումը, որոնք ակնկալվում են կլանվել մինչև տարեվերջ, տեղին չէ, քանի որ դա կարող է հանգեցնել այնպիսի իրավիճակի, որ միջանկյալ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ներկայացվող պաշարները ավելի շատ կամ քիչ կլինեն, քան դրանց բաժինն է արտադրական փաստացի ծախսումներում:

 

Արտարժույթի վերահաշվարկումից շահույթներ և վնասներ

 

29. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների համար արտարժույթի վերահաշվարկումից շահույթները և վնասները չափվում են նույն այն սկզբունքներով, որոնք կիրառվում են հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

30. ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը սահմանում է, թե ինչպես են վերահաշվարկվում արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունները հաշվետվական արժույթով, ներառյալ արտարժույթի փոխանակման սկզբնական կամ փակման փոխարժեքի կիրառման, ինչպես նաև եկամտի կամ սեփական կապիտալի մեջ արդյունքային ճշգրտումների ներառման ուղեցույցներ: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի` միջանկյալ ժամանակաշրջանների համար կիրառվում են սկզբնական (գործնական նկատառումներից ելնելով նաև փաստացի միջին) և փակման փոխարժեքները: Կազմակերպությունները, միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ արտերկրյա ստորաբաժանումների հաշվետվությունները վերահաշվարկելիս, նախապես չեն ճանաչում ընթացիկ ֆինանսական տարվա մնացած ժամանակաշրջաններում արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի ակնկալվող որևէ հետագա փոփոխություն:

31. Եթե ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտով պահանջվում է, որ վերահաշվարկման ճշգրտումները ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք առաջացել են, ապա այս սկզբունքը կիրառվում է յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում: Միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունները չեն հետաձգում արտարժույթի վերահաշվարկման որևէ ճշգրտում, եթե այդ ճշգրտումն ակնկալվում է հակադարձել մինչև ֆինանսական տարվա վերջը:

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում

 

32. Գերսղաճային տնտեսություններում միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստվում են նույն այն սկզբունքներով, ինչ որ հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ:

33. ՀՀՀՀՍ 29 «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճի պայմաններում» ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք ներկայացվում են գերսղաճային տնտեսության արժույթով, կազմվեն հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գործող չափման միավորներով, իսկ զուտ արժութային (դրամական) դիրքի գծով շահույթը կամ վնասը ներառվի զուտ եկամտում: Բացի այդ, նախորդ ժամանակաշրջաններում ներկայացված համեմատական ֆինանսական տվյալները վերաներկայացվում են ընթացիկ չափման միավորներով:

34. Կազմակերպությունները միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ հետևում են նույն այդ սկզբունքներին` այդպիսով ներկայացնելով բոլոր միջանկյալ տվյալները միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընդունված չափման միավորներով, իսկ զուտ արժութային (դրամական) դիրքի գծով առաջացող շահույթը կամ վնասը ներառվում է միջանկյալ ժամանակաշրջանի զուտ եկամտում: Կազմակերպությունների կողմից շահույթների կամ վնասների ճանաչումը չի կատարվում տարեկան հիմունքով: Գերսղաճային տնտեսությունում միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս` գնահատված միջին տարեկան սղաճի դրույք չի կիրառվում:

 

Ակտիվների արժեզրկում

 

35. ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը պահանջում է, որ եթե փոխհատուցվող գումարն ավելի ցածր է, քան հաշվեկշռային արժեքը, ճանաչվի արժեզրկումից կորուստ:

36. Ստանդարտը պահանջում է, որ միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ կազմակերպությունը կիրառի արժեզրկման ստուգման, ճանաչման և հակադարձման չափանիշներն այնպես, ինչպես կկիրառեր հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ: Սակայն դա չի նշանակում, որ յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է անպայման կատարի արժեզրկման մանրամասն հաշվարկ: Ավելի շուտ, կազմակերպությունը, ամենավերջին հաշվետու տարվա վերջից սկսած, պետք է վերլուծի նշանակալի արժեզրկման հայտանիշները` որոշելու համար նման հաշվարկի անհրաժեշտությունը:

 

Գնահատումների կիրառման օրինակներ

 

Սույն հավելվածը, որը լուսաբանող բնույթ է կրում և չի կազմում ստանդարտների մաս, տրամադրում է օրինակներ, որոնք լուսաբանում են սույն ստանդարտի 41-րդ կետում արծարծված սկզբունքի կիրառումը: Հավելվածի նպատակն է լուսաբանել ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

1. Պաշարներ. Միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ կարող է չպահանջվել պաշարների գույքագրման կամ գնահատման ամբողջական ընթացակարգեր, թեև դա կարող է արվել ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ: Միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ բավարար կարող է լինել կատարել գնահատումներ` հիմք ընդունելով վաճառքների սահմանը (մարժան): Նմանապես, միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ ԼԻՖՈ (ՎՄԱԵ) գնահատմամբ պաշարները կարող են գնահատվել` կիրառելով պաշարների յուրաքանչյուր խմբի համար ներկայացուցչական ընտրանքներ և սղաճի ցուցանիշներ:

2. Ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների և պարտավորությունների դասակարգումը. Կազմակերպություններն ակտիվները և պարտավորություններն ընթացիկի և ոչ ընթացիկի դասակարգելու նպատակով ավելի մանրակրկիտ ուսումնասիրություններ կարող են կատարել տարեկան հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ, քան միջանկյալ հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ:

3. Պահուստներ. Պահուստի (ինչպիսին է, օրինակ, երաշխիքային ծախսումների, շրջակա միջավայրի պահպանության ծախսումների և տեղանքի վերականգնման ծախսումների գծով պահուստները) համապատասխան գումարի որոշումը կարող է լինել բարդ, հաճախ` ծախսատար և ժամանակատար: Կազմակերպությունները երբեմն ներգրավում են արտաքին փորձագետներ` տարեկան հաշվարկների կատարմանն օժանդակելու համար: Միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ նման գնահատումներ կատարելը հաճախ հանգեցնում է նախորդ տարեկան պահուստների թարմացմանը, և ոչ թե նոր հաշվարկներ կատարելու համար դրսից փորձագետների ներգրավմանը:

4. Թոշակներ. ՀՀՀՀՍ 19 ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը, յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, որոշի սահմանված նպաստների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը, ինչպես նաև պլանի ակտիվների շուկայական արժեքը, և խրախուսում է կազմակերպությանը ներգրավելու որակավորված մասնագետներ (ակտուարներ) պարտականությունները չափելիս: Միջանկյալ հաշվետվության նպատակներով, արժանահավատ չափում հաճախ կարելի է ստանալ ամենավերջին ակտուարային գնահատականի էքստրապոլյացիայի միջոցով:

5. Շահութահարկեր. Կազմակերպությունները կարող են հաշվարկել շահութահարկի գծով ծախսը և հետաձգված հարկային պարտավորությունը տարեկան հաշվետու ամսաթվի դրությամբ` յուրաքանչյուր իրավակարգի հարկի դրույքը կիրառելով յուրաքանչյուր իրավակարգի շահույթի մեծությունների նկատմամբ: Հավելված 2-ի 14-րդ կետով ընդունվում է, որ չնայած ճշտության այդ աստիճանը ցանկալի է միջանկյալ հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ, այն կարող է հասանելի չլինել բոլոր դեպքերի համար, և իրավակարգերի կամ շահույթի խմբերի կտրվածքով կիրառվում է դրույքների կշռված միջինը, եթե դա առանձին դրույքների կիրառման արդյունքի խելամիտ մոտավորեցումն է:

6. Պայմանական դեպքեր. Պայմանական դեպքերի չափումը կարող է պահանջել իրավագետների կամ այլ խորհրդատուների ներգրավում: Անկախ փորձագետներից երբեմն կարող են տրամադրվել ֆորմալ հաշվետվություններ` պայմանական դեպքերի վերաբերյալ: Դատական վեճերի, հայցապահանջների, գումարների որոշման և այլ տեսակի պայմանական դեպքերի և անորոշությունների վերաբերյալ այդպիսի կարծիքները միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ նույնպես կարող են անհրաժեշտ լինել կամ չլինել:

7. Վերագնահատումներ և իրական արժեքով հաշվառում. ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը, որպես այլընտրանքային մոտեցում, թույլ է տալիս հիմնական միջոցների վերագնահատումը իրական արժեքով: Նմանապես, ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը որոշի ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Տարեկան հաշվետու ամսաթվի դրությամբ այսպիսի չափումների համար կազմակերպությունը կարող է դիմել որակավորված գնահատողների օգնությանը, թեև կարող է խուսափել դրանից միջանկյալ հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ:

8. Ներկազմակերպական համապատասխանեցումներ. Հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս ներկազմակերպական հաշիվների մնացորդները մանրամասնորեն համապատասխանեցվում են, մինչդեռ միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս կարող է կիրառվել մանրամասնեցման ավելի ցածր աստիճան:

9. Մասնագիտացված ոլորտներ. Հաշվի առնելով բարդությունները, ծախսատարությունը և ժամանակի գործոնը, մասնագիտացված ոլորտներում միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ չափումները կարող են լինել ոչ այնքան ճշգրիտ, որքան հաշվետու տարվա վերջի դրությամբ: Օրինակ կարող է ծառայել ապահովագրական ընկերությունների կողմից ապահովագրական պահուստների հաշվարկումը:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 35

 

Ընդհատվող գործառնություններ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                                1

3. Սահմանումներ                                                    2-16

3.1 Ընդհատվող գործառնություն                                       2-15

3.2 Սկզբնական բացահայտման դեպք                                       16

4. Ճանաչում և  չափում                                             17-26

4.1 Պահուստներ                                                    20-21

4.2 Արժեզրկումից կորուստներ                                       22-26

5. Ներկայացում և  բացահայտում                                     27-48

5.1 Սկզբնական բացահայտում                                         27-30

5.2 Այլ բացահայտումներ                                            31-32

5.3 Բացահայտումների արդիականացում                                 33-37

5.4 Յուրաքանչյուր ընդհատվող գործառնության առանձին բացահայտում        38

5.5 Պահանջվող բացահայտումների ներկայացում                         39-43

5.5.1 Բուն ֆինանսական հաշվետվություններում կամ

      ծանոթագրություններում                                       39-40

5.5.2 Ոչ արտասովոր հոդված                                         41-42

5.5.3 «Ընդհատվող գործառնություն» հասկացության սահմանափակ

      կիրառությունը                                                  43

5.6 Ցուցադրող բացահայտումներ                                         44

5.7 Նախորդ ժամանակաշրջանների վերաներկայացում                      45-46

5.8 Բացահայտումներ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում      47-48

 

Հավելվածներ

 

1. Ցուցադրող բացահայտումներ 2. Նախորդ ժամանակաշրջանների գործառնությունների դասակարգում

 

Ընդհատվող գործառնություններ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել սկզբունքներ` ընդհատվող գործառնությունների վերաբերյալ տեղեկատվության ներկայացման համար: Ընդհատվող և շարունակվող գործառնությունների վերաբերյալ տեղեկատվության տարանջատումը կբարձրացնի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի, եկամուտներ ստեղծելու կարողության և ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ կանխատեսումներ անելու հնարավորությունները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կազմակերպությունների ընդհատվող գործառնությունների նկատմամբ:

 

3. Սահմանումներ

 

3.1 Ընդհատվող գործառնություն

 

2. Ընդհատվող գործառնություն` կազմակերպության բաղկացուցիչ մաս, որը`

ա) համաձայն առանձին պլանի, կազմակերպությունը`

- օտարում է ըստ էության որպես մեկ ամբողջություն (օրինակ` մեկ գործարքով այդ բաղկացուցիչ մասը վաճառելու միջոցով, առանձնացման ձևով վերակազմակերպելու միջոցով, որի դեպքում այդ բաղկացուցիչ մասը ներդրվում է նոր ստեղծվող կազմակերպության կանոնադրական կապիտալում, և նոր ստեղծվող կազմակերպության բաժնետոմսերը համամասնորեն բաշխվում են այդ կազմակերպության բաժնետերերին),

- օտարում է մաս-մաս, օրինակ` առանձին-առանձին այդ բաղկացուցիչ մասի ակտիվները վաճառելու և պարտավորությունները մարելու միջոցով, կամ

- դադարեցնում է` դրանից հրաժարվելու միջոցով,

բ) իրենից ներկայացնում է ձեռնարկատիրական գործունեության առանձին խոշոր ուղղություն կամ գործառնությունների իրականացման առանձին աշխարհագրական տարածք,

գ) կարող է առանձնացվել ինչպես գործառնական, այնպես էլ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակներով:

3. Նախորդ կետում տրված սահմանման «ա» ենթակետի չափանիշի համաձայն` ընդհատվող գործառնությունը կարող է օտարվել որպես մեկ ամբողջություն կամ մաս-մաս, բայց ամեն դեպքում օտարումը պետք է տեղի ունենա ամբողջ բաղկացուցիչ մասի ընդհատման ամբողջական պլանի համաձայն:

4. Երբ կազմակերպությունը վաճառում է տվյալ բաղկացուցիչ մասը ըստ էության որպես մեկ ամբողջություն, արդյունքում կարող է առաջանալ զուտ շահույթ կամ զուտ վնաս: Այդպիսի ընդհատման համար կա որոշակի ամսաթիվ, որի դրությամբ վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիրը մտնում է ուժի մեջ` չնայած տնօրինման և վերահսկողության փաստացի փոխանցումը կարող է տեղի ունենալ ավելի ուշ ամսաթվի դրությամբ: Բացի այդ, վճարումները վաճառողին կարող են կատարվել համաձայնագրի ամսաթվին կամ փոխանցման ամսաթվին, կամ էլ ապագա այլ ժամկետներում:

5. Խոշոր բաղկացուցիչ մասը որպես մեկ ամբողջություն օտարելու փոխարեն կազմակերպությունը կարող է ընդհատել և օտարել այդ բաղկացուցիչը` մաս-մաս վաճառելով դրա ակտիվները և մարելով դրա պարտավորությունները (յուրաքանչյուրն առանձին կամ փոքր խմբերով): Մաս-մաս օտարման դեպքերում ընդհանուր արդյունքը կարող է լինել զուտ շահույթ կամ զուտ վնաս, այնինչ որևէ առանձին ակտիվի վաճառքը կամ առանձին պարտավորության մարումը կարող է հանգեցնել հակառակ արդյունքի: Ավելին, չկա որոշակի ամսաթիվ, որի դրությամբ ուժի մեջ մտնի ամբողջական վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր: Ավելի շուտ, ակտիվների վաճառքը և պարտավորությունների մարումը կարող է տեղի ունենալ ամիսների կամ նույնիսկ ավելի երկար ժամանակաշրջանի ընթացքում, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը կարող է լինել օտարման ժամանակահատվածի միջանկյալ ամսաթիվ: Որպեսզի գործառնությունը որակվի որպես ընդհատվող գործառնություն, օտարումը պետք է տեղի ունենա առանձին համակարգված պլանի համաձայն:

6. Կազմակերպությունը կարող է դադարեցնել գործառնությունը դրանից հրաժարվելու միջոցով, որի դեպքում ակտիվների նշանակալի վաճառք տեղի չի ունենում: Գործառնությունը, որից հրաժարվում է կազմակերպությունը, կարող է իրենից ներկայացնել ընդհատվող գործառնություն, եթե այն բավարարում է սահմանման չափանիշներին: Այնուամենայնիվ, տվյալ գործառնության ծավալի կամ դրա իրականացման եղանակի փոփոխությունները չեն նշանակում դրանից հրաժարում, քանի որ այդ գործառնությունը, չնայած փոփոխությունների է ենթարկվել, սակայն շարունակվում է:

7. Առևտրային կազմակերպությունները շուկայի թելադրանքով հաճախ կրճատում են արտադրական հզորությունները, հրաժարվում են տվյալ արտադրատեսակի կամ նույնիսկ արտադրատեսակների խմբի արտադրությունից, ինչպես նաև փոփոխում են աշխատուժի թվաքանակը: Այս կարգի գործողությունները (դադարեցումները) ինքնին սովորաբար ընդհատվող գործառնություններ չեն այն իմաստով, որով այդ հասկացությունն օգտագործվում է սույն ստանդարտում, սակայն դրանք կարող են ի հայտ գալ` կապված ընդհատվող գործառնության հետ:

8. Որոշ գործողություններ, որոնք միանշանակ չէ, որ բավարարում են սույն ստանդարտի 2-րդ կետի «ա» ենթակետի չափանիշներին, այնուամենայնիվ, այլ հանգամանքների հետ միասին, կարող են բավարարել այդ չափանիշներին: Այդպիսի օրինակներ են`

ա) արտադրատեսակների կամ ծառայությունների խմբից փուլային կամ աստիճանական հրաժարումը,

բ) շարունակվող գործունեության մի քանի արտադրատեսակներից հրաժարումը` նույնիսկ համեմատաբար կտրուկ եղանակով,

գ) ձեռնարկատիրական գործունեության որոշակի ուղղության շրջանակներում արտադրական կամ մարքեթինգային գործունեության տեղափոխումը մի վայրից մյուսը,

դ) արտադրական հզորությունների կրճատումը արտադրողականության բարձրացման կամ ծախսումների այլ խնայողությունների նպատակով,

ե) դուստր ընկերության վաճառքը, որի գործունեությունը համանման է մայր կազմակերպության կամ այլ դուստր ընկերությունների գործունեության հետ:

9. Հաշվետու արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտը, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 «Սեգմենտային հաշվետվություններ» ստանդարտում, սովորաբար բավարարում է ընդհատվող գործառնության սահմանման սույն ստանդարտի 2-րդ կետի «բ» ենթակետի չափանիշին, այսինքն` այն իրենից ներկայացնում է ձեռնարկատիրական գործունեության առանձին խոշոր ուղղություն կամ գործառնությունների իրականացման առանձին աշխարհագրական տարածք: Սեգմենտի, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտում, մի մասը նույնպես կարող է բավարարել սահմանման սույն ստանդարտի 2-րդ կետի «բ» ենթակետի չափանիշին: Այն կազմակերպության համար, որը գործում է արտադրական կամ աշխարհագրական մեկ սեգմենտում և, հետևաբար, չի ներկայացնում սեգմենտային տեղեկատվություն, արտադրատեսակների կամ ծառայությունների խոշոր խումբը նույնպես կարող է բավարարել սահմանման այս չափանիշին:

10. ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտով թույլատրվում է, սակայն չի պահանջվում, որ ուղղահայաց ինտեգրացված գործառնությունների տարբեր փուլերն առանձնացվեն որպես առանձին արտադրական սեգմենտներ: Այսպիսի ուղղահայաց ինտեգրացված արտադրական սեգմենտները կարող են բավարարել ընդհատվող գործառնության սահմանման սույն ստանդարտի 2-րդ կետի «բ» ենթակետի չափանիշին:

11. Բաղկացուցիչ մասը կարող է առանձնացվել գործառնական և ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակներով (սույն ստանդարտի 2-րդ կետում ներկայացված սահմանման «գ» ենթակետի չափանիշը), եթե այդ բաղկացուցիչ մասի`

ա) գործառնական ակտիվները և պարտավորությունները կարող են ուղղակիորեն վերագրվել դրան,

բ) եկամուտը (համախառն հասույթը) կարող է ուղղակիորեն վերագրվել դրան,

գ) գործառնական ծախսերի առնվազն խոշոր մասը կարող է ուղղակիորեն վերագրվել դրան:

12. Ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտները և ծախսերն ուղղակիորեն վերագրելի են բաղկացուցիչ մասին, եթե այդ բաղկացուցիչ մասը վաճառելու, դրանից հրաժարվելու կամ ցանկացած այլ ձևով օտարելու դեպքում դրանք կվերանային: Տոկոսները և այլ ֆինանսական ծախսումները վերագրվում են ընդհատվող գործառնությանը միայն այն դեպքում, եթե համապատասխան պարտքը նմանապես վերագրվում է դրան:

13. Սույն ստանդարտում բերված ընդհատվող գործառնության սահմանումից բխում է, որ ընդհատվող գործառնություններն ի հայտ են գալիս համեմատաբար հազվադեպ: Որոշ փոփոխություններ, որոնք չեն դասակարգվում որպես ընդհատվող գործառնություններ, կարող են որակվել որպես վերակառուցումներ (տես ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական ակտիվներ, պայմանական պարտավորություններ» ստանդարտը):

14. Բացի այդ, որոշ հազվադեպ ի հայտ եկող դեպքեր, որոնք չեն որակվում որպես ընդհատվող գործառնություններ կամ որպես վերակառուցումներ, կարող են հանգեցնել եկամուտների կամ ծախսերի այնպիսի հոդվածների, որոնց գծով ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով պահանջվում է առանձին բացահայտում, քանի որ դրանց ծավալի, բնույթի կամ ոլորտի պատճառով դրանք կարևոր են տվյալ ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեության ցուցանիշները մեկնաբանելու համար:

15. Այն փաստը, որ սույն ստանդարտի դրույթների համաձայն կազմակերպության բաղկացուցիչ մասի օտարումը դիտարկվում է որպես ընդհատվող գործառնություն, դեռևս ինքնին հարցականի տակ չի դնում կազմակերպության անընդհատ գործելու հնարավորությունը: ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտով պահանջվում է բացահայտել կազմակերպության անընդհատ գործելու հնարավորության վերաբերյալ անորոշությունները, ինչպես նաև եզրակացությունն այն բանի վերաբերյալ, որ կազմակերպությունը չի համարվում անընդհատ գործող:

 

3.2 Սկզբնական բացահայտման դեպք

 

16. Ընդհատվող գործառնության առումով սկզբնական բացահայտման դեպքն իրենից ներկայացնում է հետևյալ դեպքերից այն մեկը, որն ավելի վաղ է տեղի ունենում.

ա) կազմակերպությունը վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր է կնքել, որի համաձայն վաճառվելու են տվյալ ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի ըստ էության բոլոր ակտիվները, կամ`

բ) կազմակերպության կառավարման համապատասխան մարմինը`

- հավանություն է տվել ընդհատման մանրամասն պաշտոնական պլանին,

- այդ պլանի մասին հայտարարել է:

 

4. Ճանաչում և չափում

 

17. Որոշելու համար, թե երբ և ինչպես ճանաչել ու չափել ակտիվներում, պարտավորություններում, եկամուտներում և ծախսերում, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերում տեղի ունեցող փոփոխությունները` կապված ընդհատվող գործառնության հետ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում ներկայացված ճանաչման և չափման սկզբունքները:

18. Սույն ստանդարտը չի սահմանում ճանաչման և չափման սկզբունքներ: Այն պահանջում է, որ կազմակերպությունը հետևի Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով սահմանված ճանաչման և չափման սկզբունքներին: Այդ առումով, հավանաբար, տեղին կլինեն հետևյալ երկու ստանդարտները`

ա) ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը,

բ) ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտը:

19. Կարող են տեղին լինել նաև ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների հատուցումներ» (կապված ազատման նպաստների ճանաչման հետ) և ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» (կապված հիմնական միջոցների օտարման հետ) ստանդարտները:

 

4.1 Պահուստներ

 

20. Ընդհատվող գործառնությունն իրենից ներկայացնում է վերակառուցում այն իմաստով, որով այդ հասկացությունը սահմանված է ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտում: Այդ ստանդարտում տեղ են գտել ցուցումներ, որոնք կապված են սույն ստանդարտի որոշ պահանջների հետ, ներառյալ`

ա) ինչ է իրենից ներկայացնում «ընդհատման մանրամասն պաշտոնական պլանը»` սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «բ» ենթակետում օգտագործված իմաստով,

բ) ինչ է իրենից ներկայացնում «այդ պլանի մասին հայտարարելը»` սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «բ» ենթակետում օգտագործված իմաստով:

21. ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտում սահմանվում է, թե երբ պետք է ճանաչվի պահուստ, ինչպես նաև անդրադառնում է այն հանգամանքներին, երբ պարտավորեցնող դեպքը ի հայտ է գալիս հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, սակայն նախքան կազմակերպության կառավարման համապատասխան մարմնի կողմից այդ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը: Նշված հանգամանքների առկայության դեպքում սույն ստանդարտի 29-րդ կետով պահանջվում են ընդհատվող գործառնության վերաբերյալ բացահայտումներ:

 

4.2 Արժեզրկումից կորուստներ

 

22. Ընդհատման պլանի հաստատումը և այդ պլանի մասին հայտարարելը հայտանիշ են այն բանի, որ տվյալ ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի ակտիվները կարող են արժեզրկված լինել, կամ որ նախկինում այդ ակտիվների գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է: Հետևաբար, համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի` կազմակերպությունը գնահատում է ընդհատվող գործառնության յուրաքանչյուր ակտիվի փոխհատուցվող գումարը (ակտիվի վաճառքի զուտ գնից և օգտագործման արժեքից առավելագույնը) և ճանաչում է արժեզրկումից կորուստ կամ նախկինում ճանաչված արժեզրկումից կորստի հակադարձում, եթե այդպիսիք գոյություն ունեն:

23. Ընդհատվող գործառնության նկատմամբ ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտը կիրառելիս` կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք ընդհատվող գործառնության ակտիվի փոխհատուցվող գումարը գնահատվում է առանձին ակտիվի, թե ակտիվի դրամաստեղծ միավորի համար (վերջինս ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտում սահմանվում է որպես ակտիվների փոքրագույն որոշելի խումբ, որը ներառում է քննարկվող ակտիվը և որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից): Օրինակ`

ա) եթե կազմակերպությունը վաճառում է ընդհատվող գործառնությունը ըստ էության որպես մեկ ամբողջություն, ապա ընդհատվող գործառնության ակտիվներից ոչ մեկը ընդհատվող գործառնության այլ ակտիվներից անկախ չի առաջացնում դրամական միջոցների ներհոսքեր: Հետևաբար, փոխհատուցվող գումարը որոշվում է ընդհատվող գործառնության` որպես մեկ ամբողջության գծով, իսկ արժեզրկումից կորուստը, եթե այդպիսին գոյություն ունի, բաշխվում է ընդհատվող գործառնության ակտիվների միջև` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի,

բ) եթե կազմակերպությունը ընդհատվող գործառնությունն օտարում է այլ եղանակներով, օրինակ, մաս-մաս վաճառելու միջոցով, ապա փոխհատուցվող գումարը որոշվում է առանձին ակտիվների համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվները վաճառվում են խմբերով,

գ) եթե կազմակերպությունն այդ գործառնությունն ընդհատում է դրանից հրաժարվելու միջոցով, ապա փոխհատուցվող գումարը որոշվում է առանձին ակտիվների համար, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտում:

24. Պլանի մասին հայտարարելուց հետո ընդհատվող գործառնության պոտենցիալ գնորդների հետ բանակցությունները կամ վաճառքի պարտավորեցնող փաստացի համաձայնագրերը կարող են ցուցանշել, որ ընդհատվող գործառնության ակտիվները կարող են արժեզրկված լինել կամ դրանց գծով նախորդ ժամանակաշրջաններում ճանաչված արժեզրկումից կորուստները կարող են նվազած լինել: Որպես հետևանք, երբ ի հայտ են գալիս համանման դեպքեր, կազմակերպությունը նորից գնահատում է ընդհատվող գործառնության ակտիվների փոխհատուցվող գումարը և ճանաչում է արդյունքում առաջացող արժեզրկումից կորուստները կամ արժեզրկումից կորուստների հակադարձումը` ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի համաձայն:

25. Վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրում նշված գինը ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) վաճառքի զուտ գնի կամ ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) օգտագործման արժեքը որոշելու համար` վերջնական օտարումից դրամական միջոցների գնահատվող ներհոսքերի լավագույն վկայությունն է:

26. Ընդհատվող գործառնության հաշվեկշռային արժեքը (փոխհատուցվող գումարը) ներառում է ցանկացած գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը (փոխհատուցվող գումարը), որը հնարավոր է պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխել տվյալ ընդհատվող գործառնությանը:

 

5. Ներկայացում և բացահայտում

 

5.1 Սկզբնական բացահայտում

 

27. Կազմակերպությունը պետք է իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներառի ընդհատվող գործառնության վերաբերյալ հետևյալ տեղեկատվությունը` սկսելով այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններից, որի ընթացքում սկզբնական բացահայտման դեպքը (ինչպես սահմանված է սույն ստանդարտի 16-րդ կետում) տեղի է ունենում.

ա) ընդհատվող գործառնության նկարագրությունը,

բ) այն հաշվետու արտադրական կամ աշխարհագրական սեգմենտը (սեգմենտները)` համաձայն ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտի, որի (որոնց) մեջ դա ներառվում է,

գ) սկզբնական բացահայտման դեպքի ամսաթիվը և բնույթը,

դ) այն ամսաթիվը (ժամանակաշրջանը), որի դրությամբ (ընթացքում) ակնկալվում է ավարտել ընդհատումը, եթե այն հայտնի է կամ հնարավոր է որոշել,

ե) հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ օտարման ենթակա ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը և պարտավորությունների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը,

զ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական գործունեությունից եկամուտները, ծախսերը, շահույթները կամ վնասները` նախքան հարկումը, որոնք վերագրելի են ընդհատվող գործառնությանը, ինչպես նաև դրա հետ կապված շահութահարկի գծով ծախսը, ինչպես պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտի 81-րդ կետի «ը» ենթակետով,

է) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում գործառնական, ներդրումային և ֆինանսական գործունեություններից դրամական միջոցների զուտ հոսքերի գումարները, որոնք վերագրելի են ընդհատվող գործառնությանը:

28. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումների նպատակով ընդհատվող գործառնության ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտները, ծախսերը, շահույթները, վնասները և դրամական միջոցների հոսքերը չափելիս` այս հոդվածները կարող են վերագրվել ընդհատվող գործառնությանը, եթե դրանք օտարվելու, մարվելու, կրճատվելու կամ վերացվելու են, երբ ընդհատումն ավարտվի: Այն չափով, որով նշված հոդվածները շարունակելու են մնալ ընդհատումն ավարտելուց հետո, դրանք չպետք է վերագրվեն ընդհատվող գործառնությանը:

29. Եթե սկզբնական բացահայտման դեպքն ի հայտ է գալիս կազմակերպության հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, սակայն նախքան այդ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը կազմակերպության կառավարման համապատասխան մարմնի կողմից, ապա նշված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն սույն ստանդարտի 27-րդ կետով պահանջվող բացահայտումները:

30. Օրինակ` 20x5թ. դեկտեմբերի 15-ին կազմակերպության խորհուրդը հաստատում է գործառնության ընդհատման պլանը և այդ մասին հայտարարում է 20x6թ. հունվարի 10-ին, ընդ որում հաշվետու տարին ավարտվում է 20x5թ. դեկտեմբերի 31-ին: 20x5թ. ֆինանսական հաշվետվությունները խորհուրդը հաստատում է 20x6թ. մարտի 20-ին: 20x5թ. ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են սույն ստանդարտի 27-րդ կետով պահանջվող բացահայտումները:

 

5.2 Այլ բացահայտումներ

 

31. Երբ կազմակերպությունն օտարում է ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի ակտիվները կամ մարում է դրան վերագրելի պարտավորությունները, կամ երբ ուժի մեջ է մտնում այդ ակտիվների վաճառքի կամ պարտավորությունների մարման պարտավորեցնող համաձայնագիր, ապա կազմակերպությունը, երբ այդ դեպքերն ի հայտ են գալիս, իր ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներառի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի ակտիվների օտարման կամ պարտավորությունների մարման գծով ճանաչված շահույթի կամ վնասի համար`

- շահույթի կամ վնասի գումարը նախքան հարկումը,

- այդ շահույթին կամ վնասին վերաբերող շահութահարկի գծով ծախսը, ինչպես պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտի 81-րդ կետի «ը» ենթակետով,

բ) այն զուտ ակտիվների վաճառքի զուտ գինը կամ գների տիրույթը (օտարման ակնկալվող ծախսումները հանելուց հետո), որոնց գծով ուժի մեջ են մտել մեկ կամ ավելի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրեր, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերի ստացման ակնկալվող ժամկետները և նշված զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը:

32. Նախորդ կետում նշված ակտիվների օտարումները, պարտավորությունների մարումները և վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրերը կարող են առաջանալ սկզբնական բացահայտման դեպքի հետ միաժամանակ կամ այն ժամանակաշրջանում, երբ այդ դեպքը տեղի է ունենում, կամ ավելի ուշ ժամանակաշրջանում: ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ստանդարտի համաձայն, եթե հաշվետու տարվա ավարտից հետո, սակայն նախքան կազմակերպության կառավարման համապատասխան մարմնի կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի որոշ ակտիվներ փաստորեն արդեն վաճառվել են, կամ ուժի մեջ են մտել այդ ակտիվների գծով մեկ կամ ավելի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրեր, ապա ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են սույն ստանդարտի 31-րդ կետով պահանջվող բացահայտումները:

 

5.3 Բացահայտումների արդիականացում

 

33. Ի հավելումն սույն ստանդարտի 27-րդ և 31-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումների` կազմակերպությունը սկզբնական բացահայտման դեպքի տեղի ունենալու ժամանակաշրջանին հաջորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ներառի օտարման ենթակա ակտիվների և մարման ենթակա պարտավորությունների հետ կապված դրամական միջոցների հոսքերի գումարներում կամ ժամկետներում նշանակալի փոփոխությունների նկարագրությունը, ինչպես նաև այն դեպքերը, որոնց պատճառով նշված փոփոխություններն առաջացել են:

34. Եթե սկզբնական բացահայտման դեպքն իրենից ներկայացնում է կազմակերպության կառավարման համապատասխան մարմնի կողմից ընդհատման պաշտոնական պլանի հաստատումը և այդ մասին հայտարարելը (սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «բ» ենթակետ), ապա որպես նախորդ կետով պահանջվող բացահայտման ենթակա դեպքերի և գործողությունների օրինակներ կարող է հանդես գալ ակտիվների վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրի կնքումը: Եթե սկզբնական բացահայտման դեպքն իրենից ներկայացնում է ընդհատվող գործառնության վերագրելի ըստ էության բոլոր ակտիվների վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրի կնքում (սույն ստանդարտի 16-րդ կետի «ա» ենթակետ), ապա որպես նախորդ կետով պահանջվող բացահայտման ենթակա դեպքերի և գործողությունների օրինակներ կարող են հանդես գալ ակտիվների վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրի պայմանների և բնույթի փոփոխությունները:

35. Սույն ստանդարտի 27-34-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումները պետք է շարունակաբար կատարվեն մինչև այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում, որի ընթացքում ընդհատումն ավարտվում է (ներառյալ ընդհատման ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները): Ընդհատումը համարվում է ավարտված, երբ պլանն ըստ էության ավարտված է, կամ դրանից կազմակերպությունը հրաժարվել է` չնայած գնորդի (գնորդների) կողմից վճարումները վաճառողին կարող են դեռ ամբողջությամբ կատարված չլինել:

36. Եթե կազմակերպությունը հրաժարվում է պլանից, որը նախկինում ներկայացվել էր որպես ընդհատվող գործառնություն, ապա այդ փաստը և դրա հետևանքները պետք է բացահայտվեն:

37. Նախորդ կետի կիրառման նպատակով` հետևանքի բացահայտումը ներառում է ընդհատվող գործառնության գծով նախկինում ճանաչված արժեզրկումից կորստի կամ պահուստի հակադարձումը:

 

5.4 Յուրաքանչյուր ընդհատվող գործառնության համար առանձին բացահայտում

 

38. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումները պետք է ներկայացվեն յուրաքանչյուր ընդհատվող գործառնության համար առանձին:

 

5.5 Պահանջվող բացահայտումների ներկայացում

 

5.5.1 Բուն ֆինանսական հաշվետվություններում կամ ծանոթագրություններում

 

39. Սույն ստանդարտի 27-37-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումները կարող են ներկայացվել կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ էլ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում, բացի ընդհատվող գործառնությանը վերագրելի ակտիվների օտարման կամ պարտավորությունների մարման գծով ճանաչված` նախքան հարկումը շահույթի կամ վնասի գումարների բացահայտումից (սույն ստանդարտի 31-րդ կետի «ա» ենթակետ), որը պետք է ներկայացվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

40. Խրախուսելի է, որ սույն ստանդարտի 27-րդ կետի «զ» և «է» ենթակետերով պահանջվող բացահայտումները ներկայացվեն համապատասխանաբար ֆինանսական արդյունքների մասին և դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվություններում, եթե հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող լիազոր մարմնի կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների պարտադիր ձևեր սահմանված չեն:

 

5.5.2 Ոչ արտասովոր հոդված

 

41. Ընդհատվող գործառնությունը չպետք է ներկայացվի որպես արտասովոր հոդված:

42. ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում արտասովոր հոդվածները սահմանվում են որպես «եկամուտներ կամ ծախսեր, որոնք առաջանում են այն դեպքերից կամ գործարքներից, որոնք հստակ տարբերվում են կազմակերպության սովորական գործունեությունից, հետևաբար չի ակնկալվում դրանց հաճախակի կամ պարբերաբար կրկնվելը»: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտում բերված են արտասովոր հոդվածների երկու օրինակներ` ակտիվների բռնագրավում և երկրաշարժ կամ այլ բնական աղետներ, որոնք կազմակերպության կառավարչության կողմից չվերահսկվող դեպքերի տեսակներ են: Ինչպես սահմանված է սույն ստանդարտում, ընդհատվող գործառնությունը պետք է հիմնված լինի ձեռնարկատիրական գործունեության խոշոր բաղկացուցիչ մասի վաճառքի կամ ցանկացած այլ ձևով օտարման` կազմակերպության կառավարչության առանձին պլանի վրա:

 

5.5.3 «Ընդհատվող գործառնություն» հասկացության սահմանափակ կիրառությունը

 

43. Վերակառուցումը, գործարքը կամ դեպքը, որը չի բավարարում ընդհատվող գործառնության սույն ստանդարտում տրված սահմանմանը, չպետք է կոչվի ընդհատվող գործառնություն:

 

5.6 Ցուցադրող բացահայտումներ

 

44. Հավելված 1-ում բերված են սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումների ներկայացման օրինակներ:

 

5.7 Նախորդ ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվության վերաներկայացում

 

45. Նախորդ ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, որը ներկայացվում է սկզբնական բացահայտման դեպքից հետո պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում, պետք է վերաներկայացվի` առանձնացնելու համար շարունակվող և ընդհատվող ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտները, ծախսերը, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերը` սույն ստանդարտի 27-43-րդ կետերով պահանջվածին համանման ձևով:

46. Հավելված 2-ում ցուցադրվում է նախորդ` սույն ստանդարտի 45-րդ կետի կիրառումը:

 

5.8 Բացահայտումներ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում

 

47. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում պետք է նկարագրվեն ամենավերջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տեղի ունեցած` ընդհատվող գործառնությանը վերաբերող նշանակալի գործողությունները կամ դեպքերը, ինչպես նաև օտարման ենթակա ակտիվներին և մարման ենթակա պարտավորություններին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերի գումարների կամ ժամկետների նշանակալի փոփոխությունները:

48. Սույն սկզբունքը համահունչ է ՀՀՀՀՍ 34 «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ստանդարտի այն մոտեցմանը, ըստ որի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները նախատեսված են բացատրելու վերջին տարեկան հաշվետու ամսաթվից հետո տեղի ունեցած նշանակալի փոփոխությունները:

 

Հավելված 1.

 

Ցուցադրող բացահայտումների օրինակներ

 

Բերված օրինակները բուն ֆինանսական հաշվետվությունների համար կիրառելի են այնքանով, որքանով դրանք չեն հակասում օրենսդրությամբ սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների պարտադիր ձևերին (եթե այդպիսիք սահմանված են):

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

 

Փաստեր

 

1. Ֆ կազմակերպությունն ունի երեք սեգմենտներ` Ա, Բ և Գ: Ենթադրվում է, որ Գ սեգմենտը (հագուստի արտադրություն) կազմակերպության երկարաժամկետ նպատակների հետ համահունչ չէ: Այդ իսկ պատճառով կազմակերպության կառավարչությունը որոշել է օտարել Գ սեգմենտը: 20x1թ. նոյեմբերի 15-ին, Ֆ կազմակերպության խորհուրդը քվեարկությամբ հաստատել է օտարումը և հայտարարել է այդ մասին: Այդ ամսաթվի դրությամբ Գ սեգմենտի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը կազմում էր 90 միավոր (105 միավոր ակտիվներից հանած 15 միավոր պարտավորություններ): Որոշվել է, որ 105 միավոր հաշվեկշռային արժեքով ակտիվների փոխհատուցվող գումարը կազմում է 85 միավոր, և կազմակերպությունը եզրակացրել է, որ պետք է ճանաչվի 20 միավոր արժեզրկումից կորուստ (առանց հաշվի առնելու շահութահարկի ազդեցությունը): 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ Գ սեգմենտի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը կազմում էր 70 միավոր (85 միավոր ակտիվներից հանած 15 միավոր պարտավորությունները): Նոյեմբերի 15-ի և դեկտեմբերի 31-ի (ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման ամսաթիվը) միջև ընկած ժամանակահատվածում ակտիվների հետագա արժեզրկում տեղի չի ունեցել:

2. 20x2թ. սեպտեմբերի 30-ին, երբ Գ սեգմենտի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը դեռևս կազմում էր 70 միավոր, Ֆ կազմակերպությունը Գ սեգմենտը վաճառելու իրավաբանորեն պարտավորեցնող պայմանագիր է կնքում: Վաճառքն ակնկալվում է ավարտել մինչև 20x3թ. հունվարի 31-ը: Զուտ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը կազմում է 60 միավոր: Հետևաբար, ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի համաձայն, պետք է ճանաչվի լրացուցիչ 10 միավոր արժեզրկումից կորուստ: Բացի այդ, նախքան 20x3թ. հունվարի 31-ը, վաճառքի պայմանագրով Ֆ կազմակերպությունը պարտավոր է Գ սեգմենտի որոշակի աշխատակիցների ազատել աշխատանքից` կատարելով 30 միավոր ազատման ծախսումներ, որոնք պետք է վճարվեն մինչև 20x3 հունիսի 30-ը: Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներով պահանջվում է, որ այդ գումարի չափով ճանաչվի պահուստ և համապատասխան ծախս: Կազմակերպությունը շարունակում է գործարկել Գ սեգմենտը ամբողջ 20x2թ. ընթացքում: 20x2թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ Գ սեգմենտի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը 45 միավոր է, որը կազմում է 80 միավոր ակտիվների և 35 միավոր պարտավորությունների (ներառյալ ազատման ակնկալվող ծախսերի գծով 30 միավոր պահուստը) տարբերությունը: Շահութահարկի դրույքը 30% է:

3. Ֆ կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստում է դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ, տարեկան կտրվածքով:

20x1թ. ֆինանսական հաշվետվությունները

20x1թ. ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները

4. Ստորև բերված է Ֆ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն` ընդհատվող գործառնության վերաբերյալ.

«20x1թ. նոյեմբերի 15-ին խորհուրդը հայտարարել է պլանի մասին, ըստ որի Գ սեգմենտը` հագուստի արտադրությունը, օտարվելու է: Նշված օտարումը համահունչ է կազմակերպության երկարաժամկետ ռազմավարության հետ, ըստ որի կազմակերպությունն իր գործունեությունը կենտրոնացնելու է սննդամթերքի և խմիչքի արտադրության և տարածման ոլորտներում և հրաժարվելու է դրա հետ կապ չունեցող գործունեությունից: Կազմակերպությունը ակտիվորեն Գ սեգմենտի գնորդ է որոնում և հույս ունի ավարտել վաճառքը մինչև 20x2թ. վերջը: 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ Գ սեգմենտի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը 85 միավոր էր, իսկ պարտավորություններինը` 15 միավոր: 20x1թ. ընթացքում Գ սեգմենտը ստացել է 50 միավոր հասույթ և կատարել է 52 միավոր ծախս` կրելով 2 միավոր մինչև հարկումը վնաս, ընդ որում կազմակերպության ընդհանուր հարկվող շահույթից այդ վնասի նվազեցման հնարավորությունը հանգեցնում է 1 (0.6-ը` կլորացված) միավոր հարկային օգուտի: 20x1թ. ընթացքում Գ սեգմենտի գործառնական գործունեությունից դրամական միջոցների արտահոսքը 4 միավոր էր, ներդրումային գործունեությունից դրամական միջոցների արտահոսքը` 7 միավոր, իսկ ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների ներհոսքը` 3 միավոր»:

20x2թ. ֆինանսական հաշվետվությունները

20x2թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հաշվապահական հաշվեկշիռը

5. 20x2թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ պետք է բացահայտվեն Գ սեգմենտի ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը և պարտավորությունների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը:

20x2թ. ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը

6. Կազմակերպության 20x1թ. և 20x2թ. ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը կարող է ներկայացվել հետևյալ կերպ (սույն ստանդարտի 45-րդ կետի պահանջների համաձայն` 20x1թ. տվյալները վերաներկայացվել են` առանձնացնելու համար ընդհատվող և շարունակվող գործառնությունները)`

 

                          Շարունակվող          Ընդհատվող      Կազմակեր-

                       գործառնություններ       գործառնու-     պությունն

                       (Ա և  Բ սեգմենտներ)      թյուններ     ամբողջությամբ

                                              (Գ սեգմենտ)

 

                         20x2թ.  20x1թ.    20x2թ.   20x1թ.  20x2թ.  20x1թ.

 

Հասույթներ                 100     90        40       50     140     140

Գործառնական ծախսեր        (60)    (65)      (30)     (27)   (90)    (92)

Արժեզրկումից կորուստ        -       -       (10)     (20)   (10)    (20)

Աշխատակիցներ ազատման

գծով պահուստին              --_     --_     (30)_      --_            --

մասհանումներ                                                (30)      _

Գործառնական

գործունեությունից          40       25      (30)       3     10      28

շահույթը (վնասը)` մինչև հարկումը

Տոկոսային ծախս             (20)_             (5)_     (5)_

                                  (10)_                     (25)    (15)

                                                              _       _

Շահույթը (վնասը)           20      15       (35)      (2)   (15)     13

մինչև հարկումը

Շահութահարկի               (6)_    (7)_      10_       1_    4_     (6)_

գծով ծախս (Ներառված է ընթացիկ և հետաձգված հարկերի գծով ծախսը (փոխհատուցումը) Սովորական

գործունեությունից          14       8       (25)      (1)   (11)      7

շահույթը (վնասը) հարկումից հետո

 

7. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ներկայացման այլընտրանքային տարբերակ.

 

                                                   20x2թ.         20x1թ.

Շարունակվող գործառնություններ (Ա և Բ սեգմենտներ)

Հասույթներ                                   100                 90

Գործառնական ծախսեր                           (60)_              (65)_

Գործառնական գործունեությունից                40                  25

շահույթը` մինչև հարկումը

Տոկոսային ծախս                               (20)_              (10)_

Շահույթը մինչև  հարկումը                     20                  15

Շահութահարկի գծով ծախս                       (6)_                (7)_

Շահույթը հարկումից հետո                            14               8

Ընդհատվող գործառնություն (Գ սեգմենտ)

Հասույթներ                                    40                 50

Գործառնական ծախսեր                           (30)               (27)

Արժեզրկումից կորուստ                         (10)               (20)

Աշխատակիցների ազատման գծով պահուստին         (30)_               --_

մասհանումներ

Գործառնական գործունեությունից                (30)                3

շահույթը (վնասը)` մինչև հարկումը

Տոկոսային ծախս                                (5)_               (5)_

Շահույթը (վնասը) մինչև  հարկումը             (35)                (2)

Շահութահարկի գծով ծախս (փոխհատուցում)         10_                 1_

Շահույթը (վնասը) հարկումից հետո              (25)_               (1)_

Կազմակերպությունն ամբողջությամբ

Սովորական գործունեությունից շահույթ (վնաս)   (11)                 7

 

8. Որպես ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության վերը նշված ներկայացումների այլընտրանքային տարբերակ` թույլատրվում է բացահայտումները ներկայացնել ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

20x2թ. դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունը

9. Շարունակվող և ընդհատվող գործառնություններին վերաբերող դրամական միջոցների հոսքերը կարող են առանձնացվել 20x2թ. դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում: Որպես այլընտրանք, թույլատրվում է այդ տեղեկատվությունը ներկայացնել նաև ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացման ձևերը համանման են սույն ստանդարտի 6-րդ և 7-րդ կետերում ներկայացված ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության ձևերին, այսինքն` շարունակվող և ընդհատվող գործառնությունները ներկայացվում են առանձին սյունակներով կամ մեկ սյունակում, բայց առանձին տողերով:

20x2թ. ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները

10. Ստորև բերված է Ֆ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություն` ընդհատվող գործառնության վերաբերյալ.

«20x1թ. նոյեմբերի 15-ին խորհուրդը հայտարարել է պլանի մասին, ըստ որի Գ սեգմենտը` հագուստի արտադրությունը, օտարվելու է: 20x2թ. սեպտեմբերի 30-ին կազմակերպությունը Օ կորպորացիայի հետ կնքում է Գ սեգմենտը 60 միավորով վաճառելու պայմանագիր: Կազմակերպությունը որոշել էր օտարել Գ սեգմենտը, քանի որ դրա գործառնությունները դուրս են մնում ձեռնարկատիրական գործունեության հիմնական ոլորտներից (սննդամթերքի և խմիչքի արտադրություն և տարածում), որոնք կազմակերպության երկարաժամկետ զարգացման ուղղություններն են: Ավելին, տվյալ ժամանակաշրջանում Գ սեգմենտի հատույցադրույքը հավասար չի եղել կազմակերպության մյուս երկու սեգմենտների նույն ցուցանիշին: Գ սեգմենտի ակտիվների գծով ճանաչվել է 10 միավոր արժեզրկումից կորուստ (առանց հաշվի առնելու, որ կազմակերպության ընդհանուր հարկվող շահույթից այդ կորստի նվազեցման հնարավորությունը հանգեցնում է 3 միավոր հարկային օգուտի)` դրանց արժեքը նվազեցնելով մինչև փոխհատուցվող գումարը: Կազմակերպությունը Գ սեգմենտի որոշակի աշխատակիցներին, որոնք այդ սեգմենտի վաճառքի արդյունքում կազատվեն աշխատանքից, մինչև 20x3թ. հունիսի 30-ը վճարման ենթակա ազատման նպաստների գծով ճանաչել է 30 միավոր պահուստ (առանց հաշվի առնելու, որ կազմակերպության ընդհանուր հարկվող շահույթից այդ պահուստի գծով ծախսերի նվազեցման հնարավորությունը հանգեցնում է 9 միավոր հարկային օգուտի): Գ սեգմենտի վաճառքի գործընթացն ավարտվել է մինչև 20x3թ. հունվարի 31-ը: Կազմակերպությունը ճանաչել է դրա հետ կապված 4 միավոր հետաձգված հարկային ակտիվ, քանի որ կազմակերպության կառավարչությունը հավատացած է, որ Ա և Բ սեգմենտների շարունակվող գործառնությունների արդյունքում կապահովվի բավարար հարկվող շահույթ, որի դիմաց այդ հետաձգված հարկային ակտիվը կարող է օգտագործվել»:

20x3թ. ֆինանսական հաշվետվությունները

11. 20x3թ. ծանոթագրություններում կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում շարունակվող և ընդհատվող գործառնությունները կառանձնացվեն այն եղանակով, որով դա կատարվեց 20x2թ. ծանոթագրություններում կամ բուն ֆինանսական հաշվետվություններում: Մինչև 20x3թ. ընկած ժամանակաշրջանների համար ներկայացված համեմատելի տվյալները համանման ձևով կառանձնացվեն: 20x3թ. ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունները կներառեն բոլոր այն բացահայտումները, որոնք պահանջվում են սույն ստանդարտի 35-րդ կետով, այդ թվում` այն փաստը, որ ընդհատման գործընթացն ավարտված է:

 

Հավելված 2.

 

Նախորդ ժամանակաշրջանների գործառնությունների դասակարգում

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

 

Փաստեր

 

1. Սույն ստանդարտի 45-րդ կետով պահանջվում է նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, որը ներկայացվում է սկզբնական բացահայտման դեպքից հետո պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում, վերաներկայացնել` առանձնացնելու համար շարունակվող և ընդհատվող ակտիվները, պարտավորությունները, եկամուտները, ծախսերը, ինչպես նաև դրամական միջոցների հոսքերը` 27-43-րդ կետերում պահանջվածին համանման ձևով:

2. Կազմակերպության տեսանկյունից քննարկենք հետևյալ փոփոխությունները`

ա) Ա, Բ, Գ, Դ գործառնությունները 1-ին և 2-րդ տարիների ընթացքում շարունակվում էին,

բ) 3-րդ տարում Դ գործառնությունն ընդհատվում է (օտարումը հաստատվել և փաստացի իրականացվել է),

գ) 4-րդ տարում ընդհատվում է Բ գործառնությունը (օտարումը հաստատվել և փաստացի իրականացվել է) և ձեռք է բերվում Ե գործառնությունը,

դ) 5-րդ տարում ձեռք է բերվում Զ գործառնությունը:

3. Ստորև բերված աղյուսակում ցուցադրվում է շարունակվող և ընդհատվող գործառնությունների դասակարգումը վերը նշված հանգամանքներում.

 

._________________________________________________________________________.

|                3-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվություններ                  |

|             (հաստատված և  հրապարակված 4-րդ տարվա սկզբին)                |

|_________________________________________________________________________|

| 2-րդ տարվա համեմատելի տեղեկատվությունը |             3-րդ տարի          |

|________________________________________|________________________________|

|      Շարունակվող     |    Ընդհատվող    |   Շարունակվող   |   Ընդհատվող  |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Ա          |                 |       Ա         |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Բ          |                 |       Բ         |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Գ          |                 |       Գ         |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Դ        |       Գ         |       Դ      |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|                4-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվություններ                  |

|             (հաստատված և  հրապարակված 5-րդ տարվա սկզբին)                |

|_________________________________________________________________________|

| 3-րդ տարվա համեմատելի տեղեկատվությունը |             4-րդ տարի          |

|________________________________________|________________________________|

|      Շարունակվող     |    Ընդհատվող    |   Շարունակվող   |   Ընդհատվող  |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Ա          |                 |        Ա        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Բ        |                 |       Բ      |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Գ          |                 |        Գ        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Դ        |                 |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |                 |        Ե        |              |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|                5-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվություններ                  |

|             (հաստատված և  հրապարակված 6-րդ տարվա սկզբին)                |

|_________________________________________________________________________|

| 4-րդ տարվա համեմատելի տեղեկատվությունը |             5-րդ տարի          |

|________________________________________|________________________________|

|      Շարունակվող     |    Ընդհատվող    |   Շարունակվող   |   Ընդհատվող  |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Ա          |                 |        Ա        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Բ        |                 |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Գ          |                 |        Գ        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Ե          |                 |        Ե        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |                 |        Զ        |              |

._________________________________________________________________________.

 

4. Եթե Բ գործառնության ընդհատման հաստատումը և այդ մասին հայտարարելը տեղի էր ունեցել 4-րդ տարվա սկզբին, սակայն նախքան կազմակերպության խորհրդի կողմից 3-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը, ապա այդ ֆինանսական հաշվետվություններում ինչպես 3-րդ տարվա տեղեկատվության, այնպես էլ 2-րդ տարվա համեմատելի տեղեկատվության ներկայացման նպատակներով Բ գործառնությունը կդասակարգվի որպես ընդհատված գործառնություն.

 

._________________________________________________________________________.

|                3-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվություններ                  |

|     (հաստատված է 4-րդ տարվա ընթացքում` Բ գործառնության ընդհատման        |

|             հաստատումից և  այդ մասին հայտարարելուց հետո)                |

|_________________________________________________________________________|

| 2-րդ տարվա համեմատելի տեղեկատվությունը |             3-րդ տարի          |

|________________________________________|________________________________|

|      Շարունակվող     |    Ընդհատվող    |   Շարունակվող   |   Ընդհատվող  |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Ա          |                 |        Ա        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Բ        |                 |       Բ      |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|           Գ          |                 |        Գ        |              |

|______________________|_________________|_________________|______________|

|                      |        Դ        |                 |       Դ      |

._________________________________________________________________________.

 

5. Եթե ինչ-որ պատճառով հինգ տարվա համեմատելի ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստված լինեին 5-րդ տարվա ընթացքում, ապա շարունակվող և ընդհատվող գործառնությունների դասակարգումը կլիներ հետևյալը.

 

._________________________________________________________________________.

|                5-րդ տարվա ֆինանսական հաշվետվություններ                  |

|_________________________________________________________________________|

|1-ին տարվա    |2-րդ տարվա    |3-րդ տարվա    |4-րդ տարվա    |5-րդ տարի    |

|համեմատելի    |համեմատելի    |համեմատելի    |համեմատելի    |             |

|տեղեկատվու-   |տեղեկատվու-   |տեղեկատվու-   |տեղեկատվու-   |             |

|թյունը        |թյունը        |թյունը        |թյունը        |             |

|______________|______________|______________|______________|_____________|

|Շարու-|Ընդհատ-|Շարու-|Ընդհատ-|Շարու-|Ընդհատ-|Շարու-|Ընդհատ-|Շարու-|Ընդ-  |

|նակվող|վող    |նակվող|վող    |նակվող|վող    |նակվող|վող    |նակվող|հատվող|

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|   Ա  |       |   Ա  |       |   Ա  |       |   Ա  |       |   Ա  |      |

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|      |   Բ   |      |   Բ   |      |   Բ   |      |   Բ   |      |      |

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|   Գ  |       |   Գ  |       |   Գ  |       |   Գ  |       |   Գ  |      |

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|      |   Դ   |      |   Դ   |      |   Դ   |      |       |      |      |

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|      |       |      |       |      |       |   Ե  |       |   Ե  |      |

|______|_______|______|_______|______|_______|______|_______|______|______|

|      |       |      |       |      |       |      |       |   Զ  |      |

._________________________________________________________________________.

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 36

 

Ակտիվների արժեզրկում

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-4

3. Սահմանումներ                                                       5

4. Այն ակտիվի որոշումը, որը կարող է արժեզրկված լինել               6-14

5. Փոխհատուցվող գումարի չափում                                    15-56

5.1 Վաճառքի զուտ գին                                              21-25

5.2 Օգտագործման արժեք                                             26-56

5.2.1 Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատման հիմունքները      27-31

5.2.2 Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատման կառուցվածքը      32-46

5.2.3 Արտարժույթով դրամական միջոցների ապագա հոսքերը                  47

5.2.4 Զեղչման դրույք                                              48-56

6. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումն ու չափումը                       57-63

7. Դրամաստեղծ միավորումներ                                        64-93

7.1 Այն դրամաստեղծ միավորի որոշումը, որին պատկանում է ակտիվը      65-72

7.2 Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը և հաշվեկշռային

    արժեքը                                                        73-87

7.2.1 Գուդվիլ                                                     79-83

7.2.2 Կորպորատիվ ակտիվներ                                         84-87

7.3 Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստ                  88-93

8. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը                              94-112

8.1 Առանձին ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը        102-106

8.2 Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը    107-108

8.3 Գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը              109-112

9. Բացահայտում                                                  113-119

10. Անցումային դրույթներ                                        120-121

 

Հավելված

 

Լուսաբանող օրինակներ

 

Ակտիվների արժեզրկում

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել այն ընթացակարգերը, որոնք կազմակերպությունը կիրառում է իր ակտիվները փոխհատուցվող գումարից ոչ մեծ գումարով հաշվառելու նպատակով: Եթե ակտիվը հաշվառվում է փոխհատուցվող գումարից ավելի մեծ գումարով, այսինքն` նրա հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է այն գումարը, որն ակնկալվում է փոխհատուցել ակտիվի օգտագործման կամ վաճառքի միջոցով, ապա ակտիվը բնորոշվում է որպես արժեզրկված, և ստանդարտը պահանջում է կազմակերպությունից` ճանաչել արժեզրկումից կորուստը: Ստանդարտը նաև որոշակիացնում է, թե որ դեպքերում է կազմակերպությունը հակադարձում արժեզրկումից կորուստը, ինչպես նաև արժեզրկված ակտիվների վերաբերյալ սահմանում է որոշակի բացահայտումներ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր ակտիվների արժեզրկումը հաշվառելիս, բացառությամբ`

ա) պաշարների (տես ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտը),

բ) կառուցման պայմանագրերից առաջացող ակտիվների (տես ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը),

գ) հետաձգված հարկային ակտիվների (տես ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը),

դ) աշխատակիցների նպաստներից առաջացող ակտիվների (տես ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտը),

ե) ֆինանսական ակտիվների, որոնք ներառված են ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի գործողության ոլորտում,

զ) իրական արժեքով չափվող ներդրումային գույքի (տես ՀՀՀՀՍ 40 «Ներդրումային գույք» ստանդարտը):

2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում պաշարների, կառուցման պայմանագրերից առաջացող ակտիվների, հետաձգված հարկային ակտիվների, աշխատակիցների նպաստներից առաջացող ակտիվների և ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի գործողության ոլորտում ներառված ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, քանի որ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման համապատասխան ստանդարտները, որոնք կիրառելի են այդ ակտիվների նկատմամբ, արդեն պարունակում են դրանց ճանաչման և չափման հատուկ պահանջներ:

3. Ստորև նշված ներդրումները ֆինանսական ակտիվներ են, սակայն ներառված չեն ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտի գործողության ոլորտում: Հետևաբար, սույն ստանդարտը կիրառվում է այդպիսի ներդրումների նկատմամբ: Դրանք են`

ա) ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտով սահմանված ներդրումները դուստր ընկերություններում,

բ) ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» ստանդարտով սահմանված ներդրումները ասոցիացված կազմակերպություններում,

գ) ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտով սահմանված ներդրումները համատեղ ձեռնարկումներում:

4. Սույն ստանդարտը կիրառվում է նաև այն ակտիվների նկատմամբ, որոնք, համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտների, հաշվառվում են վերագնահատված արժեքով (իրական արժեք), ինչպես, օրինակ, ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման դեպքում: Այնուամենայնիվ, որոշումը, թե արդյոք վերագնահատված ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, կախված է իրական արժեքը որոշելու համար օգտագործված հիմունքներից.

ա) եթե ակտիվի իրական արժեքը նրա շուկայական արժեքն է, ապա ակտիվի իրական արժեքի և վաճառքի զուտ գնի միջև միակ տարբերությունը կազմում են ակտիվի օտարման հետ կապված ուղղակի լրացուցիչ ծախսումները.

- եթե օտարման ծախսումներն աննշան են, ապա վերագնահատված ակտիվի փոխհատուցվող գումարն անխուսափելիորեն մոտ է կամ ավելի մեծ է, քան նրա վերագնահատված արժեքը (իրական արժեք): Այս դեպքում, վերագնահատման պահանջները կիրառելուց հետո, անհավանական է, որ վերագնահատված ակտիվն արժեզրկված լինի, և անհրաժեշտություն չկա գնահատելու նրա փոխհատուցվող գումարը,

- եթե օտարման ծախսումները աննշան չեն, ապա վերագնահատված ակտիվի վաճառքի զուտ գինն անխուսափելիորեն ավելի փոքր է, քան նրա իրական արժեքը: Հետևաբար, վերագնահատված ակտիվն արժեզրկված կլինի, եթե նրա օգտագործման արժեքն ավելի փոքր է, քան նրա վերագնահատված արժեքը (իրական արժեք): Այս դեպքում, վերագնահատման պահանջները կիրառելուց հետո, կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը` որոշելու համար, թե արդյոք ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել,

բ) եթե ակտիվի իրական արժեքը որոշվում է նրա շուկայական արժեքից տարբեր մեկ այլ հիմունքով, ապա այդ ակտիվի վերագնահատված արժեքը (իրական արժեք) կարող է ավելի մեծ կամ ավելի փոքր լինել, քան նրա փոխհատուցվող գումարը: Հետևաբար, վերագնահատման պահանջները կիրառելուց հետո, կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը` որոշելու համար` արդյոք ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, թե` ոչ:

 

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՇՎԱՊԱՀԱԿԱՆ ՀԱՇՎԱՌՄԱՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ

(25-րդ մաս)

 

3. Սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) փոխհատուցվող գումար` ակտիվի վաճառքի զուտ գնից և օգտագործման արժեքից առավելագույնը,

բ) օգտագործման արժեք` դրամական միջոցների գնահատված ապագա հոսքերի ներկա (զեղչված) արժեքը, որոնց առաջացումն ակնկալվում է ակտիվի շարունակական օգտագործումից և օտարումից` նրա օգտակար ծառայության վերջում,

գ) վաճառքի զուտ գին` այն գումարը, որը կարելի է ստանալ ակտիվի վաճառքից իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում` հանած օտարման ծախսումները,

դ) օտարման ծախսումներ` այն լրացուցիչ ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերագրվում են ակտիվի օտարմանը, բացառությամբ ֆինանսական ծախսումների և շահութահարկի գծով ծախսերի,

ե) արժեզրկումից կորուստ` այն գումարը, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը,

զ) հաշվեկշռային արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը ճանաչվում է հաշվեկշռում` կուտակված մաշվածությունը (ամորտիզացիան) և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո,

է) մաշվածություն (ամորտիզացիա)` ակտիվի մաշվող (ամորտիզացվող) գումարի պարբերական բաշխումը նրա օգտակար ծառայության ընթացքում:

Ոչ նյութական ակտիվի կամ գուդվիլի դեպքում «մաշվածություն» հասկացության փոխարեն սովորաբար օգտագործվում է «ամորտիզացիա» հասկացությունը: Նշված երկու հասկացություններն ունեն նույն իմաստը,

ը) մաշվող (ամորտիզացվող) գումար` ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի տարբերությունը,

թ) օգտակար ծառայություն` այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ արտադրանքի այն քանակը կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ ակտիվի միջոցով,

ժ) դրամաստեղծ միավոր` ակտիվների փոքրագույն որոշելի (իդենտիֆիկացվող) խումբ, որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից,

ժա) կորպորատիվ ակտիվներ` այն ակտիվները, բացառությամբ գուդվիլի, որոնք նպաստում են և քննարկվող դրամաստեղծ միավորի, և այլ դրամաստեղծ միավորների կողմից դրամական միջոցների ապագա հոսքերի առաջացմանը,

ժբ) գործող շուկա` շուկա, որտեղ գոյություն ունեն բոլոր հետևյալ պայմանները`

- շուկայում շրջանառվող միավորները համասեռ են,

- սովորաբար ցանկացած պահի հնարավոր է գտնել պատրաստակամ գնորդների ու վաճառողների,

- գների վերաբերյալ տեղեկատվությունը մատչելի է հասարակությանը:

 

4. Այն ակտիվի որոշումը, որը կարող է արժեզրկված լինել

 

6. Սույն ստանդարտի 7-14-րդ կետերը որոշակիացնում են, թե երբ պետք է որոշվի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը: Ներկայացվող պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» հասկացությունը, սակայն այդ պահանջները հավասարապես կիրառվում են և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ:

7. Ակտիվն արժեզրկված է, երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը: Սույն ստանդարտի 9-11-րդ կետերը նկարագրում են որոշ հայտանիշեր, ըստ որոնց կարող է առաջացած լինել արժեզրկումից կորուստ: Եթե այդ հայտանիշերից որևէ մեկն առկա է, կազմակերպությունից պահանջվում է կատարել փոխհատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում: Եթե առկա չէ արժեզրկումից պոտենցիալ կորստի որևէ հայտանիշ, սույն ստանդարտը կազմակերպությունից չի պահանջում կատարել փոխհատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում:

8. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պետք է գնահատի, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել: Եթե որևէ այդպիսի հայտանիշ գոյություն ունի, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

9. Գնահատելիս, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի առնվազն հետևյալ հայտանիշները.

Տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներ.

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի շուկայական արժեքը նվազել է զգալիորեն ավելի մեծ չափով, քան կակնկալվեր որոշակի ժամանակ անցնելու կամ սովորական օգտագործման արդյունքում,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար անբարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ այն տեխնոլոգիական, շուկայական, տնտեսական կամ իրավական միջավայրում, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայում, որի համար նախատեսված է տվյալ ակտիվը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շուկայական տոկոսադրույքները կամ ներդրումների շուկայական այլ հատույցադրույքները աճել են, և հավանական է, որ այդ աճը կազդի զեղչման դրույքների վրա, որոնք կիրառվում են ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս, և էականորեն կնվազեցնի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

Հատույցադրույք` գործունեությունից ստացված շահույթը հարաբերած գործունեությունում օգտագործված ակտիվների կամ ներդրումների արժեքին (արտահայտված տոկոսներով),

դ) հաշվետու կազմակերպության զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը ավելի մեծ է, քան նրա շուկայական կապիտալացումը:

Շուկայական կապիտալացում` ընկերության արժեքն է` որոշված որպես նրա շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի քանակի և դրանց ընթացիկ շուկայական արժեքի արտադրյալ,

Տեղեկատվության ներքին աղբյուրներ.

ե) վկայություն կա ակտիվի բարոյական մաշվածության կամ ֆիզիկական վնասվածության վերաբերյալ,

զ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ ակնկալվում է, որ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար անբարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ ակտիվի ներկա կամ ակնկալվող օգտագործման աստիճանի (ինտենսիվության) և եղանակի մեջ: Այս փոփոխությունները ներառում են ծրագրեր` ակտիվը նախապես ակնկալվող ամսաթվից շուտ օտարելու կամ այն գործառնությունը ընդհատելու կամ վերակառուցելու վերաբերյալ, որին պատկանում է այդ ակտիվը,

է) ներքին հաշվետվական համակարգը վկայում է, որ ակտիվի տնտեսական ցուցանիշները ավելի ցածր են կամ կլինեն ավելի ցածր, քան ակնկալվում էր:

10. Սույն ստանդարտի 9-րդ կետում ներկայացված ցանկը սպառիչ չէ: Կազմակերպությունը կարող է սահմանել այլ հայտանիշներ, որոնք ցույց են տալիս, որ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, և դրանց առկայության դեպքում նույնպես կազմակերպությունից պահանջվում է որոշել ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

11. Ներքին հաշվետվական համակարգի վկայությունը, որը ցույց է տալիս, որ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ներառում է հետևյալի առկայությունը.

ա) ակտիվի ձեռքբերման համար դրամական միջոցների հոսքերը կամ ակտիվի շահագործման կամ պահպանման համար դրամական միջոցների հետագա պահանջը զգալիորեն ավելի մեծ են, քան նախահաշվով սկզբնապես ծրագրավորված էր,

բ) ակտիվից առաջացող դրամական միջոցների փաստացի զուտ հոսքերը կամ գործառնական շահույթը զգալիորեն պակաս է, կամ փաստացի վնասը զգալիորեն ավել է, քան նախահաշվով ծրագրավորված էր,

գ) ակտիվից առաջացող` նախահաշվով ծրագրավորված դրամական միջոցների զուտ հոսքերը կամ գործառնական շահույթը զգալիորեն նվազեցվել են, կամ վնասը զգալիորեն ավելացվել է (փոփոխության է ենթարկվել նախորդ նախահաշիվը), կամ`

դ) ակտիվի գծով կառաջանան գործառնական վնասներ կամ դրամական միջոցների զուտ արտահոսքեր, երբ ընթացիկ ժամանակաշրջանի ցուցանիշները միավորվեն նախահաշվով ծրագրավորված ապագա ցուցանիշների հետ:

12. Ակտիվի փոխհատուցվող գումարը գնահատելու անհրաժեշտությունը որոշելու համար կիրառվում է էականության կոնցեպցիան: Օրինակ, եթե նախկին հաշվարկները ցույց են տալիս, որ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը զգալիորեն ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը, ապա անհրաժեշտություն չկա, որ կազմակերպությունը նորից գնահատի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, եթե տեղի չեն ունեցել այդ տարբերությունը չեզոքացնող իրադարձություններ: Նմանապես, նախկին վերլուծությունը կարող է ցույց տալ, որ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը զգայուն չէ սույն ստանդարտի 9-րդ կետում թվարկված հայտանիշների նկատմամբ:

13. Սույն ստանդարտի 12-րդ կետը լուսաբանող օրինակ. եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շուկայական տոկոսադրույքները կամ շուկայական այլ հատույցադրույքները աճել են, ապա կազմակերպությունից չի պահանջվում կատարել ակտիվի փոխհատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում հետևյալ դեպքերում.

ա) եթե անհավանական է, որ նշված շուկայական դրույքների աճը կազդի ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս օգտագործված զեղչման դրույքի վրա: Օրինակ` կարճաժամկետ տոկոսադրույքների աճը կարող է էական ազդեցություն չունենալ զեղչման այն դրույքի վրա, որն օգտագործվել է երկար մնացորդային օգտակար ծառայություն ունեցող ակտիվի նկատմամբ, կամ`

բ) եթե հավանական է, որ նշված շուկայական դրույքների աճը կազդի ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս օգտագործված զեղչման դրույքի վրա, սակայն փոխհատուցվող գումարի զգայունության նախկին վերլուծությունը ցույց է տալիս, որ անհավանական է, որ տեղի կունենա փոխհատուցվող գումարի էական նվազում, քանի որ աճելու են նաև դրամական միջոցների ապագա հոսքերը: Օրինակ, որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել ցույց տալ, որ իր հասույթները ճշգրտվում են` փոխհատուցելու համար շուկայական դրույքների աճը:

14. Եթե առկա է հայտանիշ, ըստ որի ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ապա դա կարող է ցույց տալ, որ մնացորդային օգտակար ծառայությունը, մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվարկման մեթոդը կամ ակտիվի մնացորդային (լուծարային) արժեքը անհրաժեշտ է վերանայել և ճշգրտել` համաձայն տվյալ ակտիվի նկատմամբ կիրառվող Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտի, նույնիսկ այն դեպքերում, երբ ակտիվի գծով չեն ճանաչվում արժեզրկումից կորուստներ:

 

5. Փոխհատուցվող գումարի չափում

 

15. Սույն ստանդարտը փոխհատուցվող գումարը սահմանում է որպես ակտիվի վաճառքի զուտ գնից և օգտագործման արժեքից առավելագույնը: Սույն ստանդարտի 16-56-րդ կետերը ներկայացնում են փոխհատուցվող գումարի չափման պահանջները: Այս պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» հասկացությունը, սակայն այդ պահանջները հավասարապես կիրառվում են և առանձին ակտիվի, և դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ:

16. Միշտ չէ, որ անհրաժեշտ է որոշել ակտիվի` և վաճառքի զուտ գինը, և օգտագործման արժեքը: Օրինակ, եթե այս երկու գումարներից որևէ մեկը գերազանցում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, ապա ակտիվն արժեզրկված չէ, և մյուս գումարը գնահատելու անհրաժեշտություն չկա:

17. Վաճառքի զուտ գինը կարող է հնարավոր լինել որոշել, եթե նույնիսկ ակտիվը չի շրջանառվում գործող շուկայում: Այնուամենայնիվ, երբեմն հնարավոր չի լինում որոշել վաճառքի զուտ գինը` իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում ակտիվի վաճառքից ստացվելիք գումարը արժանահավատորեն գնահատելու հիմունքներ չլինելու պատճառով: Այս դեպքում որպես ակտիվի փոխհատուցվող գումար կարող է ընդունվել նրա օգտագործման արժեքը:

18. Եթե հիմք չկա ենթադրելու, որ ակտիվի օգտագործման արժեքն էապես գերազանցում է նրա վաճառքի զուտ գինը, ապա որպես ակտիվի փոխհատուցվող գումար կարող է ընդունվել նրա վաճառքի զուտ գինը: Հաճախ այդպես է լինում այն ակտիվի դեպքում, որը պահվում է օտարման նպատակով: Պատճառն այն է, որ օտարման նպատակով պահվող ակտիվի օգտագործման արժեքը հիմնականում կազմված է օտարումից զուտ մուտքերից, քանի որ մինչև օտարումը ակտիվի շարունակական օգտագործումից դրամական միջոցների ապագա հոսքերը հավանաբար աննշան կլինեն:

19. Փոխհատուցվող գումարը որոշվում է առանձին ակտիվի համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը շարունակական օգտագործումից չի առաջացնում դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Այդ դեպքում փոխհատուցվող գումարը որոշվում է այն դրամաստեղծ միավորի համար, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը (տես սույն ստանդարտի 64-87-րդ կետերը), բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվի վաճառքի զուտ գինն ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը, կամ ակտիվի օգտագործման արժեքը կարող է գնահատվել որպես նրա վաճառքի զուտ գնին մոտ, իսկ վաճառքի զուտ գինը հնարավոր է որոշել:

20. Որոշ դեպքերում գնահատումները, միջին ցուցանիշները և կրճատ հաշվարկները կարող են փոխարինել սույն ստանդարտում լուսաբանված վաճառքի զուտ գինը կամ օգտագործման արժեքը որոշելու մանրամասն հաշվարկներին, եթե մոտավորեցումը հիմնավորված է:

 

5.1 Վաճառքի զուտ գին

 

21. Ակտիվի վաճառքի զուտ գնի լավագույն վկայությունը վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրի (համաձայնագիր, ըստ որի գնորդը չի կարող հրաժարվել պայմանավորված գնով ակտիվը գնելու պարտավորությունից) գինն է «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում, որը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով ակտիվի օտարմանը ուղղակիորեն վերագրվող լրացուցիչ ծախսումները:

22. Եթե առկա չէ վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր, սակայն ակտիվը շրջանառվում է գործող շուկայում, ապա վաճառքի զուտ գինը ակտիվի շուկայական գինն է` հանած օտարման ծախսումները: Ընդունելի շուկայական գինը սովորաբար ընթացիկ հայտագինն է (գնորդի կողմից առաջարկվող ամենաբարձր գինը): Երբ ընթացիկ հայտագինը մատչելի չէ, վաճառքի զուտ գինը գնահատելու համար որպես հիմք կարող է հանդիսանալ վերջին գործարքի գինը` այն պայմանով, որ գործարքի ամսաթվից մինչև գնահատումը կատարելու ամսաթիվը տեղի չեն ունեցել տնտեսական պայմանների զգալի փոփոխություններ:

23. Եթե ակտիվի համար չկա վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր կամ գործող շուկա, ապա վաճառքի զուտ գինը հիմնվում է այն մատչելի լավագույն տեղեկատվության վրա, որը արտացոլում է այն գումարը, որը կազմակերպությունը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կարող էր ստանալ իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում ակտիվի օտարման դիմաց` օտարման ծախսումները հանելուց հետո: Այս գումարը որոշելիս` կազմակերպությունը հաշվի է առնում արտադրության նույն ճյուղում համանման ակտիվների գծով վերջերս տեղի ունեցած գործարքների արդյունքները: Պարտադրված վաճառքը չի արտացոլում վաճառքի զուտ գինը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ղեկավարությունը ստիպված է անհետաձգելի վաճառք իրականացնել: Ստիպված անհետաձգելի վաճառքի գնով գնահատվում են միայն այն ակտիվները, որոնք ենթակա են ստիպված անհետաձգելի վաճառքի:

24. Օտարման ծախսումները, բացի այն ծախսումներից, որոնք արդեն ճանաչվել են որպես պարտավորություն, վաճառքի զուտ գինը որոշելիս հանվում են: Այդպիսի ծախսումների օրինակներ են իրավաբանական ծախսումները, պետական տուրքերը և համանման գործարքների հարկերը, ակտիվը տեղափոխելու ծախսումները, ինչպես նաև այն լրացուցիչ ծախսումները, որոնք կապված են ակտիվը վաճառքի համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ: Այնուամենայնիվ, ազատման նպաստները (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների նպաստներ» ստանդարտում) և այն ծախսումները, որոնք կապված են ակտիվի օտարմանը հաջորդող գործունեության կրճատման կամ վերակազմավորման հետ, ակտիվն օտարելու հետ կապված ուղղակի լրացուցիչ ծախսումներ չեն:

25. Որոշ դեպքերում ակտիվի օտարումը գնորդից կպահանջի ստանձնել պարտավորություն, և վաճառքի միայն մեկ (միասնական) զուտ գին առկա կլինի ակտիվի և պարտավորության համար: Սույն ստանդարտի 77-րդ կետը բացատրում է, թե ինչպես վարվել այդպիսի դեպքերում:

 

5.2 Օգտագործման արժեք

 

26. Ակտիվի օգտագործման արժեքի գնահատումը ներառում է հետևյալ քայլերը.

ա) դրամական միջոցների ապագա ներհոսքերի և արտահոսքերի գնահատումը, որոնք առաջանալու են ակտիվի շարունակական օգտագործումից և նրա վերջնական օտարումից,

բ) նշված դրամական միջոցների ապագա հոսքերի նկատմամբ ընդունելի (տեղին) զեղչման դրույքի կիրառումը:

 

5.2.1 Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատման հիմունքները

 

27. Օգտագործման արժեքը չափելիս.

ա) դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումները պետք է հիմնվեն պատճառաբանված և օժանդակող ենթադրությունների վրա, որոնք ներկայացնում են ղեկավարության լավագույն գնահատականը այն տնտեսական պայմանների վերաբերյալ, որոնք գոյություն կունենան ակտիվի մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում: Առավել մեծ կարևորություն պետք է տրվի արտաքին վկայություններին,

բ) դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումները պետք է հիմնվեն ամենավերջին ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա, որոնք հաստատվել են ղեկավարության կողմից: Նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա հիմնված կանխատեսումները պետք է ընդգրկեն առավելագույնը հինգ տարվա ժամանակաշրջան, եթե հնարավոր չէ հիմնավորել ավելի երկար ժամանակաշրջանի ընդգրկումը,

գ) դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումները, որոնք վերաբերում են ամենավերջին ֆինանսական նախահաշիվներով (ծրագրերով) նախատեսված ժամանակաշրջաններից հետո ընկած ժամանակաշրջաններին, պետք է գնահատվեն ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա հիմնված կանխատեսումների էքստրապոլյացիայի միջոցով` հետագա տարիների համար օգտագործելով կայուն կամ նվազող աճի տեմպը, եթե հնարավոր չէ հիմնավորել ավելացող աճի տեմպը: Օգտագործվող աճի տեմպը չպետք է գերազանցի երկարաժամկետ աճի միջին տեմպին այն արտադրանքների, արտադրության ճյուղերի կամ երկրի (երկրների) համար, որտեղ գործում է կազմակերպությունը, կամ այն շուկաների համար, որտեղ ակտիվն օգտագործվում է, եթե հնարավոր չէ հիմնավորել ավելի բարձր տեմպ:

28. Սովորաբար մատչելի չեն հինգ տարուց ավելի երկար ժամանակաշրջանների համար կազմված դրամական միջոցների հոսքերի մանրամասն, ճշգրիտ և արժանահավատ ֆինանսական նախահաշիվներ (ծրագրեր): Այդ պատճառով ղեկավարության կողմից կատարվող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները հիմնվում են առավելագույնը հինգ տարվա համար կազմված ամենավերջին նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա: Ղեկավարությունը կարող է օգտագործել դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումներ, որոնք հիմնվում են հինգ տարուց ավելի երկար ժամանակաշրջանի համար կազմված ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա, եթե ղեկավարությունը վստահ է, որ այդ կանխատեսումները արժանահավատ են, և կարող է ցույց տալ դրամական միջոցների հոսքերն այդ` ավելի երկար ժամանակաշրջանի համար ճշգրիտ կերպով կանխատեսելու` անցյալի փորձի վրա հիմնված իր կարողությունները:

29. Մինչև ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտն ընկած ժամանակաշրջանի համար դրամական հոսքերի կանխատեսումները գնահատվում են ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա հիմնված դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումների էքստրապոլյացիայի միջոցով` հաջորդող տարիների համար օգտագործելով աճի տեմպը: Այս տեմպը կամ կայուն է, կամ նվազող, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ տեմպի ավելացումը համապատասխանում է այն անկողմնակալ տեղեկատվությանը, որը վերաբերում է տվյալ արտադրանքի կամ արտադրության ճյուղի կենսաշրջանի կառուցվածքին: Հարկ եղած դեպքերում աճի տեմպը վերցվում է մեկ կամ մեկից փոքր:

30. Նպաստավոր պայմանների դեպքում հավանական է, որ շուկայում կառաջանա մրցակցություն, որը կհանգեցնի աճի սահմանափակման: Հետևաբար, կազմակերպությունների համար դժվար կլինի երկար ժամկետում (օրինակ` քսան տարում) գերազանցել փաստացի աճի միջին տեմպն այն արտադրանքների, արտադրության ճյուղերի կամ երկրի (երկրների) համար, որտեղ գործում է տվյալ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայի համար, որտեղ օգտագործվում է տվյալ ակտիվը:

31. Ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) տեղեկատվությունն օգտագործելիս կազմակերպությունը դիտարկում է, թե արդյոք այն արտացոլում է պատճառաբանված ու օժանդակող ենթադրություններ և ներկայացնում է արդյոք ղեկավարության լավագույն գնահատականը տնտեսական պայմանների վերաբերյալ, որոնք գոյություն կունենան ակտիվի մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում:

 

5.2.2. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումների կառուցվածքը

 

32. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները պետք է ներառեն`

ա) ակտիվի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերի կանխատեսումները,

բ) դրամական միջոցների արտահոսքերի կանխատեսումները, որոնք անհրաժեշտաբար առաջանում են ակտիվի շարունակական օգտագործումից դրամական միջոցների ներհոսքեր ապահովելու նպատակով (ներառյալ ակտիվը օգտագործման համար նախապատրաստելու նպատակով դրամական միջոցների արտահոսքերը), և որոնք կարող են պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով ուղղակիորեն վերագրվել կամ բաշխվել տվյալ ակտիվին,

գ) դրամական միջոցների զուտ հոսքերը, եթե այդպիսիք կան, որոնք ստացվելու են (կամ վճարվելու են) ակտիվի օտարման դիմաց` նրա օգտակար ծառայության ավարտին:

33. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները և զեղչման դրույքը արտացոլում են ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի վերաբերյալ հետևողական ենթադրություններ: Հետևաբար, եթե զեղչման դրույքը ներառում է ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի ազդեցությունը, ապա դրամական միջոցների ապագա հոսքերը գնահատվում են անվանական մեծություններով: Եթե զեղչման դրույքը չի ներառում ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի ազդեցությունը, ապա դրամական միջոցների ապագա հոսքերը գնահատվում են իրական (ռեալ) մեծություններով (սակայն ներառում են գների ապագա յուրահատուկ աճը կամ նվազումը):

34. Դրամական միջոցների արտահոսքերի կանխատեսումները ներառում են այն ապագա վերադիր ծախսումների հետ կապված հոսքերը, որոնք կարող են պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել կամ ուղղակիորեն վերագրվել տվյալ ակտիվի օգտագործմանը:

35. Երբ ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար դեռևս պատրաստ չէ, ապա դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերի գնահատումները ներառում են դրամական միջոցների ցանկացած հետագա արտահոսքեր, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան մինչև ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար պատրաստի վիճակի բերելը: Օրինակ` կառուցման ընթացքում գտնվող շինությունը կամ զարգացման ծրագիրը, որը դեռևս չի ավարտվել:

36. Կրկնահաշվարկից խուսափելու համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները չեն ներառում`

ա) ակտիվներից առաջացող այն դրամական միջոցների ներհոսքերը, որոնք արդեն ներառվել են քննարկվող ակտիվից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերում (օրինակ` ֆինանսական ակտիվները, ինչպիսիք են դեբիտորական պարտքերը),

բ) դրամական միջոցների արտահոսքերը, որոնք վերաբերում են արդեն որպես պարտավորություններ ճանաչված պարտականություններին (օրինակ` կրեդիտորական պարտքերը, կենսաթոշակները կամ պահուստները):

37. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերը պետք է գնահատվեն` հաշվի առնելով ակտիվի ընթացիկ վիճակը: Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները չպետք է ներառեն դրամական միջոցների գնահատված ապագա ներհոսքերն ու արտահոսքերը, որոնց առաջացումն ակնկալվում է`

ա) ապագա վերակառուցումից, որի իրականացման պարտավորությունը կազմակերպությունը դեռևս չի ստանձնել, կամ`

բ) ապագա կապիտալ բնույթի ծախսումներից, որոնք բարելավելու կամ կատարելագործելու են ակտիվն այնպես, որ գերազանցվելու են ակտիվի` սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները:

38. Քանի որ դրամական միջոցների ապագա հոսքերը գնահատվում են հաշվի առնելով ակտիվի ընթացիկ վիճակը, օգտագործման արժեքը չի արտացոլում`

ա) դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերը կամ համապատասխան ծախսումների գծով խնայողությունները (օրինակ անձնակազմի ծախսումների կրճատումները) կամ օգուտները, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան ապագա վերակառուցումից, որի իրականացման պարտավորությունը կազմակերպությունը դեռևս չի ստանձնել,

բ) կապիտալ բնույթի ծախսումները, որոնք բարելավելու կամ կատարելագործելու են ակտիվն այնպես, որ գերազանցվելու են ակտիվի` սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները, կամ նշված ապագա ծախսումներից առաջացող համապատասխան ապագա օգուտները:

39. Վերակառուցումն իրենից ներկայացնում է մի ծրագիր, որը պլանավորվում և վերահսկվում է ղեկավարության կողմից և որն էապես փոխում է կազմակերպության կողմից իրականացվող ձեռնարկատիրական գործունեության ոլորտը կամ այն եղանակը, որով վարվում է նշված գործունեությունը: ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը տրամադրում է ուղեցույց, որը կարող է պարզաբանել, թե երբ է համարվում, որ կազմակերպությունը ստանձնել է վերակառուցման պարտավորությունը:

40. Երբ կազմակերպությունը ստանձնում է վերակառուցման պարտավորությունը, հավանական է, որ այդ վերակառուցումը կազդի որոշ ակտիվների վրա: Այն պահից, երբ կազմակերպությունը ստանձնում է վերակառուցման պարտավորությունը`

ա) օգտագործման արժեքը որոշելիս դրամական միջոցների ապագա ներհոսքերի և արտահոսքերի գնահատումներն արտացոլում են վերակառուցման հետևանքով ծախսումների խնայողությունները և այլ օգուտները (որոնք հիմնված են ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա),

բ) վերակառուցման գծով դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերի գնահատումները կապված են ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտի համաձայն ձևավորված վերակառուցման գծով պահուստների հետ:

Հավելվածի օրինակ 5-ում լուսաբանվում է ապագա վերակառուցման ներգործությունը օգտագործման արժեքի հաշվարկի վրա:

41. Քանի դեռ կազմակերպությունը չի կատարում կապիտալ բնույթի ծախսումներ, որոնք բարելավում կամ կատարելագործում են ակտիվն այնպես, որ գերազանցվում են ակտիվի` սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները, դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները չեն ներառում դրամական միջոցների գնահատված ներհոսքերը, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան նշված ծախսումներից (տես Հավելված Ա-ի օրինակ 5-ը):

42. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները ներառում են ապագա այն ծախսումները, որոնք անհրաժեշտ են պահպանելու կամ ամրապնդելու ակտիվի` սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշները:

43. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները չպետք է ներառեն`

ա) ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների ներհոսքերը կամ արտահոսքերը,

բ) շահութահարկի գծով մուտքերը կամ վճարումները:

44. Դրամական միջոցների գնահատված ապագա հոսքերն արտացոլում են ենթադրություններ, որոնք համահունչ են զեղչման դրույքի որոշման եղանակին: Այլապես, որոշ ենթադրությունների ազդեցությունը կհաշվարկվի կրկնակի կամ կանտեսվի: Քանի որ դրամի արժեքը ժամանակի մեջ դիտարկվում է դրամական միջոցների գնահատված ապագա հոսքերը զեղչելու միջոցով, իսկ զեղչման դրույքը որոշելիս ֆինանսական գործունեությունից ներհոսքերը և արտահոսքերը արդեն հաշվի են առնվում, հետևաբար, դրամական միջոցների այդ հոսքերը չեն ներառում ֆինանսական գործունեությունից դրամական միջոցների ներհոսքերը կամ արտահոսքերը: Համապատասխանաբար, քանի որ զեղչման դրույքը որոշվում է մինչև հարկումը հիմունքով (առանց հարկերի ազդեցությունը հաշվի առնելու), դրամական միջոցների ապագա հոսքերը նույնպես գնահատվում են մինչև հարկումը հիմունքով:

45. Ակտիվի օտարման դիմաց` նրա օգտակար ծառայության ավարտին ստացվելիք (կամ վճարվելիք) դրամական միջոցների զուտ հոսքերի գնահատված մեծությունը հավասար է այն գումարին, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի օտարումից` իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում` օտարման գնահատված ծախսումները հանելուց հետո:

46. Ակտիվի օտարման դիմաց` նրա օգտակար ծառայության ավարտին ստացվելիք (կամ վճարվելիք) դրամական միջոցների զուտ հոսքերի գնահատումները կատարվում են նույն եղանակով, ինչ ակտիվի վաճառքի զուտ գնի գնահատումը. բացի այդ, դրամական միջոցների զուտ հոսքերը գնահատելիս`

ա) կազմակերպությունն օգտագործում է այն գները, որոնք գնահատման օրվա դրությամբ գերակշռում են այն համանման ակտիվների համար, որոնք հասել են իրենց օգտակար ծառայության ավարտին և շահագործվել են այնպիսի պայմաններում, որոնցում օգտագործվելու է քննարկվող ակտիվը,

բ) այդ գները ճշգրտվում են ինչպես ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների ապագա աճի, այնպես էլ գների յուրահատուկ աճի (նվազման) ազդեցությունը հաշվի առնելով: Այնուամենայնիվ, եթե ակտիվի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները և զեղչման դրույքը չեն ներառում ընդհանուր սղաճի ազդեցությունը, ապա այն չի ներառվում նաև օտարումից զուտ դրամական միջոցների հոսքերը գնահատելիս:

 

5.2.3. Արտարժույթով դրամական միջոցների ապագա հոսքերը

 

47. Դրամական միջոցների ապագա հոսքերը գնահատվում են այն արժույթով, որով նրանք կառաջանան, և ապա զեղչվում են` օգտագործելով նույն արժույթի համար ընդունելի (տեղին) զեղչման դրույք: Կազմակերպությունը վերահաշվարկում է ստացված ներկա (զեղչված) արժեքը` օգտագործելով հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ փոխանակման փոխարժեքը (ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտում սահմանված է որպես փակման փոխարժեք):

 

5.2.4. Զեղչման դրույք

 

48. Զեղչման դրույքը (դրույքները) պետք է լինի այն դրույքը (դրույքները)` առանց հաշվի առնելու հարկման ազդեցությունը, որն արտացոլում է դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, ինչպես նաև տվյալ ակտիվին հատուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատումները: Զեղչման դրույքը (դրույքները) չպետք է արտացոլի այն ռիսկերը, որոնց գծով դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները արդեն ճշգրտվել են:

49. Դրույքը, որն արտացոլում է դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, ինչպես նաև տվյալ ակտիվին հատուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատումները, իրենից ներկայացնում է այն հատույցը, որը կպահանջեին ներդրողները, եթե նրանք կատարեին այնպիսի ներդրում, որից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի գումարները, ժամկետները և ռիսկը համարժեք են տվյալ ակտիվից կազմակերպության ակնկալիքներին: Այս դրույքը գնահատվում է համանման ակտիվների ընթացիկ շուկայական գործարքներից ենթադրվող դրույքի հիման վրա, կամ լիստինգ անցած կազմակերպության կապիտալի կշռված միջին արժեքի հիման վրա, որն ունի ակտիվների այնպիսի խումբ, որը համանման է քննարկվող ակտիվի ծառայության պոտենցիալին և ռիսկերին:

Կապիտալի արժեքը որոշվում է որպես փոխառու և սեփական կապիտալի ներգրավման ծախսումների (արտահայտված տարեկան տոկոսներով) կշռված միջին: Կոչվում է նաև պահանջվող նվազագույն հատույցադրույք:

50. Այն դեպքերում, երբ ակտիվին հատուկ դրույքը ուղղակիորեն մատչելի չէ շուկայից, զեղչման դրույքը որոշելու համար կազմակերպությունն օգտագործում է փոխարինող ցուցանիշներ: Սրա նպատակն է որքան հնարավոր է համապարփակ գնահատել հետևյալի շուկայական գնահատականները`

ա) դրամի արժեքը ժամանակի մեջ` մինչև ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտը ընկած ժամանակաշրջանների համար,

բ) ռիսկերը, որոնց հետևանքով դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարները կամ ժամկետները կտարբերվեն գնահատումներից:

51. Որպես առաջին քայլ, կազմակերպությունը կարող է հաշվի առնել հետևյալ դրույքները.

ա) կազմակերպության կապիտալի կշռված միջին արժեքը, որը որոշվում է այնպիսի մեթոդների կիրառմամբ, ինչպիսին է «կապիտալ ակտիվի գնորոշման մոդելը»:

Կապիտալ ակտիվների գնորոշման մոդել` ակտիվների գնահատման տեսություն, որն օգտագործվում է արժեթղթերի ռիսկերի և հատույցադրույքների միջև փոխկապվածությունն ուսումնասիրելու համար: Ակտիվի կամ արժեթղթի հատույցը ոչ ռիսկային հատույցի և ռիսկի դիմաց լրացուցիչ հատույցի գումարն է,

բ) կազմակերպության կողմից լրացուցիչ փոխառու միջոցների ներգրավման դրույքը,

գ) փոխառու միջոցների ներգրավման այլ շուկայական դրույքները:

52. Սույն ստանդարտի 51-րդ կետում նշված դրույքները ճշգրտվում են`

ա) արտացոլելու համար այն եղանակը, որով շուկան կգնահատեր դրամական միջոցների կանխատեսված հոսքերի հետ կապված յուրահատուկ ռիսկերը,

բ) բացառելու համար այն ռիսկերը, որոնք չեն առնչվում դրամական միջոցների կանխատեսված հոսքերի հետ:

Հաշվի են առնվում այնպիսի ռիսկերը, ինչպիսիք են երկրի ռիսկը, արժութային ռիսկը, գնային ռիսկը և դրամական միջոցների հոսքերի ռիսկը:

53. Կրկնահաշվարկից խուսափելու համար, զեղչման դրույքը չի արտացոլում այն ռիսկերը, որոնց համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները արդեն ճշգրտվել են:

54. Զեղչման դրույքն անկախ է կազմակերպության կապիտալի կառուցվածքից և այն եղանակից, որով կազմակերպությունը ֆինանսավորում է ակտիվի գնումը, քանի որ ապագա դրամական միջոցների հոսքերը, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան ակտիվից, կախված չեն այն եղանակից, որով կազմակերպությունը ֆինանսավորում է ակտիվի գնումը:

55. Երբ դրույքը հաշվի է առնում հարկման ազդեցությունը, ապա այն ճշգրտվում է` բացառելու համար հարկման ազդեցությունը:

56. Կազմակերպությունը ակտիվի օգտագործման արժեքի գնահատման համար սովորաբար կիրառում է մեկ զեղչման դրույք: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կիրառում է տարբեր զեղչման դրույքներ ապագա տարբեր ժամանակաշրջանների համար, երբ օգտագործման արժեքը զգայուն է տարբեր ժամանակաշրջաններին հատուկ տարբեր ռիսկերի կամ տոկոսադրույքների ժամկետայնության կառուցվածքի նկատմամբ:

 

6. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումն ու չափումը

 

57. Սույն ստանդարտի 58-63-րդ կետերը ներկայացնում են առանձին ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստների ճանաչման ու չափման պահանջները: Դրամաստեղծ միավորի արժեզրկումից կորուստների ճանաչումն ու չափումը քննարկվում են սույն ստանդարտի 88-93-րդ կետերում:

58. Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է նվազեցվի մինչև նրա փոխհատուցվող գումարը այն և միայն այն դեպքում, եթե ակտիվի փոխհատուցվող գումարն ավելի փոքր է նրա հաշվեկշռային արժեքից: Այդ նվազումն իրենից ներկայացնում է արժեզրկումից կորուստ:

59. Արժեզրկումից կորուստը պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես ծախս ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը, համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտի, հաշվառվում է վերագնահատված արժեքով (օրինակ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման): Վերագնահատված ակտիվի արժեզրկումից ցանկացած կորուստ պետք է դիտվի որպես վերագնահատումից արժեքի նվազում` համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այդ ստանդարտի:

60. Վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է որպես ծախս ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այնուամենայնիվ, վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է ուղղակիորեն որպես ակտիվի վերագնահատումից արժեքի աճի նվազում այն չափով, որքանով արժեզրկումից կորուստը չի գերազանցում այդ նույն ակտիվի վերագնահատումից արժեքի աճը:

61. Երբ արժեզրկումից կորստի գնահատված գումարն ավելի մեծ է, քան նույն ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պարտավորություն այն և միայն այն դեպքում, եթե դա պահանջվում է Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտով:

62. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումից հետո ապագա ժամանակաշրջանների համար ակտիվի գծով մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվեգրումը պետք է ճշգրտվի` ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքի և մնացորդային արժեքի (եթե այդպիսին գոյություն ունի) տարբերությունը նրա մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու նպատակով:

63. Եթե արժեզրկումից կորուստը ճանաչված է, ապա դրա հետ կապված հետաձգված հարկային ակտիվները կամ պարտավորությունները որոշվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի` համեմատելով ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքը նրա հարկային բազայի հետ (տես Հավելված Ա, օրինակ 3):

 

7. Դրամաստեղծ միավորներ

 

64. Սույն ստանդարտի 65-93-րդ կետերը ներկայացնում են դրամաստեղծ միավորի որոշման պահանջները, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի որոշման և արժեզրկումից կորստի ճանաչման պահանջները:

 

7.1. Այն դրամաստեղծ միավորի որոշումը, որին պատկանում է ակտիվը

 

65. Եթե առկա է որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ապա փոխհատուցվող գումարը պետք է գնահատվի առանձին ակտիվի համար: Եթե հնարավոր չէ գնահատել առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, կազմակերպությունը պետք է որոշի այն դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը (ակտիվի դրամաստեղծ միավոր):

66. Առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը չի կարող որոշվել, եթե`

ա) ակտիվի օգտագործման արժեքը չի կարող գնահատվել որպես ակտիվի վաճառքի զուտ գնին մոտ (օրինակ, երբ ակտիվի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերը չեն կարող գնահատվել որպես աննշան),

բ) ակտիվը շարունակական օգտագործումից չի առաջացնում դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվների շարունակական օգտագործումից առաջացած դրամական միջոցների ներհոսքերից: Այդպիսի դեպքերում օգտագործման արժեքը, հետևաբար նաև փոխհատուցվող գումարը, կարող են որոշվել միայն ակտիվի դրամաստեղծ միավորի գծով:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Հանքարդյունահանող կազմակերպությունն ունի սեփական երկաթգիծ` իր         |

|գործունեությանը օժանդակելու համար: Սեփական երկաթգիծը կարող է վաճառվել    |

|միայն ջարդոնի արժեքով, և  այդ երկաթգիծը շարունակական օգտագործումից չի    |

|առաջացնում դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են  |

|հանքի այլ ակտիվներից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից:            |

|   Սեփական երկաթգծի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ գնահատել, քանի որ   |

|սեփական երկաթգծի օգտագործման արժեքը չի կարող որոշվել, և,  հավանաբար, այն |

|տարբեր է ջարդոնի արժեքից: Հետևաբար,  կազմակերպությունը գնահատում է       |

|փոխհատուցվող գումարը այն դրամաստեղծ միավորի գծով, որին պատկանում է       |

|սեփական երկաթգիծը, այն է` հանքն ամբողջությամբ:                           |

._________________________________________________________________________.

 

67. Ինչպես սահմանված է սույն ստանդարտի 5-րդ կետում, ակտիվի դրամաստեղծ միավորը ակտիվների այն փոքրագույն խումբն է, որը ներառում է այդ ակտիվը և որը, շարունակական օգտագործումից, առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Ակտիվի դրամաստեղծ միավորի որոշումը հիմնվում է դատողությունների վրա: Եթե առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը չի կարող որոշվել, կազմակերպությունը որոշում է ակտիվների այն փոքրագույն խմբավորումը, որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների մեծապես անկախ ներհոսքեր:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Ավտոբուսային ընկերությունը ծառայություններ է մատուցում` համաձայն      |

|քաղաքապետարանի հետ կնքած պայմանագրի, որը պահանջում է նվազագույն          |

|սպասարկում հինգ առանձին երթուղիներից յուրաքանչյուրում: Յուրաքանչյուր     |

|երթուղուն տրամադրված ակտիվները և  յուրաքանչյուր երթուղուց առաջացող       |

|դրամական միջոցների հոսքերը կարող են որոշվել առանձին-առանձին: Երթուղիներից|

|մեկն աշխատում է զգալի վնասով:                                            |

|   Քանի որ կազմակերպությունը չունի ավտոբուսային երթուղիներից որևէ  մեկը  |

|կրճատելու այլընտրանքային հնարավորություն, շարունակական օգտագործումից     |

|դրամական միջոցների այն որոշելի ներհոսքերի նվազագույն մակարդակը, որոնք    |

|մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական  |

|միջոցների ներհոսքերից, իրենից ներկայացնում է հինգ երթուղիներից միասին    |

|առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերը: Յուրաքանչյուր երթուղու գծով      |

|դրամաստեղծ միավորն իրենից ներկայացնում է ավտոբուսային ընկերությունն      |

|ամբողջությամբ:                                                           |

._________________________________________________________________________.

 

68. Շարունակական օգտագործումից հաշվետու կազմակերպության դրամական միջոցների ներհոսքերը դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ներհոսքեր են, որոնք ստացվում են այլ կողմերից: Որոշելու համար, թե արդյոք ակտիվից (կամ ակտիվների խմբից) առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերը մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից (կամ ակտիվների խմբերից) առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից, կազմակերպությունը քննարկում է տարբեր գործոններ, ներառյալ, թե ինչպես է ղեկավարությունը կառավարում կազմակերպության գործառնությունները (ինչպես օրինակ, ըստ առարկայաարտադրական մասնագիտացման, ձեռնարկատիրական գործունեության ոլորտների, առանձին տարածքների, շրջանների կամ տարածաշրջանների կամ մեկ այլ ձևով) կամ ինչպես է ղեկավարությունը որոշումներ կայացնում կազմակերպության ակտիվների և գործառնությունների շարունակականության կամ օտարման վերաբերյալ: Հավելված Ա-ի օրինակ 1-ում բերված են դրամաստեղծ միավորի որոշման օրինակներ:

69. Եթե ակտիվի կամ ակտիվների խմբի միջոցով արտադրված արտադրանքի համար գոյություն ունի գործող շուկա, ապա այդ ակտիվը կամ ակտիվների խումբը պետք է դիտարկվի որպես դրամաստեղծ միավոր, եթե նույնիսկ այդ արտադրանքն ամբողջությամբ կամ մասամբ օգտագործվում է ներքին նպատակների համար: Եթե դա այդպես է, ապա պետք է օգտագործվի ղեկավարության` արտադրանքի ապագա շուկայական գների լավագույն գնահատականը`

ա) երբ, այդ դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելու համար, գնահատվում են դրամական միջոցների այն ապագա ներհոսքերը, որոնք վերաբերում են այդ արտադրանքի` ներքին նպատակների համար օգտագործմանը,

բ) երբ, հաշվետու կազմակերպության այլ դրամաստեղծ միավորների օգտագործման արժեքը որոշելու համար, գնահատվում են դրամական միջոցների այն ապագա արտահոսքերը, որոնք վերաբերում են այդ արտադրանքի` ներքին նպատակների համար օգտագործմանը:

70. Եթե նույնիսկ ակտիվի կամ ակտիվների խմբի միջոցով արտադրված արտադրանքն ամբողջությամբ կամ մասամբ օգտագործվում է հաշվետու կազմակերպության այլ ստորաբաժանումների կողմից (օրինակ` կիսապատրաստուքները արտադրական գործընթացի միջանկյալ փուլերում), ապա այդ ակտիվը կամ ակտիվների խումբը կազմում է առանձին դրամաստեղծ միավոր, եթե կազմակերպությունը կարող է վաճառել այդ արտադրանքը գործող շուկայում: Պատճառն այն է, որ նշված ակտիվը կամ ակտիվների խումբը կարող է շարունակական օգտագործումից առաջացնել դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Դրամական հոսքեր առաջացնող նման միավորին վերաբերող ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) վրա հիմնված տեղեկատվությունն օգտագործելիս կազմակերպությունը ճշգրտում է այդ տեղեկատվությունը, եթե ներքին փոխանցման գները չեն արտացոլում դրամաստեղծ միավորի միջոցով արտադրված արտադրանքի ապագա շուկայական գների վերաբերյալ ղեկավարության լավագույն գնահատականը:

71. Նույն ակտիվի կամ նմանատիպ ակտիվների դրամաստեղծ միավորը պետք է որոշվի հետևողականորեն` մի ժամանակաշրջանից մյուսը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ փոփոխությունը հիմնավորված է:

72. Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ տվյալ ակտիվը պատկանում է մեկ այլ դրամաստեղծ միավորի, որը տարբերվում է նախորդ ժամանակաշրջանների համար որոշված միավորից, կամ որ փոփոխության են ենթարկվել դրամաստեղծ միավորում համախմբված ակտիվների տիպերը, ապա սույն ստանդարտի 117-րդ կետը պահանջում է դրամաստեղծ միավորի վերաբերյալ որոշ բացահայտումներ, եթե վերջինիս գծով ճանաչվում կամ հակադարձվում է արժեզրկումից կորուստ, որը էական է հաշվետու կազմակերպության համար:

 

7.2. Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը և հաշվեկշռային արժեքը

 

73. Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը դրամաստեղծ միավորի վաճառքի զուտ գնից և օգտագործման արժեքից առավելագույնն է: Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը որոշելու նպատակով առանձին ակտիվի համար սույն ստանդարտի 16-56-րդ կետերում շարադրված պահանջները կիրառելի են նաև դրամաստեղծ միավորի համար:

74. Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը պետք է որոշվի այն եղանակին համահունչ, որով որոշվում է դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը:

75. Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը`

ա) ներառում է միայն այն ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք կարող են պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով ուղղակիորեն վերագրվել կամ բաշխվել համապատասխան դրամաստեղծ միավորին և որոնք առաջացնելու են դրամական միջոցների ապագա ներհոսքեր, որոնք գնահատվում են դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելիս,

բ) չի ներառում որևէ ճանաչված պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ որոշել առանց նշված պարտավորությունը հաշվի առնելու:

Պատճառն այն է, որ դրամաստեղծ միավորի վաճառքի զուտ գինը և օգտագործման արժեքը որոշվում են` չներառելով դրամական միջոցների այն հոսքերը, որոնք վերաբերում են դրամաստեղծ միավորի մաս չկազմող ակտիվներին, ինչպես նաև այն պարտավորություններին, որոնք արդեն ճանաչվել են ֆինանսական հաշվետվություններում (տես սույն ստանդարտի 24-36-րդ կետերը):

76. Երբ ակտիվները խմբավորվում են փոխհատուցվելիության գնահատման համար, կարևոր է դրամաստեղծ միավորի մեջ ներառել բոլոր ակտիվները, որոնք շարունակական օգտագործումից առաջացնում են տվյալ դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցմանը ուղղված դրամական միջոցների ներհոսքեր: Հակառակ դեպքում դրամաստեղծ միավորը կարող է թվալ ամբողջությամբ փոխհատուցելի, այնինչ իրականում առկա է արժեզրկումից կորուստ: Որոշ դեպքերում, չնայած որոշակի ակտիվներ նպաստում են դրամաստեղծ միավորից դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերի առաջացմանը, նրանք չեն կարող պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել տվյալ դրամաստեղծ միավորին: Դա կարող է տեղի ունենալ գուդվիլի կամ կորպորատիվ ակտիվի (օրինակ` գլխավոր գրասենյակի ակտիվները) դեպքում: Սույն ստանդարտի 79-87-րդ կետերը բացատրում են, թե ինչպես վարվել այդ ակտիվների հետ դրամաստեղծ միավորի արժեզրկված լինելը ստուգելիս:

77. Հնարավոր է, որ դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը որոշելու համար անհրաժեշտ լինի հաշվի առնել որոշակի, արդեն ճանաչված պարտավորություններ: Դա կարող է տեղի ունենալ, եթե դրամաստեղծ միավորի օտարումը գնորդից պահանջի ստանձնել որոշակի պարտավորություն: Այս դեպքում դրամաստեղծ միավորի վաճառքի զուտ գինը (կամ դրամական միջոցների գնահատված հոսքերը նրա վերջնական օտարումից) դրամաստեղծ միավորի ակտիվների գնահատված վաճառքի գինն է այդ պարտավորության հետ միասին` հանած օտարման ծախսումները: Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի և փոխհատուցվող գումարի միջև իմաստալի համեմատություն կատարելու համար պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հանվում է դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը և հաշվեկշռային արժեքը որոշելիս:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Կազմակերպությունը հանք է շահագործում մի երկրում, որի օրենսդրությամբ   |

|պահանջվում է, որ տարածքը վերականգնվի հանքի շահագործման աշխատանքներն      |

|ավարտելուց հետո: Վերականգնման ծախսումները ներառում են վերնաշերտի         |

|վերականգնումը, որը հեռացվում է հանքի շահագործման աշխատանքներն սկսելուց   |

|առաջ: Վերնաշերտը վերականգնելու ծախսումների գծով պահուստը ճանաչվում է, երբ|

|այդ վերնաշերտը հեռացվում է: Պահուստավորված գումարը ներառվում է հանքի     |

|ինքնարժեքի մեջ և  ամորտիզացվում է հանքի օգտակար ծառայության ընթացքում:   |

|Վերականգնման աշխատանքների գծով պահուստի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 500|

|միավոր, որը հավասար է վերականգնման ծախսումների ներկա արժեքին:            |

|   Կազմակերպությունը ստուգում է հանքի արժեզրկված լինելը: Հանքի           |

|դրամաստեղծ միավորն իրենից ներկայացնում է հանքն ամբողջությամբ:            |

|Կազմակերպությունը մի շարք առաջարկներ է ստացել հանքը մոտավորապես 800      |

|միավորով վաճառելու վերաբերյալ: Այս գնի մեջ հաշվի է առնված գնորդի կողմից  |

|վերնաշերտը վերականգնելու պարտականության ստանձնումը: Հանքի օտարման        |

|ծախսումներն աննշան են: Հանքի օգտագործման արժեքը կազմում է մոտավորապես    |

|1.200 միավոր` չներառելով վերականգնման ծախսումները: Հանքի հաշվեկշռային    |

|արժեքը կազմում է 1.000 միավոր:                                           |

|   Դրամական հոսքեր առաջացնող միավորի վաճառքի զուտ գինը կազմում է 800     |

|միավոր: Այս գումարում հաշվի են առնված վերականգնման ծախսումները, որոնք    |

|արդեն պահուստավորվել են: Որպես հետևանք,  դրամաստեղծ միավորի օգտագործման  |

|արժեքը որոշվում է վերականգնման ծախսումները հաշվի առնելուց հետո և         |

|գնահատվում է 700 միավորի չափով (1200-ից հանած 500): Դրամաստեղծ միավորի   |

|հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 500 միավոր, որն իրենից ներկայացնում է հանքի|

|հաշվեկշռային արժեքը (1.000)` հանած վերականգնման ծախսումների գծով պահուստի|

|հաշվեկշռային արժեքը (500):                                               |

._________________________________________________________________________.

 

78. Գործնական նկատառումներից ելնելով` դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը երբեմն որոշվում է այն ակտիվները հաշվի առնելուց հետո, որոնք դրամաստեղծ միավորի մաս չեն կազմում (օրինակ` դեբիտորական պարտքերը կամ այլ ֆինանսական ակտիվները), կամ այն պարտավորությունները հաշվի առնելուց հետո, որոնք արդեն ճանաչված են եղել ֆինանսական հաշվետվություններում (օրինակ, կրեդիտորական պարտքերը, կենսաթոշակները և այլ պահուստները): Այդպիսի դեպքերում դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքն աճում է նշված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի և նվազում է նշված պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի չափով:

 

7.2.1. Գուդվիլ

 

79. Ձեռքբերումից առաջացող գուդվիլն իրենից ներկայացնում է վճարում, որը կատարում է ձեռք բերողը ապագա տնտեսական օգուտներ քաղելու ակնկալիքով: Ապագա տնտեսական օգուտները կարող են հանդիսանալ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների սիներգիզմի (երևույթ գործնական պրակտիկայում, երբ ընդհանուր արդյունքը գերազանցում է առանձին արդյունքների գումարից) արդյունք, կամ այն ակտիվների արդյունք, որոնք առանձին-առանձին չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման չափանիշներին: Գուդվիլը չի առաջացնում դրամական միջոցների հոսքեր` անկախ այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից, և հետևաբար, գուդվիլի` որպես առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ որոշել: Որպես հետևանք, եթե առկա է որևէ հայտանիշ, ըստ որի գուդվիլը կարող է արժեզրկված լինել, ապա որոշվում է այն դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը, որին պատկանում է գուդվիլը: Այնուհետև այդ գումարը համեմատվում է տվյալ դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի հետ, իսկ արժեզրկումից ցանկացած կորուստ ճանաչվում է համաձայն սույն ստանդարտի 88-րդ կետի:

80. Դրամաստեղծ միավորի արժեզրկված լինելը ստուգելիս կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվել է տվյալ դրամաստեղծ միավորին վերաբերող (մասամբ կամ ամբողջությամբ) գուդվիլ: Եթե դա այդպես է, ապա կազմակերպությունը պետք է`

ա) անցկացնի «վարից վեր» ստուգում, այսինքն, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը կարող է պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին, ապա համեմատի քննարկվող դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը նրա հաշվեկշռային արժեքի հետ (ներառյալ այդ միավորին բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը, եթե այդպիսին գոյություն ունի) և ճանաչի արժեզրկումից կորուստ սույն ստանդարտի 88-րդ կետի պահանջների համաձայն:

Կազմակերպությունը պետք է անցկացնի «վարից վեր» ստուգման երկրորդ փուլը` նույնիսկ եթե գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը հնարավոր չէ պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին,

բ) եթե «վարից վեր» ստուգումն անցկացնելիս կազմակերպությունը չի կարող գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին, ապա այն պետք է նաև անցկացնի «վերից վար» ստուգումը, այսինքն, կազմակերպությունը պետք է`

- որոշի այն փոքրագույն դրամաստեղծ միավորը, որը ներառում է քննարկվող դրամաստեղծ միավորը և որին պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով կարող է բաշխվել գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը (ավելի խոշոր դրամաստեղծ միավոր),

- ապա համեմատի այս` ավելի խոշոր դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը նրա հաշվեկշռային արժեքի հետ (ներառյալ այդ միավորին բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը) և ճանաչի արժեզրկումից կորուստ սույն ստանդարտի 88-րդ կետի պահանջների համաձայն:

81. Ամեն դեպքում, երբ ստուգվում է դրամաստեղծ միավորի արժեզրկված լինելը, կազմակերպությունը հաշվի է առնում ցանկացած գուդվիլ, որը առնչվում է տվյալ դրամաստեղծ միավորից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի հետ: Եթե գուդվիլը կարող է բաշխվել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով, ապա կազմակերպությունը կիրառելու է միայն «վարից վեր» ստուգումը: Եթե գուդվիլը հնարավոր չէ բաշխել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի և «վարից վեր», և «վերից վար» ստուգումները (տես Հավելված Ա-ի օրինակ 7-ը):

82. «Վարից վեր» ստուգումը ապահովում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի արժեզրկումից կորուստը, որը գոյություն ունի դրամաստեղծ միավորի գծով, ներառյալ գուդվիլը, որը կարող է բաշխվել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով: Այն դեպքերում, երբ կիրառելի չէ գուդվիլի` պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխումը, «վարից վեր» և «վերից վար» ստուգումների համակցումը ապահովում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի`

ա) նախ` արժեզրկումից կորուստը, որը գոյություն ունի դրամաստեղծ միավորի գծով` հաշվի չառնելով գուդվիլը,

բ) ապա` արժեզրկումից կորուստը, որը գոյություն ունի գուդվիլի գծով: Քանի որ բոլոր այն ակտիվների նկատմամբ, որոնք կարող են արժեզրկված լինել, կազմակերպությունն առաջին հերթին կիրառում է «վարից վեր» ստուգումը, հետևաբար, «վերից վար» ստուգման արդյունքում ավելի խոշոր դրամաստեղծ միավորի համար որոշված արժեզրկումից կորուստը վերաբերում է միայն ավելի խոշոր դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլին:

83. Երբ կիրառվում է «վերից վար» ստուգումը, կազմակերպությունը ֆորմալ որոշում է ավելի խոշոր դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ համոզիչ վկայություն կա, որ առկա չէ ավելի խոշոր միավորի արժեզրկման ռիսկ (տես սույն ստանդարտի 12-րդ կետը):

 

7.2.2. Կորպորատիվ ակտիվներ

 

84. Կորպորատիվ ակտիվները ներառում են կազմակերպության ընդհանուր նշանակության ակտիվները, ինչպիսիք են կազմակերպության գլխավոր գրասենյակի կամ ստորաբաժանման (ընդհանուր նշանակության) շենքը, տվյալների էլեկտրոնային մշակման (ՏԷՄ) սարքավորումները կամ գիտահետազոտական կենտրոնը: Կազմակերպության կառուցվածքը պայմանավորում է, թե արդյոք ակտիվը բավարարում է սույն ստանդարտում տրված կորպորատիվ ակտիվների սահմանմանը տվյալ դրամաստեղծ միավորի համար: Կորպորատիվ ակտիվների առանցքային առանձնահատկությունն այն է, որ նրանք այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից անկախ չեն առաջացնում դրամական միջոցների ներհոսքեր, և որ նրանց հաշվեկշռային արժեքը չի կարող ամբողջությամբ վերագրվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին:

85. Քանի որ կորպորատիվ ակտիվները դրամական միջոցների անկախ ներհոսքեր չեն առաջացնում, առանձին կորպորատիվ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ որոշել, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ղեկավարությունը որոշել է օտարել այդ ակտիվը: Որպես հետևանք, եթե առկա է որևէ հայտանիշ, ըստ որի կորպորատիվ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, փոխհատուցվող գումարը որոշվում է այն դրամաստեղծ միավորի համար, որին պատկանում է տվյալ կորպորատիվ ակտիվը` համեմատելով այն նույն դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի հետ, և ապա ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստը սույն ստանդարտի 88-րդ կետի պահանջներին համաձայն:

86. Դրամաստեղծ միավորի արժեզրկված լինելը ստուգելիս կազմակերպությունը պետք է որոշի բոլոր այն կորպորատիվ ակտիվները, որոնք վերաբերում են (մասամբ կամ ամբողջովին) քննարկվող դրամաստեղծ միավորին: Ապա որոշված յուրաքանչյուր կորպորատիվ ակտիվի համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտի 80-րդ կետը, այսինքն`

ա) եթե կորպորատիվ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կարող է պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին, կազմակերպությունը պետք է կիրառի միայն «վարից վեր» ստուգումը,

բ) եթե կորպորատիվ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը չի կարող պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին, կազմակերպությունը պետք է կիրառի և «վարից վեր», և «վերից վար» ստուգումները:

87. Հավելվածում (օրինակ 8) բերված է կորպորատիվ ակտիվների վերաբերյալ օրինակ:

 

7.3. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստ

 

88. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, եթե նրա փոխհատուցվող գումարն ավելի փոքր է հաշվեկշռային արժեքից: Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստը, այդ միավորի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը նվազեցնելու նպատակով, պետք է բաշխվի հետևյալ հերթականությամբ`

ա) նախ` դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլին (եթե այդպիսին գոյություն ունի),

բ) ապա` դրամաստեղծ միավորի այլ ակտիվներին` համամասնական հիմունքով` հիմք ընդունելով այդ միավորի յուրաքանչյուր ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը:

Հաշվեկշռային արժեքի այդ նվազեցումները պետք է դիտվեն որպես առանձին ակտիվների գծով արժեզրկումից կորուստ և ճանաչվեն սույն ստանդարտի 59-րդ կետի համաձայն:

89. Արժեզրկումից կորուստները սույն ստանդարտի 88-րդ կետի համաձայն բաշխելիս` ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցման արդյունքում չպետք է փոքր լինի, քան հետևյալ մեծություններից առավելագույնը`

ա) նրա վաճառքի զուտ գինը (եթե այն հնարավոր է որոշել),

բ) նրա օգտագործման արժեքը (եթե այն հնարավոր է որոշել),

գ) զրո:

Արժեզրկումից կորստի գումարը, որն այլապես բաշխվելու էր այդ ակտիվին, պետք է համամասնական հիմունքով բաշխվի միավորի այլ ակտիվներին:

90. Գուդվիլի բնույթից ելնելով` դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է նախքան միավորի այլ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումը:

91. Եթե դրամաստեղծ միավորի յուրաքանչյուր առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը գնահատելու գործնական եղանակ չկա, սույն ստանդարտը պահանջում է, որ արժեզրկումից կորուստը բաշխվի այդ միավորի ակտիվների միջև, բացառությամբ գուդվիլի, քանի որ դրամաստեղծ միավորի բոլոր ակտիվները գործում են միասին:

92. Եթե հնարավոր չէ որոշել առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը (տես սույն ստանդարտի 66-րդ կետը), ապա`

ա) այդ ակտիվի գծով ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ, եթե վերջինիս հաշվեկշռային արժեքն ավելի մեծ է, քան նրա վաճառքի զուտ գնից և սույն ստանդարտի 88-89-րդ կետերում ներկայացված բաշխման ընթացակարգերի արդյունքներից առավելագույնը,

բ) այդ ակտիվի գծով չի ճանաչվում արժեզրկումից կորուստ, եթե դրան վերաբերող դրամաստեղծ միավորը արժեզրկված չէ: Այս մոտեցումը կիրառվում է նույնիսկ այն ժամանակ, երբ ակտիվի վաճառքի զուտ գինն ավելի ցածր է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Մեքենան ֆիզիկապես վնասվել է, սակայն դեռևս  աշխատում է, բայց ոչ        |

|այնպես, ինչպես նախկինում: Մեքենայի վաճառքի զուտ գինն ավելի ցածր է, քան   |

|նրա հաշվեկշռային արժեքը: Մեքենան շարունակական օգտագործումից չի առաջացնում|

|դրամական միջոցների անկախ ներհոսքեր: Ակտիվների որոշելի փոքրագույն խումբը, |

|որը ներառում է մեքենան և  շարունակական օգտագործումից առաջացնում է        |

|դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից      |

|առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից, այն հոսքային գիծն է, որին       |

|պատկանում է մեքենան: Հոսքային գծի փոխհատուցվող գումարը ցույց է տալիս, որ |

|այն, ամբողջությամբ վերցված, արժեզրկված չէ:                               |

|   Ենթադրություն 1. ղեկավարության կողմից հաստատված նախահաշիվները         |

|(ծրագրերը) չեն արտացոլում վերջինիս կողմից մեքենան նորով փոխարինելու      |

|պարտականություն:                                                         |

|   Մեքենայի փոխհատուցվող գումարն առանձին հնարավոր չէ գնահատել, քանի որ   |

|մեքենայի օգտագործման արժեքը`                                             |

|   ա) կարող է տարբեր լինել նրա վաճառքի զուտ գնից,                        |

|   բ) կարող է որոշվել միայն այն դրամաստեղծ միավորի համար, որին           |

|պատկանում է այդ մեքենան (հոսքային գիծը):                                 |

|   Հոսքային գիծն արժեզրկված չէ, հետևաբար,  մեքենայի գծով արժեզրկումից    |

|կորուստ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, կարող է անհրաժեշտ լինի, որ         |

|կազմակերպությունը վերանայի մեքենայի մաշվածության ժամկետը կամ մաշվածության|

|հաշվարկման մեթոդը: Հավանաբար, կպահանջվի մաշվածության ավելի կարճ ժամկետ   |

|կամ արագացված մաշվածության հաշվարկման մեթոդ` արտացոլելու համար մեքենայի  |

|ակնկալվող մնացորդային օգտակար ծառայությունը կամ կազմակերպության կողմից   |

|տնտեսական օգուտների սպառման կառուցվածքը:                                 |

|   Ենթադրություն 2. ղեկավարության կողմից հաստատված նախահաշիվները         |

|(ծրագրերը) արտացոլում են վերջինիս կողմից մեքենան նորով փոխարինելու և  այն|

|մոտ ապագայում վաճառելու պարտականություն: Մինչև  օտարումը մեքենայի        |

|շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերը գնահատվում|

|են որպես աննշան:                                                         |

|   Մեքենայի օգտագործման արժեքը կարող է գնահատվել որպես նրա վաճառքի զուտ  |

|գնին մոտ: Հետևաբար,  մեքենայի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր է որոշել, իսկ|

|այն դրամաստեղծ միավորը (հոսքային գիծ), որին պատկանում է մեքենան, չի      |

|քննարկվում: Քանի որ մեքենայի վաճառքի զուտ գինն ավելի ցածր է, քան նրա     |

|հաշվեկշռային արժեքը, մեքենայի գծով ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ:     |

._________________________________________________________________________.

 

93. Սույն ստանդարտի 88-րդ և 89-րդ կետերի պահանջները կիրառելուց հետո դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի որևէ մնացած գումարի գծով ճանաչվում է պարտավորություն այն դեպքում, եթե դա պահանջվում է Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով:

 

8. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը

 

94. Սույն ստանդարտի 95-101-րդ կետերը ներկայացնում են ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի գծով նախորդ տարիներին ճանաչված արժեզրկումից կորստի հակադարձման պահանջները: Այս պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» հասկացությունը, սակայն դրանք հավասարապես կիրառվում են և առանձին ակտիվի, և դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ: Առանձին ակտիվի համար լրացուցիչ պահանջները ներկայացված են սույն ստանդարտի 102-106-րդ կետերում, դրամաստեղծ միավորի համար` 107-108-րդ կետերում, իսկ գուդվիլի համար` 109-112-րդ կետերում:

95. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պետք է գնահատի, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվի գծով նախորդ տարիներին ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է: Եթե որևէ այդպիսի հայտանիշ գոյություն ունի, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

96. Գնահատելիս, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվի գծով նախորդ տարիներին ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի առնվազն հետևյալ հայտանիշերը.

Տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներ.

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի շուկայական արժեքը զգալիորեն աճել է,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար բարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ այն տեխնոլոգիական, շուկայական, տնտեսական կամ իրավական միջավայրում, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայում, որի համար նախատեսված է տվյալ ակտիվը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շուկայական տոկոսադրույքները կամ ներդրումների շուկայական այլ հատույցադրույքները նվազել են, և հավանական է, որ այդ նվազումը կազդի զեղչման դրույքների վրա, որոնք կիրառվում են ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս և էականորեն կմեծացնի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը,

Տեղեկատվության ներքին աղբյուրներ.

դ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ ակնկալվում է, որ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար բարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ ակտիվի ներկա կամ ակնկալվող օգտագործման աստիճանի (ինտենսիվության) և եղանակի մեջ: Այս փոփոխությունները ներառում են կապիտալ բնույթի ծախսումներ, որոնք բարելավելու կամ կատարելագործելու են ակտիվն այնպես, որ գերազանցվեն ակտիվի` սկզբնապես գնահատված տնտեսական ցուցանիշները, կամ այն գործառնությունը ընդհատելու կամ վերակառուցելու պարտականությունը, որին պատկանում է այդ ակտիվը,

ե) ներքին հաշվետվական համակարգը վկայում է, որ ակտիվի տնտեսական ցուցանիշները ավելի բարձր են կամ կլինեն ավելի բարձր, քան ակնկալվում էր:

97. Արժեզրկումից կորստի հնարավոր նվազման հայտանիշերը, որոնք ներկայացված են սույն ստանդարտի 96-րդ կետում, հիմնականում ճշտությամբ արտացոլում են 9-րդ կետում ներկայացված արժեզրկումից պոտենցիալ կորստի հայտանիշերը: Նախորդ տարիներին ակտիվի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հակադարձելու և ակտիվի փոխհատուցվող գումարը որոշելու անհրաժեշտությունը որոշելիս կիրառվում է էականության կոնցեպցիան:

98. Եթե առկա է հայտանիշ, ըստ որի ակտիվի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է, ապա դա կարող է ցույց տալ, որ մնացորդային օգտակար ծառայությունը, մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվարկման մեթոդը կամ ակտիվի մնացորդային (լուծարային) արժեքն անհրաժեշտ է վերանայել և ճշգրտել` համաձայն տվյալ ակտիվի նկատմամբ կիրառվող Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտի, նույնիսկ այն դեպքերում, երբ ակտիվի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չի հակադարձվում:

99. Ակտիվի գծով նախորդ տարիներին ճանաչված արժեզրկումից կորուստը պետք է հակադարձվի այն և միայն այն դեպքում, եթե, սկսած այն պահից, երբ վերջին անգամ ճանաչվել էր արժեզրկումից կորուստ կամ հակադարձվել էր արժեզրկումից կորուստը, տեղի են ունեցել փոփոխություններ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը որոշելիս օգտագործված գնահատականներում: Եթե դա այդպես է, ապա ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է ավելացվի մինչև նրա փոխհատուցվող գումարը: Այս ավելացումն իրենից ներկայացնում է արժեզրկումից կորստի հակադարձում:

100. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումն արտացոլում է ակտիվի գնահատված պոտենցիալի աճը` կամ վաճառքի, կամ օգտագործման տեսակետից` սկսած այն ամսաթվից, երբ տվյալ ակտիվի գծով կազմակերպությունը վերջին անգամ ճանաչել է արժեզրկումից կորուստ: Կազմակերպությունից պահանջվում է որոշել գնահատականների փոփոխությունները, որոնք հանգեցնում են գնահատված պոտենցիալի աճին: Գնահատականների փոփոխությունների օրինակներ են`

ա) փոխհատուցվող գումարի հաշվարկման հիմունքի փոփոխությունը (այսինքն` փոխհատուցվող գումարի հիմքում ընկած է վաճառքի զուտ գինը, թե` օգտագործման արժեքը),

բ) փոխհատուցվող գումարի հիմքում օգտագործման արժեքը ընկած լինելու դեպքում` դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերի գումարների կամ ժամկետների կամ զեղչման դրույքի փոփոխությունները, կամ`

գ) փոխհատուցվող գումարի հիմքում վաճառքի զուտ գինը ընկած լինելու դեպքում` վաճառքի զուտ գնի բաղադրիչների գնահատականների փոփոխությունները:

101. Ակտիվի օգտագործման արժեքը կարող է դառնալ ավելի մեծ, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը պարզապես այն պատճառով, որ դրամական միջոցների ապագա ներհոսքերի ներկա (զեղչված) արժեքն աճում է այդ հոսքերի մոտեցմանը համընթաց: Այնուամենայնիվ, ակտիվի պոտենցիալը չի աճել: Հետևաբար, միայն ժամանակ անցնելու պատճառով (երբեմն կոչվում է զեղչի «ազդեցության թուլացում»), երբ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը դառնում է ավելի մեծ, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը, արժեզրկումից կորստի հակադարձում չի կատարվում:

 

8.1. Առանձին ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը

 

102. Արժեզրկումից կորստի հակադարձման հետևանքով ակտիվի ավելացած հաշվեկշռային արժեքը չպետք է գերազանցի այն հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համապատասխան ամորտիզացիայի կամ մաշվածության), եթե նախորդ տարիներին այդ ակտիվի գծով ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ:

103. Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ավելացում, որը գերազանցում է այն հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համապատասխան ամորտիզացիայի կամ մաշվածության), եթե նախորդ տարիներին այդ ակտիվի գծով ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ, իրենից ներկայացնում է վերագնահատում: Նման վերագնահատումը հաշվառելիս կազմակերպությունը պետք է կիրառի Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այն ստանդարտը, որը կիրառելի է տվյալ ակտիվի նկատմամբ:

104. Ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես եկամուտ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը, համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտի, հաշվառվում է վերագնահատված արժեքով (օրինակ` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման): Վերագնահատված ակտիվի արժեզրկումից կորստի ցանկացած հակադարձում պետք է դիտվի որպես վերագնահատումից արժեքի աճ` համաձայն Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այդ ստանդարտի:

105. Վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ուղղակիորեն կրեդիտագրվում է սեփական կապիտալի` ակտիվների վերագնահատումից արժեքի աճը հաշվառող հոդվածին: Այնուամենայնիվ, այն չափով, որով նույն վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը նախկինում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվել է որպես ծախս, արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես եկամուտ:

106. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ճանաչելուց հետո ապագա ժամանակաշրջանների համար ակտիվի գծով մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվեգրումը պետք է ճշգրտվի` ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքի և մնացորդային արժեքի (եթե այդպիսին գոյություն ունի) տարբերությունը նրա մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու նպատակով:

 

8.2. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը

 

107. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը, այդ միավորի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքն ավելացնելու նպատակով, պետք է բաշխվի հետևյալ հերթականությամբ`

ա) նախ` ակտիվներին, բացի գուդվիլից` համամասնական հիմունքով` հիմք ընդունելով այդ միավորի յուրաքանչյուր ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը,

բ) ապա` դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլին (եթե այդպիսին գոյություն ունի), եթե բավարարվում են սույն ստանդարտի 109-րդ կետի պահանջները:

Հաշվեկշռային արժեքների նշված ավելացումները պետք է դիտվեն որպես առանձին ակտիվների գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձում և ճանաչվեն սույն ստանդարտի 104-րդ կետի համաձայն:

108. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը սույն ստանդարտի 107-րդ կետի համաձայն բաշխելիս, ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը չպետք է մեծ լինի, քան հետևյալ մեծություններից նվազագույնը`

ա) նրա փոխհատուցվող գումարը (եթե այն հնարավոր է որոշել),

բ) հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համապատասխան մաշվածության կամ ամորտիզացիայի), եթե այդ ակտիվի գծով նախորդ տարիներին ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ:

Արժեզրկումից կորստի հակադարձման գումարը, որն այլապես բաշխվելու էր այդ ակտիվին, պետք է համամասնական հիմունքով բաշխվի միավորի այլ ակտիվներին:

 

8.3. Գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստների հակադարձումը

 

109. Որպես սույն ստանդարտի 99-րդ կետի պահանջների բացառություն, գուդվիլի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չպետք է հակադարձվի հետագա ժամանակաշրջանում, բացառությամբ, երբ`

ա) արժեզրկումից կորստի պատճառ է հանդիսացել բացառիկ բնույթի յուրահատուկ արտաքին իրադարձություն, որի կրկնվելն ապագայում չի ակնկալվում,

բ) հետագայում տեղի են ունեցել արտաքին իրադարձություններ, որոնք վերացրել են այդ իրադարձության ազդեցությունը:

110. ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտն արգելում է ներստեղծված գուդվիլի ճանաչումը: Գուդվիլի փոխհատուցվող գումարի հետագա որևէ ավելացում հավանաբար իրենից ներկայացնելու է ներստեղծված գուդվիլի աճ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ավելացումը ակնհայտորեն վերաբերում է բացառիկ բնույթի յուրահատուկ արտաքին իրադարձության ազդեցության վերացմանը:

111. Սույն ստանդարտը չի թույլատրում գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձում` որպես գնահատականների փոփոխության հետևանք (օրինակ` զեղչման դրույքի կամ այն դրամաստեղծ միավորից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների կամ ժամկետների փոփոխությունը, որին վերաբերում է գուդվիլը):

112. Յուրահատուկ արտաքին իրադարձությունը այնպիսի իրադարձություն է, որը դուրս է կազմակերպության հսկողությունից: Բացառիկ բնույթի յուրահատուկ արտաքին իրադարձության օրինակ է պետության կողմից այնպիսի կարգավորող իրավական ակտի ընդունումը, որի հետևանքով զգալիորեն կրճատվում է կազմակերպության գործառնական գործունեությունը, կամ կրճատվում է այն գործունեության շահութաբերությունը, որին վերաբերում է գուդվիլը:

 

9. Բացահայտում

 

113. Ակտիվների յուրաքանչյուր դասի գծով ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվեն`

ա) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը, ինչպես նաև ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որտեղ ներառված են արժեզրկումից կորուստները,

բ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման գումարը, ինչպես նաև ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որտեղ ներառված են արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

դ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձումների գումարը:

114. Ակտիվների դասն իրենից ներկայացնում է համանման բնույթի և կազմակերպության գործունեության մեջ համանման նպատակների համար օգտագործվող ակտիվների խմբավորում:

115. Սույն ստանդարտի 113-րդ կետում պահանջվող տեղեկատվությունը կարող է ներկայացվել ակտիվների դասի գծով բացահայտվող այլ տեղեկատվության հետ: Օրինակ, նման տեղեկատվությունը կարող է ներառվել հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի համեմատության մեջ, ինչպես պահանջվում է ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտում:

116. Կազմակերպությունը, որը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 14 «Հաշվետվություններ ըստ սեգմենտների» ստանդարտը, հիմք ընդունելով կազմակերպության` սեգմենտային հաշվետվություն ներկայացնելու հիմնական ձևը (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտում), յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի գծով պետք է բացահայտի`

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում և ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում և ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման գումարը:

117. Եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում առանձին ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի գծով ճանաչվել կամ հակադարձվել է արժեզրկումից կորուստ, որն էական է հաշվետու կազմակերպության ամբողջական ֆինանսական հաշվետվությունների համար, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այն իրադարձությունները և հանգամանքները, որոնք հանգեցրել են արժեզրկումից կորուստների ճանաչմանը կամ հակադարձմանը,

բ) ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

գ) առանձին ակտիվի գծով`

- ակտիվի բնույթը,

- հաշվետու սեգմենտը, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը` հիմք ընդունելով կազմակերպության` սեգմենտային հաշվետվություն ներկայացնելու հիմնական ձևը (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտում, եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտը),

դ) դրամաստեղծ միավորի գծով`

- դրամաստեղծ միավորի նկարագրությունը (ինչպես օրինակ, թե արդյոք այն իրենից ներկայացում է առարկայաարտադրական մասնագիտացում, գործարան, ձեռնարկատիրական գործունեության ոլորտ, աշխարհագրական տարածք, հաշվետու սեգմենտ, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտում, և այլն),

- ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորստի գումարն ըստ ակտիվների դասերի և հաշվետու սեգմենտների` հիմք ընդունելով կազմակերպության սեգմենտային հաշվետվություն ներկայացնելու հիմնական ձևը (ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտում, եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 14 ստանդարտը),

- եթե դրամաստեղծ միավորի որոշման համար ակտիվների խմբավորումը փոփոխությունների է ենթարկվել սկսած այն պահից, երբ կատարվել էր դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի նախորդ գնահատումը, կազմակերպությունը պետք է նկարագրի ակտիվների ընթացիկ և նախորդ խմբավորման եղանակները, ինչպես նաև դրամաստեղծ միավորի որոշման եղանակը փոփոխելու պատճառները,

ե) արդյոք ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է նրա վաճառքի զուտ գինը, թե օգտագործման արժեքը,

զ) եթե փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է նրա վաճառքի զուտ գինը, պետք է նկարագրվի այն հիմունքը, որն օգտագործվել է` որոշելու համար վաճառքի զուտ գինը (ինչպես օրինակ, թե արդյոք վաճառքի զուտ գինը որոշվել է գործող շուկայի հիման վրա, թե մեկ այլ եղանակով),

է) եթե փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է նրա օգտագործման արժեքը, պետք է նկարագրվի զեղչման դրույքը (դրույքները), որը կիրառվել է օգտագործման արժեքի ընթացիկ և նախորդ գնահատումներում:

118. Եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված (հակադարձված) արժեզրկումից կորուստներն ամբողջությամբ վերցրած էական են հաշվետու կազմակերպության ամբողջական ֆինանսական հաշվետվությունների համար, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հակիրճ նկարագրությունը`

ա) այն ակտիվների հիմնական դասերի, որոնց վրա ազդեցություն են թողել արժեզրկումից կորուստները (արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները) և որոնց գծով որևէ տեղեկատվություն չի բացահայտվել սույն ստանդարտի 117-րդ կետի համաձայն,

բ) այն հիմնական իրադարձությունների և հանգամանքների, որոնք հանգեցրել են արժեզրկումից կորուստների ճանաչմանը (հակադարձմանը) և որոնց գծով որևէ տեղեկատվություն չի բացահայտվել սույն ստանդարտի 117-րդ կետի համաձայն:

119. Կազմակերպությունը խրախուսվում է` բացահայտելու այն ելակետային ենթադրությունները, որոնք օգտագործվել են հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվների (դրամաստեղծ միավորների) փոխհատուցվող գումարները որոշելու համար:

Անցումային դրույթներ

120. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի միայն առաջընթաց հիմունքով: Արժեզրկումից կորուստները (արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները), որոնք առաջանում են Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտի ընդունման արդյունքում, պետք է ճանաչվեն` համապատասխան սույն ստանդարտին (այսինքն` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը հաշվառվում է վերագնահատված արժեքով: Վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը (արժեզրկումից կորստի հակադարձումը) պետք է դիտարկվի որպես վերագնահատումից արժեքի նվազում (աճ)):

121. Նախքան սույն ստանդարտի ընդունումը, Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման տարբեր ստանդարտներ ներառում էին պահանջներ, որոնք ընդհանուր գծերով նման են սույն ստանդարտում տեղ գտած արժեզրկումից կորուստների ճանաչման և հակադարձման պահանջներին: Այնուամենայնիվ, նախորդ գնահատումների համեմատությամբ փոփոխություններ կարող են ի հայտ գալ, քանի որ սույն ստանդարտում մանրամասնորեն ներկայացվում է, թե ինչպես պետք է չափել փոխհատուցվող գումարը և ինչպես վարվել ակտիվի դրամաստեղծ միավորի հետ: Դժվար կլիներ հետընթաց որոշել, թե ինչպիսին կլիներ փոխհատուցվող գումարի հաշվարկը: Հետևաբար, սույն ստանդարտի ընդունման պահին կազմակերպությունը չպետք է կիրառի ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով նախատեսված հիմնական կամ թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, որոնք կիրառվում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այլ փոփոխությունների նկատմամբ:

 

ՀԱՎԵԼՎԱԾ

 

ԼՈՒՍԱԲԱՆՈՂ ՕՐԻՆԱԿՆԵՐ

 

ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ

 

Կետեր

ՕՐԻՆԱԿ 1. ԴՐԱՄԱՍՏԵՂԾ ՄԻԱՎՈՐՆԵՐԻ ՈՐՈՇՈՒՄԸ                           1-22

          Ա. Մանրածախ խանութների ցանց                               1-4

          Բ. Արտադրական գործընթացում միջանկյալ արտադրանք

             թողարկող արտադրամաս                                   5-10

          Գ. Մի տեսակի արտադրանք թողարկող կազմակերպություն        11-16

          Դ. Ամսագրերի հրատարակչություն                           17-19

          Ե. Կիսով չափ երրորդ կողմին վարձակալության տրված և

             կիսով չափ սեփական կարիքների համար օգտագործվող շենք   20-22

ՕՐԻՆԱԿ 2. ՕԳՏԱԳՈՐԾՄԱՆ ԱՐԺԵՔԻ ՀԱՇՎԱՐԿ ԵՎ ԱՐԺԵԶՐԿՈՒՄԻՑ ԿՈՐՍՏԻ

          ՃԱՆԱՉՈՒՄ                                                23-32

ՕՐԻՆԱԿ 3. ՀԵՏԱՁԳՎԱԾ ՀԱՐԿԵՐԻ ՎՐԱ ԱԶԴԵՑՈՒԹՅՈՒՆԸ                     33-37

          Ա. Արժեզրկումից կորստի ճանաչման ազդեցությունը

          հետաձգված հարկերի վրա                                   33-35

          Բ. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումը ստեղծում է հետաձգված

          հարկային ակտիվ                                          36-37

ՕՐԻՆԱԿ 4. ԱՐԺԵԶՐԿՈՒՄԻՑ ԿՈՐՍՏԻ ՀԱԿԱԴԱՐՁՈՒՄԸ                        38-43

ՕՐԻՆԱԿ 5. ԱՊԱԳԱ ՎԵՐԱԿԱՌՈՒՑՈՒՄ                                     44-53

ՕՐԻՆԱԿ 6. ԱՊԱԳԱ ԿԱՊԻՏԱԼ ԲՆՈՒՅԹԻ ԾԱԽՍՈՒՄՆԵՐ                        54-61

ՕՐԻՆԱԿ 7. «ՎԱՐԻՑ ՎԵՐ» ԵՎ «ՎԵՐԻՑ ՎԱՐ» ՍՏՈՒԳՈՒՄՆԵՐԻ ԿԻՐԱՌՈՒՄԸ

          ԳՈՒԴՎԻԼԻ ՆԿԱՏՄԱՄԲ                                       62-71

          Ա. Գուդվիլը հնարավոր է բաշխել պատճառաբանված և

          հետևողական  հիմունքով                                   64-66

          Բ. Գուդվիլը հնարավոր չէ բաշխել պատճառաբանված և

          հետևողական  հիմունքով                                   67-71

ՕՐԻՆԱԿ 8. ԿՈՐՊՈՐԱՏԻՎ ԱԿՏԻՎՆԵՐԻ ԲԱՇԽՈՒՄ                            72-83

 

Հավելված

 

Լուսաբանող օրինակներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Սույն հավելվածի բոլոր օրինակներում ենթադրվում է, որ քննարկվող կազմակերպությունները որևէ այլ գործարք չեն կատարում, բացի դրանցում նկարագրվածներից:

 

Օրինակ 1. Դրամաստեղծ միավորների որոշումը

 

Սույն օրինակի նպատակն է`

ա) ցույց տալ, թե տարբեր իրավիճակներում ինչպես են որոշվում դրամաստեղծ միավորները,

բ) ի հայտ բերել որոշակի գործոններ, որոնք կազմակերպությունը կարող է հաշվի առնել այն դրամաստեղծ միավորը որոշելիս, որին պատկանում է ակտիվը:

Ա.) Մանրածախ խանութների ցանց

Նախնական տվյալներ

1. X խանութը պատկանում է մանրածախ առևտրային խանութների M ցանցին: X-ն իր բոլոր մեծածախ գնումները կատարում է M-ի գնումների կենտրոնի միջոցով: Գնագոյացման, շուկայավարության, գովազդի և կադրային քաղաքականությունը (բացի X-ի գանձապահների և վաճառքով զբաղվող անձանց աշխատանքի ընդունումից) սահմանվում է M-ի կողմից: M-ը նաև ունի 5 այլ խանութներ նույն քաղաքում, որտեղ տեղակայված է X-ը (թեև այլ թաղամասերում), և 20 ուրիշ խանութներ այլ քաղաքներում: Բոլոր խանութները կառավարվում են նույն այն եղանակով, որով կառավարվում է X-ը: X-ը և 4 այլ խանութներ գնվել են 5 տարի առաջ, և գնման ժամանակ ճանաչվել է գուդվիլ:

Ո՞րն է X-ի համար դրամաստեղծ միավորը (X-ի դրամաստեղծ միավորը):

Վերլուծություններ

2. X-ի դրամաստեղծ միավորը որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում, օրինակ, թե արդյոք`

ա) կազմակերպության ներքին հաշվետվական համակարգը կազմակերպված է այնպես, որ գործունեության արդյունքները չափվեն խանութ առ խանութ հիմունքով,

բ) ձեռնարկատիրական գործունեությունը ղեկավարվում է շահույթի հաշվարկման խանութ առ խանութ հիմունքով կամ ըստ շրջանի (քաղաքի):

3. M-ի բոլոր խանութները տեղակայված են տարբեր թաղամասերում և հավանաբար ունեն հաճախորդների տարբեր խմբեր: Այսպես, չնայած X-ը կառավարվում է կորպորատիվ մակարդակով, X-ն առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են M-ի մյուս խանութների ներհոսքերից: Հետևաբար, հավանական է, որ X-ը դրամաստեղծ միավոր է:

4. Եթե գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը կարող է պատճառաբանված և հետևողական հիմունքներով վերագրվել X-ի դրամաստեղծ միավորին, ապա M-ը կիրառում է «վարից վեր» ստուգումը, որը նկարագրված է ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 80-րդ կետում: Եթե գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը չի կարող պատճառաբանված և հետևողական հիմունքներով վերագրվել X-ի դրամաստեղծ միավորին, ապա M-ը կիրառում է «վարից վեր» և «վերից վար» ստուգումները:

Բ.) Արտադրական գործընթացում միջանկյալ արտադրանք թողարկող արտադրամաս

Նախնական տվյալներ

5. Y արտադրամասի` պատրաստի արտադրանք թողարկելու համար օգտագործվող հումքի զգալի ծավալն իրենից ներկայացնում է միջանկյալ արտադրանք` ստացված նույն կազմակերպության X արտադրամասից: X-ի արտադրանքը փոխանցվում է Y-ին հաշվարկային գնով, որը ներառում է X-ի բոլոր վերադիրները: Y-ի պատրաստի արտադրանքի 80 տոկոսը վաճառվում է հաշվետու կազմակերպությունից դուրս գտնվող հաճախորդներին: X-ի պատրաստի արտադրանքի 60 տոկոսը վաճառվում է Y-ին, իսկ մնացած 40 տոկոսը վաճառվում է հաշվետու կազմակերպությունից դուրս գտնվող հաճախորդներին:

Հետևյալ դեպքերից յուրաքանչյուրում X-ի և Y-ի համար որո՞նք են դրամաստեղծ միավորները:

Դեպք 1. X-ը` Y-ին փոխանցած իր արտադրանքը կարող էր վաճառել գործող շուկայում: Ներքին փոխանցման գներն ավելի բարձր են, քան շուկայական գները:

Դեպք 2. Այն արտադրանքի համար, որը X-ը վաճառում է Y-ին, չկա գործող շուկա:

Վերլուծություններ

Դեպք 1.

6. X-ը կարող է վաճառել իր արտադրանքը գործող շուկայում և, այդպիսով, շարունակական օգտագործումից առաջացնել դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են Y-ից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Հետևաբար, X-ն առանձին դրամաստեղծ միավոր է` չնայած այն հանգամանքին, որ նրա արտադրանքի մի մասն օգտագործվում է Y-ի կողմից (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 69-րդ կետը):

7. Y-ն իր արտադրանքի 80 տոկոսը վաճառում է հաշվետու կազմակերպությունից դուրս գտնվող հաճախորդներին: Հետևաբար, Y-ի շարունակական օգտագործումից դրամական միջոցների ներհոսքերը կարող են դիտարկվել որպես մեծապես անկախ: Այսինքն` Y-ը նույնպես առանձին դրամաստեղծ միավոր է:

8. Ներքին փոխանցման գները չեն արտացոլում X-ի արտադրանքի շուկայական գները: Հետևաբար, և X-ի, և Y-ի օգտագործման արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը ճշգրտում է ֆինանսական նախահաշիվները (ծրագրերը)` արտացոլելու համար ղեկավարության` ապագա շուկայական գների լավագույն գնահատականը X-ի արտադրանքի գների համար, որոնք օգտագործվում են ներքին նպատակներով (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 69-րդ կետը):

Դեպք 2.

9. Յուրաքանչյուր արտադրամասի փոխհատուցվող գումարը չի կարող գնահատվել մյուս արտադրամասի փոխհատուցվող գումարից անկախ, քանի որ`

ա) X-ի արտադրանքի մեծ մասն օգտագործվում է ներքին նպատակներով և չի կարող վաճառվել գործող շուկայում: Այսպիսով, X-ի դրամական միջոցների ներհոսքերը կախված են Y-ի արտադրանքի նկատմամբ պահանջարկից: Հետևաբար, չի կարելի համարել, որ X-ը առաջացնում է դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են Y-ից առաջացողներից,

բ) երկու արտադրամասերը կառավարվում են միասին:

10. Որպես հետևանք, X-ը և Y-ը միասին իրենցից ներկայացնում են ակտիվների փոքրագույն խումբ, որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են:

Գ.) Մի տեսակի արտադրանք թողարկող կազմակերպություն

Նախնական տվյալներ

11. M կազմակերպությունն արտադրում է մի տեսակի արտադրանք և ունի A, B, C գործարանները: Գործարաններից յուրաքանչյուրը գտնվում է տարբեր աշխարհամասերում: A-ն արտադրում է մի բաղադրիչ, որը հավաքվում է կամ B-ում, կամ C-ում: B-ի և C-ի միասնական հզորությունն ամբողջությամբ չի օգտագործվում: M-ի արտադրանքը վաճառվում է ողջ աշխարհում կամ B-ից, կամ C-ից: Օրինակ` B-ի արտադրանքը կարող է վաճառվել C-ի մայրցամաքում, եթե արտադրանքը կարող է C-ից ավելի արագ առաքվել, քան B-ից: B-ի և C-ի բեռնվածության մակարդակները կախված են երկու տարածքների միջև վաճառքների բաշխումից:

Հետևյալ դեպքերից յուրաքանչյուրում որո՞նք են դրամաստեղծ միավորները A-ի, B-ի և C-ի համար:

Դեպք 1. A-ի արտադրանքի համար առկա է գործող շուկա:

Դեպք 2. A-ի արտադրանքի համար առկա չէ գործող շուկա:

Վերլուծություններ

Դեպք 1.

12. A-ն առանձին դրամաստեղծ միավոր է, քանի որ նրա արտադրանքի համար առկա է գործող շուկա (տես օրինակ Բ` «Արտադրական գործընթացում միջանկյալ արտադրանք թողարկող արտադրամաս», դեպք 1):

13. Չնայած B-ի և C-ի կողմից հավաքված արտադրանքի համար առկա է գործող շուկա` B-ի և C-ի համար դրամական միջոցների ներհոսքերը կախված են երկու տարածքների միջև արտադրանքի բաշխումից: B-ի և C-ի համար ապագա դրամական միջոցների ներհոսքերը չեն կարող որոշվել առանձին-առանձին: Հետևաբար, B-ն ու C-ն միասին իրենցից ներկայացնում են ակտիվների որոշելի փոքրագույն խումբ, որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են:

14. A դրամաստեղծ միավորի և B գումարած C դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքները որոշելիս` M-ը ճշգրտում է ֆինանսական նախահաշիվները (ծրագրերը)` արտացոլելու համար A-ի արտադրանքի ապագա շուկայական գների իր լավագույն գնահատականը (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 69-րդ կետը):

Դեպք 2.

15. Յուրաքանչյուր գործարանի փոխհատուցվող գումարը չի կարող գնահատվել մյուս երկու գործարանների փոխհատուցվող գումարներից անկախ, քանի որ`

ա) A-ի արտադրանքի համար առկա չէ գործող շուկա: Հետևաբար, A-ի դրամական միջոցների հոսքերը կախված են B-ի և C-ի վերջնական արտադրանքի վաճառքից,

բ) չնայած B-ի և C-ի կողմից հավաքված արտադրանքի համար առկա է գործող շուկա` դրամական միջոցների հոսքերը B-ի և C-ի համար կախված են երկու տարածքների միջև արտադրանքի բաշխումից: B-ի և C-ի համար ապագա դրամական միջոցների հոսքերը չեն կարող որոշվել առանձին-առանձին:

16. Որպես հետևանք, A-ն, B-ն և C-ն միասին (այսինքն` M-ը որպես մեկ ամբողջություն) իրենցից ներկայացնում են ակտիվների որոշելի փոքրագույն խումբ, որը շարունակական օգտագործումից առաջացնում է դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են:

Դ.) Ամսագրերի հրատարակչություն

Նախնական տվյալներ

17. Հրատարակչությանը պատկանում է 150 անուն ամսագիր, որոնցից 70-ը գնված են, իսկ մյուս 80-ը ստեղծվել են հրատարակչության կողմից: Գնված ամսագրի անվան համար վճարված գինը ճանաչվել է որպես ոչ նյութական ակտիվ: Ամսագիր ստեղծելու և գոյություն ունեցող ամսագրերը պահպանելու ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս դրանց առաջացման պահին: ՈՒղղակի վաճառքից և գովազդից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերը կարելի է որոշել յուրաքանչյուր անուն ամսագրի համար: Յուրաքանչյուր անուն ամսագիր կառավարվում է ըստ հաճախորդների առանձին սեգմենտների: Տվյալ անուն ամսագրի համար գովազդից եկամտի մակարդակը կախված է հաճախորդների այն սեգմենտում գոյություն ունեցող անուն ամսագրերի ցանկից, որին վերաբերում է տվյալ անուն ամսագիրը: Ղեկավարության քաղաքականությունն է հրաժարվել հնացած անուններից նախքան դրանց կենսունակության ավարտը և անմիջապես դրանք փոխարինել նոր անուն ամսագրերով` հաճախորդների նույն սեգմենտի համար:

Որն է առանձին անուն ամսագրի դրամաստեղծ միավորը:

Վերլուծություններ

18. Առանձին անուն ամսագրի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր է գնահատել: Նույնիսկ այն դեպքում, եթե տվյալ անուն ամսագրից գովազդի եկամուտների մակարդակի վրա որոշակի ազդեցություն են գործում հաճախորդների տվյալ սեգմենտի այլ անուն ամսագրերը, ուղղակի վաճառքից և գովազդից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերը որոշելի են յուրաքանչյուր անուն ամսագրի համար: Բացի այդ, չնայած անուն ամսագրերը կառավարվում են ըստ հաճախորդների սեգմենտների` ամսագրի անունից հրաժարվելու որոշումները կայացվում են յուրաքանչյուր անուն ամսագրի համար առանձին:

19. Հետևաբար, առանձին անուն ամսագրերն առաջացնում են դրամական միջոցների ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են մյուսներից առաջացողներից, և յուրաքանչյուր անուն ամսագիր իրենից ներկայացնում է առանձին դրամաստեղծ միավոր:

Ե.) Կիսով չափ երրորդ կողմին վարձակալության տրված և կիսով չափ սեփական կարիքների համար օգտագործվող շենք

Նախնական տվյալներ

20. M-ն արտադրական կազմակերպություն է: Նրա գլխավոր վարչական շենքը նախկինում ամբողջովին օգտագործվում էր ներքին կարիքների համար: Կրճատումներից հետո շենքի կեսն օգտագործվում է ներքին կարիքների համար, իսկ մյուս կեսը վարձով տրվել է երրորդ կողմին: Վարձակալության պայմանագիրը կնքվել է հինգ տարի ժամկետով:

Որն է շենքի դրամաստեղծ միավորը:

Վերլուծություններ

21. Շենքի սկզբնական նպատակն է ծառայել որպես կորպորատիվ ակտիվ` նպաստելով M-ի արտադրական գործունեությանը: Հետևաբար, չի կարող դիտարկվել, որ շենքը որպես մեկ ամբողջություն առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջություն, դրամական միջոցների հոսքերից: Այսպիսով, շենքի դրամաստեղծ միավորը M կազմակերպությունն է` որպես մեկ ամբողջություն:

22. Շենքը չի պահվում որպես ներդրում: Հետևաբար, նպատակահարմար չէր լինելու որոշել շենքի օգտագործման արժեքը` հիմք ընդունելով ապագա շուկայական վարձավճարների կանխատեսումները:

 

Օրինակ 2. Օգտագործման արժեքի հաշվարկ և արժեզրկումից կորստի ճանաչում

 

Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

Նախնական տվյալներ և օգտագործման արժեքի հաշվարկ

23. 20X0 թվականի վերջում T կազմակերպությունը ձեռք է բերում M կազմակերպությանը` վճարելով 10.000 միավոր: M-ն ունի արտադրական գործարաններ երեք երկրներում: Միավորված գործունեությունների կանխատեսվող օգտակար ծառայությունը 15 տարի է:

Աղյուսակ 1. Տվյալները 20X0 թվականի վերջի դրությամբ

 

       20X0թ. վերջը        Գնման գնի բաշխումը  Որոշելի ակտիվների  Գուդվիլ

                                               իրական արժեքը

 

A երկրում գործունեություն        3.000              2.000          1.000

B երկրում գործունեություն        2.000              1.500            500

C երկրում գործունեություն        5.000              3.500          1.500

                              ____________________________________________

Ընդամենը                        10.000              7.000          3.000

                              ____________________________________________

 

Յուրաքանչյուր երկրում ծավալված գործունեությունն իրենից ներկայացնում է դրամաստեղծ այն փոքրագույն միավորը, որին գուդվիլը կարող է բաշխվել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով (բաշխման հիմքում ընկած է յուրաքանչյուր երկրում գործունեության գնման գինը, որը որոշված է գնման համաձայնագրով):

24. A երկրում գտնվող ակտիվների համար T-ն օգտագործում է մաշվածության և ամորտիզացիայի հաշվարկման գծային մեթոդը: Ծառայության ժամկետը 15 տարի է, և մնացորդային արժեք չի նախատեսվում:

25. 20X4 թվականին A երկրում ձևավորվում է նոր կառավարություն, որի օրենսդրական փոփոխությունների հետևանքով զգալիորեն սահմանափակում է T-ի հիմնական արտադրանքի արտահանումը: Որպես հետևանք, տեսանելի ապագայում T-ի արտադրությունը կկրճատվի 40 տոկոսով:

26. Արտահանման զգալի կրճատումը և արդյունքում առաջացած արտադրության անկումը պահանջում են, որ T-ն գնահատի A երկրում իր գործունեության գուդվիլի և զուտ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը: A երկրում գործունեության որոշելի ակտիվների և գուդվիլի գծով դրամաստեղծ միավորն իրենից ներկայացնում է A երկրում գործունեությունը, քանի որ առանձին ակտիվների գծով հնարավոր չէ որոշել դրամական միջոցների անկախ ներհոսքեր:

27. A երկրի դրամաստեղծ միավորի զուտ վաճառքի գինը հնարավոր չէ որոշել, քանի որ գոյություն չունի այդ միավորի բոլոր ակտիվները գնել ցանկացող գնորդ:

28. A երկրի դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելու համար (տես աղյուսակ 2) T-ն`

ա) նախապատրաստում է դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսումներ, ղեկավարության կողմից հաստատված` հաջորդ հինգ տարիների համար (20X4-20X9 թվականներ) ամենավերջին ֆինանսական նախահաշիվների (ծրագրերի) հիման վրա,

բ) գնահատում է դրամական միջոցների հետագա հոսքերը (20X10-20X15 թվականներ)` աճի նվազող տեմպի հիման վրա: 20X10 թվականի աճի տեմպը գնահատվում է 3 տոկոսի չափով: Այս տեմպն ավելի ցածր է, քան շուկայի երկարաժամկետ աճի միջին տեմպը A երկրում,

գ) ընտրում է 15 տոկոս զեղչման դրույք (առանց հաշվի առնելու հարկման ազդեցությունը), որն արտացոլում է ժամանակի մեջ դրամի արժեքի և A երկրի դրամաստեղծ միավորին հատուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատականը:

Արժեզրկումից կորստի ճանաչումը և չափումը

29. A երկրի դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը կազմում է 1.360 միավոր, այսինքն` A երկրի դրամաստեղծ միավորի վաճառքի զուտ գնից (որը հնարավոր չէ որոշել) և նրա օգտագործման արժեքից (1.360) առավելագույնը:

30. A երկրի դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը T-ն համեմատում է նրա հաշվեկշռային արժեքի հետ (տես աղյուսակ 3):

31. T-ն անմիջապես ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչում է արժեզրկումից կորուստ` 840 միավորի չափով: Գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը, որը վերաբերում է A երկրում գործունեությանը, հավասարեցվում է զրոյի` նախքան A երկրի դրամաստեղծ միավորի այլ որոշելի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումը (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 88-րդ կետը):

32. Հարկային հետևանքները հաշվառվում են առանձին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտի (տես օրինակ 3-ի Ա-ն):

Աղյուսակ 2. 20X4 թվականի վերջի դրությամբ A երկրի դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքի հաշվարկը.

 

 Տարեթիվ       Երկարաժամկետ  Դրամական   15% զեղչման   Դրամական

               աճի տեմպ      միջոցների  դրույքով`     միջոցների

                             ապագա      ներկա արժեքի  զեղչված

                             հոսքեր     գործակիցը     ապագա հոսքեր

 

  20X5 (N=1)                  230(1)       0,86957        200

  20X6                        253(1)       0,75614        191

  20X7                        273(1)       0,65752        180

  20X8                        290(1)       0,57175        166

  20X9                        304(1)       0,49718        151

  20X10               3%      313(2)       0,43233        135

  20X11             - 2%      307(2)       0,37594        115

  20X12             - 6%      289(2)       0,32690         94

  20X13            - 15%      245(2)       0,28426         70

  20X14            - 25%      184(2)       0,24719         45

  20X15            - 67%       61(2)       0,21494         13

  Օգտագործման                                            1.360

արժեք

 

(1) Հիմնված է ղեկավարության դրամական միջոցների զուտ հոսքերի կանխատեսումների լավագույն գնահատականի վրա (40 տոկոսով կրճատումից հետո):

(2) Հիմնված է նախորդ տարվա դրամական միջոցների հոսքերի էքստրապոլյացիայի վրա` օգտագործելով աճի նվազող տեմպերը:

(3) Ներկա արժեքի գործակիցը հաշվարկված է որպես k = 1/(1 + a)n, որտեղ a-ն զեղչման դրույքն է, իսկ n-ը` զեղչման ժամանակահատվածը:

 

Աղյուսակ 3. 20X4թ. վերջի դրությամբ A երկրի դրամաստեղծ միավորի արժեզրկումից կորուստների հաշվարկը և բաշխումը

 

            20X4թ. վերջ              Գուդվիլ  Որոշելի ակտիվներ   Ընդամենը

 

Սկզբնական արժեք                       1.000         2.000          3.000

Կուտակված մաշվածություն/ամորտիզացիա

(20X1-20X4)                           (267)         (533)          (800)

Հաշվեկշռային արժեք                      733         1.467          2.200

Արժեզրկումից կորուստ                  (733)         (107)          (840)

Հաշվեկշռային արժեքն արժեզրկումից

կորուստ ճանաչելուց հետո                   0         1.360          1.360

 

Օրինակ 3. Հետաձգված հարկերի վրա ազդեցությունը

 

Ա. Արժեզրկումից կորստի ճանաչման ազդեցությունը հետաձգված հարկերի վրա

T կազմակերպության համար օգտագործված են օրինակ 2-ում ներկայացված տվյալները և այս օրինակում ներկայացված լրացուցիչ տվյալները:

33. 20X4թ. վերջի դրությամբ A երկրի դրամաստեղծ միավորի որոշելի ակտիվների հարկային բազան կազմում է 1.100 միավոր: Արժեզրկումից կորուստները հարկման նպատակով չեն նվազեցվում: Շահութահարկի դրույքը 40 տոկոս է:

34. A երկրի դրամաստեղծ միավորի ակտիվների գծով արժեզրկումից կորստի ճանաչումը կրճատում է այդ ակտիվներին վերաբերող հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը: Համապատասխանաբար, կրճատվում է հետաձգված հարկային պարտավորությունը:

 

    20X4թ. վերջին         Նախքան որոշելի    Արժեզրկումից Որոշելի ակտիվների

                          ակտիվների գծով    կորուստ      գծով արժեզրկումից

                          արժեզրկումից                   կորստի ճանաչումից

                          կորստի ճանաչումը               հետո

 

Որոշելի ակտիվների հաշվեկշռային արժեք

(օրինակ 2)                     1.467           (107)           1.360

Որոշելի ակտիվների

հարկային բազա                  1.100             -             1.100

                              ________        ________        ________

Հարկվող ժամանակավոր

տարբերություն                    367           (107)             260

                              ________        ________         ________

Հետաձգված հարկային

պարտավորություն` 40%             146            (42)             104

                              ________        ________        ________

 

35. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտի` ի սկզբանե գուդվիլին վերաբերող և ոչ մի հետաձգված հարկ չի ճանաչվում: Հետևաբար, գուդվիլին վերաբերող արժեզրկումից կորուստը չի առաջացնում հետաձգված հարկերի ճշգրտում:

Բ. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումը ստեղծում է հետաձգված հարկային ակտիվ

36. Կազմակերպությունն ունի ակտիվ, որի հաշվեկշռային արժեքը 1.000 միավոր է: Նրա փոխհատուցվող գումարը 650 միավոր է: Շահութահարկի դրույքը 30 տոկոս է, իսկ ակտիվի հարկային բազան` 800 միավոր: Արժեզրկումից կորուստը հարկային նպատակներով չի նվազեցվում: Արժեզրկումից կորստի հետևանքները հետևյալն են.

 

                            Նախքան արժեզրկումը  Արժեզրկման    Արժեզրկումից

                                                ազդեցությունը հետո

 

Հաշվեկշռային արժեք                1.000             (350)         650

Հարկային բազա                       800               -           800

                                 ________         ________     ________

Հարկվող (նվազեցվող)

ժամանակավոր տարբերություն           200             (350)        (150)

                                 ________         ________     ________

Հետաձգված հարկային

պարտավորություն (ակտիվ)` 30%         60             (105)         (45)

                                 ________         ________     ________

 

37. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 12 ստանդարտի` կազմակերպությունը հետաձգված հարկային ակտիվ ճանաչում է այն չափով, որքանով որ հավանական է, որ գոյություն է ունենալու հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործվել նվազեցվող (հանվող) ժամանակավոր տարբերությունը:

 

Օրինակ 4. Արժեզրկումից կորստի հակադարձում

 

T կազմակերպության համար օգտագործված են օրինակ 2-ում ներկայացված տվյալները և այս օրինակում ներկայացված լրացուցիչ տվյալները: Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

Նախնական տվյալներ

38. 20X6թ. A երկրում դեռևս նույն կառավարությունն է, սակայն ձեռնարկատիրական գործունեության պայմանները բարելավվում են: Արտահանումը կարգավորող օրենսդրության ազդեցությունը T-ի արտադրության վրա պակաս բացասական եղավ, քան նախապես ակնկալվում էր ղեկավարության կողմից: Որպես արդյունք, ղեկավարությունը գնահատում է, որ արտադրությունը կաճի 30 տոկոսով: Նման բարենպաստ փոփոխությունը պահանջում է, որ T-ն կրկին գնահատի A երկրում գործունեության զուտ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 95-96-րդ կետերը): A երկրում գործունեության զուտ ակտիվների համար դրամաստեղծ միավորը մնում է նույնը:

39. Օրինակ 2-ում նկարագրված հաշվարկներին համանման կատարված հաշվարկը ցույց է տալիս, որ A երկրի դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարն այժմ կազմում է 1.710 միավոր:

Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը

40. T-ն համեմատում է A երկրի դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը նրա զուտ հաշվեկշռային արժեքի հետ:

Աղյուսակ 1. 20X6թ. դրությամբ A երկրի դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի հաշվարկը

 

       20X4թ. վերջին (օրինակ 2)       Գուդվիլ  Որոշելի ակտիվներ  Ընդամենը

 

Սկզբնական արժեք                        1.000         2.000         3.000

Կուտակված մաշվածություն/ ամորտիզացիա

(4 տարվա համար)                        (267)         (533)         (800)

Արժեզրկումից կորուստ                   (733)         (107)         (840)

                                     _________     _________     _________

Հաշվեկշռային արժեքն արժեզրկումից

կորստի ճանաչումից հետո                   0           1.360         1.360

20X6թ. վերջին Լրացուցիչ մաշվածություն (2 տարվա

համար) (1)                               -           (247)         (247)

                                     _________     _________     _________

Հաշվեկշռային արժեք                       0           1.113         1.113

                                     _________     _________     _________

Փոխհատուցվող գումար                                                1.710

                                                                 _________

Փոխհատուցվող գումարի գերազանցումը

հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ                                         597

                                                                 _________

 

(1) 20X4թ. վերջում արժեզրկումից կորստի ճանաչումից հետո T-ն վերանայում է A երկրում որոշելի ակտիվների գծով մաշվածության հաշվարկման դրույքը (տարեկան 133,3-ից մինչև տարեկան 123,7)` հիմք ընդունելով վերանայված հաշվեկշռային արժեքը և մնացորդային օգտակար ծառայությունը (11 տարի):

 

41. Արժեզրկումից կորուստը վերջին անգամ ճանաչելուց հետո բարենպաստ փոփոխություն է տեղի ունեցել այն գնահատականներում, որոնք օգտագործվել են որոշելու համար A երկրի զուտ ակտիվների փոխհատուցվող գումարը: Հետևաբար, ըստ ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 99-րդ կետի, T-ն ճանաչում է 20X4 թվականին ճանաչված արժեզրկումից կորստի հակադարձումը:

42. Ըստ ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 107-108-րդ կետերի` T-ն մեծացնում է A երկրի որոշելի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը 87 միավորով (տես աղյուսակ 3), այսինքն` մինչև փոխհատուցվող գումարից (1.710) և որոշելի ակտիվների ամորտիզացված սկզբնական արժեքից (1.200) նվազագույնը (տես աղյուսակ 2): Այս ավելացումն անմիջապես ճանաչվում է որպես եկամուտ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

43. Ըստ ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 109-րդ կետի` գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստը չի հակադարձվում, քանի որ այն արտաքին իրադարձությունը, որը հանգեցրել է գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորստի ճանաչմանը, չի չեզոքացել: Օրենսդրությունը, որը զգալի չափով սահմանափակում է T-ի արտադրանքի արտահանումը, դեռևս ուժի մեջ է, թեև նրա ազդեցությունն այնքան մեծ չէ, որքան ակնկալվում էր:

Աղյուսակ 2. 20X6թ. վերջի դրությամբ A երկրի որոշելի ակտիվների ամորտիզացված սկզբնական արժեքի (սկզբնական արժեքի և դրա հիման վրա հաշվարկված կուտակված մաշվածության (ամորտիզացիայի) տարբերության) որոշումը

 

           20X6թ. վերջին                              Որոշելի ակտիվներ

 

Սկզբնական արժեք                                            2.000

 

Կուտակված մաշվածություն (133.3 x 6 տարի)                   (800)

 

Ամորտիզացված սկզբնական արժեք                               1.200

 

Հաշվեկշռային արժեք (աղյուսակ 1)                            1.113

 

Տարբերություն                                                 87

 

Աղյուսակ 3. 20X6թ. վերջի դրությամբ A երկրի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը

 

   20X6թ. վերջին                        Գուդվիլ  Որոշելի ակտիվներ Ընդամենը

 

Համախառն հաշվեկշռային արժեք              1.000         2.000        3.000

 

Կուտակված ամորտիզացիա                    (267)         (780)      (1.047)

 

Արժեզրկումից կուտակված կորուստ           (733)         (107)        (840)

                                        ________     ________     ________

Հաշվեկշռային արժեք                           0         1.113        1.113

                                        ________     ________     ________

Արժեզրկումից կորստի հակադարձում              0            87           87

                                        ________     ________     ________

Հաշվեկշռային արժեքն արժեզրկումից

կորստի հակադարձումից հետո                    0         1.200        1.200

                                        ________     ________     ________

 

Օրինակ 5. Ապագա վերակառուցում

 

Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

Նախնական տվյալներ

44. 20X0թ. վերջի դրությամբ K կազմակերպությունը ստուգում է գործարանի արժեզրկված լինելը: Գործարանը դրամաստեղծ միավոր է: Գործարանի ակտիվները հաշվառվում են ամորտիզացված սկզբնական արժեքով: Գործարանի հաշվեկշռային արժեքը 3.000 միավոր է, իսկ մնացորդային օգտակար ծառայությունը` 10 տարի:

45. Գործարանն այնքան մասնագիտացված է, որ նրա վաճառքի զուտ գինը որոշել հնարավոր չէ: Հետևաբար, գործարանի փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է նրա օգտագործման արժեքը: Օգտագործման արժեքը հաշվարկվում է կիրառելով 14 տոկոս զեղչման դրույք` առանց հաշվի առնելու հարկերի ազդեցությունը:

46. Ղեկավարության կողմից հաստատված նախահաշիվներն արտացոլում են, որ`

ա) 20X3թ. վերջի դրությամբ գործարանը վերակառուցվելու է, որի նպատակով կատարվելու են 100 միավոր գնահատված ծախսումներ: Քանի որ K-ն դեռևս պարտավորված չէ իրականացնելու վերակառուցումը, ապագա վերակառուցման ծախսումների գծով պահուստ չի ճանաչվել,

բ) նշված վերակառուցումից առաջանալու են ապագա օգուտներ` դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերի կրճատման միջոցով:

47. 20X2թ. վերջի դրությամբ K-ն ստանձնում է վերակառուցում իրականացնելու պարտականությունը: Ծախսումները շարունակում են գնահատվել 100 միավոր, և ճանաչվում է համապատասխան պահուստ: Գործարանից առաջացող դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերը, որոնք արտացոլվել են ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին նախահաշիվներում, տրված են սույն ստանդարտի հավելվածի 51-րդ կետում, իսկ զեղչման ընթացիկ դրույքը նույնն է, ինչ 20X0թ. վերջի դրությամբ:

48. 20X3թ. վերջի դրությամբ կազմակերպությունը փաստացի կատարել է 100 միավոր վերակառուցման ծախսումներ և վճարել դրանց դիմաց: Գործարանից առաջացող դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերը, որոնք արտացոլվել են ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին նախահաշիվներում, և զեղչման ընթացիկ դրույքը դարձյալ նույնն են, ինչ 20X2թ. վերջի դրությամբ գնահատվածներինը:

20X0թ. վերջի դրությամբ

Աղյուսակ 1. Գործարանի օգտագործման արժեքի հաշվարկը 20X0թ. վերջի դրությամբ

 

     Տարեթիվ        Դրամական միջոցների ապագա     14 տոկոսով

                             հոսքեր                զեղչված

 

      20X1                    300                    263

      20X2                    280                    215

      20X3                   420(1)                  283

      20X4                   520(2)                  308

      20X5                   350(2)                  182

      20X6                   420(2)                  191

      20X7                   480(2)                  192

      20X8                   480(2)                  168

      20X9                   460(2)                  141

      20X10                  400(2)                  108

                                                 __________

Օգտագործման արժեք                                   2.051

                                                 __________

 

(1) Չի ներառում ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված վերակառուցման գնահատված ծախսումները:

(2) Չի ներառում գնահատված օգուտները, որոնք ակնկալվում են ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված վերակառուցման արդյունքում:

49. Գործարանի փոխհատուցվող գումարը (օգտագործման արժեքը) ավելի փոքր է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը: Հետևաբար, K-ն ճանաչում է գործարանի գծով արժեզրկումից կորուստ:

 

Գործարան Հաշվեկշռային արժեքը նախքան արժեզրկումից կորստի

ճանաչումը                                                    3.000

Փոխհատուցվող գումարը (աղյուսակ 1)                            2.051

Արժեզրկումից կորուստ                                         (949)

                                                          __________

Հաշվեկշռային արժեքն արժեզրկումից կորստի ճանաչումից հետո      2.051

                                                          __________

 

Աղյուսակ 2. Գործարանի գծով արժեզրկումից կորստի հաշվարկը 20X0թ. վերջի դրությամբ

20X1թ. վերջի դրությամբ

50. Տեղի չի ունենում որևէ դեպք, որ պահանջի կրկին գնահատել գործարանի փոխհատուցվող գումարը: Հետևաբար, չի պահանջվում նաև կատարել փոխհատուցվող գումարի հաշվարկ:

20X2թ. վերջի դրությամբ

51. Այժմ կազմակերպությունը պարտավորված է իրականացնելու վերակառուցումը: Հետևաբար, գործարանի օգտագործման արժեքը որոշելիս, այդ վերակառուցումից ակնկալվող օգուտները հաշվի են առնվում դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսման ժամանակ: Դա հանգեցնում է դրամական միջոցների գնահատված այն հոսքերի աճին, որոնք օգտագործվել են 20X0թ. վերջի դրությամբ օգտագործման արժեքը որոշելիս: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 95-96-րդ կետերի` 20X2թ. վերջի դրությամբ կրկին որոշվում է գործարանի փոխհատուցվող գումարը:

Աղյուսակ 3. Գործարանի օգտագործման արժեքի հաշվարկը 20X2թ. վերջի դրությամբ

 

    Տարեթիվ          Դրամական միջոցների ապագա      14 տոկոսով

                              հոսքեր                 զեղչված

 

     20X3                     420(1)                   368

     20X4                     570(2)                   439

     20X5                     380(2)                   256

     20X6                     450(2)                   266

     20X7                     510(2)                   265

     20X8                     510(2)                   232

     20X9                     480(2)                   192

     20X10                    410(2)                   144

                                                   __________

Օգտագործման արժեք                                     2.162

                                                   __________

 

(1) Չի ներառում վերակառուցման գնահատված ծախսումները, քանի որ պարտավորությունն արդեն ճանաչվել է:

(2) Ներառում է գնահատված օգուտները, որոնք ակնկալվում են ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված վերակառուցման արդյունքում:

 

52. Գործարանի փոխհատուցվող գումարն (օգտագործման արժեքը) ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը (տես աղյուսակ 4): Հետևաբար, K-ն հակադարձում է արժեզրկումից կորուստը, որը ճանաչվել էր գործարանի համար 20X0թ. վերջի դրությամբ:1

Աղյուսակ 4. 20X2թ. վերջի դրությամբ արժեզրկումից կորստի հակադարձման հաշվարկը

 

Գործարան

20X0թ. վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը (աղյուսակ 2)          2.051

20X2թ. վերջի դրությամբ Հաշվարկված մաշվածության գումարը (20X1թ. և 20X2թ. համար`

աղյուսակ 5)                                                      (410)

Հաշվեկշռային արժեքը նախքան արժեզրկումից կորստի հակադարձումը      1.641

Փոխհատուցվող գումարը (աղյուսակ 3)                                2.162

Արժեզրկումից կորստի հակադարձում                                    521

Հաշվեկշռային արժեքը արժեզրկումից կորստի հակադարձումից հետո       2.162

Ամորտիզացված սկզբնական արժեքը (աղյուսակ 5)                     2.400(1)

 

(1) Այս հակադարձումը չի հանգեցնում գործարանի այնպիսի հաշվեկշռային արժեքի, որը կգերազանցեր ամորտիզացված սկզբնական արժեքը: Հետևաբար, ճանաչվում է արժեզրկումից կորստի լրիվ հակադարձում (տես սույն ստանդարտի 102 կետը):

20X3թ. վերջի դրությամբ

53. Վերակառուցման գծով ծախսումների դիմաց վճարման ժամանակ առկա է 100 միավոր դրամական միջոցների արտահոսք: Չնայած որ տեղի է ունեցել դրամական միջոցների արտահոսք` 20X2թ. վերջի դրությամբ օգտագործման արժեքը որոշելիս օգտագործված գնահատված դրամական միջոցների ապագա հոսքերի որևէ փոփոխություն տեղի չի ունեցել: Հետևաբար, 20X3թ. վերջի դրությամբ գործարանի փոխհատուցվող գումարը չի հաշվարկվում:

Աղյուսակ 5. Գործարանի հաշվեկշռային արժեքի ամփոփ տեղեկանք

 

Տարե-  Ամորտիզացված  Փոխհատուցվող    Ճշգրտված  Արժեզրկումից Հաշվեկշռային

վերջ   սկզբնական        գումար       մաշվածու- կորուստ      արժեքը

         արժեք                       թյան                   արժեզրկումից

                                     գումար                 հետո

 

20X0     3.000          2.051           0         (949)        2.051

 

20X1     2.700            չի          (205)         0          1.846

                     հաշվարկվում(1)

 

20X2     2.400          2.162         (205)        521         2.162

 

20X3     2.100            չի          (270)         0          1.892

                     հաշվարկվում(1)

 

(1) Չի հաշվարկվում, քանի որ առկա չէ որևէ հայտանիշ, ըստ որի արժեզրկումից կորուստը կարող է ավելացած կամ նվազած լինել:

 

Օրինակ 6. Ապագա կապիտալ բնույթի ծախսումներ

 

Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

Նախնական տվյալներ

54. 20X0թ. վերջի դրությամբ F կազմակերպությունը ստուգում է ինքնաթիռի արժեզրկված լինելը: Ինքնաթիռը դրամաստեղծ միավոր է: Այն հաշվառվում է ամորտիզացված սկզբնական արժեքով, իսկ հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 150.000 միավոր: Նրա գնահատված մնացորդային օգտակար ծառայությունը 10 տարի է:

55. Այս օրինակում ենթադրվում է, որ ինքնաթիռի վաճառքի զուտ գինը հնարավոր չէ որոշել: Հետևաբար, ինքնաթիռի փոխհատուցվող գումարը նրա օգտագործման արժեքն է: Օգտագործման արժեքը հաշվարկվում է կիրառելով 14 տոկոս զեղչման դրույք` առանց հաշվի առնելու հարկերի ազդեցությունը:

56. Ղեկավարության կողմից հաստատված նախահաշիվներն արտացոլում են, որ`

ա) 20X4թ. ինքնաթիռի շարժիչն արդիականացնելու համար կատարվելու են 25.000 միավոր կապիտալ բնույթի ծախսումներ,

բ) նշված կապիտալ բնույթի ծախսումները բարելավելու են ինքնաթիռի տնտեսական ցուցանիշները` վառելիքի ծախսը կրճատելու միջոցով:

57. 20X4թ. վերջի դրությամբ արդիականացման ծախսումներն արդեն կատարվել են: Ինքնաթիռի դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերը, որոնք արտացոլվել են ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին նախահաշիվներում, տրված են սույն ստանդարտի հավելվածի 60-րդ կետում, իսկ ընթացիկ զեղչման դրույքը նույնն է, ինչ 20X0թ. վերջի դրությամբ:

20X0թ. վերջի դրությամբ

Աղյուսակ 1. Ինքնաթիռի օգտագործման արժեքի հաշվարկը 20X0թ. վերջի դրությամբ

 

    Տարեթիվ          Դրամական միջոցների ապագա     14 տոկոսով

                              հոսքեր               զեղչված

 

      20X1                    22.165                19.443

      20X2                    21.450                16.505

      20X3                    20.550                13.871

      20X4                  24.725(1)               14.639

      20X5                  25.325(2)               13.153

      20X6                  24.825(2)               11.310

      20X7                  24.123(2)               9.640

      20X8                  25.533(2)               8.951

      20X9                  24.234(2)               7.452

     20X10                  22.850(2)               6.164

                                                 ___________

Օգտագործման արժեք                                  121.128

                                                 ___________

 

(1) Չի ներառում ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված արդիականացման գնահատված ծախսումները:

(2) Չի ներառում գնահատված օգուտները, որոնք ակնկալվում են ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված շարժիչի արդիականացման արդյունքում:

 

58. Ինքնաթիռի հաշվեկշռային արժեքն ավելի փոքր է, քան նրա փոխհատուցվող գումարը (օգտագործման արժեքը): Հետևաբար, F-ը ճանաչում է ինքնաթիռի գծով արժեզրկումից կորուստ:

Աղյուսակ 2. Արժեզրկումից կորստի հաշվարկը 20X0թ. վերջի դրությամբ

 

Ինքնաթիռ

 

Հաշվեկշռային արժեքը նախքան արժեզրկումից կորստի ճանաչումը        150.000

 

Փոխհատուցվող գումարը (աղյուսակ 1)                               121.128

 

Արժեզրկումից կորուստ                                           (28.872)

                                                             ____________

Հաշվեկշռային արժեքը արժեզրկումից կորստի ճանաչումից հետո         121.128

                                                             ____________

 

20X1-20X3 թվականներ

59. Տեղի չի ունենում որևէ դեպք, որ պահանջի կրկին գնահատել ինքնաթիռի փոխհատուցվող գումարը: Հետևաբար, չի պահանջվում նաև անցկացնել փոխհատուցվող գումարի հաշվարկ:

20X4թ. վերջի դրությամբ

60. Կապիտալ բնույթի ծախսումները կատարվել են: Հետևաբար, ինքնաթիռի օգտագործման արժեքը որոշելիս, շարժիչի արդիականացումից ակնկալվող ապագա օգուտները հաշվի են առնվում դրամական միջոցների հոսքերի կանխատեսման ժամանակ: Դա հանգեցնում է դրամական միջոցների գնահատված այն ապագա հոսքերի աճին, որոնք օգտագործվել են 20X0թ. վերջի դրությամբ օգտագործման արժեքը որոշելիս: Որպես հետևանք, համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 95-96-րդ կետերի, 20X4թ. վերջի դրությամբ վերահաշվարկվում է ինքնաթիռի փոխհատուցվող գումարը:

Աղյուսակ 3. Ինքնաթիռի օգտագործման արժեքի հաշվարկը 20X4թ. վերջի դրությամբ

 

    Տարեթիվ          Դրամական միջոցների ապագա      14 տոկոսով

                            հոսքեր(1)                զեղչված

 

      20X5                   30. 321                 26.597

      20X6                    32.750                 25.200

      20X7                    31.721                 21.411

      20X8                    31.950                 18.917

      20X9                    33.100                 17.191

     20X10                    27.999                 12.756

                                                  ___________

Օգտագործման արժեք                                   122.072

                                                  ___________

 

(1) Ներառում է գնահատված օգուտները, որոնք ակնկալվում են ղեկավարության նախահաշիվներում արտացոլված շարժիչի արդիականացման արդյունքում:

 

61. Ինքնաթիռի փոխհատուցվող գումարն (օգտագործման արժեքը) ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը և ամորտիզացված սկզբնական արժեքը (տես աղյուսակ 4): Հետևաբար, F-ը հակադարձում է արժեզրկումից կորուստը, որը ճանաչվել է 20X0թ. վերջի դրությամբ, այնպես, որ ինքնաթիռը հաշվառվի ամորտիզացված սկզբնական արժեքով:

Աղյուսակ 4. Արժեզրկումից կորուստների հակադարձման հաշվարկը 20X4թ. վերջի դրությամբ

 

Ինքնաթիռ

 

20X0թ. վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը (աղյուսակ 2)         121.128

20X4թ. վերջի դրությամբ Հաշվարկված մաշվածության գումարը (20X1 և 20X2 թթ. համար`

աղյուսակ 5)                                                    (48.452)

Արդիականացման ծախսումներ                                         25.000

Հաշվեկշռային արժեքը նախքան արժեզրկումից կորստի հակադարձումը      97.676

Փոխհատուցվող գումարը (աղյուսակ 3)                               122.072

Արժեզրկումից կորստի հակադարձում                                  17.324

Հաշվեկշռային արժեքը արժեզրկումից կորստի հակադարձումից հետո      115.000

Ամորտիզացված սկզբնական արժեքը (աղյուսակ 5)                     115.000(1)

 

(1) Ինքնաթիռի օգտագործման արժեքը գերազանցում է նրա այն հաշվեկշռային արժեքը, որը կստացվեր, եթե այն հաշվառվեր ամորտիզացված սկզբնական արժեքով: Հետևաբար, հակադարձումը սահմանափակվում է այն գումարով, որը չի հանգեցնում ինքնաթիռի այնպիսի հաշվեկշռային արժեքի, որը կգերազանցեր նրա ամորտիզացված սկզբնական արժեքը (տես սույն ստանդարտի 102-րդ կետը):

 

Աղյուսակ 5. Ինքնաթիռի հաշվեկշռային արժեքի ամփոփ տեղեկանք

 

Տարեթիվ  Ամորտիզաց- Փոխհատուց-       Ճշգրտված  Արժե-     Հաշվեկշռային

            ված     վող գումար       մաշվածու- զրկումից  արժեքին

         սկզբնական                     թյան    կորուստ   արժեզրկումից

           արժեք                     գումարը             հետո

 

 20X0     150.000     121.128           0      (28.872)   121.128

 

 20X1     135.000       չի           (12.113)     0       109.015

                    հաշվարկվում(1)

 

 20X2     120.000       չի           (12.113)     0        96.902

                    հաշվարկվում(1)

 

 20X3     105.000       չի           (12.113)     0        84.789

                    հաշվարկվում(1)

 

 20X4     90.000                     (12.113)

 

արդիակա-  25.000                        -

նացում

        ___________                ___________

          115.000     122.072        (12.113)   17.324    115.000

        ___________                ___________

 20X5     95.833        չի           (19.167)     0        95.833

                    հաշվարկվում(1)

 

(1) Չի հաշվարկվում, քանի որ առկա չէ որևէ հայտանիշ, ըստ որի արժեզրկումից կորուստը կարող է ավելացած կամ նվազած լինել:

 

Օրինակ 7. «Վարից վեր» և «վերից վար» ստուգումների կիրառումը գուդվիլի նկատմամբ

 

Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

62. 20X0թ. վերջի դրությամբ M կազմակերպությունը ձեռք է բերում Z կազմակերպության 100 տոկոսը` վճարելով 3000 միավոր: Z-ն ունի երեք դրամաստեղծ միավոր` A, B և C, որոնց զուտ իրական արժեքները կազմում են համապատասխանաբար 1200, 800 և 400 միավոր: M-ը ճանաչում է 600 միավոր (3000 հանած 2400) գուդվիլ, որը վերաբերում է Z-ին:

63. 20X5թ. վերջի դրությամբ A-ն զգալի վնասներ է կրում: Նրա փոխհատուցվող գումարը գնահատվում է 1400 միավոր: Ստորև ներկայացված են հաշվեկշռային արժեքները.

Աղյուսակ 1. Հաշվեկշռային արժեքները 20X5թ. վերջի դրությամբ

 

 20X5թ. վերջի դրությամբ         A      B     C     Գուդվիլ   Ընդամենը

 

Զուտ հաշվեկշռային արժեք      1.300   1.200   800    450      3.750

 

Ա. Գուդվիլը հնարավոր է բաշխել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով

64. Z-ի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ A-ի, B-ի և C-ի զուտ իրական արժեքները դիտվում են որպես պատճառաբանված հիմունք գուդվիլը A-ին, B-ին և C-ին համամասնորեն բաշխելու համար:

Աղյուսակ 2. Գուդվիլի բաշխումը 20X5թ. վերջի դրությամբ

 

                                          A       B       C      Ընդամենը

20X0թ. վերջի դրությամբ

 

Զուտ իրական արժեքներ                    1.200     800    400      2.400

 

Համամասնություն                          50%      33%    17%       100%

 

20X5թ. վերջի դրությամբ

 

Զուտ հաշվեկշռային արժեք (մինչև

գուդվիլի բաշխումը)                      1.300    1.200   800      3.300

 

Գուդվիլի բաշխումը (վերը նշված

համամասնության օգտագործմամբ)              225      150    75        450

 

Զուտ հաշվեկշռային արժեք (գուդվիլի

բաշխումից հետո)                         1.525    1.350   875      3.750

 

65. ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 80-րդ կետի «ա» ենթակետում ներկայացված «վարից վեր» ստուգմանը համապատասխան գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը բաշխելուց հետո M-ը համեմատում է A-ի փոխհատուցվող գումարը նրա հաշվեկշռային արժեքի հետ:

 

Աղյուսակ 3. «Վարից վեր» ստուգման կիրառությունը

 

    20X5թ. վերջի դրությամբ                                         A

 

Հաշվեկշռային արժեքը գուդվիլի բաշխումից հետո                      1.525

 

Փոխհատուցվող գումարը                                             1.400

                                                               _________

Արժեզրկումից կորուստը                                              125

                                                               _________

 

66. M-ը ճանաչում է A-ի գծով արժեզրկումից կորուստ` 125 միավոր: Արժեզրկումից կորուստը ամբողջությամբ բաշխվում է գուդվիլին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 88-րդ կետի:

Բ. Գուդվիլը հնարավոր չէ բաշխել պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով

67. Z-ի ձեռքբերման արդյունքում առաջացած գուդվիլը A-ի, B-ի և C-ի միջև բաշխելու պատճառաբանված եղանակ գոյություն չունի: 20X5թ. վերջի դրությամբ Z-ի փոխհատուցվող գումարը գնահատվում է 3500 միավոր:

68. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 80-րդ կետի «ա» ենթակետի` 20X5թ. վերջի դրությամբ M-ը նախ կիրառում է «վարից վեր» ստուգումը: Այն համեմատում է A-ի փոխհատուցվող գումարը նրա հաշվեկշռային արժեքի հետ` չներառելով գուդվիլը:

Աղյուսակ 4. «Վարից վեր» ստուգման կիրառությունը

20X5-ի վերջի դրությամբ

A

 

Հաշվեկշռային արժեքը                                              1.300

 

Փոխհատուցվող գումարը                                             1.400

                                                               _________

Արժեզրկումից կորուստը                                              0

                                                               _________

 

69. Այսպիսով, «վարից վեր» ստուգման անցկացման արդյունքում A-ի գծով արժեզրկումից կորուստ չի ճանաչվում:

70. Քանի որ գուդվիլը չի կարող բաշխվել A-ին պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով, M-ը անց է կացնում նաև «վերից վար» ստուգումը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 80-րդ կետի «բ» ենթակետի: Այն համեմատում է Z-ի` որպես մեկ ամբողջության հաշվեկշռային արժեքը նրա փոխհատուցվող գումարի հետ (Z-ը որպես մեկ ամբողջություն փոքրագույն դրամաստեղծ միավոր է, որը ներառում է A-ն և որին պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով կարող է բաշխվել գուդվիլը):

Աղյուսակ 5. «Վերից վար» ստուգման կիրառությունը

 

    20X5թ. վերջի դրությամբ               A      B      C    Գուդվիլ    Z

 

Հաշվեկշռային արժեք                     1.300  1.200   800     450    3.750

«Վարից վեր» ստուգման արդյունքում

առաջացող արժեզրկումից կորուստը           0      -      -       -       0

                                     _____________________________________

Հաշվեկշռային արժեքը «վարից վեր»

ստուգումից հետո                        1.300  1.200   800     450    3.750

                                     _____________________________________

Փոխհատուցվող գումարը                                                 3.500

                                                                  ________

«Վերից վար» ստուգման արդյունքում

առաջացող արժեզրկումից կորուստը                                       (250)

                                                                  ________

 

71. Հետևաբար, M-ը ճանաչում է արժեզրկումից կորուստ` 250 միավոր, որը և ամբողջությամբ բաշխում է գուդվիլին` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 88-րդ կետի:

 

Օրինակ 8. Կորպորատիվ ակտիվների բաշխում

 

Այս օրինակում հարկային հետևանքներն անտեսված են:

Նախնական տվյալներ

72. M կազմակերպությունն ունի դրամաստեղծ երեք միավոր` A-ն, B-ն և C-ն: Տեղի են ունեցել անբարենպաստ փոփոխություններ այն տեխնոլոգիական միջավայրում, որում գործում է M-ը: Հետևաբար, M-ը ստուգում է իր երեք դրամաստեղծ միավորներից յուրաքանչյուրի արժեզրկված լինելը: 20X0թ. վերջի դրությամբ A-ի, B-ի և C-ի հաշվեկշռային արժեքները կազմում են համապատասխանաբար 100, 150 և 200 միավոր:

73. Գործառնությունները ղեկավարվում են գլխամասային գրասենյակից: Գլխամասային գրասենյակի ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը 200 միավոր է, այդ թվում գլխամասային գրասենյակի շենքը` 150 միավոր, իսկ գիտահետազոտական կենտրոնը` 50 միավոր: Դրամաստեղծ միավորների համապատասխան հաշվեկշռային արժեքները իրենցից ներկայացնում են այն համամասնության պատճառաբանված հիմքը, ըստ որի գլխամասային գրասենյակի շենքը տրամադրվում է յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորին: Գիտահետազոտական կենտրոնի հաշվեկշռային արժեքը հնարավոր չէ պատճառաբանված հիմունքով բաշխել առանձին դրամաստեղծ միավորներին:

74. A դրամաստեղծ միավորի գնահատված մնացորդային օգտակար ծառայությունը 10 տարի է: B-ի, C-ի և գլխամասային գրասենյակի ակտիվների մնացորդային օգտակար ծառայությունը 20 տարի է: Գլխամասային գրասենյակի ակտիվներն ամորտիզացվում են գծային մեթոդով:

75. Չկա հիմունք, որով հնարավոր լինի հաշվարկել դրամաստեղծ միավորների վաճառքի զուտ գները: Հետևաբար, յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի հիմքում ընկած է նրա օգտագործման արժեքը: Օգտագործման արժեքը հաշվարկվում է կիրառելով 15 տոկոս զեղչման դրույք` առանց հաշվի առնելու հարկերի ազդեցությունը:

Կորպորատիվ ակտիվների որոշումը

76. Ըստ ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի 86-րդ կետի դրույթների` M-ը նախ որոշում է բոլոր այն կորպորատիվ ակտիվները, որոնք վերաբերում են քննարկվող առանձին դրամաստեղծ միավորներին: Կորպորատիվ ակտիվները գլխամասային գրասենյակի շենքն ու գիտահետազոտական կենտրոնն են:

77. Այնուհետև M-ը որոշում է, թե ինչպես վարվել կորպորատիվ ակտիվներից յուրաքանչյուրի հետ.

ա) գլխամասային գրասենյակի շենքի հաշվեկշռային արժեքը կարող է պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորներին: Հետևաբար, անհրաժեշտ է անցկացնել միայն «վարից վեր» ստուգումը,

բ) գիտահետազոտական կենտրոնի հաշվեկշռային արժեքը հնարավոր չէ պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխել քննարկվող առանձին դրամաստեղծ միավորներին: Հետևաբար, բացի «վարից վեր» ստուգումից, անհրաժեշտ է անցկացնել նաև «վերից վար» ստուգում:

Կորպորատիվ ակտիվների բաշխումը

78. Գլխամասային գրասենյակի շենքի հաշվեկշռային արժեքը բաշխվում է յուրաքանչյուր առանձին դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքին: Կիրառվում է կշռված բաշխման հիմունքը, քանի որ A դրամաստեղծ միավորի գնահատված մնացորդային օգտակար ծառայությունը 10 տարի է, իսկ B և C դրամաստեղծ միավորների գնահատված մնացորդային օգտակար ծառայությունը` 20 տարի:

Աղյուսակ 1. Գլխամասային գրասենյակի շենքի հաշվեկշռային արժեքի կշռված բաշխման հաշվարկը

 

    20X0թ. վերջի            A           B             C       Ընդամենը

դրությամբ

 

Հաշվեկշռային արժեք         100         150           200        450

 

Օգտակար ծառայություն     10 տարի      20 տարի      20 տարի

 

Օգտակար ծառայության         1           2             2

հիման վրա կշռման գործակիցը

 

Կշռումից հետո              100         300           400        800

հաշվեկշռային արժեքը

 

Շենքի արժեքի                12%        38%           50%       100%

համամասնական բաշխումը   (100/800)   (300/800)     (400/800)

 

Շենքի հաշվեկշռային          19         56            75       (150)

արժեքի բաշխումը (վերը նշված համամասնության հիման վրա)

 

Հաշվեկշռային արժեքը         119        206           275        600

(շենքի արժեքի բաշխումից հետո)

 

Փոխհատուցվող գումարի որոշումը

79. «Վարից վեր» ստուգումը պահանջում է յուրաքանչյուր առանձին դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի հաշվարկ: «Վերից վար» ստուգումը պահանջում է հաշվարկել M-ի` որպես մեկ ամբողջության, փոխհատուցվող գումարը (փոքրագույն դրամաստեղծ միավորը, որը ներառում է գիտահետազոտական կենտրոնը):

Աղյուսակ 2. 20X0թ. վերջի դրությամբ A-ի, B-ի, C-ի և M-ի օգտագործման արժեքի հաշվարկը.

 

             A                B                C               M

Տարե- Դրամական  Զեղչ-  Դրամական  Զեղչ-  Դրամական  Զեղչ-  Դրամական  Զեղչ- թիվ  միջոցների ված  միջոցների ված  միջոցների ված  միջոցների ված

      ապագա     15%-ով ապագա     15%-ով ապագա     15%-ով ապագա     15%-ով

       հոսքեր          հոսքեր           հոսքեր           հոսքեր

 

 1       18      16       9        8       10       9      39       34

 2       31      23       16      12       20       15     72       54

 3       37      24       24      16       34       22     105      69

 4       42      24       29      17       44       25     128      73

 5       47      24       32      16       51       25     143      71

 6       52      22       33      14       56       24     155      67

 7       55      21       34      13       60       22     162      61

 8       55      18       35      11       63       21     166      54

 9       53      15       35      10       65       18     167      48

 10      48      12       35       9       66       16     169      42

 11                       36       8       66       14     132      28

 12                       35       7       66       12     131      25

 13                       35       6       66       11     131      21

 14                       33       5       65       9      128      18

 15                       30       4       62       8      122      15

 16                       26       3       60       6      115      12

 17                       22       2       57       5      108      10

 18                       18       1       51       4      97       8

 19                       14       1       43       3      85       6

 20                       10       1       35       2      71       4

               ______           ______           ______          ______

Օգտագործման      199              164              271            720(1)

արժեք

               ______           ______           ______          ______

 

(1) Ենթադրվում է, որ գիտահետազոտական կենտրոնը կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության համար առաջացնում է դրամական միջոցների լրացուցիչ ապագա հոսքեր: Հետևաբար, յուրաքանչյուր առանձին դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքների հանրագումարն ավելի պակաս է, քան կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության, օգտագործման արժեքը: Դրամական միջոցների լրացուցիչ հոսքերը չեն կարող վերագրվել գլխամասային գրասենյակի շենքին:

 

Արժեզրկումից կորուստների հաշվարկը

80. Ըստ «վարից վեր» ստուգման` M-ը յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը (շենքի հաշվեկշռային արժեքը բաշխելուց հետո) համեմատում է նրա փոխհատուցվող գումարի հետ:

Աղյուսակ 3. «Վարից վեր» ստուգման կիրառությունը

 

    20X0թ. վերջի դրությամբ                       A       B       C

 

Հաշվեկշռային արժեքը (շենքի արժեքի բաշխումից

հետո) (աղյուսակ 1)                              119     206     275

Փոխհատուցվող գումարը (աղյուսակ 2)               199     164     271

                                              ______  ______  ______

Արժեզրկումից կորուստ                             0      (42)    (4)

                                              ______  ______  ______

 

81. Հաջորդ քայլը արժեզրկումից կորուստների բաշխումն է դրամաստեղծ միավորների ակտիվների և գլխամասային գրասենյակի շենքի միջև:

Աղյուսակ 4. Արժեզրկումից կորստի բաշխումը B և C դրամաստեղծ միավորներին

 

    Դրամաստեղծ միավոր                       B                   C

Գլխամասային գրասենյակի շենքին      (12) (42 x 56/ 206)  (1) (4 x 75/ 275)

Դրամաստեղծ միավորի ակտիվներին      (30) (42 x 150/ 206) (3) (4 x 200/ 275)

                                   (42)                 (4)

 

82. Ըստ «վերից վար» ստուգման, քանի որ գիտահետազոտական կենտրոնի արժեքը հնարավոր չէ պատճառաբանված և հետևողական հիմունքով բաշխել A, B և C դրամաստեղծ միավորների միջև, M-ը համեմատում է այն փոքրագույն դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը, որին կարող է բաշխվել գիտահետազոտական կենտրոնի հաշվեկշռային արժեքը (այսինքն` M-ը որպես մեկ ամբողջություն), նրա փոխհատուցվող գումարի հետ:

Աղյուսակ 5. «Վերից վար» ստուգման կիրառությունը

 

  20X0թ. վերջի          A     B     C    Շենք    Գիտահետա-  M

     դրությամբ                                   զոտական

                                                 կենտրոն

 

Հաշվեկշռային արժեք     100   150   200   150       50      650

 

«Վարից վեր»             -   (30)   (3)   (13)       -      (46)

ստուգումից առաջացող արժեզրկումից կորուստ

                      _____ _____ _____ _____    _____   _____

Հաշվեկշռային արժեքը    100   120   197   137       50     604

«վարից վեր» ստուգումից հետո

                      _____ _____ _____ _____    _____   _____

Փոխհատուցվող գումարը                                      720

(աղյուսակ 2)

_____

«Վերից վար»                                                 0

ստուգումից առաջացող արժեզրկումից կորուստ

_____

83. Հետևաբար, «վերից վար» ստուգման կիրառումից չի առաջանում արժեզրկումից լրացուցիչ կորուստ: Ճանաչվում է միայն 46 միավոր արժեզրկումից կորուստ` «վարից վեր» ստուգումը կիրառելու արդյունքում:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 37

 

Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-9

3. Սահմանումներ                                                   10-13

3.1 Պահուստներ և  այլ պարտավորություններ                             11

3.2 Պահուստների և պայմանական պարտավորությունների միջև

    փոխհարաբերություններ                                          12-13

4. Ճանաչում                                                       14-35

4.1 Պահուստներ                                                    14-26

4.1.1 Ներկա պարտականություն                                       15-16

4.1.2 Անցյալ դեպք                                                 17-22

4.1.3 Տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների հավանական

      արտահոսք                                                    23-24

4.1.4 Պարտականության արժանահավատ գնահատում                        25-26

4.2 Պայմանական պարտավորություններ                                 27-30

4.3 Պայմանական ակտիվներ                                           31-35

5. Չափում                                                         36-52

5.1 Լավագույն գնահատական                                          36-41

5.2 Ռիսկեր և  անորոշություններ                                    42-44

5.3 Ներկա արժեք                                                   45-47

5.4 Ապագա դեպքեր                                                  48-50

5.5 Ակտիվների ակնկալվող օտարումներ                                51-52

6. Փոխհատուցումներ                                                53-58

7. Պահուստների փոփոխություններ                                    59-60

8. Պահուստների օգտագործում                                        61-62

9. Ճանաչման և  չափման կանոնների կիրառություն                      63-83

9.1 Ապագա գործառնական վնասներ                                     63-65

9.2 Անբարենպաստ պայմանագրեր                                       66-69

9.3 Վերակառուցում                                                 70-83

10. Բացահայտում                                                   84-92

11. Անցումային դրույթներ                                          93-94

 

Հավելված 1. Աղյուսակներ. Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ,

պայմանական ակտիվներ և փոխհատուցումներ Հավելված 2. Որոշումներ ընդունելու սխեմա Հավելված 3. Օրինակներ. ճանաչում Հավելված 4. Օրինակներ. բացահայտում

 

Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել պահուստների, պայմանական պարտավորությունների և պայմանական ակտիվների նկատմամբ համապատասխան ճանաչման չափանիշների ու չափման հիմունքների կիրառումը և ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում բավարար տեղեկատվության բացահայտումը, որպեսզի հնարավորություն ընձեռվի օգտագործողներին` հասկանալու դրանց բնույթը, ժամկետները և գումարները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից` պահուստները, պայմանական պարտավորությունները և պայմանական ակտիվները հաշվառելիս, բացառությամբ նրանց, որոնք`

ա) առաջանում են իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական գործիքներից,

բ) առաջանում են կատարման ենթակա պայմանագրերից, բացառությամբ, երբ պայմանագրերը անբարենպաստ են,

գ) առաջանում են ապահովագրական կազմակերպություններում` ապահովագրվողների (ապահովադիրների) հետ կնքված պայմանագրերից,

դ) կարգավորվում են Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներով:

2. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական գործիքների նկատմամբ (ներառյալ երաշխավորությունները և երաշխիքները), որոնք չեն հաշվառվում իրական արժեքով:

3. Կատարման ենթակա պայմանագրերը այն պայմանագրերն են, որոնց գծով կողմերից ոչ մեկը չի կատարել իր պարտականությունները, կամ երկու կողմերն էլ կատարել են իրենց պարտականությունները մասամբ` հավասար չափերով: Սույն ստանդարտը չի վերաբերում կատարման ենթակա պայմանագրերին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք անբարենպաստ են:

4. Սույն ստանդարտը կիրառվում է ապահովագրական կազմակերպությունների պահուստների, պայմանական պարտավորությունների և պայմանական ակտիվների նկատմամբ, բացառությամբ նրանց, որոնք առաջանում են ապահովագրվողների հետ կնքված պայմանագրերից:

5. Այն դեպքերում, երբ Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտում դիտարկվում է պահուստի, պայմանական պարտավորության կամ պայմանական ակտիվի յուրահատուկ տեսակ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի համապատասխան ստանդարտը ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտի փոխարեն: Օրինակ` պահուստների որոշակի տեսակների են անդրադառնում նաև այն ստանդարտները, որոնք վերաբերում են`

ա) կառուցման պայմանագրերին (տես ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը),

բ) շահութահարկին (տես ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը),

գ) վարձակալություններին (տես ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտը): Այնուամենայնիվ, քանի որ ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտը չի պարունակում ոչ մի հատուկ պահանջ` կապված այն գործառնական վարձակալությունների հետ, որոնք դարձել են անբարենպաստ, այդ դեպքերում կիրառվում է սույն ստանդարտը,

դ) աշխատակիցների հատուցումներին (տես ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների հատուցումներ» ստանդարտը):

6. Որոշ գործարքներ, որոնք հանգեցնում են պահուստի առաջացմանը, կարող են հանգեցնել նաև հասույթի ճանաչմանը, օրինակ, երբ կազմակերպությունը որոշակի վճարի դիմաց տրամադրում է երաշխավորություններ (երաշխիքներ): Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում հասույթի ճանաչմանը: ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտը որոշակիացնում է այն հանգամանքները, որոնցում հասույթը ճանաչվում է, ինչպես նաև ներկայացնում է հասույթի ճանաչման չափանիշների կիրառման գործնական ցուցումներ: Սույն ստանդարտը ոչ մի փոփոխություն չի մտցնում ՀՀՀՀՍ 18 ստանդարտի պահանջներում:

7. Սույն ստանդարտում պահուստները սահմանվում են որպես անորոշ ժամկետով կամ գումարով պարտավորություններ: Որոշ դեպքերում «պահուստ» հասկացությունը օգտագործվում է նաև ակտիվների արժեզրկման, կասկածելի պարտքերի և համանման այլ հոդվածների ենթատեքստում, սակայն դրանք ակտիվների հաշվեկշռային արժեքների ճշգրտումներ են, որոնց սույն ստանդարտը չի անդրադառնում:

8. Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում որոշակիացվում է` արդյոք ծախսումները դիտվում են որպես ակտիվներ, թե` որպես ծախսեր: Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում այս հարցերին: Համապատասխանաբար, սույն ստանդարտը ոչ արգելում և ոչ էլ պահանջում է կապիտալացնել այն ծախսումները, որոնք ճանաչվում են պահուստավորումը կատարելու ժամանակ:

9. Սույն ստանդարտը կիրառվում է վերակառուցման գծով պահուստների նկատմամբ (ներառյալ ընդհատվող գործառնությունները): Երբ վերակառուցումը բավարարում է ընդհատվող գործառնության սահմանմանը, ՀՀՀՀՍ 35 «Ընդհատվող գործառնություններ» ստանդարտով կարող են պահանջվել լրացուցիչ բացահայտումներ:

 

3. Սահմանումներ

 

10. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) պահուստ` անորոշ ժամկետով կամ գումարով պարտավորություն.

բ) պարտավորություն` կազմակերպության ներկա պարտականությունը` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի մարումը (կատարումը), ակնկալվում է, որ կհանգեցնի կազմակերպությունից տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի.

գ) պարտավորեցնող դեպք` դեպք, որը հանգեցնում է իրավական կամ կառուցողական պարտականության, որի մարումից (կատարումից) խուսափելու ոչ մի իրատեսական այլընտրանք կազմակերպությունը չունի.

դ) իրավական պարտականություն` պարտականություն, որը բխում է`

- պայմանագրից (բացահայտորեն նշված լինելու կամ անուղղակիորեն պայմանագրի դրույթներից հետևելու միջոցով),

- օրենսդրությունից, կամ

- օրենքների այլ գործադրումներից.

ե) կառուցողական պարտականություն` պարտականություն, որը բխում է կազմակերպության գործողություններից, որտեղ`

- անցյալի փորձով, հրապարակված քաղաքականությամբ կամ բավականաչափ որոշակի ընթացիկ հայտարարությամբ կազմակերպությունը ցույց է տվել այլ կողմերին, որ ստանձնելու է որոշակի պարտականություններ,

- որպես արդյունք, կազմակերպությունը այդ կողմերից մի մասի շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ նա կատարելու է նշված պարտականությունները.

զ) պայմանական պարտավորություն`

- հնարավոր պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն վերահսկվում կազմակերպության կողմից, կամ

- ներկա պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որը սակայն չի ճանաչվում հետևյալ պատճառներով. հավանական չէ, որ այդ պարտականությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք կամ պարտականության գումարը չի կարող չափվել բավարար արժանահավատությամբ,

է) պայմանական ակտիվ` հնարավոր ակտիվ` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն վերահսկվում կազմակերպության կողմից.

ը) անբարենպաստ պայմանագիր` պայմանագիր, որով նախատեսված պարտականությունները կատարելու անխուսափելի ծախսումները գերազանցում են այդ պայմանագրից ակնկալվող ստացվելիք տնտեսական օգուտները.

թ) վերակառուցում` ծրագիր, որը պլանավորվում և վերահսկվում է կազմակերպության կառավարչության կողմից և էականորեն փոփոխում է`

- կազմակերպության կողմից իրականացվող ձեռնարկատիրական գործունեության ոլորտը, կամ

- այն եղանակը, որով վարվում է այդ ձեռնարկատիրական գործունեությունը:

 

3.1 Պահուստներ և այլ պարտավորություններ

 

11. Պահուստները կարող են տարբերակվել այլ պարտավորություններից, ինչպիսիք են առևտրային կրեդիտորական պարտքերը և այլ հաշվեգրված պարտավորությունները, քանի որ պահուստների դեպքում առկա է մարման համար պահանջվող ապագա ծախսումների ժամկետների և գումարների անորոշություն: Ի տարբերություն դրա`

ա) առևտրային կրեդիտորական պարտքերը ստացված կամ մատակարարված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց պարտավորություններ են, որոնք արտացոլվել են հաշվարկային փաստաթղթերում կամ պաշտոնապես համաձայնեցվել են մատակարարի հետ,

բ) այլ հաշվեգրված պարտավորությունները ստացված կամ մատակարարված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորություններ են, որոնց դիմաց չի վճարվել և որոնք չեն արտացոլվել հաշվարկային փաստաթղթերում կամ պաշտոնապես չեն համաձայնեցվել մատակարարի հետ, ներառյալ անձնակազմին վճարվելիք գումարները (օրինակ` արձակուրդային վճարների գծով հաշվեգրված գումարները): Չնայած երբեմն անհրաժեշտ է լինում գնահատել հաշվեգրված պարտավորությունների ժամկետները կամ գումարները, անորոշությունն ընդհանուր առմամբ շատ ավելի փոքր է, քան պահուստների դեպքում:

Այլ հաշվեգրված պարտավորությունները հաճախ ներկայացվում են որպես առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերի մի մաս, մինչդեռ պահուստները ներկայացվում են առանձին:

 

3.2 Պահուստների և պայմանական պարտավորությունների միջև փոխհարաբերությունը

 

12. Ընդհանուր առմամբ բոլոր պահուստները պայմանական են, քանի որ դրանք անորոշ են ժամկետների և գումարների առումով: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտում «պայմանական» հասկացությունը կիրառվում է այն պարտավորությունների և ակտիվների համար, որոնք չեն ճանաչվում, քանի որ դրանց գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն վերահսկվում կազմակերպության կողմից: Բացի այդ, «պայմանական պարտավորություն» հասկացությունն օգտագործվում է այն պարտավորությունների համար, որոնք չեն բավարարում ճանաչման չափանիշներին:

13. Սույն ստանդարտը միմյանցից տարբերակում է`

ա) պահուստները, որոնք ճանաչվում են որպես պարտավորություն (ենթադրելով, որ հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել), քանի որ դրանք իրենցից ներկայացնում են ներկա պարտականություններ, և հավանական է, որ նշված պարտականությունները մարելու նպատակով կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք,

բ) պայմանական պարտավորությունները, որոնք չեն ճանաչվում որպես պարտավորություններ, քանի որ դրանք`

- հնարավոր պարտականություններ են, որովհետև դեռևս ենթակա է հաստատման, թե արդյոք կազմակերպությունն ունի ներկա պարտականություն, որը կարող է հանգեցնել տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքին, կամ

- ներկա պարտականություններ են, որոնք չեն բավարարում սույն ստանդարտի ճանաչման չափանիշներին (որովհետև հավանական չէ, որ պարտականությունը մարելու նպատակով կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, կամ պարտականության գումարը հնարավոր չէ բավարար արժանահավատությամբ գնահատել):

 

4. Ճանաչում

 

4.1 Պահուստներ

 

14. Պահուստը պետք է ճանաչվի, երբ`

ա) կազմակերպությունն ունի ներկա պարտականություն (իրավական կամ կառուցողական)` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք,

բ) հավանական է, որ այդ պարտականությունը մարելու նպատակով կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք,

գ) պարտականության գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել:

Եթե վերը նշված պայմանները չեն բավարարվում, ապա պահուստ չպետք է ճանաչվի:

 

4.1.1 Ներկա պարտականություն

 

15. Հազվագյուտ դեպքերում կարող է հստակ չլինել, թե արդյոք գոյություն ունի ներկա պարտականություն: Այս դեպքերում համարվում է, որ անցյալ դեպքը հանգեցրել է ներկա պարտականության, եթե, հաշվի առնելով բոլոր առկա վկայությունները, ավելի հավանական է, քան` ոչ, որ ներկա պարտականությունը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունի:

16. Գրեթե բոլոր դեպքերում հստակ կլինի, թե արդյոք անցյալ դեպքը հանգեցրել է ներկա պարտականության, թե ոչ: Հազվագյուտ դեպքերում, օրինակ` դատավարության ընթացքում, կարող է վիճելի լինել, թե արդյոք տեղի ունեցել են որոշակի դեպքեր, թե ոչ, կամ արդյոք դրանք հանգեցրել են ներկա պարտականության: Այդպիսի դեպքերում, հաշվի առնելով բոլոր առկա վկայությունները, ներառյալ, օրինակ, փորձագետների կարծիքը, կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք ներկա պարտականությունը գոյություն ունի հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ: Հաշվի առնվող վկայությունները ներառում են բոլոր այն լրացուցիչ վկայությունները, որոնք ի հայտ են գալիս հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերից: Նման վկայությունների հիման վրա`

ա) երբ ավելի հավանական է, որ ներկա պարտականությունը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունի, կազմակերպությունը ճանաչում է պահուստ (եթե բավարարվում են ճանաչման չափանիշները),

բ) երբ ավելի հավանական է, որ ներկա պարտականությունը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն չունի, կազմակերպությունը բացահայտում է պայմանական պարտավորություն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է (տես սույն ստանդարտի 86-րդ կետը):

 

4.1.2 Անցյալ դեպք

 

17. Անցյալ դեպքը, որը հանգեցնում է ներկա պարտականության, կոչվում է պարտավորեցնող դեպք: Որպեսզի դեպքը լինի պարտավորեցնող, անհրաժեշտ է, որ կազմակերպությունը չունենա այդ դեպքի հետևանքով առաջացած պարտականության մարումից խուսափելու որևէ իրատեսական այլընտրանք: Այդպես է միայն`

ա) երբ պարտականության մարումը կարող է պարտադրվել օրենսդրությամբ, կամ`

բ) կառուցողական պարտականության պարագայում, երբ դեպքը (որը կարող է լինել կազմակերպության որևէ գործողություն) այլ կողմերի շրջանում ստեղծում է հիմնավորված ակնկալիքներ, որ կազմակերպությունը կատարելու է այդ պարտականությունը:

18. Ֆինանսական հաշվետվություններն արտացոլում են կազմակերպության ֆինանսական վիճակը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, այլ ոչ թե նրա հնարավոր վիճակն ապագայում: Հետևաբար, չի ճանաչվում ոչ մի պահուստ այն ծախսումների գծով, որոնք կպահանջվեն ապագայում գործելու համար: Կազմակերպության հաշվեկշռում ճանաչվում են միայն հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող պարտավորությունները:

19. Որպես պահուստներ ճանաչվում են միայն այն պարտականությունները, որոնք արդյունք են անցյալ դեպքերի և որոնք գոյություն ունեն` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից (այսինքն` ապագա ձեռնարկատիրական գործունեության իրականացումը): Նման պարտականությունների օրինակներ են շրջակա միջավայրի անօրինական աղտոտման համար տուժանքները կամ բարեկարգման ծախսումները, որոնք երկուսն էլ կհանգեցնեն տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքին` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից: Նմանապես, կազմակերպությունը ճանաչում է, օրինակ` ատոմակայանի կամ նավթահորի փակման ծախսումների գծով պահուստը այն չափով, որով կազմակերպությունը պարտավորված է փոխհատուցել արդեն իսկ պատճառած վնասը: Ի տարբերություն դրա, կազմակերպությունը շուկայի թելադրանքով կամ իրավական պահանջներով կարող է ապագայում որոշակի ձևով գործելու համար ծախսումներ կատարելու մտադրություն կամ կարիք ունենալ (օրինակ` որոշակի տեսակի արտադրությունների համար ծխի զտիչների տեղադրում): Քանի որ կազմակերպությունն ապագա գործողությունների միջոցով կարող է խուսափել ապագա ծախսումներից, օրինակ, փոխելով իր գործունեության եղանակը, հետևաբար, այն չունի այդ ապագա ծախսումների գծով ներկա պարտականություն, և ոչ մի պահուստ չի ճանաչվում:

20. Պարտականությունը միշտ ներառում է մեկ այլ կողմ, որի նկատմամբ այն առաջացել է: Սակայն պարտադիր չէ իմանալ այդ կողմի ով լինելը, որովհետև իրականում պարտականությունը կարող է առաջանալ ինչպես հասարակության որոշակի մասի, այնպես էլ ողջ հասարակության նկատմամբ: Քանի որ պարտականությունը միշտ ենթադրում է մեկ այլ կողմի նկատմամբ պարտավորվածություն, հետևաբար հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կառավարչության կամ խորհրդի որոշումը չի հանգեցնում կառուցողական պարտականության, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ նախքան հաշվեկշռի ամսաթիվը այդ որոշումը բավականաչափ որոշակի եղանակով հաղորդվել է ներգրավված կողմերին, որը նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունը կատարելու է իր պարտականությունները:

21. Այն դեպքը, որն անմիջապես չի առաջացնում պարտականություն, օրենսդրության մեջ փոփոխությունների կամ կազմակերպության մի որևէ գործողության հետևանքով (օրինակ, բավականաչափ որոշակի հրապարակային հայտարարությունը) կարող է ավելի ուշ ամսաթվին առաջացնել իրավական կամ կառուցողական պարտականություն: Օրինակ` այն դեպքերում, երբ վնաս է հասցվում շրջակա միջավայրին, դրա հետևանքները վերացնելու պարտականություն կարող է չառաջանալ: Սակայն վնաս պատճառելը կդառնա պարտավորեցնող դեպք, երբ նոր օրենսդրությամբ պահանջվի պատճառված վնասի փոխհատուցում, կամ երբ կազմակերպությունը հրապարակայնորեն ընդունի փոխհատուցման գծով պարտականությունն այնպիսի ձևով, որը ստեղծում է կառուցողական պարտականություն:

22. Այն դեպքերում, երբ առաջարկվող նոր օրենսդրության մանրամասները դեռևս հստակեցման ենթակա են, պարտականությունն առաջանում է միայն այն ժամանակ, երբ ըստ էության որոշակի է, որ օրենսդրությունն ուժի մեջ կմտնի նախագծին համապատասխան: Սույն ստանդարտի նպատակներից ելնելով` նման պարտականությունը դիտվում է որպես իրավական պարտականություն: Շատ դեպքերում հնարավոր չէ համոզված լինել, որ օրենքի ուժի մեջ մտնելն ըստ էության որոշակի է, մինչև այն ուժի մեջ չմտնի:

 

4.1.3 Տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների հավանական արտահոսք

 

23. Պարտավորությունը ճանաչելու համար անհրաժեշտ է, որ ոչ միայն առկա լինի ներկա պարտականություն, այլև հավանական լինի այդ պարտականությունը մարելու համար տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք: Սույն ստանդարտի նպատակներից ելնելով` միջոցների արտահոսքը կամ մեկ այլ դեպք դիտվում է որպես հավանական, եթե դեպքի տեղի ունենալն ավելի հավանական է, քան ոչ, այսինքն` այդ դեպքի տեղի ունենալու հավանականությունն ավելի մեծ է, քան դրա տեղի չունենալու հավանականությունը: Երբ հավանական չէ ներկա պարտականության գոյությունը, կազմակերպությունը բացահայտում է պայմանական պարտավորություն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է (տես սույն ստանդարտի 86-րդ կետը):

Պարտադիր չէ, որ սույն ստանդարտում «հավանական» հասկացության մեկնաբանումը որպես «ավելի շուտ հավանական, քան ոչ» նույն իմաստով կիրառվի Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում:

24. Եթե գոյություն ունեն մի շարք համանման պարտականություններ (օրինակ` ապրանքների երաշխիքային վաճառք կամ համանման պայմանագրեր), հավանականությունը, որ դրանք մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, որոշվում է` դիտարկելով պարտականությունների այդ դասը որպես մեկ ամբողջություն: Թեև յուրաքանչյուր առանձին պարտականության գծով արտահոսքի հավանականությունը կարող է փոքր լինել, այնուհանդերձ, կարող է հավանական լինել, որ անհրաժեշտ կլինի միջոցների որոշ արտահոսք պարտականությունների այդ դասի` որպես մեկ ամբողջության մարման համար: Այդպիսի դեպքում ճանաչվում է պահուստ (եթե բավարարվում են ճանաչման այլ չափանիշները):

 

4.1.4 Պարտականության արժանահավատ գնահատում

 

25. Գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու գործընթացի կարևոր մասն է, և այն չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը: Դա հատկապես ճիշտ է պահուստների դեպքում, որոնք իրենց բնույթով ավելի անորոշ են, քան հաշվեկշռի այլ հոդվածների մեծ մասը: Բացառությամբ ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերի, կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի որոշել հավանական արդյունքների տիրույթը և, հետևաբար, կատարել պարտականության գնահատում, որը բավականաչափ արժանահավատ է` պահուստի ճանաչման նպատակով կիրառվելու համար:

26. Այն ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերում, երբ հնարավոր չէ արժանահավատ գնահատական տալ, առկա է պարտավորություն, որը հնարավոր չէ ճանաչել: Այդ պարտավորությունը բացահայտվում է որպես պայմանական պարտավորություն (տես սույն ստանդարտի 86-րդ կետը):

 

4.2 Պայմանական պարտավորություններ

 

27. Կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի պայմանական պարտավորությունը:

28. Պայմանական պարտավորությունը բացահայտվում է սույն ստանդարտի 86-րդ կետի պահանջների համաձայն: Պայմանական պարտավորությունը չի բացահայտվում, երբ դրա մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հնարավորությունը շատ փոքր է:

29. Համապարտ պարտականության դեպքում պարտականության մի մասը, որի մարումն ակնկալվում է այլ անձանց կողմից, դիտվում է որպես պայմանական պարտավորություն: Կազմակերպությունը ճանաչում է պահուստ պարտականության այն մասի գծով, որի մարման համար հավանական է տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, բացառությամբ այն ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերի, երբ այն հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

30. Պայմանական պարտավորությունների զարգացումը կարող է ընթանալ այլ եղանակով, քան նախապես ակնկալվում էր: Հետևաբար, դրանք շարունակաբար գնահատվում են` որոշելու համար` արդյոք տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքը դարձել է հավանական, թե` ոչ: Եթե հավանական է դառնում, որ նախկինում որպես պայմանական պարտավորություն դիտվող հոդվածի գծով կպահանջվի ապագա տնտեսական օգուտների արտահոսք, ապա պահուստ ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում, երբ տեղի է ունեցել հավանականության փոփոխություն (բացառությամբ այն ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերի, երբ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել):

 

4.3 Պայմանական ակտիվներ

 

31. Կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի պայմանական ակտիվը:

32. Պայմանական ակտիվներ սովորաբար առաջանում են չպլանավորված կամ այլ չնախատեսված դեպքերից, որոնք առաջացնում են դեպի կազմակերպություն տնտեսական օգուտների ներհոսքի հնարավորություն: Որպես օրինակ կարող է ծառայել հայցը, որին կազմակերպությունը հետամուտ է լինում դատական ընթացակարգերի միջոցով և որի արդյունքն անորոշ է:

33. Պայմանական ակտիվները չեն ճանաչվում հաշվապահական հաշվեկշռում, քանի որ դա կարող է հանգեցնել այնպիսի եկամտի ճանաչմանը, որը կարող է երբևէ չիրացվել: Այնուամենայնիվ, երբ ըստ էության որոշակի է, որ եկամուտը կստացվի, համապատասխան ակտիվն այլևս պայմանական չէ, և դրա ճանաչումը տեղին է:

34. Պայմանական ակտիվը բացահայտվում է սույն ստանդարտի 89-րդ կետի պահանջների համաձայն, երբ տնտեսական օգուտների ներհոսքը հավանական է:

35. Պայմանական ակտիվները շարունակաբար գնահատվում են` ապահովելու համար, որ դրանց հետ կապված հանգամանքների զարգացումները համարժեքորեն արտացոլված լինեն ֆինանսական հաշվետվություններում: Այն դեպքում, երբ ըստ էության որոշակի է դարձել, որ տեղի կունենա տնտեսական օգուտների ներհոսք, ակտիվը և համապատասխան եկամուտը ճանաչվում են այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում, երբ տեղի է ունեցել հավանականության փոփոխություն:

 

5. Չափում

 

5.1 Լավագույն գնահատական

 

36. Որպես պահուստ ճանաչված գումարը պետք է իրենից ներկայացնի հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականը:

37. Ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականն այն գումարն է, որը կազմակերպությունը փաստորեն կվճարեր հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ այդ պարտականությունը մարելու կամ այդ պահին այն երրորդ կողմին փոխանցելու համար: Հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պարտականության մարումը կամ երրորդ կողմին դրա փոխանցումը հաճախ անհնարին կամ անընդունելի թանկ կարող է լինել: Այնուամենայնիվ, հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականը այն գումարի գնահատականն է, որը կազմակերպությունը իրականում կվճարեր այդ պարտականությունը մարելու կամ փոխանցելու համար:

38. Արդյունքի և ֆինանսական հետևանքի գնահատականները որոշվում են կազմակերպության կառավարչության դատողությունների հիման վրա, որոնք լրացվում են համանման գործարքների գծով առկա փորձով և որոշ դեպքերում` նաև անկախ փորձագետների եզրակացություններով: Հաշվի առնվող վկայությունները ներառում են նաև այն լրացուցիչ վկայությունները, որոնք հայտնի են դառնում հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերի շնորհիվ:

39. Որպես պահուստ ճանաչվող գումարի հետ կապված անորոշությունները դիտարկվում են տարբեր եղանակներով` կախված համապատասխան հանգամանքներից: Երբ չափվող պահուստն ընդգրկում է միավորների մեծ բազմություն, ապա պարտականությունը գնահատվում է` կշռելով բոլոր հնարավոր արդյունքները դրանց համապատասխան հավանականություններով: Այս վիճակագրական եղանակը կոչվում է «ակնկալվող արժեքի գնահատման մեթոդ»: Հետևաբար, պահուստը կընդունի տարբեր մեծություններ` կախված այն բանից, թե արդյոք տվյալ գումարի գծով վնասի հավանականությունը կազմում է, օրինակ, 60 թե 90 տոկոս: Երբ հնարավոր արդյունքների տիրույթն անընդհատ է, և վերջինիս յուրաքանչյուր կետը նույնքան հավանական է, որքան մեկ ուրիշը, ապա կիրառվում է տիրույթի միջին կետը:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Կազմակերպությունն իրականացնում է ապրանքների երաշխիքային վաճառք, որի   |

|պայմաններով հաճախորդներին հատուցվում են գնումից հետո օգտագործման առաջին  |

|վեց ամիսների ընթացքում ի հայտ եկած ապրանքի արտադրական թերությունների     |

|վերանորոգման ծախսումները: Եթե վաճառված բոլոր ապրանքներում հայտնաբերվեն   |

|փոքր թերություններ, ապա անհրաժեշտ կլինի կատարել 1 միլիոն միավորին հավասար|

|վերանորոգման ծախսումներ: Եթե վաճառված բոլոր ապրանքներում հայտնաբերվեն    |

|խոշոր թերություններ, ապա անհրաժեշտ կլինի կատարել 4 միլիոն միավորին       |

|հավասար վերանորոգման ծախսումներ: Կազմակերպության անցյալ փորձը և  ապագայի |

|հետ կապված ակնկալիքները ցույց են տալիս, որ վաճառված ապրանքների 75 տոկոսը |

|գալիք տարում չի ունենա թերություններ, 20 տոկոսը կունենա փոքր             |

|թերություններ, մնացած 5 տոկոսը` խոշոր թերություններ: Կետ 24-ի համաձայն`  |

|կազմակերպությունը գնահատում է երաշխիքային պարտականությունների` որպես մեկ |

|ամբողջության գծով արտահոսքի հավանականությունը:                           |

|   Վերանորոգման ծախսումների ակնկալվող արժեքը կկազմի`                     |

|   (զրոյի 75 տոկոսը) + (1 միլիոնի 20 տոկոսը) + (4 միլիոնի                |

|   5 տոկոսը) = 400.000                                                   |

._________________________________________________________________________.

 

40. Երբ չափվում է որևէ առանձին պարտականություն, ապա պարտավորության լավագույն գնահատականը կարող է լինել ամենահավանական արդյունքը: Այնուամենայնիվ, նույնիսկ այդ դեպքում կազմակերպությունը դիտարկում է այլ հնարավոր արդյունքները: Եթե այլ հնարավոր արդյունքները հիմնականում ավելի մեծ են կամ հիմնականում ավելի փոքր, քան ամենահավանական արդյունքը, ապա լավագույն գնահատականը կլինի համապատասխանաբար ավելի մեծ կամ ավելի փոքր գումար: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը պետք է վերացնի հաճախորդի համար կառուցված խոշոր սարքավորման լուրջ թերություն, ապա ամենահավանական արդյունքը կլինի այն, որ վերանորոգումը կիրականացվի առաջին իսկ փորձից` 1000 միավորի չափով ծախսումներ անելուց հետո, սակայն պահուստավորումը կատարվում է ավելի մեծ գումարի չափով, եթե զգալի հավանականություն կա, որ կպահանջվեն հետագա փորձեր:

41. Պահուստը չափվում է նախքան հարկումը հիմունքով, քանի որ պահուստի հարկային հետևանքները և դրա փոփոխությունները քննարկվում են ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտում:

 

5.2 Ռիսկեր և անորոշություններ

 

42. Պահուստի լավագույն գնահատականը որոշելու համար պետք է հաշվի առնվեն այն ռիսկերը և անորոշությունները, որոնք անխուսափելիորեն ի հայտ են գալիս բազմաթիվ դեպքերում և պարագաներում:

43. Ռիսկը նկարագրում է արդյունքների փոփոխականությունը: Ռիսկով պայմանավորված ճշգրտումը կարող է հանգեցնել այն գումարի ավելացմանը, որով չափվում է պարտավորությունը: Անորոշությունների պայմաններում դատողություններ անելիս անհրաժեշտ է ուշադիր լինել, որպեսզի չգերագնահատվեն եկամուտները և ակտիվները, ինչպես նաև չթերագնահատվեն պարտավորությունները և ծախսերը: Այնուամենայնիվ, անորոշությունը չի արդարացնում չափից ավելի մեծ պահուստի ստեղծումը կամ պարտավորությունների միտումնավոր գերագնահատումը: Օրինակ, եթե հատկապես անբարենպաստ արդյունքի դեպքում կանխատեսվող ծախսումները գնահատվեն զգուշության հիմունքով, ապա կստացվի, որ նման արդյունքը միտումնավոր դիտվել է որպես ավելի հավանական, քան իրականում է: Անհրաժեշտ է զգույշ լինել` խուսափելու համար ռիսկերի և անորոշությունների գծով ճշգրտումների կրկնությունից, որի հետևանք կարող է լինել պահուստի գերագնահատումը:

44. Ծախսումների հետ կապված անորոշությունների բացահայտումը կատարվում է սույն ստանդարտի 85-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն:

 

5.3 Ներկա արժեք

 

45. Եթե ժամանակի մեջ դրամի արժեքի փոփոխության ազդեցությունը էական է, ապա պահուստի գումարը պետք է իրենից ներկայացնի այն ծախսումների ներկա (զեղչված) արժեքը, որոնք ակնկալվում է, որ կպահանջվեն այդ պարտականությունը մարելու համար:

46. Ժամանակի մեջ դրամի արժեքի փոփոխությունների պատճառով հաշվեկշռի ամսաթվից անմիջապես հետո առաջացող դրամական միջոցների արտահոսքերին վերաբերող պահուստներն ավելի «անբարենպաստ» են, քան այն պահուստները, որոնք վերաբերում են ավելի ուշ առաջացող նույն գումարի դրամական միջոցների արտահոսքերին: Հետևաբար, եթե այդ ազդեցությունն էական է, ապա պահուստները զեղչվում են:

47. Զեղչման դրույքը (դրույքները) պետք է լինի (լինեն) այն դրույքը (դրույքները)` առանց հաշվի առնելու հարկման ազդեցությունը, որը (որոնք) արտացոլում է (են) ժամանակի մեջ դրամի արժեքի և այդ պարտավորությանը հատուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատումները: Զեղչման դրույքը (դրույքները) չպետք է արտացոլի (արտացոլեն) այն ռիսկերը, որոնց գծով դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումներն արդեն ճշգրտվել են:

 

5.4 Ապագա դեպքեր

 

48. Ապագա դեպքերը, որոնք կարող են ազդեցություն թողնել պարտավորությունը մարելու համար պահանջվող գումարի վրա, պետք է արտացոլված լինեն պահուստում, եթե բավականաչափ անկողմնակալ վկայություն կա, որ դրանք ի հայտ են գալու:

49. Ակնկալվող ապագա դեպքերը կարող են հատկապես կարևոր լինել պահուստները չափելիս: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է հավատացած լինել, որ օգտակար ծառայության վերջում շինարարական հրապարակի բարեկարգման ծախսումները կարող են կրճատվել տեխնոլոգիաների ապագա փոփոխությունների շնորհիվ: Ճանաչված գումարն արտացոլում է անկախ փորձագետների հիմնավորված ակնկալիքները, որոնցում հաշվի են առնված այն տեխնոլոգիաների վերաբերյալ բոլոր վկայությունները, որոնք մատչելի կլինեն բարեկարգման ժամանակ: Այսպիսով, պահուստի մեծությունը որոշելիս նպատակահարմար է հաշվի առնել, օրինակ, ծախսումների ակնկալվող կրճատումները` կապված գոյություն ունեցող տեխնոլոգիաների կիրառման փորձի աճի հետ, կամ այն ակնկալվող ծախսումները, որոնք կապված են գոյություն ունեցող տեխնոլոգիաներն ավելի բարդ կամ ավելի մեծ ծավալով բարեկարգման աշխատանքների ժամանակ կիրառելու հետ, քան նախկինում իրականացվածները: Այնուամենայնիվ, պահուստի մեծությունը որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի չի առնում բարեկարգման բոլորովին նոր տեխնոլոգիաների մշակման ակնկալիքները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դա հիմնավորվում է բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններով:

50. Գոյություն ունեցող պարտականությունը չափելիս` հնարավոր նոր օրենսդրության հետևանքները հաշվի են առնվում, երբ գոյություն ունեն բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններ, համաձայն որոնց` ըստ էության որոշակի է, որ այդ նոր օրենսդրությունն ուժի մեջ կմտնի: Անհրաժեշտ են վկայություններ ինչպես այն առումով, թե ինչ է պահանջվելու նոր օրենսդրությամբ, այնպես էլ այն առումով, թե արդյոք ըստ էության որոշակի է, որ այդ օրենսդրությունը ուժի մեջ է մտնելու և համապատասխանաբար իրականացվելու է: Շատ դեպքերում, քանի դեռ նոր օրենսդրությունը չի մտել ուժի մեջ, բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններ գոյություն չեն ունենա:

 

5.5 Ակտիվների ակնկալվող օտարում

 

51. Ակտիվների ակնկալվող օտարումից շահույթները չպետք է հաշվի առնվեն պահուստը չափելիս:

52. Ակտիվների ակնկալվող օտարումից շահույթները չպետք է հաշվի առնվեն պահուստը չափելիս, նույնիսկ եթե ակնկալվող օտարումը սերտորեն կապված է այն դեպքի հետ, որը հանգեցնում է պահուստի առաջացմանը: Դրա փոխարեն կազմակերպությունն ակտիվների օտարումից ակնկալվող շահույթները ճանաչում է այն պահին, որը սահմանված է տվյալ ակտիվին վերաբերող Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտով:

 

6. Փոխհատուցումներ

 

53. Եթե ակնկալվում է, որ որևէ այլ կողմ ամբողջությամբ կամ մասամբ փոխհատուցելու է պահուստը մարելու համար պահանջվող ծախսումները, ապա փոխհատուցումը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, երբ ըստ էության որոշակի է, որ կազմակերպության կողմից պարտականությունը մարելու դեպքում փոխհատուցումը կստացվի: Փոխհատուցումը պետք է դիտվի որպես առանձին ակտիվ: Փոխհատուցման գծով ճանաչված գումարը չպետք է գերազանցի պահուստի գումարը:

54. Ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պահուստին վերաբերող ծախսը կարող է ներկայացվել զուտ հիմունքով` հանելով փոխհատուցման գծով ճանաչված գումարը:

55. Երբեմն կազմակերպությունն ի վիճակի է դիմել այլ կողմի, որպեսզի վերջինս ամբողջությամբ կամ մասամբ վճարի պահուստը մարելու համար անհրաժեշտ ծախսումները (օրինակ` ապահովագրական պայմանագրերի, փոխհատուցման վերաբերյալ համաձայնությունների կամ մատակարարի երաշխիքների միջոցով): Այդ մյուս կողմը կարող է կամ փոխհատուցել կազմակերպության կողմից վճարված գումարները կամ ուղղակիորեն վճարել դրանք:

56. Դեպքերի մեծ մասում, եթե երրորդ կողմը ինչ-որ պատճառներով չի կարողանում կատարել վճարումը, կազմակերպությունը խնդրո առարկա գումարի գծով մնում է ամբողջությամբ պարտավորված և այդպիսով պետք է մարի ամբողջ գումարը: Այս իրավիճակում պահուստ ճանաչվում է պարտավորության ամբողջ գումարի չափով:

57. Որոշ դեպքերում, եթե երրորդ կողմը չի կարողանում կատարել վճարումը, հնարավոր է, որ կազմակերպությունը պարտավորված չլինի խնդրո առարկա գումարի գծով: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պարտավորություն չի կրում այդ ծախսումների գծով, և դրանք չեն ներառվում պահուստի մեջ:

58. Ինչպես նշված է սույն ստանդարտի 29-րդ կետում, համապարտ պարտականությունն իրենից ներկայացնում է պայմանական պարտավորություն այն չափով, որով ակնկալվում է, որ այդ պարտականությունը մարվելու է այլ անձանց կողմից:

 

7. Պահուստների փոփոխություններ

 

59. Յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պահուստները պետք է վերանայվեն և ճշգրտվեն` արտացոլելու համար ընթացիկ լավագույն գնահատականը: Եթե այլևս հավանական չէ, որ պարտավորությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, ապա պահուստը պետք է հակադարձվի:

60. Եթե պահուստը ճանաչվել է ներկա (զեղչված) արժեքով, ապա պահուստի հաշվեկշռային արժեքը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում ավելացվում է` արտացոլելու համար ժամանակի անցնելու փաստը: Այդ ավելացումը ճանաչվում է որպես փոխառության ծախսում:

 

8. Պահուստների օգտագործումը

 

61. Պահուստը պետք է օգտագործվի միայն այն ծախսումների դիմաց, որոնց գծով այդ պահուստը սկզբնապես ճանաչվել էր:

62. Պահուստի հաշվին պետք է մարվեն միայն այն ծախսումները, որոնց գծով պահուստը սկզբնապես ճանաչվել էր: Ծախսումների մարումը սկզբնապես մեկ այլ նպատակով ճանաչված պահուստի հաշվին կքողարկի երկու տարբեր դեպքերի ազդեցությունը:

 

9. Ճանաչման և չափման կանոնների կիրառումը

 

9.1 Ապագա գործառնական վնասներ

 

63. Ապագա գործառնական վնասների գծով պահուստներ չպետք է ճանաչվեն:

64. Ապագա գործառնական վնասները չեն բավարարում սույն ստանդարտի 10-րդ կետում ներկայացված պարտավորության սահմանմանը և 14-րդ կետում թվարկված պահուստների ճանաչման ընդհանուր չափանիշներին:

65. Ապագա գործառնական վնասների ակնկալիքը հայտանիշ է այն բանի, որ գործառնությանը պատկանող որոշակի ակտիվներ կարող են արժեզրկված լինել: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը ստուգում է ակտիվների արժեզրկված լինելը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի:

 

9.2 Անբարենպաստ պայմանագրեր

 

66. Եթե կազմակերպությունն ունի անբարենպաստ պայմանագիր, ապա այդ պայմանագրի գծով ներկա պարտականությունը պետք է ճանաչվի և չափվի որպես պահուստ:

67. Բազմաթիվ պայմանագրեր (օրինակ` առօրյա գնման պատվերները) կարող են չեղյալ հայտարարվել առանց մյուս կողմին փոխհատուցում վճարելու. հետևաբար` չկա որևէ պարտականություն: Այլ պայմանագրերով կարող են սահմանվել ինչպես իրավունքներ, այնպես էլ պարտականություններ` պայմանագրի կողմերից յուրաքանչյուրի համար: Երբ որոշ դեպքերի պատճառով նման պայմանագիրը դառնում է անբարենպաստ, ապա այդ պայմանագրի նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը: Այս դեպքում գոյություն ունի պարտավորություն, որը ճանաչվում է: Կատարման ենթակա պայմանագրերը, որոնք անբարենպաստ չեն, դուրս են մնում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից:

68. Սույն ստանդարտով անբարենպաստ պայմանագիրը սահմանվում է որպես այնպիսի պայմանագիր, որով նախատեսված պարտականությունները կատարելու անխուսափելի ծախսումները գերազանցում են այդ պայմանագրից ակնկալվող ստացվելիք տնտեսական օգուտները: Պայմանագրով նախատեսված անխուսափելի ծախսումները իրենցից ներկայացնում են դրա կատարման ծախսումներից և պայմանագիրը չկատարելու դեպքում առաջացող ցանկացած փոխհատուցումից կամ տուժանքներից նվազագույնը:

69. Նախքան անբարենպաստ պայմանագրի գծով առանձին պահուստի ձևավորումը, կազմակերպությունը ճանաչում է ցանկացած արժեզրկումից կորուստ, որն առաջացել է այդ պայմանագրի կատարման համար նախատեսված ակտիվների գծով (տես ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտը):

 

9.3 Վերակառուցում

 

70. Ստորև ներկայացված են այնպիսի դեպքերի օրինակներ, որոնք կարող են բավարարել վերակառուցման սահմանմանը.

ա) ձեռնարկատիրական գործունեության որևէ ուղղության վաճառքը կամ դադարեցումը,

բ) տվյալ երկրում կամ տարածաշրջանում տեղաբաշխված ձեռնարկատիրական միավորների փակումը կամ գործունեության տվյալ տեսակի տեղափոխումը մի երկրից կամ տարածաշրջանից մյուսը,

գ) կառավարման համակարգում փոփոխությունները, օրինակ` ղեկավարման որևէ օղակի վերացումը,

դ) արմատական վերակազմակերպումը, որն էական ազդեցություն է գործում կազմակերպության գործառնությունների բնույթի և հիմնական ուղղությունների վրա:

71. Վերակառուցման ծախսումների գծով պահուստ ճանաչվում է միայն այն ժամանակ, երբ բավարարված են սույն ստանդարտի 14-րդ կետում թվարկված պահուստի ճանաչման ընդհանուր չափանիշները: Սույն ստանդարտի 72-83-րդ կետերում ներկայացված է, թե վերակառուցումների նկատմամբ ինչպես են կիրառվում ճանաչման ընդհանուր չափանիշները:

72. Վերակառուցում իրականացնելու կառուցողական պարտականությունն առաջանում է միայն այն ժամանակ, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի վերակառուցման պաշտոնապես ընդունված մանրամասն պլան, որտեղ առնվազն որոշակիացված են`

- խնդրո առարկա ձեռնարկատիրական գործունեությունը կամ դրա մի մասը,

- ազդեցության ենթակա միավորների գտնվելու վայրերը,

- այն աշխատողների գտնվելու վայրը, գործառույթները և մոտավոր թվաքանակը, որոնց վճարվելու է փոխհատուցում աշխատանքից ազատելու համար,

- կատարվելիք ծախսումները,

- պլանի իրականացման ժամկետները,

բ) պլանի իրականացումը սկսելու կամ այդ պլանի հիմնական դրույթների մասին ներգրավված կողմերին տեղեկացնելու միջոցով նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ վերակառուցումը կիրականացվի:

73. Որպես վկայություն այն բանի, որ կազմակերպությունն սկսել է վերակառուցման պլանի իրականացումը, կարող է համարվել, օրինակ` գործարանի ապամոնտաժումը կամ ակտիվների վաճառքը, կամ էլ պլանի հիմնական դրույթների վերաբերյալ հրապարակային հայտարարությունը: Վերակառուցման մանրամասն պլանի վերաբերյալ հրապարակային հայտարարությունը հանգեցնում է վերակառուցումն իրականացնելու կառուցողական պարտականության միայն այն դեպքում, երբ դա կատարվում է այնպիսի եղանակով և բավարար աստիճանի մանրամասնությամբ (այսինքն` պլանի հիմնական դրույթները շարադրելու միջոցով), որ այլ կողմերի, օրինակ` հաճախորդների, մատակարարների և աշխատակիցների (կամ նրանց ներկայացուցիչների) շրջանում ստեղծվում է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունն իրականացնելու է վերակառուցումը:

74. Որպեսզի բավարար լինի, որ ներգրավված կողմերին հաղորդելու պահին պլանը հանգեցնի կառուցողական պարտականության, պետք է դրա իրականացումը պլանավորվի սկսել որքան հնարավոր է շուտ և ավարտել այնպիսի ժամկետներում, որոնք անհավանական են դարձնում պլանում զգալի փոփոխությունները: Եթե ակնկալվում է, որ նախքան վերակառուցումն սկսելը երկար ժամանակ է անցնելու, կամ որ վերակառուցումն իրականացվելու է չպատճառաբանված երկար ժամկետներում, ապա անհավանական է, որ պլանը այլ կողմերից մի մասի շրջանում հիմնավորված ակնկալիք առաջացնի այն բանի վերաբերյալ, որ կազմակերպությունը ներկա պահին արդեն պարտավորված է իրականացնելու վերակառուցումը, քանի որ ժամկետները թույլ են տալիս, որ կազմակերպությունն իր պլանների մեջ փոփոխություններ մտցնելու հնարավորություններ ունենա:

75. Նախքան հաշվեկշռի ամսաթիվը վերակառուցման վերաբերյալ կազմակերպության կառավարչության կամ խորհրդի որոշումը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ չի առաջացնում կառուցողական պարտականություն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ նախքան հաշվեկշռի ամսաթիվը կազմակերպությունը`

ա) սկսել է վերակառուցման պլանի իրականացումը, կամ`

բ) ներգրավված կողմերին բավականաչափ որոշակի եղանակով տեղեկացրել է վերակառուցման պլանի հիմնական դրույթների վերաբերյալ, որը նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունն իրականացնելու է այդ վերակառուցումը:

Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը սկսում է վերակառուցման պլանի իրականացումը կամ ներգրավված կողմերին տեղեկացնում է դրա հիմնական դրույթների վերաբերյալ միայն հաշվեկշռի ամսաթվից հետո: ՀՀՀՀՍ 10 «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ստանդարտով կարող է պահանջվել բացահայտում, եթե վերակառուցումն ունի այնպիսի կարևորություն, որ դրա չբացահայտումը կազդեր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների` ճիշտ գնահատումներ կատարելու և որոշումներ ընդունելու կարողության վրա:

76. Չնայած միայն կառավարչության որոշմամբ կառուցողական պարտականություն չի ստեղծվում, պարտականության կարող են հանգեցնել ավելի վաղ տեղի ունեցած այլ դեպքերը` նման որոշման հետ միասին: Օրինակ` աշխատակիցների ներկայացուցիչների հետ ազատման վճարումների կամ գնորդների հետ գործառնության վաճառքի վերաբերյալ բանակցությունները կարող են ավարտված համարվել միայն խորհրդի կողմից հաստատվելուց հետո: Երբ այդ բանակցությունների արդյունքները հաստատվում են և այդ մասին տեղեկացվում է այլ կողմերին, կազմակերպությունը ստանձնում է վերակառուցումն իրականացնելու կառուցողական պարտականություն, եթե սույն ստանդարտի 72-րդ կետի պահանջները բավարարված են:

77. Որոշ դեպքերում նման որոշումներ ընդունելուց առաջ կարող է անհրաժեշտ լինել այլ կողմերին (օրինակ` աշխատակիցներին) կամ նրանց ներկայացուցիչներին նախապես իրազեկել: Հետևաբար այդպիսի դեպքերում որոշման ընդունումը կարող է հանգեցնել վերակառուցումն իրականացնելու կառուցողական պարտականության:

78. Քանի դեռ կազմակերպությունը պարտավորված չէ վաճառքն իրականացնելու, այսինքն` քանի դեռ գոյություն չունի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր, գործառնության վաճառքի պարտականություն չի առաջանում:

79. Նույնիսկ եթե կազմակերպությունը որոշում է ընդունել վաճառելու որևէ գործառնություն և այդ որոշման վերաբերյալ հայտարարել է հասարակությանը, այն պարտավորված չէ վաճառքն իրականացնելու, քանի դեռ չի որոշակիացվել գնորդը և քանի դեռ գոյություն չունի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր: Քանի դեռ գոյություն չունի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր, կազմակերպությունը կարող է փոխել իր մտադրությունը և իրականում որդեգրել գործողությունների մեկ այլ ուղղություն, եթե հնարավոր չլինի գտնել ընդունելի պայմաններով գնորդ: Երբ գործառնության վաճառքը դիտարկվում է որպես վերակառուցման մի մաս, ապա կազմակերպությունը վերանայում է այդ գործառնության ակտիվների արժեզրկված լինելը` համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի: Երբ վաճառքը վերակառուցման միայն մի մասն է, և վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր դեռևս գոյություն չունի, ապա կառուցողական պարտականություն կարող է առաջանալ վերակառուցման այլ բաղադրիչների գծով:

80. Վերակառուցման գծով պահուստը պետք է ներառի միայն ուղղակիորեն վերակառուցումից առաջացող ծախսումները, որոնք`

ա) անպայմանորեն հետևանք են վերակառուցման,

բ) կապված չեն կազմակերպության անընդհատ գործունեության հետ:

81. Վերակառուցման գծով պահուստը չի ներառում այն ծախսումները, որոնք վերաբերում են`

ա) մասնագիտական վերապատրաստմանը կամ կազմակերպությունում մնացող անձնակազմի վերաբաշխմանը,

բ) մարքեթինգին, կամ`

գ) բաշխման համակարգերում ներդրումներին:

Այս ծախսումները վերաբերում են ձեռնարկատիրական գործունեության հետագա իրականացմանը և հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ վերակառուցում իրականացնելու պարտավորություն չեն: Այսպիսի ծախսումները ճանաչվում են նույն հիմունքով, որը կկիրառվեր, եթե դրանք առաջացած լինեին վերակառուցումից անկախ:

82. Նախքան վերակառուցումն իրականացնելու պարտականության առաջացման ամսաթիվը որոշելի ապագա գործառնական վնասները չեն ներառվում պահուստում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք վերաբերում են անբարենպաստ պայմանագրին` համաձայն սույն ստանդարտի 10-րդ կետում ներկայացված սահմանմանը:

83. Համաձայն սույն ստանդարտի 51-րդ կետի պահանջների` ակտիվների օտարումից ակնկալվող շահույթները վերակառուցման պահուստը չափելիս հաշվի չեն առնվում, նույնիսկ եթե ակտիվների օտարումը դիտարկվում է որպես վերակառուցման մի մաս:

 

10. Բացահայտում

 

84. Պահուստների յուրաքանչյուր դասի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կատարված պահուստավորումները, ներառյալ առկա պահուստների ավելացումները,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում օգտագործված (այսինքն` պահուստի հաշվին կատարված և մարված) գումարները,

դ) չօգտագործված և տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում հակադարձված գումարները,

ե) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում զեղչված գումարների ավելացումը, որը կապված է ժամանակի անցնելու և զեղչման դրույքի փոփոխության հետ:

Համեմատական տեղեկատվություն չի պահանջվում:

85. Պահուստների յուրաքանչյուր դասի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև հետևյալը.

ա) պարտականության բնույթի համառոտ նկարագրությունը և դրա արդյունքում առաջացող տնտեսական օգուտների արտահոսքերի ակնկալվող ժամկետները,

բ) անորոշությունների հայտանիշները, որոնք վերաբերում են նշված արտահոսքերի գումարներին կամ ժամկետներին: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ապագա դեպքերին վերաբերող հիմնական ենթադրությունները, որոնք իրենց արտացոլումն են գտել պահուստի գումարում, ինչպես նշված է սույն ստանդարտի 48-րդ կետում,

գ) ցանկացած ակնկալվող փոխհատուցման գումարը` նշելով այն ակտիվի գումարը, որը ճանաչվել է այդ ակնկալվող փոխհատուցման գծով:

86. Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մարման նպատակով ցանկացած արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է, հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պայմանական պարտավորության յուրաքանչյուր դասի գծով պետք է բացահայտի պայմանական պարտավորության բնույթի համառոտ նկարագրությունը և, եթե գործնականում հնարավոր է, նաև`

ա) դրա ֆինանսական հետևանքի գնահատականը, որը չափվում է` համաձայն սույն ստանդարտի 36-52-րդ կետերի,

բ) անորոշությունների հայտանիշները, որոնք վերաբերում են ցանկացած արտահոսքի գումարին կամ ժամկետներին,

գ) ցանկացած փոխհատուցման հավանականությունը:

87. Պահուստները կամ պայմանական պարտավորությունները, սույն ստանդարտի 85-րդ կետի «ա» և «բ», ինչպես նաև 86-րդ կետի «ա» և «բ» ենթակետերի պահանջները բավարարելու համար (դրանց վերաբերյալ տեղեկատվության միասնական ներկայացման առումով), կարող են համախմբվել միևնույն դասի մեջ, եթե դրանք իրենց բնույթով բավականաչափ նման են: Այսպիսով, տարբեր ապրանքների երաշխիքային վաճառքին վերաբերող գումարները կարող են դիտվել որպես պահուստի առանձին դաս, սակայն տեղին չէր լինի նույն կերպ դիտել այն գումարները, որոնք վերաբերում են սովորական երաշխիքային վաճառքին, և այն գումարները, որոնք բխում են դատական գործընթացից:

88. Երբ պահուստն ու պայմանական պարտավորությունն առաջանում են հանգամանքների միևնույն ամբողջությունից, կազմակերպությունը կատարում է սույն ստանդարտի 84-86-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումներն այնպես, որ ցույց տրվի պահուստի և պայմանական պարտավորության միջև կապը:

89. Երբ հավանական է տնտեսական օգուտների ներհոսք, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ պայմանական ակտիվների բնույթի համառոտ նկարագրությունը, ինչպես նաև, եթե գործնականում հնարավոր է, դրանց ֆինանսական հետևանքի գնահատականը, որը չափվում է` կիրառելով պահուստների վերաբերյալ սույն ստանդարտի 36-52-րդ կետերում ներկայացված սկզբունքները:

90. Պայմանական ակտիվների վերաբերյալ բացահայտումներ կատարելիս կարևոր է խուսափել եկամտի առաջացման հավանականության վերաբերյալ ապակողմնորոշիչ հայտանիշների ներկայացումից:

91. Երբ սույն ստանդարտի 86-րդ և 89-րդ կետերով պահանջվող որևէ տեղեկատվություն չի բացահայտվում գործնականում հնարավոր չլինելու պատճառով, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

92. Ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերում կարելի է ակնկալել, որ սույն ստանդարտի 84-89-րդ կետերով պահանջվող տեղեկատվության մասնակի կամ ամբողջական բացահայտումը լուրջ վնաս կհասցնի կազմակերպության դիրքին` այլ կողմերի հետ այնպիսի վեճեր լուծելիս, որոնք կապված են պահուստների, պայմանական պարտավորությունների կամ պայմանական ակտիվների հետ: Այդպիսի դեպքերում այդ տեղեկատվության բացահայտումն անհրաժեշտ չէ, սակայն կազմակերպությունը պետք է բացահայտի վեճի ընդհանուր բնույթը` տեղեկատվությունը չբացահայտելու փաստի և պատճառի հետ միասին:

 

11. Անցումային դրույթներ

 

93. Սույն ստանդարտի ընդունման հետևանքը պետք է ներկայացվի որպես այն ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ չբաշխված շահույթի մնացորդի ճշգրտում, որի ընթացքում սույն ստանդարտը կիրառվել է առաջին անգամ: Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունները ճշգրտեն չբաշխված շահույթի մնացորդը ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ և վերաներկայացնեն համեմատելի տեղեկատվությունը: Եթե համեմատելի տեղեկատվությունը չի վերաներկայացվում, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

94. Սույն ստանդարտով պահանջվող մոտեցումը տարբերվում է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում ներկայացված մոտեցումից: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով պահանջվում է, որ վերաներկայացվի համեմատելի տեղեկատվությունը (հիմնական մոտեցում) կամ վերաներկայացված հիմունքով բացահայտվի լրացուցիչ կանխատեսական համեմատելի տեղեկատվությունը (թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում), քանի դեռ դա գործնականում հնարավոր է:

 

Հավելված 1.

 

Աղյուսակներ. պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ, պայմանական ակտիվներ և փոխհատուցումներ

 

Սույն հավելվածի նպատակն է ստանդարտի հիմնական պահանջների ամփոփումը: Այն ստանդարտի մաս չի կազմում և պետք է ընկալվի ստանդարտի բովանդակության հետ միասին:

 

Պահուստներ և պայմանական պարտավորություններ

 

._________________________________________________________________________.

|   Որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, կարող է ի հայտ գալ տնտեսական օգուտներ  |

|մարմնավորող միջոցների ապագա արտահոսք` մարելու համար` ա) ներկա            |

|պարտականությունը, կամ բ) հնարավոր պարտականությունը, որի գոյությունը      |

|հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա այնպիսի անորոշ դեպքերի տեղի      |

|ունենալով կամ չունենալով, որոնք կազմակերպության կողմից ամբողջովին չեն    |

|վերահսկվում:                                                             |

|_________________________________________________________________________|

|Առկա է ներկա        |Առկա է հնարավոր            |Առկա է հնարավոր         |

|պարտականություն,    |պարտականություն կամ ներկա  |պարտականություն կամ     |

|որի մարման համար    |պարտականություն, որի       |ներկա պարտականություն,  |

|հավանաբար           |մարման համար կարող է       |որի մարման համար          |

|պահանջվելու է       |պահանջվել, սակայն          |միջոցների արտահոսքի     |

|միջոցների արտահոսք: |հավանաբար չի պահանջվելու   |հավանականությունը       |

|                    |միջոցների արտահոսք:        |շատ փոքր է:            |

|____________________|___________________________|________________________|

|Ճանաչվում է         |Պահուստ չի ճանաչվում       |Պահուստ չի ճանաչվում    |

|պահուստ (14-րդ կետ) |(27-րդ կետ)                |(27-րդ կետ)             |

|                    |                           |                        |

|Պահուստի գծով       |Պայմանական պարտավորության  |Բացահայտումներ չեն      |

|պահանջվում են բ     |գծով պահանջվում են         |պահանջվում              |

|բացահայտումներ      |բացահայտումներ (86-րդ կետ) |(86-րդ կետ)             |

|(84-րդ և  85-րդ     |                           |                        |

|կետեր)              |                           |                        |

._________________________________________________________________________.

 

Պայմանական պարտավորությունը նաև առաջանում է այն ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերում, երբ առկա է պարտավորություն, որը չի կարող ճանաչվել, քանի որ այն չի կարող արժանահավատորեն չափվել: Պայմանական պարտավորությունների գծով պահանջվում են բացահայտումներ:

Պայմանական ակտիվներ

 

._________________________________________________________________________.

|   Որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, առկա է հնարավոր ակտիվ, որի             |

|գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա այնպիսի անորոշ       |

|դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջությամբ չեն           |

|վերահսկվում կազմակերպության կողմից:                                      |

|_________________________________________________________________________|

|Տնտեսական օգուտների |Տնտեսական օգուտների        |Ներհոսքը հավանական չէ:  |

|ներհոսքը ըստ էության|ներհոսքը հավանական է,      |                        |

|հաստատ է:           |սակայն ըստ էության         |                        |

|                    |հաստատ չէ:                 |                        |

|____________________|___________________________|________________________|

|Ակտիվը պայմանական չէ|Ակտիվ չի ճանաչվում         |Ակտիվ չի ճանաչվում      |

|(33-րդ կետ)         |(31-րդ կետ)                |(31-րդ կետ)             |

|                    |                           |                        |

|                    |Պայմանական ակտիվի գծով     |Բացահայտումներ չեն      |

|                    |պահանջվում են              |պահանջվում              |

|                    |բացահայտումներ             |(89-րդ կետ)             |

|                    |(89-րդ կետ)                |                        |

._________________________________________________________________________.

 

Փոխհատուցումներ

 

._________________________________________________________________________.

|   Ակնկալվում է, որ որևէ  այլ կողմ ամբողջությամբ կամ մասամբ կփոխհատուցի  |

|պահուստը մարելու համար պահանջվող ծախսումները:                            |

|_________________________________________________________________________|

|Կազմակերպությունը   |Կազմակերպությունը կրում է  |Կազմակերպությունը կրում |

|չունի               |պարտականություն այն գումարի|է պարտականություն այն   |

|պարտականություն     |գծով, որն ակնկալվում է, որ |գումարի գծով, որն       |

|ծախսումների այն մասի|կփոխհատուցվի, և  ըստ       |ակնկալվում է, որ        |

|գծով, որոնք ենթակա  |էության որոշակի է, որ      |կփոխհատուցվի, և  ըստ    |

|են փոխհատուցման այլ |կազմակերպության կողմից     |էության որոշակի չէ, որ  |

|անձանց կողմից:      |պարտականությունը մարելու   |կազմակերպության կողմից  |

|                    |դեպքում փոխհատուցումը      |պարտականությունը մարելու|

|                    |կստացվի:                   |դեպքում փոխհատուցումը   |

|                    |                           |կստացվի:                |

|____________________|___________________________|________________________|

|Կազմակերպությունը   |Փոխհատուցումը հաշվեկշռում  |Ակնկալվող փոխհատուցումը |

|փոխհատուցման ենթակա |ճանաչվում է որպես առանձին  |չի ճանաչվում որպես ակտիվ|

|պարտավորություն     |ակտիվ և  ֆինանսական        |(53-րդ կետ)             |

|չունի (57-րդ կետ)   |արդյունքների մասին         |                        |

|                    |հաշվետվությունում կարող է  |                        |

|                    |հաշվանցվել (նվազեցվել)     |                        |

|                    |ծախսերից: Ակնկալվող        |                        |

|                    |փոխհատուցման գծով ճանաչված |                        |

|                    |գումարը չի գերազանցում     |                        |

|                    |պարտավորությունը (53-րդ և  |                        |

|                    |54-րդ կետեր)               |                        |

|                    |                           |                        |

|Բացահայտումներ չեն  |Փոխհատուցումը բացահայտվում |Ակնկալվող փոխհատուցումը |

|պահանջվում:         |է փոխհատուցման գծով        |բացահայտվում է (85-րդ   |

|                    |ճանաչված գումարի հետ միասին|կետի «գ» ենթակետ)       |

|                    |(85-րդ կետի «գ» ենթակետ)   |                        |

._________________________________________________________________________.

 

Հավելված 2.

 

Որոշումներ ընդունելու սխեմա

Սույն սխեմայի նպատակն է ամփոփել պահուստների և պայմանական պարտավորությունների ճանաչման վերաբերյալ սույն ստանդարտում ներկայացված հիմնական պահանջները: Որոշումներ ընդունելու սխեման ստանդարտի մաս չի կազմում և պետք է ընկալվի ստանդարտի բովանդակության հետ միասին:

 

.____________.

|    Սկիզբ   |

.____________.

|

|

\|/

.__________________.    .__.     .__________________.    .__.

|Արդյոք ներկա      |    |ՈՉ|     |Արդյոք առկա է     |    |ՈՉ|

|պարտականությունը  |    .__.     |հնարավոր          |    .__.

|պարտավորեցնող դեպի|____________>|պարտականություն,  |______________.

|արդյունք է, թե ոչ:|             |թե, ոչ:           |              |

.__________________.             .__________________.              |

.___.   |                        .___.   |                       |

|Այո|   |                        |Այո|   |                       |

.___.  \|/                       .___.  \|/                      |

.__________________.    .__.     .__________________.    .___.     |

|Հավանական է       |    |ՈՉ|     |Արդյոք շատ փոքր է |    |Այո|     |

|արդյոք արտահոսք,  |    .__.     |արտահոսքի         |    .___.     |

|թե ոչ:            |____________>|հավանականությունը:|_____________>|

.__________________.             .__________________.              |

.___.   |                                |  .__.                 |

|Այո|   |                                |  |ՈՉ|                 |

.___.  \|/          .__________.         |  .__.                 |

.__________________.  |    Ոչ    |         |                       |

|Հնարավոր է արդյոք |  |(հազվադեպ)|         |                       |

|արժանահավատորեն   |  .__________.         |                       |

|գնահատել, թե ոչ:  |_________________.     |                       |

.__________________.                 |     |                       |

.___.   |                          |     |                       |

|Այո|   |                          |     |                       |

.___.  \|/                        \|/   \|/                     \|/

.__________________.             .__________________.    ._______________.

|Ճանաչել պահուստ:  |             |Բացահայտել        |    |Կարիք չկա որևէ |

.__________________.             |պայմանականորեն    |    |բան անելու:    |

|պարտավորություն:  |    ._______________.

.__________________.

 

Հազվագյուտ դեպքերում հստակ չէ, թե արդյոք գոյություն ունի ներկա պարտականություն: Այդպիսի դեպքերում համարվում է, որ անցյալ դեպքը հանգեցրել է ներկա պարտականության, եթե, հաշվի առնելով բոլոր առկա վկայությունները, ավելի հավանական է, քան` ոչ, որ հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունի ներկա պարտականություն (տես սույն ստանդարտի 15-րդ կետը):

 

Հավելված 3.

 

Օրինակներ. ճանաչում

 

Սույն հավելվածը ցուցադրում է ստանդարտի գործնական կիրառությունը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար: Այն ստանդարտի մաս չի կազմում:

Բոլոր դեպքերում ենթադրվում է, որ հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել ցանկացած ակնկալվող արտահոսք: Որոշ օրինակներում նկարագրված հանգամանքները կարող են հանգեցնել ակտիվների արժեզրկման. բերված օրինակներում այդ տեսանկյունից հարցը չի դիտարկվում:

Օրինակներում պարունակվող հղումները ցույց են տալիս ստանդարտի այն կետերը, որոնք հատկապես կիրառելի են տվյալ դեպքում: Սույն հավելվածը պետք է ընկալվի ստանդարտի բովանդակության հետ միասին:

Երբ ժամանակի մեջ դրամի արժեքի փոփոխության ազդեցությունն էական է, ապա «լավագույն գնահատական» բառակապակցության տակ ենթադրվում է ներկա արժեքի գումարը:

Օրինակ 1. Երաշխիքային վաճառք

Արտադրողն իր արտադրանքի վաճառքի պահին գնորդներին տրամադրում է երաշխիքներ: Վաճառքի պայմանագրի պայմանների համաձայն` արտադրողը ստանձնում է արտադրանքը վերանորոգելու կամ նորով փոխարինելու միջոցով այն արտադրական թերությունների վերացման պարտականությունը, որոնք ի հայտ կգան վաճառքի ամսաթվից սկսած երեք տարվա ընթացքում: Ելնելով անցյալի փորձից` հավանական է (այսինքն` ավելի հավանական է, քան` ոչ), որ երաշխիքների գծով ներկայացվելու են որոշ պահանջներ:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը արտադրանքի երաշխիքային վաճառքն է, որը հանգեցնում է իրավական պարտականության:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է` բոլոր երաշխիքների համար որպես մեկ ամբողջություն (տես 24-րդ կետը):

Եզրակացություն. պահուստը ճանաչվում է` հիմք ընդունելով նախքան հաշվեկշռի ամսաթիվը երաշխիքով վաճառված ապրանքների արտադրական թերությունների վերացման ծախսումների լավագույն գնահատականը (տես 14-րդ և 24-րդ կետերը):

Օրինակ 2.1 Հողաշերտի աղտոտում. ըստ էության որոշակի է, որ օրենսդրությունը ուժի մեջ կմտնի

Նավթաարդյունահանող կազմակերպության գործունեության հետևանքով աղտոտվում է հողաշերտը: Կազմակերպությունն իրականացնում է մաքրման աշխատանքներ միայն այն դեպքում, երբ դա պարտադրվում է այն երկրի օրենսդրությամբ, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը: Երկրներից մեկում, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը, չկա նման օրենսդրություն, և կազմակերպությունը մի քանի տարիների ընթացքում աղտոտել է հողաշերտը: 2000թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ ըստ էության որոշակի է, որ տարվա ավարտից կարճ ժամանակ անց ուժի մեջ է մտնելու օրենք, որով պահանջվելու է իրականացնել աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքներ:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը հողաշերտի աղտոտումն է, որովհետև աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքների իրականացում պահանջող օրենսդրության ուժի մեջ մտնելն ըստ էության հաստատ է:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է:

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքների իրականացման ծախսումների լավագույն գնահատականը (տես 14-րդ և 22-րդ կետերը):

Օրինակ 2.2 Հողաշերտի աղտոտում և կառուցողական պարտականություն

Նավթաարդյունահանող կազմակերպության գործունեության հետևանքով աղտոտվում է հողաշերտը: Կազմակերպությունը գործում է մի երկրում, որտեղ չկա բնապահպանության մասին օրենսդրություն: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունն իրականացնում է շրջակա միջավայրի պահպանության հրապարակայնորեն հայտարարված քաղաքականություն, որի համաձայն նա ստանձնում է իր կողմից աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքների իրականացման պարտականություն: Կազմակերպությունն իր գործունեության ընթացքում հետևել է իր կողմից հայտարարված քաղաքականությանը:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը հողաշերտի աղտոտումն է, որը հանգեցնում է կառուցողական պարտականության, քանի որ կազմակերպության գործունեությունը հիմնավորված ակնկալիք է ստեղծել այլ կողմերի շրջանում, որ կազմակերպությունն ամբողջովին իրականացնելու է իր կողմից աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքները:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է:

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով աղտոտված հողաշերտի մաքրման աշխատանքների իրականացման ծախսումների լավագույն գնահատականը (տես 10 (կառուցողական պարտականության սահմանումը), 14-րդ և 17-րդ կետերը):

Օրինակ 3. Ստորջրյա նավթահանք

Կազմակերպությունը շահագործում է ստորջրյա նավթահանք, ընդ որում, լիցենզավորման պայմաններով պահանջվում է հանքի շահագործումն ավարտելուն պես փակել հորատանցքերը և վերականգնել ծովի հատակաշերտը: Այդ ծախսումների 90 տոկոսը վերաբերում է նավթային հորատանցքերի փակման և դրանք կառուցելու հետևանքով պատճառված վնասների վերականգնման աշխատանքներին, իսկ 10 տոկոսն առաջանում է նավթի արդյունահանման հետևանքով: Հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ հորատանցքերը կառուցված են, սակայն նավթ դեռևս չի արդյունահանվել:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. նավթային հորատանցքերի կառուցումը, համաձայն լիցենզավորման պայմանների, ստեղծում է հորատանցքերը փակելու և ծովի հատակաշերտը վերականգնելու իրավական պարտականության և, հետևաբար, իրենից ներկայացնում է պարտավորեցնող դեպք: Այնուամենայնիվ, հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ գոյություն չունի նավթի արդյունահանման հետևանքով պատճառված վնասի վերականգնման պարտականություն:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է:

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով այն ծախսումների 90 տոկոսի լավագույն գնահատականը, որոնք վերաբերում են նավթային հորատանցքերի փակման և դրանք կառուցելու հետևանքով պատճառված վնասների վերականգնման աշխատանքներին (տես 14-րդ կետը): Այդ ծախսումները ներառվում են նավթային հորատանցքերի արժեքում: Ծախսումների 10 տոկոսը, որոնք առաջ են գալիս նավթի արդյունահանման հետևանքով, ճանաչվում են որպես պահուստ, երբ նավթն արդյունահանվում է:

Օրինակ 4. Փոխհատուցման քաղաքականություն

Մանրածախ խանութի կողմից իրականացվող քաղաքականության համաձայն` դժգոհ հաճախորդներին կատարվում է փոխհատուցում իրենց գնումների դիմաց, չնայած գոյություն չունի նման իրավական պարտականություն: Այս խանութի կողմից իրականացվող փոխհատուցման քաղաքականությունը լայնորեն հայտնի է:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը ապրանքի վաճառքն է, որը հանգեցնում է կառուցողական պարտականության, քանի որ խանութի գործունեությունը հիմնավորված ակնկալիք է ստեղծել հաճախորդների մի մասի շրջանում, որ դժգոհ հաճախորդներին կատարվելու է փոխհատուցում իրենց գնումների դիմաց:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է, որ ապրանքների որոշ մասը հետ է վերադարձվելու, և դրանց դիմաց կատարվելու է փոխհատուցում (տես 24-րդ կետը):

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով փոխհատուցման ծախսումների լավագույն գնահատականը (տես 10 (կառուցողական պարտականության սահմանումը), 14-րդ, 17-րդ և 24-րդ կետերը:

Օրինակ 5.1 Ստորաբաժանման փակում, որը չի առաջացնում կառուցողական պարտականություն

2000թ. դեկտեմբերի 12-ին կազմակերպության խորհուրդը ստորաբաժանումը փակելու որոշում է ընդունել: Նախքան հաշվեկշռի ամսաթիվը (2000թ. դեկտեմբերի 31-ը) այդ որոշումը չի հաղորդվել ներգրավված կողմերին, և որևէ քայլ չի ձեռնարկվել այդ որոշումն իրագործելու ուղղությամբ:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. չի եղել որևէ պարտավորեցնող դեպք, և, հետևաբար, չկա նաև պարտականություն:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 72-րդ կետերը):

Օրինակ 5.2 Ստորաբաժանման փակում, որը առաջացնում է կառուցողական պարտականություն

2000թ. դեկտեմբերի 12-ին կազմակերպության խորհուրդը որոշում է ընդունել փակել մի ստորաբաժանում, որն արտադրում է որոշակի արտադրատեսակ: 2000թ. դեկտեմբերի 20-ին ստորաբաժանումը փակելու մանրամասն ծրագիրը համաձայնեցվել է խորհրդի հետ. հաճախորդներին ուղարկվել են համապատասխան բովանդակությամբ նամակներ` վերջիններիս նախազգուշացնելով այդ արտադրատեսակի մատակարարման այլընտրանքային աղբյուր որոնելու անհրաժեշտության վերաբերյալ, իսկ ստորաբաժանման անձնակազմին ուղարկվել են նրանց կրճատման վերաբերյալ ծանուցագրեր:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը հաճախորդներին և աշխատողներին որոշման վերաբերյալ իրազեկումն է, որը այդ ամսաթվից հանգեցնում է կառուցողական պարտականության, քանի որ դա ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ ստորաբաժանումը փակվելու է:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է:

Եզրակացություն. 2000թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ ճանաչվում է պահուստ` հիմք ընդունելով ստորաբաժանումը փակելու ծախսումների լավագույն գնահատականը (տես 14-րդ և 72-րդ կետերը):

Օրինակ 6. Ծխի զտիչներ տեղադրելու իրավական պահանջ

Համաձայն նոր օրենսդրության` կազմակերպությունից պահանջվում է իր գործարաններում մինչև 2000թ. հունիսի 30-ը տեղադրել ծխի զտիչներ: Կազմակերպությունը չի տեղադրել ծխի զտիչները:

1999թ. դեկտեմբերի 31-ին` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. չկա պարտականություն, քանի որ առկա չէ պարտավորեցնող դեպք, որը կհանգեցներ ծխի զտիչների տեղադրման ծախսումների կամ օրենսդրությամբ նախատեսված տուժանքների գծով պարտականության:

Եզրակացություն. ծխի զտիչներ տեղադրելու գծով պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 17-19-րդ կետերը):

2000թ. դեկտեմբերի 31-ին` հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. ծխի զտիչներ տեղադրելու ծախսումների գծով կրկին չկա պարտականություն, քանի որ ոչ մի պարտավորեցնող դեպք (զտիչների տեղադրման համար) տեղի չի ունեցել: Այնուամենայնիվ, պարտականություն կարող է առաջանալ օրենսդրությամբ պահանջվող տուժանքներ վճարելու գծով, քանի որ պարտավորեցնող դեպքը (գործարանի կողմից օրենսդրության խախտումը) տեղի է ունեցել:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. օրենսդրությունը խախտելու հետևանքով տուժանքներ առաջանալու հավանականության գնահատումը կախված է օրենսդրության մանրամասներից և կիրառման խստության աստիճանից:

Եզրակացություն. ծխի զտիչները տեղադրելու ծախսումների գծով պահուստ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, պահուստը ճանաչվում է` հիմք ընդունելով այն տույժերի ու տուգանքների լավագույն գնահատականը, որոնց կիրառման հավանականությունն ավելի մեծ է, քան դրանցից խուսափելու հավանականությունը (տես 14-րդ և 17-19-րդ կետերը):

Օրինակ 7. Անձնակազմի վերապատրաստումը որպես հարկային համակարգում փոփոխությունների հետևանք

Պետությունը հարկային համակարգում կատարում է մի շարք փոփոխություններ: Դրանց արդյունքում կազմակերպությունն անհրաժեշտություն կունենա վերապատրաստելու իր հարկային հարցերով զբաղվող անձնակազմի մեծ մասին` հարկային ոլորտը կանոնակարգող օրենսդրության պահանջների անխափան կատարումն ապահովելու նպատակով: Հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ անձնակազմի վերապատրաստում տեղի չի ունեցել:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. չկա պարտականություն, քանի որ պարտավորեցնող դեպք (վերապատրաստման համար) տեղի չի ունեցել:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 17-19-րդ կետերը):

Օրինակ 8. Անբարենպաստ պայմանագիր

Կազմակերպությունը գործառնական վարձակալությամբ վարձակալել է և շահույթով գործարկում է մի գործարան: 2000թ. դեկտեմբերի ընթացքում կազմակերպությունն իր գործառնությունները սկսում է իրականացնել նոր գործարանում: Նախորդ գործարանի վարձակալությունը շարունակվելու է հաջորդ չորս տարիների ընթացքում, ընդ որում, վարձակալությունը հնարավոր չէ դադարեցնել, իսկ գործարանը` հանձնել մեկ այլ օգտագործողի:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը գործարանի վարձակալության պայմանագրի ստորագրումն է, որը հանգեցնում է իրավական պարտականության:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. երբ վարձակալությունը դառնում է անբարենպաստ, հավանական է դառնում տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքը (նախքան վարձակալության անբարենպաստ դառնալը կազմակերպությունը դրա հաշվառումն իրականացնում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի):

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով անխուսափելի վարձավճարների լավագույն գնահատականը (տես 5-րդ կետի «գ» ենթակետը, 14-րդ և 66-րդ կետերը):

Օրինակ 9. Միանվագ երաշխավորություն

1999թ. ընթացքում A կազմակերպությունը B կազմակերպության որոշակի փոխառության համար տրամադրում է երաշխավորություն, ընդ որում, այդ պահին վերջինիս ֆինանսական վիճակը բնութագրվում է որպես առողջ: 2000թ. ընթացքում B կազմակերպության ֆինանսական վիճակը վատանում է, իսկ 2000թ. հունիսի 30-ին B կազմակերպությունը միջոցներ է ձեռնարկում «փոխատուներից պաշտպանվելու» համար:

1999թ. դեկտեմբերի 31-ին.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը երաշխավորության տրամադրումն է, որը հանգեցնում է իրավական պարտականության:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. 1999թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ տնտեսական օգուտների արտահոսք հավանական չէ:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 23-րդ կետերը): Երաշխավորությունը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է, բացահայտվում է որպես պայմանական պարտավորություն (տես 86-րդ կետը):

2000թ. դեկտեմբերի 31-ին.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. պարտավորեցնող դեպքը երաշխավորության տրամադրումն է, որը հանգեցնում է իրավական պարտականության:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. 2000թ. դեկտեմբերի 31-ին պարտականությունը մարելու նպատակով հավանական է, որ կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք:

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով այդ պարտականության լավագույն գնահատականը (տես 14-րդ և 19-րդ կետերը):

Ծանոթագրություն. Այս օրինակը անդրադառնում է միանվագ երաշխավորությանը: Եթե կազմակերպությունն ունի նմանատիպ երաշխավորությունների պորտֆել, ապա այն պետք է դիտարկի նման պորտֆելը որպես մեկ ամբողջություն` որոշելիս, թե արդյոք հավանական է տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքը (տես 24-րդ կետը): Երբ կազմակերպությունը երաշխավորությունը տրամադրում է վճարի դիմաց, ապա եկամուտը ճանաչվում է` համաձայն ՀՀՀՀՍ 18 ստանդարտի:

Օրինակ 10. Դատական դեպք

2000թ. տեղի ունեցած տոնական միջոցառման ժամանակ, հավանաբար սննդամթերքից, թունավորվեց 10 մարդ: Սկսվեց դատական գործընթաց, որի նպատակը սննդամթերք վաճառող կազմակերպությունից վնասների գանձումն էր, սակայն վերջինս վիճարկում էր այդ պարտավորությունը: Մինչև 2000թ. տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատումը կազմակերպության իրավաբանների կարծիքով հավանական էր, որ կազմակերպությունը մեղավոր չի ճանաչվի: Սակայն, երբ կազմակերպությունը պատրաստում էր 2001թ. տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները, նրա իրավաբանները կարծիք հայտնեցին, որ հաշվի առնելով գործի ընթացքը, հավանական է, որ կազմակերպությունը մեղավոր կճանաչվի:

2000թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. ֆինանսական հաշվետվությունների հաստատման պահին առկա վկայությունների հիման վրա եզրակացնում ենք, որ գոյություն չունի պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 15-16-րդ կետերը): Դատական գործը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է, բացահայտվում է որպես պայմանական պարտավորություն (տես 86-րդ կետը):

2001թ. դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ.

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. առկա վկայությունների հիման վրա եզրակացնում ենք, որ գոյություն ունի ներկա պարտականություն:

Մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք. հավանական է:

Եզրակացություն. պահուստ ճանաչվում է` հիմք ընդունելով այդ պարտականությունը մարելու համար անհրաժեշտ գումարի լավագույն գնահատականը (տես 14-16-րդ կետերը):

Օրինակ 11. Պահպանում և վերանորոգում

Որոշ ակտիվների համար, բացի ընթացիկ պահպանման ծախսումներից, անհրաժեշտ է, որ մի քանի տարին մեկ զգալի ծախսումներ կատարվեն խոշոր վերանորոգումների և հիմնական բաղկացուցիչ մասերը փոխարինելու նպատակով: ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտում տրված են ցուցումներ ակտիվի բաղկացուցիչ մասերի փոխարինման ծախսումների հաշվառման վերաբերյալ, երբ այդ ակտիվի և դրա բաղկացուցիչ մասերի օգտակար ծառայությունները կամ դրանցից տնտեսական օգուտների ստացման մոդելները տարբեր են:

Օրինակ 11.1 Հիմնական միջոցների բաղկացուցիչ մասերի փոխարինման ծախսումներ. չկան օրենսդրական պահանջներ

Հնոցի երեսպատվածքը տեխնիկական պատճառներով հինգ տարին մեկ անգամ պետք է փոխարինվի: Հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ երեսպատվածքն արդեն երեք տարի օգտագործվում էր:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. ներկա պարտականություն գոյություն չունի:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 17-19-րդ կետերը):

Երեսպատվածքը փոխարինելու ծախսումների գծով պահուստ չի ճանաչվում, քանի որ հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ այն փոխարինելու պարտականություն գոյություն չունի` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից. այդ ծախսումները կատարելու մտադրությունը կախված է հնոցի շահագործումը շարունակելու վերաբերյալ կազմակերպության որոշումից: Պահուստ ճանաչելու փոխարեն կազմակերպությունը երեսպատվածքի մաշվածությունը հաշվարկում է դրա տնտեսական օգուտների սպառմանը համապատասխան, այսինքն` երեսպատվածքը ամորտիզացվում է հինգ տարվա ընթացքում: Երեսպատվածքի փոխարինման ծախսումները կապիտալացվում և դրա տնտեսական օգուտների սպառմանը համապատասխան` ամորտիզացվում են հետագա հինգ տարիների ընթացքում:

Օրինակ 11.2 Վերանորոգման ծախսումներ. գոյություն ունեն օրենսդրական պահանջներ

Օրենսդրությամբ ավիաընկերությունից պահանջվում է յուրաքանչյուր երեք տարին մեկ անգամ կատարել օդանավի վերանորոգում:

Ներկա պարտականությունը որպես անցյալ պարտավորեցնող դեպքի արդյունք. ներկա պարտականություն գոյություն չունի:

Եզրակացություն. պահուստ չի ճանաչվում (տես 14-րդ և 17-19-րդ կետերը):

Օդանավի վերանորոգման ծախսումների գծով պահուստ չի ճանաչվում այն նույն պատճառով, որով օրինակ 11.1-ում չի ճանաչվում պահուստ երեսպատվածքը փոխարինելու ծախսումների գծով: Նույնիսկ վերանորոգումը կատարելու իրավական պահանջի առկայության դեպքում այդ ծախսումները իրենցից պարտավորություն չեն ներկայացնում, քանի որ օդանավի վերանորոգում կատարելու պարտականություն գոյություն չունի` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից. կազմակերպությունը կարող է խուսափել ապագա ծախսումներից իր իսկ ապագա գործողությունների, օրինակ` օդանավը վաճառելու միջոցով:

 

Հավելված 4.

 

Օրինակ. բացահայտումներ

 

Սույն հավելվածը բացառապես ցուցադրական բնույթ է կրում և ստանդարտի մաս չի կազմում: Հավելվածի նպատակն է ցույց տալ ստանդարտի գործնական կիրառումը` դրա իմաստը պարզ դարձնելու համար:

Ստորև ներկայացված են 85-րդ կետով պահանջվող բացահայտումների երկու օրինակներ:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ 1. Երաշխիքային վաճառք                                          |

|   Արտադրողը գնորդներին երաշխիքով վաճառել է երեք տեսակի ապրանք:          |

|Երաշխիքի պայմանների համաձայն` արտադրողը ստանձնում է այդ ապրանքների       |

|վերանորոգման կամ նորով փոխարինելու պարտականություն, եթե վաճառքի պահից    |

|հետո երկու տարիների ընթացքում դրանցում կհայտնաբերվեն որոշակի             |

|թերություններ: Հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ ճանաչվել է 60 հազար միավոր    |

|պահուստ: Պահուստը չի ճանաչվում զեղչման եղանակով, քանի որ ժամանակի մեջ    |

|դրամի արժեքի փոփոխության ազդեցությունն էական չէ: Բացահայտվում է հետևյալ  |

|տեղեկատվությունը.                                                        |

|   Վերջին երեք հաշվետու տարիների ընթացքում երաշխիքով վաճառված            |

|ապրանքների վերաբերյալ ակնկալվող բողոքների գծով ճանաչվել է 60 հազար միավոր|

|պահուստ: Ակնկալվում է, որ այս ծախսումների մեծ մասը կատարվելու է հաշվեկշռի|

|ամսաթվին հաջորդող առաջին հաշվետու տարվա ընթացքում, իսկ մնացած մասը`      |

|երկրորդ հաշվետու տարվա ընթացքում:                                        |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ 2. Փակման ծախսումներ                                           |

|   2000թ. կազմակերպությունը ճանաչում է ատոմակայանի փակման ծախսումների    |

|գծով 300 մլն. միավոր պահուստ: Պահուստը գնահատված է ներկա արժեքով, այն    |

|ենթադրության հիման վրա, որ ատոմակայանը կփակվի 60-70 տարի հետո:           |

|Այնուամենայնիվ, հավանականություն կա, որ փակումը կկատարվի 100-110 տարի    |

|հետո, որի դեպքում ծախսումների ներկա արժեքը զգալիորեն կկրճատվի:           |

|Բացահայտվում է հետևյալ  տեղեկատվությունը.                                |

|   Ատոմակայանի փակման ծախսումների գծով ճանաչվել է 300 մլն. միավոր        |

|պահուստ: Ակնկալվում է, որ այդ ծախսումները կկատարվեն 2060-2070 թթ. միջև.  |

|այնուամենայնիվ հավանականություն կա, որ փակումը տեղի է ունենալու          |

|2100-2110 թթ. ոչ շուտ: Եթե ծախսումները չափվեն այն ակնկալիքի հիման վրա, որ|

|դրանք չեն առաջանալու մինչև  2100-2110 թթ., ապա պահուստի գումարը          |

|կրճատվելու է մինչև  136 մլն. միավոր (հաշվի է առնված փակման ծախսումների   |

|լրացուցիչ զեղչումը` կապված ծառայության ժամկետը 40 տարով երկարացման հետ): |

|Պահուստը գնահատվել է` հիմք ընդունելով գոյություն ունեցող տեխնոլոգիաներն  |

|ու ընթացիկ գները, և  զեղչվել է` կիրառելով 2 տոկոս զեղչման դրույք:        |

._________________________________________________________________________.

 

Ստորև ներկայացված է 92-րդ կետով պահանջվող բացահայտումների օրինակ, որտեղ անհրաժեշտ տվյալների մի մասը չի ներկայացված, քանի որ ենթադրվում է, որ դա կարող է լուրջ վնաս հասցնել կազմակերպությանը:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ 3. Պահանջվող բացահայտումների բացառություններ                   |

|   Կազմակերպությունը դատական վեճի մեջ է գտնվում իր մրցակիցներից մեկի     |

|հետ: Վերջինս մեղադրում է կազմակերպությանը, որ նա խախտել է իր հեղինակային |

|իրավունքը, և  պահանջում է վնասների փոխհատուցում 100 մլն. միավորի չափով:  |

|Կազմակերպությունը ճանաչում է պահուստ` հիմք ընդունելով այդ պարտականության |

|լավագույն գնահատականը, սակայն չի բացահայտում սույն ստանդարտի 84-րդ և     |

|85-րդ կետերով պահանջվող բացահայտումներից ոչ մեկը: Բացահայտվում է հետևյալ |

|տեղեկատվությունը:                                                        |

|   Մրցակիցներից մեկի հետ ծագած վեճի կապակցությամբ դատավարությունը        |

|դեռևս  ընթացքի մեջ է, որով այդ մրցակիցը կազմակերպությանը մեղադրում է     |

|հեղինակային իրավունքի խախտման մեջ և  պահանջում 100 մլն. միավորի չափով    |

|փոխհատուցում: ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտով սովորաբար պահանջվող տեղեկատվությունը չի|

|բացահայտվում, քանի որ հակառակ դեպքում ակնկալվում է, որ դա լրջորեն կազդի  |

|դատավարության արդյունքի վրա: Ղեկավարությունն այն կարծիքին է, որ այդ հայցը|

|կազմակերպության կողմից կարող է հաջողությամբ վիճարկվել:                   |

._________________________________________________________________________.

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 38

 

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-6

3. Սահմանումներ                                                    7-17

3.1 Ոչ նյութական ակտիվներ                                          8-17

3.1.1 Որոշելիություն                                              10-12

3.1.2 Վերահսկողություն                                            13-16

3.1.3 Ապագա տնտեսական օգուտներ                                       17

4. Ոչ նյութական ակտիվների ճանաչումը և  սկզբնական չափումը          18-55

4.1 Առանձին ձեռքբերում                                            23-26

4.2 Ձեռք բերում` որպես ձեռնարկատիրական գործունեության

    միավորման մաս                                                 27-32

4.3 Ձեռք բերում պետական շնորհի միջոցով                               33

4.4 Ակտիվների փոխանակումներ                                       34-35

4.5 Ներստեղծված գուդվիլ                                           36-38

4.6 Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվներ                             39-55

4.6.1 Հետազոտության փուլ                                          42-44

4.6.2 Մշակման փուլ                                                45-52

4.6.3 Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական արժեքը         53-55

5. Ծախսի ճանաչումը                                                56-58

5.1 Նախկինում կատարված ծախսեր, որոնք ակտիվ չեն ճանաչվելու            58

6. Հետագա ծախսումներ                                              59-61

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ                         62-77

7.1 Հիմնական մոտեցում                                                62

7.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում                           63-77

8. Ամորտիզացիա                                                    78-95

8.1 Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջան                                   78-86

8.2 Ամորտիզացիայի մեթոդ                                           87-89

8.3 Մնացորդային արժեք                                             90-92

8.4 Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանի և ամորտիզացիայի մեթոդի

    վերանայում                                                    93-95

9. Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցվելիություն. արժեզրկումից

   կորուստներ                                                    96-101

10. Շրջանառությունից հանում և  օտարում                          102-105

11. Բացահայտում                                                 106-116

11.1 Ընդհանուր                                                  106-111

11.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմամբ հաշվառվող ոչ

     նյութական ակտիվներ                                         112-113

11.3 Հետազոտության և  մշակման ծախսումներ                        114-115

11.4 Այլ տեղեկատվություն                                            116

12. Անցումային դրույթներ                                        117-120

 

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել այն ոչ նյութական ակտիվների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը, որոնք հատուկ չեն դիտարկվում հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում: Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի ոչ նյութական ակտիվը այն և միայն այն դեպքում, երբ բավարարվում են որոշակի չափանիշներ: Սույն ստանդարտը նաև հատկորոշում է, թե ինչպես չափել ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը և պահանջում է ոչ նյութական ակտիվների վերաբերյալ որոշակի բացահայտումներ:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից ոչ նյութական ակտիվները հաշվառելիս, բացառությամբ`

ա) այն ոչ նյութական ակտիվների, որոնք դիտարկվում են հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներում,

բ) ֆինանսական ակտիվների, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտում,

գ) օգտակար հանածոների արդյունահանման իրավունքների և հանքաքարերի, նավթի, բնական գազի և նմանատիպ չվերականգնվող այլ ռեսուրսների գծով հետախուզությունների կամ հանքամշակման և արդյունահանման ծախսումների,

դ) ոչ նյութական ակտիվների, որոնք առաջանում են ապահովագրական կազմակերպություններում` ապահովագրվողների (ապահովադիրների) հետ կնքված պայմանագրերից:

2. Եթե ոչ նյութական ակտիվների որևէ հատուկ տեսակ դիտարկվում է հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտում, կազմակերպությունը կիրառում է այդ ստանդարտը` սույն ստանդարտի փոխարեն: Օրինակ, սույն ստանդարտը չի կիրառվում հետևյալ ակտիվների նկատմամբ`

ա) ոչ նյութական ակտիվների, որոնք պահվում են կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի համար (տես` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» և ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը),

բ) հետաձգված հարկային ակտիվների (տես` ՀՀՀՀՍ 12 «Շահութահարկ» ստանդարտը),

գ) վարձակալությունների, որոնք ընկնում են ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտի գործողության ոլորտ,

դ) այն ակտիվների, որոնք առաջանում են աշխատակիցների հատուցումներից (տես` ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների հատուցումներ» ստանդարտը),

ե) գուդվիլի, որն առաջանում է ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից (տես` ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտը),

զ) ֆինանսական ակտիվների, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ստանդարտում: Որոշ ֆինանսական ակտիվների ճանաչումը և չափումը դիտարկվում է հետևյալ ստանդարտներում` ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում», ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում», ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» և ՀՀՀՀՍ 39 «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ստանդարտները:

3. Որոշ ոչ նյութական ակտիվներ կարող են պարունակվել ֆիզիկական սուբստանցիայի մեջ կամ վրա, օրինակ` կոմպակտ սկավառակը (համակարգչային ծրագրի դեպքում), իրավական փաստաթղթերը (լիցենզիայի կամ արտոնագրի դեպքում) կամ կինոնկարները: Որոշելու համար, թե արդյոք և նյութական, և ոչ նյութական տարրեր պարունակող ակտիվը պետք է դիտարկվի որպես հիմնական միջոց` ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտի ներքո, թե որպես ոչ նյութական ակտիվ` սույն ստանդարտի ներքո, պահանջվում են դատողություններ` գնահատելու համար, թե որ տարրն է ավելի նշանակալի: Օրինակ, համակարգչով կառավարվող հաստոցի համար նախատեսված համակարգչային ծրագիրը, առանց որի այդ հաստոցը չի կարող աշխատել, կազմում է հաստոցի անբաժանելի մասը և դիտարկվում է որպես հիմնական միջոց: Նույն մոտեցումն է կիրառվում համակարգչի օպերացիոն համակարգի նկատմամբ: Երբ ծրագիրը չի կազմում համակարգչի անբաժանելի մասը, համակարգչային ծրագիրը դիտարկվում է որպես ոչ նյութական ակտիվ:

4. Սույն ստանդարտը կիրառվում է, ի թիվս այլոց, գովազդի, վերապատրաստման, սկզբնավորման (գործունեության հիմնադրում, գործարկում և այլն), հետազոտության և զարգացման գործունեության ծախսումների նկատմամբ: Հետազոտության և զարգացման գործունեությունն ուղղված է գիտելիքների ընդլայնմանը: Հետևաբար, թեև այս գործունեությունը կարող է հանգեցնել ֆիզիկական սուբստանցիա ունեցող ակտիվի առաջացմանը (օրինակ` փորձանմուշը), ակտիվի ֆիզիկական տարրը երկրորդական է նրա ոչ նյութական բաղադրիչի նկատմամբ, որը դրանում մարմնավորված գիտելիքն է:

5. Ֆինանսական վարձակալության դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը կարող է լինել նյութական կամ ոչ նյութական: Սկզբնական ճանաչումից հետո վարձակալը ֆինանսական վարձակալության ներքո պահվող ոչ նյութական ակտիվը հաշվառում է համաձայն սույն ստանդարտի: Լիցենզային պայմանագրերի ներքո այնպիսի միավորների համար իրավունքները, ինչպիսիք են կինոնկարները, տեսաձայնագրությունները, ներկայացումները, ձեռագրերը, արտոնագրերը և հեղինակային իրավունքները, բացառվում են ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտի գործողության ոլորտից և ընկնում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտը:

6. Հաշվապահական հաշվառման ստանդարտի գործողության ոլորտից բացառումներ կարող են տեղի ունենալ, երբ որոշակի գործունեություններ կամ գործարքներ այնքան յուրահատուկ են, որ առաջ են բերում հաշվապահական հաշվառման հարցեր, որոնք կարող են կարիք ունենալ այլ մոտեցումների: Այդպիսի հարցեր առաջանում են արդյունահանող ճյուղերում նավթի, գազի և այլ օգտակար հանածոների հետախուզման կամ հանքամշակման և արդյունահանման ծախսումների գծով, ինչպես նաև ապահովագրական կազմակերպությունների և ապահովագրվողների միջև պայմանագրերի դեպքում: Հետևաբար, սույն ստանդարտը չի կիրառվում այդպիսի գործունեությունների գծով ծախսումների նկատմամբ: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է արդյունահանող ճյուղերում կամ ապահովագրական կազմակերպություններում օգտագործվող այլ ոչ նյութական ակտիվների (օրինակ` համակարգչային ծրագրերի) և այլ ծախսումների (օրինակ` սկզբնավորման) նկատմամբ:

 

3. Սահմանումներ

 

7. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

ա) ոչ նյութական ակտիվ` ֆիզիկական սուբստանցիայից զուրկ որոշելի (իդենտիֆիկացվող) ոչ դրամային ակտիվ, որը պահվում է արտադրությունում օգտագործելու, ապրանքներ (արտադրանք) մատակարարելու կամ ծառայություններ մատուցելու, այլ անձանց վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.

բ) ակտիվ` միջոց է`

- որը վերահսկվում է կազմակերպության կողմից` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք,

- որից ապագա տնտեսական օգուտները ակնկալվում է, որ կհոսեն դեպի կազմակերպություն.

գ) դրամային ակտիվ` պահվող դրամական միջոցները և այն ակտիվները, որոնց դիմաց պետք է ստացվեն ֆիքսված կամ որոշելի գումարով դրամական միջոցներ.

դ) հետազոտություն` նոր գիտական կամ տեխնիկական գիտելիքներ և իմացություն ձեռք բերելու ակնկալիքով կատարվող սկզբնական և պլանավորված ուսումնասիրություն.

ե) մշակում` հետազոտության արդյունքների կամ այլ գիտելիքների կիրառումը` նոր կամ էականորեն բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների արտադրությունը (մատուցումը) պլանավորելու և նախագծելու համար, մինչև դրանց առևտրային արտադրության կամ օգտագործման սկիզբը.

զ) ամորտիզացիա` ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացվող գումարի պարբերական բաշխումը նրա օգտակար ծառայության ընթացքում.

է) ամորտիզացվող գումար` ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի տարբերությունը.

ը) օգտակար ծառայություն`

- այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ`

- արտադրանքի այն քանակը կամ աշխատանքների, ծառայությունների այն ծավալը, որն ակնկալվում է ստանալ (կատարել, մատուցել) ակտիվի օգտագործման միջոցով.

թ) սկզբնական արժեք` ակտիվի ձեռքբերման կամ արտադրության ժամանակ վճարված կամ վճարվելիք դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների գումարը, կամ այլ հատուցման իրական արժեքը.

ժ) մնացորդային արժեք` այն զուտ գումարը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվից` նրա օգտակար ծառայության վերջում` օտարման ակնկալվող ծախսերը հանելուց հետո.

ժա) իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում.

ժբ) գործող շուկա` շուկա, որտեղ գոյություն ունեն հետևյալ բոլոր պայմանները`

- շուկայում շրջանառվող միավորները համասեռ են,

- սովորաբար ցանկացած պահի հնարավոր է գտնել պատրաստակամ գնորդների և վաճառողների,

- գների վերաբերյալ տեղեկատվությունը մատչելի է հասարակությանը.

ժգ) արժեզրկումից կորուստ` այն գումարը, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը.

ժդ) հաշվեկշռային արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը ճանաչվում է հաշվեկշռում` կուտակված ամորտիզացիան և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:

 

3.1 Ոչ նյութական ակտիվներ

 

8. Կազմակերպությունները հաճախ միջոցներ են ծախսում կամ պարտավորություններ ստանձնում ոչ նյութական միջոցների ձեռքբերման, ստեղծման, պահպանման կամ բարելավման համար, ինչպես օրինակ` գիտական կամ տեխնիկական գիտելիքները, նոր գործընթացների կամ համակարգերի նախագծումը և ներդնումը, լիցենզիաները, մտավոր սեփականությունը, շուկայի իմացությունը և ապրանքային նշանները (ներառյալ մակնիշի անունները և հրապարակումների անունները): Վերը նշված ընդհանուր անվանումների տակ ներառվող միավորների տարածված օրինակներ են` համակարգչային ծրագրերը, արտոնագրերը, հեղինակային իրավունքները, կինոնկարները, հաճախորդների ցուցակները, վարկերի տրամադրման իրավունքները, ձկնորսության լիցենզիաները, ներկրման քվոտաները, վստահագրերը, հաճախորդների կամ մատակարարների հետ հարաբերությունները, հաճախորդների հավատարմությունը, շուկայի բաժինը և վաճառքի իրավունքները:

9. Սույն ստանդարտի 8-րդ կետում նկարագրված ոչ բոլոր միավորներն է, որ կբավարարեն ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, այսինքն` որոշելիությանը, միջոցների նկատմամբ վերահսկողությանը և ապագա տնտեսական օգուտների առկայությանը: Եթե միավորը ընկնում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտ, սակայն չի բավարարում ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, ապա այն ձեռք բերելու կամ կազմակերպությունում ստեղծելու (ներստեղծելու) հետ կապված ծախսումները ճանաչվում են ծախս դրանց առաջացման պահին: Այնուամենայնիվ, եթե միավորը ձեռք է բերվում ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում, որն իրենից ներկայացնում է ձեռքբերում, ապա այն կազմում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչվող գուդվիլի մի մաս (տես սույն ստանդարտի 56-րդ կետը):

 

3.1.1 Որոշելիություն

 

10. Ոչ նյութական ակտիվի սահմանումը պահանջում է, որ ոչ նյութական ակտիվը լինի որոշելի` գուդվիլից հստակ զանազանելու համար: Ձեռքբերում հանդիսացող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից առաջացող գուդվիլը իրենից ներկայացնում է մի վճար, որը կատարվում է ձեռք բերողի կողմից` ակնկալելով ապագա տնտեսական օգուտներ: Ապագա տնտեսական օգուտները կարող են առաջանալ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների սիներգիզմից (երևույթ գործնական պրակտիկայում, երբ ընդհանուր արդյունքը գերազանցում է առանձին արդյունքների գումարից) կամ ակտիվներից, որոնք առանձին վերցրած չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման պահանջներին, բայց որոնց համար ձեռք բերողը պատրաստ է ձեռքբերման ժամանակ վճարել:

11. Ոչ նյութական ակտիվը կարող է հստակ զանազանվել գուդվիլից, եթե ակտիվը առանձնացնելի է: Ակտիվը առանձնացնելի է, եթե կազմակերպությունը կարող է վարձակալության հանձնել, վաճառել, փոխանակել կամ դուրս գրել այդ ակտիվը` առանց կորցնելու այն ապագա տնտեսական օգուտները, որոնք հոսում են նույն եկամուտ ստեղծող գործունեությունում օգտագործվող մյուս ակտիվներից:

12. Առանձնացնելիությունն անհրաժեշտ պայման չէ որոշելիության համար, քանի որ կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել որոշակիացնել ակտիվը որևէ այլ եղանակով: Օրինակ, եթե ոչ նյութական ակտիվը ձեռք է բերվում ակտիվների խմբի հետ, ապա գործարքը կարող է ներառել իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների փոխանցում, որը հնարավորություն է տալիս կազմակերպությանը որոշակիացնել ոչ նյութական ակտիվը: Նմանապես, եթե ծրագիրն ուղղված է կազմակերպության համար իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների ստեղծմանը, ապա այս իրավունքների բնույթը կարող է օգնել կազմակերպությանը` ծրագրի հիմքում ընկած ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվը որոշակիացնելու համար: Նմանապես, նույնիսկ եթե ակտիվն ապագա տնտեսական օգուտներ է առաջացնում բացառապես այլ ակտիվների հետ միասին, ակտիվը որոշելի է, եթե կազմակերպությունը կարող է որոշակիացնել ապագա տնտեսական օգուտները, որոնք ներհոսելու են այդ ակտիվից:

 

3.1.2 Վերահսկողություն

 

13. Կազմակերպությունը վերահսկում է ակտիվը, եթե նա հնարավորություն ունի ստանալու հիմքում ընկած միջոցից ստացվող ապագա տնտեսական օգուտները և, միաժամանակ, կարող է այլոց համար սահմանափակել այդ օգուտների մատչելիությունը: Կազմակերպության` ոչ նյութական ակտիվից ապագա տնտեսական օգուտները վերահսկելու կարողությունը սովորաբար բխում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից, որոնք կարող են հարկադիր իրագործելի լինել դատական կարգով: Իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների բացակայության դեպքում ավելի դժվար է ցուցադրել վերահսկողության կարողությունը: Այնուամենայնիվ, իրավունքի դատական կարգով հարկադիր իրագործելիությունը անհրաժեշտ պայման չէ վերահսկողության համար, քանի որ կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել վերահսկել ապագա տնտեսական օգուտները որևէ այլ եղանակով:

14. Շուկայական և տեխնիկական գիտելիքները կարող են առաջացնել ապագա տնտեսական օգուտներ: Կազմակերպությունը վերահսկում է այդ օգուտները, եթե, օրինակ, նշված գիտելիքը պաշտպանված է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքով, ինչպես` հեղինակային իրավունքը, առևտրային պայմանագրով սահմանափակումը (երբ թույլատրվում է) կամ աշխատողների իրավական պարտականությունը` պահպանելու գաղտնիությունը:

15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ որակյալ աշխատողների խումբ և կարող է ի վիճակի լինել որոշել վերապատրաստումից այդ անձնակազմի ձեռք բերած լրացուցիչ հմտությունները, որոնք հանգեցնում են ապագա տնտեսական օգուտների: Կազմակերպությունը նաև կարող է ակնկալել, որ այդ անձնակազմը շարունակելու է ծառայեցնել իր հմտությունները ի շահ կազմակերպության: Այնուամենայնիվ, սովորաբար կազմակերպությունը բավարար վերահսկողություն չունի որակյալ անձնակազմից և վերապատրաստումից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների նկատմամբ` դիտարկելու համար, որ այս միավորները բավարարում են ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը: Նույն պատճառով, որևէ հատուկ կառավարչական կամ տեխնիկական ունակություն դժվար թե բավարարի ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, բացառությամբ, երբ դա պաշտպանված է դրա օգտագործման և դրանից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներով, և եթե դա բավարարում է ոչ նյութական ակտիվի սահմանման մյուս պահանջներին:

16. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ հաճախորդների բազմություն (պորտֆել) կամ շուկայի բաժին և ակնկալել, որ հաճախորդների հետ հարաբերությունների կառուցմանն ու հավատարմությանն ուղղված իր կողմից ձեռնարկված ջանքերի շնորհիվ հաճախորդները կշարունակեն կազմակերպության հետ իրենց համագործակցությունը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության` հաճախորդների հետ հարաբերությունները և հաճախորդների հավատարմությունը պաշտպանելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների կամ վերահսկողության այլ եղանակների բացակայության դեպքում կազմակերպությունը սովորաբար բավարար վերահսկողություն չունի հաճախորդների հետ հարաբերություններից և հավատարմությունից առաջացող տնտեսական օգուտների նկատմամբ` դիտարկելու համար, որ այս միավորները (հաճախորդների բազմություն (պորտֆել), շուկայի բաժին, հաճախորդների հետ հարաբերություններ, հաճախորդների հավատարմություն) բավարարում են ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը:

 

3.1.3 Ապագա տնտեսական օգուտներ

 

17. Ոչ նյութական ակտիվից առաջացող ապագա տնտեսական օգուտները կարող են հանդես գալ ապրանքների կամ ծառայությունների իրացումից հասույթի, ծախսումների տնտեսման կամ այլ օգուտների տեսքով, որոնք առաջանում են կազմակերպության կողմից այդ ակտիվը օգտագործելուց: Օրինակ` արտադրական գործընթացում մտավոր սեփականության օգտագործումը կարող է հանգեցնել ապագա արտադրական ծախսումների կրճատմանը, այլ ոչ թե ապագա հասույթների ավելացմանը:

 

4. Ոչ նյութական ակտիվների ճանաչումը և սկզբնական չափումը

 

18. Միավորի ճանաչումը որպես ոչ նյութական ակտիվ պահանջում է կազմակերպությունից ցուցադրել, որ այդ միավորը բավարարում է`

ա) ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը (տես սույն ստանդարտի 7-17-րդ կետերը),

բ) սույն ստանդարտում շարադրված ճանաչման չափանիշներին (տես սույն ստանդարտի 19-55-րդ կետերը):

19. Ոչ նյութական ակտիվը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) հավանական է, որ ակտիվին վերագրելի ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն,

բ) ակտիվի արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

20. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի ապագա տնտեսական օգուտների հավանականությունը` կիրառելով խելամիտ և հիմնավորված ենթադրություններ, որոնք արտացոլում են ղեկավարության` այն տնտեսական պայմանների բազմության լավագույն գնահատականը, որոնք առկա կլինեն ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

21. Կազմակերպությունը դատողությունների հիման վրա գնահատում է տվյալ ակտիվի օգտագործմանը վերագրելի ապագա տնտեսական օգուտների որոշակիության աստիճանը` հիմք ընդունելով սկզբնական ճանաչման պահին առկա վկայությունները` ավելի մեծ կշիռ տալով արտաքին վկայություններին:

22. Ոչ նյութական ակտիվը սկզբնապես պետք է չափվի սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով):

 

4.1 Առանձին ձեռքբերում

 

23. Եթե ոչ նյութական ակտիվը ձեռք է բերվում առանձին, նրա սկզբնական արժեքը սովորաբար կարող է արժանահավատորեն չափվել: Հատկապես այդպես է, երբ գնումը փոխհատուցվում է դրամական միջոցներով կամ այլ դրամային ակտիվներով:

24. Ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է նրա գնման գինը, չփոխհատուցվող հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարները, ինչպես նաև ակտիվն իր նպատակային օգտագործման վիճակի բերելու հետ ուղղակիորեն կապված ցանկացած ծախսում: ՈՒղղակիորեն վերագրվող ծախսումները ներառում են, օրինակ, իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները: Ցանկացած առևտրային զեղչ և արտոնություն հանվում է` սկզբնական արժեքը ստանալու համար:

25. Եթե ոչ նյութական ակտիվի դիմաց վճարումը հետաձգվում է` գերազանցելով վճարման համար սովորաբար ընդունված ժամկետները, ապա դրա սկզբնական արժեքն իրենից ներկայացնում է վճարման համար սովորաբար ընդունված ժամկետներում այդ ակտիվի դիմաց վճարվելիք դրամական միջոցների գումարը. այս գումարի և ընդհանուր վճարների միջև տարբերությունը ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս վճարման ժամկետի ընթացքում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն կապիտալացվում է ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման համաձայն:

26. Եթե ոչ նյութական ակտիվը ձեռք է բերվում` փոխանակվելով հաշվետու կազմակերպության սեփական կապիտալի գործիքով, ակտիվի սկզբնական արժեքը թողարկված սեփական կապիտալի գործիքի իրական արժեքն է, որը հավասար է ակտիվի իրական արժեքին:

 

4.2 Ձեռք բերում` որպես ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման մաս

 

27. ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտի ներքո, եթե ոչ նյութական ակտիվը ձեռք է բերվում իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում, ապա այդ ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը որոշվում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ այդ ակտիվի իրական արժեքի հիման վրա:

28. Որոշելու համար, թե արդյոք ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը (այսինքն` իրական արժեքը), առանձին ճանաչման նպատակով, հնարավոր է բավարար արժանահավատությամբ չափել, պահանջվում են դատողություններ: Իրական արժեքի առավել արժանահավատ չափում են ապահովում գործող շուկայում գնանշվող շուկայական գները (տես նաև սույն ստանդարտի 66-րդ կետը): Համապատասխան շուկայական գինը սովորաբար ընթացիկ հայտագինն է (գնորդի կողմից առաջարկվող ամենաբարձր գինը): Եթե ընթացիկ հայտագինը մատչելի չէ, ապա իրական արժեքի գնահատման հիմք կարող է հանդիսանալ նմանատիպ ամենավերջին գործարքի գինը, պայմանով, որ նշված գործարքի ամսաթվի և ակտիվի գնահատման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածի ընթացքում տնտեսական պայմանները չեն ենթարկվել զգալի փոփոխությունների:

29. Եթե ակտիվի համար առկա չէ գործող շուկա, ապա սկզբնական արժեքն արտացոլում է այն գումարը, որը կազմակերպությունը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կվճարեր ակտիվի դիմաց իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության» գործարքում` հիմք ընդունելով լավագույն մատչելի տեղեկատվությունը: Այս գումարը որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում նմանատիպ ակտիվների գծով վերջին գործարքների արդյունքները:

30. Կազմակերպությունները, որոնք սիստեմատիկաբար իրականացնում են եզակի (յուրօրինակ) ոչ նյութական ակտիվների գնման և վաճառքի գործարքներ, սովորաբար մշակում են դրանց իրական արժեքները անուղղակիորեն գնահատելու մեթոդներ: Նշված մեթոդները կարող են կիրառվել իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական չափման համար, եթե այդ մեթոդների նպատակն է գնահատել այդ ակտիվների իրական արժեքը, ինչպես այն սահմանված է սույն ստանդարտում, և եթե այդ մեթոդներն արտացոլում են այն ճյուղի ընթացիկ գործարքներն ու փորձը, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը: Նշված մեթոդները ներառում են, որտեղ տեղին է, ընթացիկ շուկայական գործարքներն արտացոլող բազմապատիկների կիրառումը ակտիվի շահութաբերությունը պայմանավորող որոշակի ցուցանիշների (օրինակ` հասույթ, շուկայի բաժիններ, գործառնական շահույթ և այլն) նկատմամբ, կամ ակտիվից առաջացող գնահատված ապագա զուտ դրամական հոսքերի զեղչումը:

31. Համաձայն սույն ստանդարտի և որոշելի ակտիվների ու պարտավորությունների ճանաչման գծով ՀՀՀՀՍ 22 ստանդարտի պահանջների`

ա) ձեռք բերողը ճանաչում է ոչ նյութական ակտիվը, որը բավարարում է սույն ստանդարտի 19-20-րդ կետերի ճանաչման չափանիշներին, նույնիսկ եթե այդ ոչ նյութական ակտիվը ճանաչված չի եղել ձեռք բերվողի ֆինանսական հաշվետվություններում,

բ) եթե ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը (այսինքն` իրական արժեքը), որը ձեռք է բերվել որպես իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման մաս, հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, այդ ակտիվը չի ճանաչվում որպես առանձին ոչ նյութական ակտիվ, բայց ներառվում է գուդվիլի մեջ (տես սույն ստանդարտի 56-րդ կետը):

32. Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի համար գոյություն ունի գործող շուկա, ՀՀՀՀՍ 22 ստանդարտը սահմանափակում է ոչ նյութական ակտիվի համար սկզբնապես ճանաչվող սկզբնական արժեքը` այն գումարով, որը չի ստեղծի կամ ավելացնի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ առաջացող ցանկացած բացասական գուդվիլ:

 

4.3 Ձեռք բերում պետական շնորհի միջոցով

 

33. Որոշ դեպքերում ոչ նյութական ակտիվ կարող է ձեռք բերվել անվճար կամ անվանական արժեքի փոխհատուցմամբ` պետական շնորհի միջոցով: Սա կարող է տեղի ունենալ, երբ պետությունը կազմակերպությանը փոխանցում կամ հատկացնում է ոչ նյութական ակտիվներ, ինչպես օրինակ` օդանավակայանում վայրէջքի իրավունքներ, ռադիո կամ հեռուստահաղորդումների լիցենզիաներ, ներմուծման լիցենզիաներ կամ քվոտաներ, կամ այլ սահմանափակ ռեսուրսներից օգտվելու իրավունքներ: ՀՀՀՀՍ 20 «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ստանդարտի ներքո, կազմակերպությունը թե ոչ նյութական ակտիվը և թե շնորհը սկզբնապես ճանաչում է իրական արժեքով:

 

4.4 Ակտիվների փոխանակումներ

 

34. Ոչ նյութական ակտիվ կարելի է ձեռք բերել` փոխանակելով կամ մասնակիորեն փոխանակելով ոչ նման ոչ նյութական ակտիվով կամ այլ ակտիվով: Այսպիսի միավորի սկզբնական արժեքը չափվում է ստացված ակտիվի իրական արժեքով, որը համարժեք է տրված ակտիվի իրական արժեքին` ճշգրտված փոխանցված դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքի գումարով:

35. Ոչ նյութական ակտիվ կարելի է ձեռք բերել` փոխանակելով գործունեության նույն ոլորտում միևնույն նշանակություն և միևնույն իրական արժեք ունեցող համանման մեկ այլ ակտիվի հետ: Ոչ նյութական ակտիվը կարող է նաև վաճառվել` փոխանակելով նմանատիպ ակտիվի ընդհանուր սեփականության իրավունքում բաժնի հետ: Երկու դեպքում էլ, քանի որ եկամուտ վաստակելու գործընթացն ավարտված չէ, գործարքի արդյունքում որևէ շահույթ կամ վնաս չի ճանաչվում: Փոխարենը, նոր ակտիվի սկզբնական արժեք է համարվում տրված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը: Այնուամենայնիվ, ստացված ակտիվի իրական արժեքը կարող է վկայել տրված ակտիվի արժեզրկված լինելու մասին: Այս դեպքում տրված ակտիվի գծով ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ և ստացված արժեքը վերագրվում է նոր ակտիվին:

 

4.5 Ներստեղծված գուդվիլ

 

36. Ներստեղծված գուդվիլը չպետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

37. Որոշ դեպքերում ապագա տնտեսական օգուտներ ստեղծելու նպատակով կատարվում են ծախսումներ, բայց դա չի հանգեցնում սույն ստանդարտով սահմանված ճանաչման չափանիշները բավարարող ոչ նյութական ակտիվի ստեղծման: Այդպիսի ծախսումները հաճախ նկարագրվում են որպես ներստեղծված գուդվիլին նպաստող ծախսումներ: Ներստեղծված գուդվիլը չի ճանաչվում որպես ակտիվ, քանի որ այն կազմակերպության կողմից վերահսկվող որոշելի միջոց չէ, որի սկզբնական արժեքը հնարավոր լիներ արժանահավատորեն չափել:

38. Ժամանակի ցանկացած պահի դրությամբ կազմակերպության շուկայական արժեքի և նրա որոշելի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունները կարող են ընդգրկել մի շարք գործոններ, որոնք ազդում են կազմակերպության արժեքի վրա: Այնուամենայնիվ, այդպիսի տարբերությունները չեն կարող դիտարկվել որպես կազմակերպության կողմից վերահսկվող ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական արժեք:

 

4.6 Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվներ

 

39. Երբեմն դժվար է գնահատել, թե արդյոք ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվը բավարարում է ճանաչման համար ներկայացվող պահանջներին: Հաճախ դժվար է`

ա) որոշել, թե առկա է արդյոք որոշելի ակտիվ, որը ստեղծելու է հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ, և եթե այո, ապա ժամանակի որ պահին,

բ) արժանահավատորեն որոշել ակտիվի սկզբնական արժեքը: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունում ոչ նյութական ակտիվ ստեղծելու ծախսումները հնարավոր չէ տարանջատել կազմակերպության` ներստեղծված գուդվիլի պահպանման կամ ավելացման ծախսումներից կամ առօրյա գործառնություններ վարելու ծախսումներից:

Հետևաբար, ի լրումն ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման և սկզբնական չափման ընդհանուր պահանջները բավարարելուն, կազմակերպությունը ներստեղծված բոլոր ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ կիրառում է սույն ստանդարտի 40-55-րդ կետերում շարադրված պահանջները և ցուցումները:

40. Գնահատելու համար, թե արդյոք ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվը բավարարում է ճանաչման չափանիշներին, կազմակերպությունն ակտիվների ստեղծման գործընթացը դասակարգում է`

ա) հետազոտության փուլի,

բ) մշակման փուլի:

Թեև «հետազոտություն» և «մշակում» հասկացությունները սահմանված են, սակայն սույն ստանդարտի նպատակների համար «հետազոտության փուլ» և «մշակման փուլ» հասկացություններն ավելի լայն իմաստ են կրում:

41. Եթե կազմակերպությունն ի վիճակի չէ տարանջատել ոչ նյութական ակտիվ ստեղծելու ծրագրի հետազոտության փուլը մշակման փուլից, ապա նա այդ ծրագրի ծախսումները դիտարկում է այնպես, կարծես թե դրանք կատարվել են միայն հետազոտության փուլում:

 

4.6.1 Հետազոտության փուլ

 

42. Հետազոտությունից (կամ ծրագրի հետազոտության փուլից) առաջացող որևէ ոչ նյութական ակտիվ չպետք է ճանաչվի: Հետազոտության (կամ ծրագրի հետազոտության փուլի) ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են:

43. Սույն ստանդարտը որդեգրում է այն տեսակետը, որ ծրագրի հետազոտության փուլում կազմակերպությունը չի կարող ցուցադրել, որ առկա է ոչ նյութական ակտիվ, որը կառաջացնի հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ: Հետևաբար, այս ծախսումները միշտ ճանաչվում են որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են:

44. Հետազոտության գործունեության օրինակներ են`

ա) գործունեություն նոր գիտելիքների ձեռքբերման նպատակով,

բ) հետազոտության արդյունքների կամ այլ գիտելիքների կիրառության որոնում, գնահատում և վերջնական ընտրություն,

գ) նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների համար այլընտրանքների որոնում,

դ) նոր կամ բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների համար հնարավոր այլընտրանքների ձևակերպում, նախագծում, գնահատում և վերջնական ընտրություն:

 

4.6.2 Մշակման փուլ

 

45. Մշակումից (կամ ծրագրի մշակման փուլից) առաջացող ոչ նյութական ակտիվը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը կարող է ցուցադրել ստորև բերվածն ամբողջությամբ`

ա) ոչ նյութական ակտիվը այնպիսի ավարտուն վիճակի հասցնելու տեխնիկական իրագործելիությունը, որ այն մատչելի լինի օգտագործման կամ վաճառքի համար,

բ) ոչ նյութական ակտիվը ավարտին հասցնելու և այն օգտագործելու կամ վաճառելու իր մտադրությունը,

գ) ոչ նյութական ակտիվը օգտագործելու կամ վաճառելու իր կարողությունը,

դ) այն, թե ինչպես է ոչ նյութական ակտիվն առաջացնելու հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտներ: Ի թիվս այլոց, կազմակերպությունը պետք է ցուցադրի ոչ նյութական ակտիվի միջոցով ստեղծվող արդյունքի կամ հենց այդ ոչ նյութական ակտիվի համար շուկայի առկայությունը, կամ, եթե ակտիվը օգտագործվելու է կազմակերպության ներսում, ապա ոչ նյութական ակտիվի օգտակարությունը,

ե) մշակումն ավարտին հասցնելու և ոչ նյութական ակտիվն օգտագործելու կամ վաճառելու համար անհրաժեշտ համապատասխան տեխնիկական, ֆինանսական և այլ միջոցների առկայությունը,

զ) ոչ նյութական ակտիվին մշակման ընթացքում վերագրելի ծախսումները արժանահավատորեն չափելու իր կարողությունը:

46. Ծրագրի մշակման փուլում կազմակերպությունը, որոշ դեպքերում, կարող է որոշակիացնել ոչ նյութական ակտիվը և ցուցադրել, որ այդ ակտիվը կառաջացնի հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտներ: Սա տեղի է ունենում, որովհետև ծրագրի մշակման փուլում առաջընթացն ավելի է, քան հետազոտության փուլում:

47. Մշակման գործունեության օրինակներ են`

ա) նախաարտադրական կամ նախաօգտագործման փորձանմուշների և մոդելների նախագծում, կառուցում և փորձարկում,

բ) գործիքների, ձուլամայրերի, կաղապարների և դրոշմոցների նախագծում` նոր տեխնոլոգիայի կիրառմամբ,

գ) փորձնական կայանքի (գործարանի) նախագծում, կառուցում և շահագործում, որն իր մասշտաբներով տնտեսապես պիտանի չէ առևտրային նպատակով արտադրության համար,

դ) նոր կամ բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների ընտրված այլընտրանքների նախագծում, կառուցում և փորձարկում:

48. Ցուցադրելու համար, թե ինչպես է ոչ նյութական ակտիվն առաջացնելու հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտներ, կազմակերպությունը գնահատում է ակտիվից ստացվելիք ապագա տնտեսական օգուտները, կիրառելով ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի սկզբունքները: Եթե ակտիվը տնտեսական օգուտներ է առաջացնելու բացառապես այլ ակտիվների հետ համատեղ, ապա կազմակերպությունը կիրառում է դրամաստեղծ միավորի հայեցակարգը, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտում:

49. Ոչ նյութական ակտիվն ավարտին հասցնելու, օգտագործելու և դրանից օգուտներ ստանալու համար անհրաժեշտ միջոցների առկայությունը կարող է ցուցադրվել, օրինակ, բիզնես պլանի միջոցով, որը ցույց է տալիս անհրաժեշտ տեխնիկական, ֆինանսական և այլ միջոցները, ինչպես նաև կազմակերպության կարողությունը` ապահովելու այդ միջոցները: Որոշակի դեպքերում կազմակերպությունը ցուցադրում է արտաքին ֆինանսավորման մատչելիությունը` վարկատուից ստանալով այդ պլանը ֆինանսավորելու պատրաստակամության վկայություն:

50. Կազմակերպության արժեքորոշման համակարգերի միջոցով հաճախ կարելի է արժանահավատորեն չափել կազմակերպությունում ոչ նյութական ակտիվ ստեղծելու ծախսումները, ինչպես օրինակ, աշխատավարձը և այլ ծախսումները, որոնք առաջանում են հեղինակային իրավունք կամ լիցենզիաներ ստանալիս կամ համակարգչային ծրագիր մշակելիս:

51. Ներստեղծված մակնիշները, հրապարակումների անունները, հաճախորդների ցուցակները և ըստ էության նմանատիպ միավորները չպետք է ճանաչվեն որպես ոչ նյութական ակտիվներ:

52. Սույն ստանդարտը որդեգրել է մի տեսակետ, համաձայն որի ներստեղծված մակնիշների, հրապարակումների անունների, հաճախորդների ցուցակների և ըստ էության նմանատիպ միավորների վրա կատարված ծախսումները հնարավոր չէ տարանջատել ձեռնարկատիրական գործունեության` որպես ամբողջության զարգացման ծախսումներից: Հետևաբար, նմանատիպ միավորները չեն ճանաչվում որպես ոչ նյութական ակտիվներ:

 

4.6.3 Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական արժեքը

 

53. Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը սույն ստանդարտի 22-րդ կետի նպատակների համար իրենից ներկայացնում է այն ծախսումների հանրագումարը, որոնք կատարվել են սկսած այն ամսաթվից, երբ ոչ նյութական ակտիվն առաջին անգամ բավարարել է 19-20-րդ և 45-րդ կետերի ճանաչման չափանիշներին: Սույն ստանդարտի 58-րդ կետն արգելում է վերականգնել այն ծախսումները, որոնք նախորդող տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվել են որպես ծախս:

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակ.                                                               |

|   Կազմակերպությունը մշակում է նոր արտադրական գործընթաց:                 |

|20x5թ. ընթացքում կատարված ծախսումները կազմել են 1.000 միավոր, որից 900   |

|միավորը կատարվել է մինչև  20x5թ. դեկտեմբերի 1-ը, իսկ մյուս 100 միավորը`  |

|20x5թ. դեկտեմբերին: Կազմակերպությունն ի վիճակի է ցուցադրել, որ 20x5թ.    |

|դեկտեմբերի 1-ի դրությամբ մշակվող արտադրական գործընթացը բավարարել է ոչ    |

|նյութական ակտիվի ճանաչման չափանիշներին: Գործընթացում մարմնավորված        |

|նոու-հաուի փոխհատուցվող գումարը (հաշվի առած գործընթացն օգտագործման համար |

|ավարտին հասցնելու համար պահանջվող ապագա դրամական արտահոսքերը) գնահատվել է|

|500 միավոր:                                                              |

|   20x5թ. վերջին արտադրական գործընթացը ճանաչվում է որպես ոչ նյութական    |

|ակտիվ` 100 միավոր սկզբնական արժեքով (այն ծախսումները, որոնք կատարվել են  |

|սկսած այն ամսաթվից, երբ բավարարվել են ճանաչման չափանիշները, այսինքն`     |

|20x5թ. դեկտեմբերի 1-ից): 900 միավորի չափով ծախսումները, որոնք կատարվել են|

|մինչև  20x5թ. դեկտեմբերի 1-ը, ճանաչվում են որպես ծախս, քանի որ մինչև     |

|20x5թ. դեկտեմբերի 1-ը ճանաչման չափանիշները չեն բավարարվել: Այս           |

|ծախսումները երբեք չեն կազմելու հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչված         |

|արտադրական գործընթացի սկզբնական արժեքի մաս:                              |

|   20x6թ. ընթացքում կատարված ծախսումները կազմել են 2.000 միավոր: 20x6թ.  |

|վերջի դրությամբ գործընթացում մարմնավորված նոու-հաուի փոխհատուցվող գումարը|

|(հաշվի առած գործընթացն օգտագործման համար ավարտին հասցնելու համար         |

|պահանջվող ապագա դրամական արտահոսքերը) գնահատվել է 1.900 միավոր:          |

|   20x6թ. վերջին արտադրական գործընթացի սկզբնական արժեքը կազմել է 2.100   |

|միավոր (20x5թ. վերջին ճանաչված 100 միավոր ծախսումները` գումարած 20x6թ.   |

|ընթացքում ճանաչված 2.000 միավոր ծախսումները): Կազմակերպությունը ճանաչում |

|է 200 միավոր արժեզրկումից կորուստ` ճշգրտելու համար նախքան արժեզրկումից   |

|կորուստը գործընթացի հաշվեկշռային արժեքը (2.100 միավոր)` այն իջեցնելով    |

|մինչև  փոխհատուցվող գումարը (1.900 միավոր): Այս արժեզրկումից կորուստը    |

|կհակադարձվի հաջորդ ժամանակաշրջանում, եթե բավարարվեն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտով  |

|սահմանված` արժեզրկումից կորստի հակադարձման պահանջները:                   |

._________________________________________________________________________.

 

54. Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է բոլոր այն ծախսումները, որոնք հնարավոր է ուղղակիորեն վերագրել կամ խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխել նշված ակտիվի ստեղծմանը, արտադրությանը և նրա նպատակային օգտագործման համար նախապատրաստմանը: Սկզբնական արժեքը, եթե կիրառելի է, ներառում է`

ա) ոչ նյութական ակտիվը ստեղծելիս օգտագործված կամ սպառված նյութերի կամ ծառայությունների գծով ծախսումները,

բ) աշխատավարձը և ակտիվի ստեղծմամբ ուղղակիորեն զբաղված անձնակազմի հետ կապված այլ ծախսումները,

գ) ակտիվի ստեղծմանն ուղղակիորեն վերագրելի ցանկացած ծախսում, ինչպես օրինակ` իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք գրանցելու համար վճարները և ակտիվը ստեղծելու համար օգտագործվող արտոնագրերի ու լիցենզիաների ամորտիզացիան,

դ) վերադիր ծախսումները, որոնք անհրաժեշտ են ակտիվը ստեղծելու համար և որոնք հնարավոր է խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխել ակտիվին (օրինակ` հիմնական միջոցներին մաշվածության, ապահովագրական վճարների, վարձավճարների բաշխումը): Վերադիր ծախսումների բաշխումները կատարվում են այնպիսի հիմունքներով, որոնք նման են վերադիր ծախսումները պաշարներին բաշխելիս օգտագործվող հիմունքներին (տես ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտ): ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտը սահմանում է տոկոսը որպես ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս ճանաչելու չափանիշներ:

55. Ստորև բերվածները ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի բաղադրիչներ չեն.

ա) վաճառքի, վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները, բացի նրանցից, որոնք հնարավոր է ուղղակիորեն վերագրել ակտիվն օգտագործման համար նախապատրաստելուն,

բ) հստակորեն որոշելի անարդյունավետ ծախսումները և սկզբնական գործառնական կորուստները, որոնք առաջանում են մինչև ակտիվի պլանավորված ցուցանիշներին հասնելը,

գ) ակտիվը շահագործելու համար անձնակազմի վերապատրաստման ծախսումները:

 

5. Ծախսի ճանաչումը

 

56. Ոչ նյութական միավորի գծով ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) դրանք կազմում են ճանաչման չափանիշները բավարարող ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս (տես սույն ստանդարտի 18-55-րդ կետերը), կամ`

բ) միավորը ձեռք է բերվում իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում և չի կարող ճանաչվել որպես ոչ նյութական ակտիվ: Այս դեպքում նշված ծախսումները (որոնք ներառված են ձեռքբերման արժեքի մեջ) պետք է կազմեն ձեռքբերման ամսաթվին գուդվիլին (բացասական գուդվիլին) վերագրվող գումարի մաս (տես ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտը):

57. Որոշ դեպքերում ծախսումները կատարվում են կազմակերպությանը ապագա տնտեսական օգուտներ ապահովելու նպատակով, սակայն ձեռք չի բերվում կամ ստեղծվում որևէ ոչ նյութական ակտիվ կամ այլ ակտիվ, որը հնարավոր կլիներ ճանաչել: Այս դեպքերում ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են: Օրինակ` հետազոտության ծախսումները միշտ ճանաչվում են որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են (տես սույն ստանդարտի 42-րդ կետը): Առաջացման պահին ծախս ճանաչվող այլ ծախսումների օրինակներ են`

ա) սկզբնավորման ծախսումները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այս ծախսումներն ընդգրկվում են հիմնական միջոցների սկզբնական արժեքում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի: Սկզբնավորման ծախսումները կարող են բաղկացած լինել հիմնադրման ծախսումներից, ինչպիսիք են իրավաբանական անձ հիմնադրելու հետ կապված կազմակերպչական ծախսումները (իրավաբանական, գործավարական և այլն), նոր արտադրամաս կամ գործունեության նոր տեսակ հիմնադրելու գծով ծախսումները (նախագործարկման ծախսումներ) կամ նոր արտադրատեսակներ կամ գործընթացներ սկսելու հետ կապված ծախսումները (նախագործառնական ծախսումներ),

բ) վերապատրաստման գծով ծախսումները,

գ) գովազդի և առաջխաղացման գծով ծախսումները,

դ) ամբողջ կազմակերպության կամ նրա մի մասի գտնվելու վայրը փոփոխելու կամ վերակազմավորելու գծով ծախսումները:

 

5.1 Նախկինում կատարված ծախսեր, որոնք ակտիվ չեն ճանաչվելու

 

58. Ոչ նյութական միավորի գծով ծախսումները, որոնք սկզբնապես հաշվետու կազմակերպության կողմից նախորդ տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվել են որպես ծախս, չպետք է ճանաչվեն որպես ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում:

 

6. Հետագա ծախսումներ

 

59. Ոչ նյութական ակտիվի վրա կատարված հետագա ծախսումները` դրանց գնումից կամ ավարտելուց հետո, պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` երբ դրանք կատարվում են, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) հավանական է, որ այդ ծախսումները հնարավորություն կտան ակտիվին առաջացնել ապագա տնտեսական օգուտներ` դրանց սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշներից ավելի,

բ) այդ ծախսումները հնարավոր է արժանահավատորեն չափել և վերագրել ակտիվին:

Եթե այս պայմանները բավարարվում են, հետագա ծախսումները պետք է ավելացվեն ոչ նյութական ակտիվի արժեքին:

60. Ճանաչված ոչ նյութական ակտիվի վրա կատարված հետագա ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս, եթե նշված ծախսումները անհրաժեշտ են` պահպանելու համար ակտիվը նրա սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշների մակարդակի վրա: Ոչ նյութական ակտիվների բնույթն այնպիսին է, որ շատ դեպքերում հնարավոր չէ որոշել այն բանի հավանականությունը, թե արդյոք հետագա ծախսումները կավելացնեն, թե` կպահպանեն այն տնտեսական օգուտները, որոնք հոսելու են կազմակերպություն այդ ակտիվներից: Ի լրումն, հաճախ դժվար է այսպիսի ծախսումներն առանձնացնել ձեռնարկատիրական գործունեությանը` որպես ամբողջության վերաբերող ծախսումներից և ուղղակիորեն վերագրել որոշակի ոչ նյութական ակտիվի: Հետևաբար, միայն հազվադեպ կարող է ծախսումը, որը կատարվել է գնված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական ճանաչումից կամ ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի ավարտումից հետո, հանգեցնել ոչ նյութական ակտիվի արժեքի ավելացմանը:

61. Սույն ստանդարտի 51-րդ կետին համահունչ` մակնիշների, հրապարակումների անունների, հաճախորդների ցուցակների և նմանատիպ միավորների վրա հետագա ծախսումները (անկախ նրանից` դրանք գնվել են, թե ներստեղծվել) միշտ ճանաչվում են որպես ծախս` խուսափելու համար ներստեղծված գուդվիլի ճանաչումից:

 

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ

 

7.1 Հիմնական մոտեցում

 

62. Սկզբնական ճանաչումից հետո ոչ նյութական ակտիվը պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով (հաշվի առած հետագա ավելացվող ծախսումները)` հանած ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և ցանկացած կուտակված արժեզրկումից կորուստ:

 

7.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում

 

63. Սկզբնական ճանաչումից հետո ոչ նյութական ակտիվը պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ նրա իրական արժեքը` հանած հետագա ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և հետագա ցանկացած կուտակված արժեզրկումից կորուստ: Սույն ստանդարտի ներքո վերագնահատումների նպատակով իրական արժեքը պետք է որոշվի` վկայակոչելով գործող շուկան: Վերագնահատումները պետք է կատարվեն բավարար պարբերականությամբ` այնպես, որ հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքից:

64. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը թույլ չի տալիս`

ա) վերագնահատել ոչ նյութական ակտիվները, որոնք նախկինում չեն ճանաչվել որպես ակտիվ, կամ`

բ) ոչ նյութական ակտիվները սկզբնապես ճանաչել իրենց սկզբնական արժեքից տարբերվող գումարներով:

65. Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը կիրառվում է ակտիվը սկզբնապես սկզբնական արժեքով ճանաչելուց հետո: Այնուամենայնիվ, եթե ոչ նյութական ակտիվի գծով ծախսումների միայն մի մասն է ճանաչվել որպես ակտիվ, որովհետև ակտիվը չի բավարարել ճանաչման չափանիշներին` մինչև գործընթացի մի մասի ավարտը (տես սույն ստանդարտի 53-րդ կետը), թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը կարող է կիրառվել այդ ամբողջ ակտիվի նկատմամբ:

66. Ոչ նյութական ակտիվի համար սույն ստանդարտի 7-րդ կետում նկարագրված բնութագրերով օժտված գործող շուկա սովորաբար առկա չէ, թեև դա կարող է տեղի ունենալ: Օրինակ` գործող շուկա կարող է գոյություն ունենալ ազատ շրջանառվող լիցենզիաների կամ քվոտաների համար: Այնուամենայնիվ, գործող շուկա չի կարող գոյություն ունենալ մակնիշների, լրագրերի անունների, երաժշտության և կինոնկարների հրապարակման իրավունքների, արտոնագրերի կամ ապրանքային նշանների համար, քանի որ այս ակտիվներից յուրաքանչյուրը եզակի է: Բացի այդ, թեև ոչ նյութական ակտիվներ գնվում և վաճառվում են, բայց դրանց պայմանները առանձին գնորդների և վաճառողների միջև համաձայնեցվում են, և նման գործառնությունները համեմատաբար հազվադեպ են: Այս պատճառով էլ մի ակտիվի համար վճարված գինը կարող է չապահովել բավարար վկայություն մեկ այլ ակտիվի իրական արժեքի վերաբերյալ: Եվ վերջապես, գների վերաբերյալ տեղեկատվությունը հաճախ մատչելի չէ հասարակությանը:

67. Վերագնահատումների հաճախությունը կախված է վերագնահատվող ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքների փոփոխականությունից: Եթե վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է նրա հաշվեկշռային արժեքից, անհրաժեշտ է կատարել նոր վերագնահատում: Որոշ ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքները կարող են զգալի և անկանոն տատանումներ ունենալ, այսպիսով անհրաժեշտ դարձնելով տարեկան վերագնահատումը: Այսպիսի հաճախակի վերագնահատումներ անհրաժեշտ չեն միայն իրական արժեքների աննշան տատանումներ ունեցող ոչ նյութական ակտիվների համար:

68. Եթե ոչ նյութական ակտիվը վերագնահատվում է, վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ կուտակված ամորտիզացիան կամ`

ա) վերաձևակերպվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությանը համամասնորեն` այնպես, որ վերագնահատումից հետո ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը հավասար լինի նրա վերագնահատված գումարին, կամ`

բ) հանվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքից և զուտ գումարը վերաձևակերպվում է ակտիվի վերագնահատված գումարի չափով:

69. Եթե ոչ նյութական ակտիվը վերագնահատվում է, նրա դասի բոլոր մյուս ակտիվները նույնպես պետք է վերագնահատվեն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այդ ակտիվների համար չկա գործող շուկա:

70. Ոչ նյութական ակտիվների դասը ակտիվների խմբավորում է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Ոչ նյութական ակտիվների տվյալ դասի հոդվածները վերագնահատվում են միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրովի (ոչ ամբողջական) վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում այնպիսի գումարների ներկայացումից, որոնք իրենցից ներկայացնում են սկզբնական արժեքների և տարբեր ամսաթվերի դրությամբ գնահատված արժեքների համակցություն:

71. Եթե վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվների դասին պատկանող ոչ նյութական ակտիվը չի կարող վերագնահատվել` այդ ակտիվի համար գործող շուկա գոյություն չունենալու պատճառով, ապա ակտիվը պետք է հաշվառվի սկզբնական արժեքով` հանած ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և արժեզրկումից կորուստ:

72. Եթե վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը այլևս չի կարող որոշվել` վկայակոչելով գործող շուկան, ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է լինի գործող շուկայի միջոցով վերջին վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ նրա վերագնահատված գումարը` հանած հետագա ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և հետագա ցանկացած կուտակված արժեզրկումից կորուստ:

73. Այն փաստը, որ վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվի համար այլևս գոյություն չունի գործող շուկա, կարող է ցուցանշել, որ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել և կարիք ունի ստուգման ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի ներքո:

74. Եթե ակտիվի իրական արժեքը կարող է որոշվել` վկայակոչելով հետագա չափման ամսաթվին գործող շուկան, թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը կիրառվում է այդ ամսաթվից:

75. Եթե ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է, աճը պետք է ուղղակիորեն վերագրվի սեփական կապիտալին` որպես վերագնահատումից արժեքի աճ: Սակայն, վերագնահատումից արժեքի աճը պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նա հակադարձում է նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած նվազումը, և որով այդ վերագնահատման նվազումը նախկինում ճանաչվել էր որպես ծախս:

76. Եթե ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է, նվազումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Սակայն, վերագնահատման նվազումը պետք է ուղղակիորեն հանվի համապատասխան ակտիվի նախկին վերագնահատումներից առաջացած աճից այն չափով, որով նվազումը չի գերազանցում նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած աճը:

77. Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճը, որը ներառված է սեփական կապիտալում, կարող է ուղղակիորեն վերագրվել չբաշխված շահույթին, երբ աճը իրացվում է: Ամբողջ աճը կարող է իրացվել ակտիվը շրջանառությունից հանելու (ընդմիշտ) կամ օտարելու ժամանակ: Այնուամենայնիվ, աճի մի որոշակի մաս կարող է իրացվել, երբ ակտիվն օգտագործվում է կազմակերպության կողմից: Այս դեպքում իրացված աճի գումարն իրենից ներկայացնում է ակտիվի վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված ամորտիզացիայի և ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված ամորտիզացիայի միջև տարբերությունը: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի հաշվեգրումը չբաշխված շահույթին ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի արտացոլվում:

 

8. Ամորտիզացիա

 

8.1 Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջան

 

78. Ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացվող գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի նրա` լավագույն գնահատականի հիման վրա որոշված օգտակար ծառայության ընթացքում: Սովորաբար ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը չի գերազանցում քսան տարին` սկսած այն ամսաթվից, երբ ակտիվը մատչելի է օգտագործման համար: Ամորտիզացիան պետք է հաշվարկվի այն պահից, երբ ակտիվը մատչելի է օգտագործման համար:

79. Քանի որ ոչ նյութական ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտները ժամանակի ընթացքում սպառվում են, ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է` արտացոլելու համար այդ սպառումը: Սա կատարվում է ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ վերագնահատված գումարի և ցանկացած մնացորդային արժեքի տարբերությունը ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում որպես ծախս սիստեմատիկ հիմունքով բաշխելու միջոցով: Ամորտիզացիան ճանաչվում է անկախ նրանից, արդյոք տեղի է ունեցել, օրինակ, ակտիվի իրական արժեքի կամ փոխհատուցվող գումարի ավելացում, թե` ոչ: Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս անհրաժեշտ է հաշվի առնել մի շարք գործոններ, մասնավորապես`

ա) կազմակերպության կողմից ակտիվի ենթադրվող օգտագործելիությունը և արդյոք այդ ակտիվը կարող է արդյունավետ կառավարվել մեկ այլ կառավարչական խմբի կողմից,

բ) ակտիվին բնորոշ կենսաշրջանը, ինչպես նաև նմանատիպ եղանակով օգտագործվող նմանատիպ ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատականների վերաբերյալ հրապարակային տեղեկատվությունը,

գ) տեխնիկական, տեխնոլոգիական կամ այլ տեսակների հնացածությունը,

դ) այն ճյուղի կայունությունը, որում գործում է տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև ակտիվի միջոցով ստացվող արտադրանքի կամ ծառայությունների նկատմամբ շուկայական պահանջարկի փոփոխությունները,

ե) մրցակիցների կամ պոտենցիալ մրցակիցների կողմից ակնկալվող գործողությունները,

զ) ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու համար պահանջվող պահպանման ծախսումների մակարդակը, ինչպես նաև այդ մակարդակին հասնելու կազմակերպության կարողությունը և մտադրությունը,

է) ակտիվի նկատմամբ վերահսկողության ժամանակաշրջանը և ակտիվի օգտագործման իրավական կամ նմանատիպ սահմանափակումները, ինչպես օրինակ, վարձակալության ժամկետի լրանալը,

ը) արդյոք ակտիվի օգտակար ծառայությունը կախված է կազմակերպության այլ ակտիվների օգտակար ծառայությունից:

80. Տեխնոլոգիաների արագընթաց փոփոխությունները ենթադրում են, որ համակարգչային ծրագրերը և շատ այլ ոչ նյութական ակտիվներ զգայուն կլինեն տեխնոլոգիական հնացածության նկատմամբ: Հետևաբար հավանական է, որ նրանց օգտակար ծառայությունը կարճ է լինելու:

81. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության գնահատականները հիմնականում դառնում են ավելի քիչ արժանահավատ` օգտակար ծառայության տևողության ավելացմանը զուգընթաց: Սույն ստանդարտը որդեգրում է ենթադրություն այն մասին, որ քիչ հավանական է, որ ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը կգերազանցի քսան տարին:

82. Հազվադեպ կարող է համոզիչ վկայություն լինել այն մասին, որ ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը գերազանցելու է քսան տարին: Այս դեպքերում ենթադրությունն այն մասին, որ ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը չի գերազանցելու քսան տարին, հերքվում է, և կազմակերպությունը`

ա) ամորտիզացնում է ոչ նյութական ակտիվը լավագույն գնահատականի հիման վրա որոշված օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում,

բ) առնվազն տարին մեկ գնահատում է ոչ նյութական ակտիվի փոխհատուցվող գումարը` որոշելու համար արժեզրկումից ցանկացած կորուստ (տես սույն ստանդարտի 98-րդ կետը),

գ) բացահայտում է ենթադրության հերքման պատճառները, ինչպես նաև գործոնը (գործոնները), որը նշանակալի դեր է խաղացել ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի որոշման հարցում (տես սույն ստանդարտի 110-րդ կետի «ա» ենթակետը):

 

._________________________________________________________________________.

|   Օրինակներ.                                                            |

|   Ա. Կազմակերպությունը գնել է վաթսուն տարվա ընթացքում                   |

|հիդրոէլեկտրաէներգիա արտադրելու բացառիկ իրավունք: Հիդրոէլեկտրաէներգիա     |

|արտադրելու ծախսումներն անհամեմատ ցածր են, քան այլընտրանքային աղբյուրներից|

|հիդրոէներգիայի ստացման ծախսումները: Ակնկալվում է, որ աշխարհագրական       |

|տարածքը, որտեղ գտնվում է հիդրոէլեկտրակայանը, կունենա նշանակալի           |

|քանակության էլեկտրաէներգիայի պահանջարկ` առնվազն վաթսուն տարի:            |

|   Կազմակերպությունն ամորտիզացնում է էներգիա արտադրելու իրավունքը        |

|վաթսուն տարվա ընթացքում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վկայություն կա, որ|

|դրա օգտակար ծառայության ժամկետը ավելի կարճ է:                            |

|   Բ. Կազմակերպությունը գնել է երեսուն տարվա ընթացքում վճարովի մայրուղի  |

|շահագործելու բացառիկ իրավունք: Այդ մայրուղու միջոցով սպասարկվող տարածքում|

|այլընտրանքային ճանապարհներ կառուցելու ծրագիր չկա: Ակնկալվում է, որ այդ   |

|մայրուղին օգտագործվելու է առնվազն երեսուն տարի:                          |

|   Կազմակերպությունն ամորտիզացնում է մայրուղին շահագործելու իրավունքը    |

|երեսուն տարվա ընթացքում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ վկայություն կա, որ|

|դրա օգտակար ծառայության ժամկետը ավելի կարճ է:                            |

._________________________________________________________________________.

 

83. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը կարող է շատ երկար լինել, բայց այն միշտ սահմանափակ է: Անորոշության առկայությունը արդարացնում է ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի` հաշվենկատության հիմունքով գնահատումը, սակայն չի արդարացնում անիրատեսորեն կարճ ժամկետի ընտրությունը:

84. Եթե ոչ նյութական ակտիվից առաջացող ապագա տնտեսական օգուտների նկատմամբ վերահսկողությունը ձեռք է բերվում սահմանափակ ժամկետով շնորհված իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների միջոցով, ապա այդ ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը չպետք է գերազանցի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի ժամկետը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները նորացվելի են,

բ) նորացումն ըստ էության հաստատ է:

85. Կարող են առկա լինել թե տնտեսական, թե իրավական գործոններ, որոնք ազդում են ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի վրա. տնտեսական գործոնները սահմանում են ժամկետը, որի ընթացքում ստացվելու են ապագա տնտեսական օգուտները. իրավական գործոնները կարող են սահմանափակել այն ժամկետը, որի ընթացքում կազմակերպությունը վերահսկում է նշված օգուտների ստացումը: Օգտակար ծառայության ժամկետը վերը նշված գործոններով պայմանավորված ժամկետներից առավել կարճն է:

86. Ստորև բերված գործոնները, ի թիվս այլոց, ցուցանշում են, որ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի նորացումն ըստ էության հաստատ է`

ա) ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը չի նվազում սկզբնական ուժի մեջ լինելու ժամկետի ավարտին մոտենալուն զուգընթաց, կամ չի նվազում ավելի, քան հիմքում ընկած իրավունքի նորացման ծախսումները,

բ) վկայություն կա (հնարավոր է` անցած փորձի հիման վրա) այն մասին, որ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները նորացվելու են,

գ) վկայություն կա այն մասին, որ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի նորացման համար անհրաժեշտ պայմանները (եթե այդպիսիք կան) բավարարվելու են:

 

8.2 Ամորտիզացիայի մեթոդ

 

87. Ամորտիզացիայի հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով կազմակերպությունը սպառում է ակտիվի տնտեսական օգուտները: Եթե այդ մոդելը հնարավոր չէ արժանահավատորեն որոշել, ապա պետք է կիրառվի գծային մեթոդը: Յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար հաշվարկված ամորտիզացիայի գումարը պետք է ճանաչվի որպես ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մեկ այլ հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ թույլատրում կամ պահանջում է այն ներառել մեկ այլ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մեջ:

88. Ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում նրա ամորտիզացվող գումարը սիստեմատիկ հիմունքով բաշխելու համար կարող են կիրառվել ամորտիզացիայի տարբեր մեթոդներ: Այս մեթոդները ներառում են գծային մեթոդը, նվազող մնացորդի մեթոդը և արտադրանքի միավորի մեթոդը: Ակտիվի համար կիրառվող մեթոդը ընտրվում է` հիմք ընդունելով տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելը, և հետևողականորեն կիրառվում ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ փոփոխություն է տեղի ունենում այդ ակտիվից ստացվելիք տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելում: Հազվադեպ է, որ կլինի (եթե ընդհանրապես լինի) համոզիչ վկայություն ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացիայի այնպիսի մեթոդի օգտին, որը կհանգեցներ կուտակված ամորտիզացիայի ավելի փոքր գումարի, քան այն, որ կլիներ գծային մեթոդի կիրառման դեպքում:

89. Ամորտիզացիան սովորաբար ճանաչվում է որպես ծախս: Այնուամենայնիվ, երբեմն ակտիվում մարմնավորված տնտեսական օգուտները կլանվում են կազմակերպության կողմից այլ ակտիվներ արտադրելիս` չհանգեցնելով ծախսի առաջացման: Այդ դեպքերում ամորտիզացիայի գումարը կազմում է այլ ակտիվի ինքնարժեքի մաս և ներառվում նրա հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Օրինակ` արտադրության գործընթացում օգտագործվող ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիան ներառվում է պաշարների հաշվեկշռային արժեքի մեջ (տես ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտը):

 

8.3 Մնացորդային արժեք

 

90. Ոչ նյութական ակտիվի մնացորդային արժեքը պետք է գնահատվի զրո, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) առկա է երրորդ կողմի պարտավորվածություն` օգտակար ծառայության ավարտին գնելու այդ ակտիվը, կամ`

բ) ակտիվի համար գոյություն ունի գործող շուկա,

- մնացորդային արժեքը կարող է որոշվել` վկայակոչելով այդ շուկան,

- հավանական է, որ այդպիսի շուկա գոյություն կունենա ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտի դրությամբ:

91. Ակտիվի ամորտիզացվող գումարը որոշվում է դրա մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Զրոյից տարբեր մնացորդային արժեքը ենթադրում է, որ կազմակերպությունն ակնկալում է օտարել ոչ նյութական ակտիվը մինչև դրա տնտեսական ծառայության ավարտը:

92. Եթե ընդունվում է հիմնական մոտեցումը, մնացորդային արժեքը գնահատվում է` կիրառելով ակտիվի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ նմանատիպ այնպիսի ակտիվ վաճառելու համար գերակշռող գները, որի գնահատված օգտակար ծառայության ժամկետը լրացել է և որը գործել է այնպիսի պայմաններում, որում օգտագործվելու է տվյալ ակտիվը: Մնացորդային արժեքը հետագայում չի ավելացվում գների կամ արժեքի փոփոխությունների պատճառով: Եթե ընդունվում է թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումը, ապա ակտիվի յուրաքանչյուր նոր վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ կատարվում է մնացորդային արժեքի նոր գնահատում` կիրառելով այդ ամսաթվի դրությամբ գերակշռող գները:

 

8.4 Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանի և ամորտիզացիայի մեթոդի վերանայում

 

93. Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը և ամորտիզացիայի մեթոդը պետք է վերանայվեն առնվազն յուրաքանչյուր հաշվետու տարվա վերջում: Եթե ակտիվի ակնկալվող օգտակար ծառայությունն զգալիորեն տարբերվում է նախորդ գնահատումներից, ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը պետք է համապատասխանաբար փոփոխվի: Եթե ակտիվից առաջացող տնտեսական օգուտների ակնկալվող մոդելում տեղի են ունեցել զգալի փոփոխություններ, ապա ամորտիզացիայի մեթոդը պետք է փոփոխվի այնպես, որ արտացոլի այդ փոփոխությունները: Այսպիսի փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխություններ` ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտի ներքո, ճշգրտելով ամորտիզացիոն հատկացումները ընթացիկ և ապագա ժամանակաշրջանների համար:

94. Ոչ նյութական ակտիվի ծառայության ընթացքում կարող է ակնհայտ դառնալ, որ նրա օգտակար ծառայության գնահատականը տվյալ պահին չի համապատասխանում իրականությանը: Օրինակ` օգտակար ծառայությունը կարող է երկարել հետագա ծախսումների հաշվին, որոնք բարելավում են ակտիվի վիճակն այնպես, որ գերազանցվի նրա սկզբնապես գնահատված նորմատիվային ցուցանիշը: Բացի այդ, արժեզրկումից կորստի ճանաչումը կարող է ցուցանշել, որ ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանն անհրաժեշտ է փոփոխել:

95. Ժամանակի ընթացքում մոդելը, որով ոչ նյութական ակտիվից առաջացող ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները ներհոսում են կազմակերպություն, կարող է փոփոխվել: Օրինակ` կարող է ակնհայտ դառնալ, որ ամորտիզացիայի հաշվարկման նվազող մնացորդի մեթոդը ավելի նպատակահարմար է, քան գծային մեթոդը: Մեկ այլ օրինակ է, երբ լիցենզիայով տրված իրավունքների օգտագործումը հետաձգվում է` բիզնես պլանի այլ բաղադրիչների գծով գործողությունների կատարման հետ կապված: Այսպիսի դեպքերում տնտեսական օգուտները, որոնք առաջանում են ակտիվից, կարող են ստացվել ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում:

 

9. Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցվելիություն. արժեզրկումից կորուստներ

 

96. Որոշելու համար` արդյոք ոչ նյութական ակտիվն արժեզրկված է, թե` ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտը: Այդ ստանդարտը մեկնաբանում է, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը և երբ է ճանաչում կամ հակադարձում արժեզրկումից կորուստը:

97. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 ստանդարտի, եթե արժեզրկումից կորուստ առաջանում է մինչև իրենից ձեռքբերում ներկայացնող ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի ձեռքբերումից հետո սկսվող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը, արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է որպես ոչ նյութական ակտիվին վերագրվող գումարի և ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գուդվիլի (բացասական գուդվիլի) ճշգրտում: Այնուամենայնիվ, եթե արժեզրկումից կորուստը վերաբերում է ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած հատուկ իրադարձություններին կամ հանգամանքների փոփոխություններին, արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի համաձայն, և ոչ թե որպես ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գուդվիլի (բացասական գուդվիլի) գումարի ճշգրտում:

98. Ի լրումն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտում ներառված պահանջների, կազմակերպությունը պետք է առնվազն յուրաքանչյուր հաշվետու տարվա վերջում գնահատի հետևյալ ոչ նյութական ակտիվների փոխհատուցվող գումարը, նույնիսկ եթե չկա որևէ հայտանիշ, որ ակտիվն արժեզրկված է.

ա) ոչ նյութական ակտիվ, որը դեռևս մատչելի չէ օգտագործման համար,

բ) ոչ նյութական ակտիվ, որն ամորտիզացվում է ակտիվն օգտագործման համար մատչելի լինելու ամսաթվից սկսած քսան տարին գերազանցող ժամանակաշրջանի ընթացքում:

Փոխհատուցվող գումարը պետք է որոշվի ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի ներքո, իսկ արժեզրկումից կորուստները` համապատասխանաբար ճանաչվեն:

99. Իր արժեքը փոխհատուցելու համար բավարար ապագա տնտեսական օգուտներ ստեղծելու ոչ նյութական ակտիվի կարողությունը, մինչև այդ ակտիվի օգտագործման համար մատչելի լինելը, սովորաբար շատ անորոշ է: Հետևաբար, սույն ստանդարտը կազմակերպությունից պահանջում է առնվազն տարին մեկ ստուգել օգտագործման համար դեռևս ոչ մատչելի ոչ նյութական ակտիվի արժեզրկված լինելը:

100. Երբեմն դժվար է որոշել, թե արդյոք ոչ նյութական ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, քանի որ, ի թիվս այլոց, օրինակ, պարտադիր չէ հնացածության ակնհայտ վկայության առկայությունը: Այսպիսի դժվարությունն առաջանում է, մասնավորապես, եթե ակտիվն ունի երկար օգտակար ծառայության ժամկետ: Որպես արդյունք, սույն ստանդարտը պահանջում է առնվազն տարին մեկ հաշվարկել ոչ նյութական ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, եթե նրա օգտակար ծառայության ժամկետը գերազանցում է քսան տարին` սկսած ակտիվի օգտագործման համար մատչելի դառնալու ամսաթվից:

101. Տարին մեկ ոչ նյութական ակտիվի արժեզրկման ստուգում անցկացնելու պահանջը կիրառվում է բոլոր այն դեպքերում, երբ ակտիվի ընթացիկ ընդհանուր գնահատված օգտակար ծառայության ժամկետը գերազանցում է քսան տարին` սկսած օգտագործման համար մատչելի դառնալու ամսաթվից: Հետևաբար, եթե ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը նրա սկզբնական ճանաչման պահին գնահատվել է քսան տարուց պակաս, սակայն այն ավելանում է հետագա ծախսումների միջոցով և գերազանցում է քսան տարին` սկսած ակտիվի օգտագործման համար մատչելի դառնալու ամսաթվից, ապա կազմակերպությունն անցկացնում է արժեզրկման ստուգում` սույն ստանդարտի 98-րդ կետի «բ» ենթակետի պահանջի ներքո, ինչպես նաև կատարում է բացահայտում` սույն ստանդարտի 110-րդ կետի «ա» ենթակետի պահանջի ներքո:

 

10. Շրջանառությունից հանում և օտարում

 

102. Ոչ նյութական ակտիվը պետք է ապաճանաչվի (հանվի հաշվապահական հաշվեկշռից) օտարման պահին կամ երբ դրա օգտագործումից և հետագա օտարումից այլևս չեն ակնկալվում ապագա տնտեսական օգուտներ:

103. Ոչ նյութական ակտիվը շրջանառությունից հանելուց (ընդմիշտ) կամ օտարելուց առաջացող շահույթը կամ վնասը պետք է որոշվի որպես օտարումից զուտ հասույթի և ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերություն և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս:

104. Եթե ոչ նյութական ակտիվը փոխանակվում է համանման ակտիվով` սույն ստանդարտի 35-րդ կետում նկարագրված պայմաններով, ձեռք բերված ակտիվի սկզբնական արժեքը հավասար է օտարված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին, և արդյունքում շահույթ կամ վնաս չի առաջանում:

105. Ակտիվ օգտագործումից հանված և օտարման նպատակով պահվող ոչ նյութական ակտիվը հաշվառվում է ակտիվը ակտիվ օգտագործումից հանելու ամսաթվի հաշվեկշռային արժեքով: Առնվազն յուրաքանչյուր հաշվետու տարվա վերջին կազմակերպությունը ստուգում է ակտիվի արժեզրկված լինելը` ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի ներքո և համապատասխանաբար ճանաչում է ցանկացած արժեզրկումից կորուստ:

 

11. Բացահայտում

 

11.1 Ընդհանուր

 

106. Ֆինանսական հաշվետվությունները ոչ նյութական ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար պետք է բացահայտեն հետևյալը, տարանջատելով ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվները այլ ոչ նյութական ակտիվներից`

ա) օգտակար ծառայությունը կամ ամորտիզացիայի հաշվարկման կիրառվող դրույքները,

բ) ամորտիզացիայի հաշվարկման կիրառվող մեթոդները,

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում համախառն հաշվեկշռային արժեքը, կուտակված ամորտիզացիան և կուտակված արժեզրկումից կորուստները,

դ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որում ներառված է ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիան,

ե) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանեցումը, որը ցույց է տալիս`

- ավելացումները` առանձին ցույց տալով ներսում մշակվածները և ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների արդյունքում առաջացածները,

- շրջանառությունից հանումները (ընդմիշտ) և օտարումները,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ավելացումները կամ նվազեցումները, որոնք առաջանում են սույն ստանդարտի 63-րդ, 75-րդ և 76-րդ կետերի ներքո կատարված վերագնահատումներից և ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի ներքո ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորուստներից (եթե այդպիսիք կան)` առանձին ցույց տալով հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ուղղակիորեն սեփական կապիտալում արտացոլվածը և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում արտացոլվածը,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ամորտիզացիան,

- փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտերկրյա միավորների ֆինանսական հաշվետվությունները փոխարկելիս,

- հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեկշռային արժեքի այլ փոփոխությունները:

Համադրելի տեղեկատվության ներկայացում չի պահանջվում:

107. Ոչ նյութական ակտիվների դասն ակտիվների խմբավորում է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Առանձին դասերի օրինակներ են`

ա) ֆիրմային անունները,

բ) հրապարակումների անունները,

գ) համակարգչային ծրագրերը,

դ) լիցենզիաները և վստահագրերը (ֆրանշիզները),

ե) հեղինակային իրավունքները, արտոնագրերը և արտադրության սեփականության հետ կապված այլ իրավունքները, ծառայության և շահագործման իրավունքները,

զ) բաղադրատոմսերը, բանաձևերը, մոդելները, նախագծերը և փորձանմուշները,

է) մշակման ընթացքում գտնվող ոչ նյութական ակտիվները:

Վերը նշված դասերը բաժանվում են ավելի փոքր խմբերի (միավորվում են ավելի խոշոր խմբերում), եթե նման մոտեցումը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար ապահովում է ավելի տեղին տեղեկատվություն:

108. Կազմակերպությունը բացահայտում է ոչ նյութական ակտիվների արժեզրկման վերաբերյալ տեղեկատվություն ՀՀՀՀՍ 36 ստանդարտի համաձայն` ի լրումն այն տեղեկատվության, որը պահանջվում է ստանդարտի 106-րդ կետի «ե» ենթակետի 3-րդ, 4-րդ և 5-րդ պարբերություններով:

109. Կազմակերպությունը, ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի համաձայն, բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունների բնույթը և հետևանքները, որոնք էական ազդեցություն են ունեցել ընթացիկ ժամանակաշրջանում կամ, ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն կունենան հետագա ժամանակաշրջաններում: Այսպիսի բացահայտման անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ հետևյալների փոփոխություններից`

ա) ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանի,

բ) ամորտիզացիայի մեթոդի,

գ) մնացորդային արժեքի:

110. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է նաև բացահայտեն`

ա) եթե ոչ նյութական ակտիվն ամորտիզացվում է ավելի քան քսան տարվա ընթացքում, պատճառները, թե ինչու է հերքվում այն ենթադրությունը, որ ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը չի գերազանցի քսան տարին` սկսած այն ամսաթվից, երբ ակտիվը մատչելի է դարձել օգտագործման համար: Այս պատճառները ներկայացնելիս կազմակերպությունը պետք է նկարագրի այն գործոնները, որոնք էական դեր են խաղացել ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը որոշելիս,

բ) կազմակերպության` որպես ամբողջության, ֆինանսական հաշվետվությունների համար էական համարվող յուրաքանչյուր առանձին ոչ նյութական ակտիվի նկարագրությունը, հաշվեկշռային արժեքը և ամորտիզացիայի մնացած ժամանակաշրջանը,

գ) պետական շնորհի միջոցով ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների (տես սույն ստանդարտի 33-րդ կետը) համար`

- սկզբնապես այդ ակտիվների համար ճանաչված իրական արժեքը,

- դրանց հաշվեկշռային արժեքը,

- հետագա չափումների համար արդյոք դրանք հաշվառվելու են հիմնական, թե թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման համաձայն,

դ) ոչ նյութական ակտիվների առկայությունը և հաշվեկշռային արժեքները, որոնց սեփականության իրավունքը սահմանափակված է, և ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքները, որոնք գրավադրվել են որպես երաշխիք` պարտավորությունների համար,

ե) ոչ նյութական ակտիվների ձեռքբերման համար պարտավորվածությունների գումարը:

111. Երբ կազմակերպությունը նկարագրում է գործոնները, որոնք նշանակալի դեր են խաղացել այն ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը որոշելիս, որն ամորտիզացվում է քսան տարին գերազանցող ժամանակաշրջանի ընթացքում, կազմակերպությունը հաշվի է առնում սույն ստանդարտի 79-րդ կետում թվարկված գործոնները:

 

11.2 Թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցմամբ հաշվառվող ոչ նյութական ակտիվներ

 

112. Եթե ոչ նյութական ակտիվները հաշվառվում են վերագնահատված գումարներով, ապա պետք է բացահայտել հետևյալը`

ա) ըստ ոչ նյութական ակտիվների դասերի`

- վերագնահատման ամսաթիվը,

- վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը,

- այն հաշվեկշռային արժեքը, որը կներառվեր ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվները հաշվառված լինեին սույն ստանդարտի 62-րդ կետում ներկայացված հիմնական մոտեցման համաձայն,

բ) ոչ նյութական ակտիվներին վերաբերող վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի գումարը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ` ցույց տալով հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած փոփոխությունները և բաժնետերերի միջև մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակում:

113. Բացահայտման նպատակներով կարող է անհրաժեշտ լինել միավորել վերագնահատված ակտիվների դասերը ավելի մեծ դասերի: Այնուամենայնիվ, դասերը չեն միավորվում, եթե դա կհանգեցնի ոչ նյութական ակտիվների այնպիսի դասերի առաջացման, որում կներառվեն և հիմնական, և թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումների համաձայն հաշվառված ոչ նյութական ակտիվները:

 

11.4 Հետազոտության և մշակման ծախսումներ

 

114. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ծախս ճանաչված հետազոտության և մշակման ծախսումների ընդհանուր գումարը:

115. Հետազոտության և մշակման ծախսումներն ընդգրկում են բոլոր այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են հետազոտության կամ մշակման գործունեություններին, կամ որոնք կարող են խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել այդ գործունեություններին (սույն ստանդարտի 114-րդ կետով պահանջվող բացահայտման նպատակներով հաշվի առնվող ծախսումների համար որպես ուղեցույց տես 54-55-րդ կետերը):

Այլ տեղեկատվություն

116. Խրախուսվում, բայց չի պահանջվում, որ կազմակերպությունները բացահայտեն հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) լրիվ ամորտիզացված, բայց դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող ոչ նյութական ակտիվների նկարագրությունը,

բ) կազմակերպության կողմից վերահսկվող նշանակալի ոչ նյութական ակտիվների հակիրճ նկարագրությունը, որոնք ակտիվ չեն ճանաչվել, որովհետև չեն բավարարել սույն ստանդարտով սահմանված ճանաչման չափանիշները կամ որովհետև դրանք ձեռք են բերվել կամ ստեղծվել են մինչև սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելը:

 

12. Անցումային դրույթներ

 

117. Սույն ստանդարտն ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին (կամ նրա կիրառման ամսաթվին) այն պետք է կիրառվի ըստ ստորև ներկայացված աղյուսակների: Բոլոր այն դեպքերում, որ չեն նկարագրվել ստորև ներկայացված աղյուսակներում, սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետընթաց, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այդ անելը անիրագործելի է:

118. Ստորև բերված աղյուսակներով պահանջվում է հետընթաց կիրառում բոլոր այն դեպքերում, երբ անհրաժեշտություն կա վերացնել ցանկացած հոդված, որն այլևս չի բավարարում սույն ստանդարտի համաձայն ճանաչման համար ներկայացվող պահանջներին, կամ եթե ոչ նյութական ակտիվների նախորդ չափումները հակասում են սույն ստանդարտում ներկայացված սկզբունքներին (օրինակ` ոչ նյութական ակտիվներ, որոնք երբեք չեն ամորտիզացվել կամ վերագնահատվել են, սակայն առանց գործող շուկան վկայակոչելու): Մնացած դեպքերում պահանջվում և որոշ դեպքերում թույլատրվում է ճանաչման և ամորտիզացիայի պահանջների առաջընթաց կիրառում:

119. Սույն ստանդարտի կիրառման հետևանքները պետք է ճանաչվեն համաձայն ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի, այսինքն` կամ որպես ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում (ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի հիմնական մոտեցում), կամ որպես ընթացիկ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս (ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում):

120. Սույն ստանդարտի համաձայն պատրաստված առաջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ընդունված անցումային դրույթները, երբ սույն ստանդարտը թույլատրում է ընտրություն:

 

._________________________________________________________________________.

|Անցումային դրույթներ. ճանաչում                                           |

|_________________________________________________________________________|

|Հանգամանքներ                 |Պահանջներ                                  |

|_________________________________________________________________________|

|1. Ոչ նյութական միավորը ճանաչված է եղել որպես առանձին ակտիվ` անկախ       |

|նրանից, թե այն ներկայացված է եղել որպես ոչ նյութական ակտիվ, թե` ոչ, և    |

|սույն ստանդարտի կիրառման ամսաթվի դրությամբ միավորը չի բավարարում ոչ      |

|նյութական ակտիվի սահմանմանը կամ ճանաչման չափանիշներին:                   |

|_________________________________________________________________________|

|ա) միավորը ձեռք է բերվել     |- միավորը վերագրել նույն ձեռքբերումից      |

|իրենից ձեռքբերում ներկայացնող|առաջացած գուդվիլին (բացասական գուդվիլին),  |

|ձեռնարկատիրական              |- ճշգրտել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ     |

|գործունեության միավորման     |ճանաչված գուդվիլը (բացասական գուդվիլը)     |

|արդյունքում:                 |հետընթաց կերպով` այնպես, կարծես միավորը    |

|                             |միշտ ներառված է եղել ձեռքբերման ամսաթվի    |

|                             |դրությամբ ճանաչված գուդվիլի (բացասական     |

|                             |գուդվիլի) մեջ: Օրինակ, եթե գուդվիլը        |

|                             |ճանաչված է եղել որպես ակտիվ և  ամորտիզացվել|

|                             |է, ապա գնահատել կուտակված ամորտիզացիան, որը|

|                             |ճանաչված կլիներ, եթե հոդվածը ներառված լիներ|

|                             |ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված      |

|                             |գուդվիլի մեջ, և  համապատասխանաբար ճշգրտել  |

|                             |գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:              |

|_____________________________|___________________________________________|

|բ) միավորը ձեռք չի բերվել    |Ապաճանաչել միավորը (հանել հաշվապահական     |

|իրենից ձեռքբերում ներկայացնող|հաշվեկշռից)                                |

|ձեռնարկատիրական              |                                           |

|գործունեության միավորման     |                                           |

|արդյունքում (օրինակ` այն     |                                           |

|գնվել է առանձին կամ          |                                           |

|ներստեղծվել է)               |                                           |

|_________________________________________________________________________|

|2. Ոչ նյութական միավորը ճանաչված է եղել որպես առանձին ակտիվ` անկախ       |

|նրանից, թե այն ներկայացված է եղել որպես ոչ նյութական ակտիվ, թե` ոչ, և    |

|սույն ստանդարտի կիրառման ամսաթվի դրությամբ միավորը բավարարում է ոչ       |

|նյութական ակտիվի սահմանմանը կամ ճանաչման չափանիշներին:                   |

|_________________________________________________________________________|

|ա) ակտիվը սկզբնապես ճանաչված |Դասակարգել ակտիվը որպես ոչ նյութական ակտիվ:|

|է եղել սկզբնական արժեքով:    |Ակտիվի համար սկզբնապես ճանաչված սկզբնական  |

|                             |արժեքը դիտվում է որպես պատշաճ կերպով       |

|                             |որոշված: Հետագա չափման և  ամորտիզացիայի    |

|                             |համար տես 4-րդ և  5-րդ հանգամանքներում     |

|                             |նախատեսված անցումային դրույթները:          |

|_____________________________|___________________________________________|

|բ) ակտիվը սկզբնապես ճանաչված |- դասակարգել ակտիվը որպես ոչ նյութական     |

|է եղել սկզբնական արժեքից     |ակտիվ,                                     |

|տարբեր արժեքով:              |- վերագնահատել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը  |

|                             |սկզբնական արժեքով (կամ վերագնահատման       |

|                             |գումարով` սկզբնապես սկզբնական արժեքով      |

|                             |ճանաչելուց հետո)` հանած սույն ստանդարտի    |

|                             |համաձայն որոշված կուտակված ամորտիզացիան:   |

|                             |Եթե ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը չի|

|                             |կարող որոշվել` ապաճանաչել ակտիվը (հանել    |

|                             |հաշվապահական հաշվեկշռից):                  |

|_________________________________________________________________________|

|3. Սույն ստանդարտի կիրառման ամսաթվի դրությամբ միավորը բավարարում է ոչ    |

|նյութական ակտիվի սահմանմանը և  ճանաչման չափանիշներին, սակայն նախկինում   |

|ճանաչված չի եղել որպես ակտիվ:                                            |

|_________________________________________________________________________|

|ա) միավորը ձեռք է բերվել     |Ոչ նյութական ակտիվի ճանաչումը խրախուսվում  |

|իրենից ձեռքբերում ներկայացնող|է, բայց և  չի պահանջվում: Եթե ոչ նյութական |

|ձեռնարկատիրական              |ակտիվը ճանաչվում է`                        |

|գործունեության միավորման     |- չափել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը         |

|արդյունքում և  կազմել է      |սկզբնական արժեքով (կամ վերագնահատված       |

|ճանաչված գուդվիլի մաս:       |գումարով)` հանած սույն ստանդարտի համաձայն  |

|                             |որոշված կուտակված ամորտիզացիան,            |

|                             |- ճշգրտել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ     |

|                             |ճանաչված գուդվիլը հետընթաց կերպով` այնպես, |

|                             |կարծես միավորը երբեք ներառված չի եղել      |

|                             |ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված      |

|                             |գուդվիլի մեջ: Օրինակ, եթե գուդվիլը ճանաչված|

|                             |է եղել որպես ակտիվ և  ամորտիզացվել է, ապա  |

|                             |գնահատել ազդեցությունը գուդվիլի կուտակված  |

|                             |ամորտիզացիայի վրա` առանձնացնելով ոչ        |

|                             |նյութական ակտիվը, և  համապատասխանաբար      |

|                             |ճշգրտել գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:      |

|_____________________________|___________________________________________|

|բ) միավորը ձեռք չի բերվել    |Ոչ նյութական ակտիվը չպետք է ճանաչվի:       |

|իրենից ձեռքբերում ներկայացնող|                                           |

|ձեռնարկատիրական              |                                           |

|գործունեության միավորման     |                                           |

|արդյունքում (օրինակ` այն     |                                           |

|գնվել է առանձին կամ          |                                           |

|ներստեղծվել է):              |                                           |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|Անցումային դրույթներ. հիմնական մոտեցմամբ հաշվառվող ոչ նյութական ակտիվի   |

|ամորտիզացիա                                                              |

|_________________________________________________________________________|

|Հանգամանքներ                 |Պահանջներ                                  |

|_____________________________|___________________________________________|

|4. Ակտիվը նախկինում չի       |Վերաներկայացնել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքն |

|ամորտիզացվել                 |այնպես, կարծես կուտակված ամորտիզացիան միշտ |

|                             |որոշված է եղել սույն ստանդարտին            |

|                             |համապատասխան:                              |

|_____________________________|___________________________________________|

|5. Ակտիվը նախկինում          |Նախորդ տարիներում կուտակված ամորտիզացիայի  |

|ամորտիզացվել է: Սույն        |և  սույն ստանդարտի համաձայն հաշվարկվածի    |

|ստանդարտի համաձայն որոշված   |միջև  տարբերությունն արտացոլելու համար     |

|կուտակված ամորտիզացիան       |չվերաներկայացնել ոչ նյութական ակտիվի       |

|տարբերվում է նախկինում       |հաշվեկշռային արժեքը: Ամորտիզացնել ակտիվի   |

|որոշվածից (ամորտիզացիայի     |հաշվեկշռային արժեքը իր` սույն ստանդարտի    |

|ժամանակաշրջանները և  (կամ)   |համաձայն որոշված օգտակար ծառայության մնացած|

|ամորտիզացիայի մեթոդները      |ժամանակաշրջանի ընթացքում (այսինքն` ցանկացած|

|իրարից տարբեր լինելու        |փոփոխություն դիտվում է որպես փոփոխություն  |

|պատճառով):                   |հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում. տես|

|                             |սույն ստանդարտի 93-րդ կետը):               |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|Անցումային դրույթներ. վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվներ                |

|_________________________________________________________________________|

|Հանգամանքներ                 |Պահանջներ                                  |

|_________________________________________________________________________|

|6. Ոչ նյութական ակտիվը հաշվառված է եղել վերագնահատված գումարով, որը չի   |

|որոշվել վկայակոչելով գործող շուկան.                                      |

|_________________________________________________________________________|

|ա) ակտիվի համար առկա է գործող|Ակտիվը պետք է վերագնահատվի սույն ստանդարտի |

|շուկա:                       |կիրառման ամսաթվի դրությամբ` վկայակոչելով   |

|                             |այդ գործող շուկան:                         |

|_____________________________|___________________________________________|

|բ) ակտիվի համար առկա չէ      |- վերացնել ցանկացած վերագնահատման          |

|գործող շուկա:                |ազդեցությունը,                             |

|                             |- չափել ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը         |

|                             |սկզբնական արժեքով` հանած սույն ստանդարտի   |

|                             |համաձայն որոշված կուտակված ամորտիզացիան:   |

._________________________________________________________________________.

 

121. Սույն ստանդարտը փոխարինում է`

ա) ՀՀՀՀՍ 4 «Մաշվածության հաշվառում» ստանդարտին` ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիայի առումով,

բ) ՀՀՀՀՍ 9 «Հետազոտության և զարգացման ծախսումներ» ստանդարտին:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 39

 

Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-7

3. Սահմանումներ                                                    8-26

3.1 ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտից                                             8-9

3.2 Լրացուցիչ սահմանումներ                                           10

3.2.1 Ածանցյալ գործիքի սահմանումը                                    10

3.2.2 Ֆինանսական ակտիվների չորս կատեգորիաների (և առևտրային

նպատակներով պահվող ֆինանսական պարտավորության)

      սահմանումները                                                  10

3.2.3 Ճանաչմանն ու չափմանը վերաբերող սահմանումներ                    10

3.2.4 Հեջի հաշվապահական հաշվառմանը վերաբերող սահմանումներ            10

3.2.5 Այլ սահմանումներ                                               10

3.3 Սահմանումների զարգացում                                       11-21

3.3.1 Սեփական կապիտալի գործիք                                     11-12

3.3.2 Ածանցյալ գործիքներ                                          13-16

3.3.3 Գործարքի հետ կապված ծախսումներ                                 17

3.3.4 Առևտրային  նպատակներով պահվող պարտավորություն                  18

3.3.5 Կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և

      դեբիտորական պարտքեր                                         19-20

3.3.6 Վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ                      21

3.4 Պարունակվող ածանցյալ գործիքներ                                22-26

4. Ճանաչում                                                       27-65

4.1 Սկզբնական ճանաչում                                            27-29

4.2 Առևտրի  ամսաթիվ և  վերջնահաշվարկի ամսաթիվ                     30-34

4.3 Ապաճանաչում                                                   35-65

4.3.1 Ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչում                               35-43

4.3.2 Գրավի հաշվառում                                             44-46

4.3.3 Ֆինանսական ակտիվի մի մասի ապաճանաչում                       47-50

4.3.4 Ակտիվների ապաճանաչում` զուգակցված նոր ֆինանսական ակտիվի

      կամ պարտավորության առաջացման հետ                            51-56

4.3.5 Ֆինանսական պարտավորության ապաճանաչում                       57-64

4.3.6 Ֆինանսական պարտավորության մի մասի ապաճանաչում. ֆինանսական

պարտավորության ապաճանաչում` զուգակցված նոր ֆինանսական

      ակտիվի կամ պարտավորության առաջացման հետ                        65

5. Չափում                                                        66-165

5.1 Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների

    սկզբնական չափում                                              66-67

5.2 Ֆինանսական ակտիվների հետագա չափում                            68-92

5.2.1 Մինչև  մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ                    79-92

5.3 Ֆինանսական պարտավորությունների հետագա չափում                  93-94

5.4 Իրական արժեքով չափման նկատառումներ                           95-102

5.5 Իրական արժեքով վերաչափումից շահույթներ կամ վնասներ          103-107

5.6 Իրական արժեքով չվերաչափվող ֆինանսական ակտիվների և

    պարտավորությունների գծով շահույթներ կամ վնասներ                 108

5.7 Ֆինանսական ակտիվների արժեզրկում և  անհավաքագրելիություն     109-119

5.7.1 Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ        111-115

5.7.2 Արժեզրկման ճանաչումից հետո առաջացող տոկոսային եկամուտ         116

5.7.3 Իրական արժեքով վերաչափվող ֆինանսական ակտիվներ             117-119

5.8 Հեջավորում                                                  120-164

5.8.1 Հեջավորման գործիքներ                                      121-125

5.8.2 Հեջավորված հոդվածներ                                      126-134

5.8.3 Հեջի հաշվապահական հաշվառում                               135-144

5.8.4 Հեջի արդյունավետության գնահատում                          145-151

5.8.5 Իրական արժեքի հեջեր                                       152-156

5.8.6 Դրամական միջոցների հոսքերի հեջեր                          157-162

5.8.7 Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջեր                       163

5.8.8 Հեջի հաշվապահական հաշվառումը, եթե հեջը չի բավարարում

      հեջի հաշվապահական հաշվառման կիրառման հատուկ պահանջները        164

6. Բացահայտում                                                  165-169

7. Անցումային դրույթներ                                             170

 

Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվություններում ֆինանսական գործիքների ճանաչման, չափման և դրանց վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտման սկզբունքները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի կազմակերպությունների կողմից բոլոր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) դուստր ընկերություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում այն բաժնեմասերի (մասնակցության), որոնք հաշվառվում են համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառում», ՀՀՀՀՍ 28 «Ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառում» և ՀՀՀՀՍ 31 «Համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցության արտացոլումը ֆինանսական հաշվետվություններում» ստանդարտների, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ նշված ստանդարտներում հղում է կատարվում սույն ստանդարտի վրա,

բ) վարձակալությունների գծով իրավունքների և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտը: Այնուամենայնիվ`

- վարձատուի հաշվեկշռում ճանաչված` վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ կիրառվում են սույն ստանդարտի ապաճանաչման դրույթները (սույն ստանդարտի 35-65-րդ կետերը և 169-րդ կետի «դ» ենթակետը),

- սույն ստանդարտը կիրառվում է վարձակալության պայմանագրերում պարունակվող ածանցյալ գործիքների նկատմամբ,

գ) աշխատակիցների հատուցման ծրագրերի (որոնց նկատմամբ կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 19 «Աշխատակիցների հատուցումներ» ստանդարտը) գծով գործատուների ակտիվների և պարտավորությունների,

դ) ապահովագրական պայմանագրերի գծով իրավունքների և պարտականությունների, ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 32 «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» սույն ստանդարտի 3-րդ կետում, սակայն սույն ստանդարտը կիրառվում է ապահովագրական պայմանագրերում պարունակվող ածանցյալ գործիքների նկատմամբ (տես սույն ստանդարտի 22-26-րդ կետերը),

ե) հաշվետու կազմակերպության կողմից թողարկված սեփական կապիտալի գործիքների, ներառյալ օպցիոնները, վարանտները և այլ ֆինանսական գործիքները, որոնք դասակարգված են որպես հաշվետու կազմակերպության սեփական կապիտալ (այնուամենայնիվ, նման գործիքների տիրապետողից պահանջվում է դրանց նկատմամբ կիրառել սույն ստանդարտը),

զ) ֆինանսական երաշխավորությունների պայմանագրերի (ներառյալ ակրեդիտիվները), որոնք նախատեսում են վճարումների կատարում պարտապանի (դեբիտորի) կողմից վճարումը կատարելու անկարողության դեպքում (ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը պարունակում է ցուցումներ ֆինանսական երաշխավորությունների, երաշխիքային վաճառքի գծով պարտականությունների և այլ համանման գործիքների ճանաչման և չափման վերաբերյալ): Ի տարբերություն դրա, սույն ստանդարտը կիրառվում է ֆինանսական երաշխավորությունների պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք նախատեսում են վճարումների կատարում` ի պատասխան սահմանված տոկոսադրույքի, արժեթղթի գնի, ապրանքի գնի, վարկունակության, արտարժույթի փոխարժեքի, գների կամ դրույքների ինդեքսի կամ այլ փոփոխականի (երբեմն կոչվում են «հիմքում ընկած») փոփոխությունների: Բացի այդ, սույն ստանդարտը պահանջում է այն ֆինանսական երաշխավորությունների ճանաչումը, որոնք առաջացել կամ մնացել են որպես սույն ստանդարտի 35-65-րդ կետերում ներկայացված ապաճանաչման դրույթների արդյունք,

է) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ընթացքում պայմանական փոխհատուցման պայմանագրերի (տես ՀՀՀՀՍ 22 «Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումներ» ստանդարտի 65-76-րդ կետերը),

ը) պայմանագրերի, որոնք պահանջում են կլիմայական, երկրաբանական կամ բնության այլ փոփոխականների վրա հիմնված վճարում (տես սույն ստանդարտի 2-րդ կետը), սակայն սույն ստանդարտը կիրառվում է համանման պայմանագրերում պարունակվող ածանցյալ գործիքների այլ տեսակների նկատմամբ (տես սույն ստանդարտի 22-26-րդ կետերը):

2. Պայմանագրերը, որոնք պահանջում են կլիմայական, երկրաբանական կամ բնության այլ փոփոխականների վրա հիմնված վճարում, սովորաբար օգտագործվում են որպես ապահովագրական պոլիսներ (այն պայմանագրերը, որոնք հիմնված են կլիմայական փոփոխականների վրա, երբեմն կոչվում են եղանակային ածանցյալ գործիքներ): Այսպիսի դեպքերում կատարվող վճարումը հիմնված է կազմակերպությանը պատճառված կորստի գումարի վրա: Ապահովագրական պայմանագրերի գծով իրավունքները և պարտականությունները, համաձայն սույն ստանդարտի 1-ին կետի «դ» ենթակետի, չեն ներառվում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Որոշ այսպիսի պայմանագրերի գծով կատարվող վճարումները կապված չեն կազմակերպությանը պատճառված կորստի գումարի հետ: Չնայած նման ածանցյալ գործիքները ներառված են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում, իրականացվում են ուսումնասիրություններ` մշակելու համար գործնական սահմանումներ, որոնք կտարբերակեն «ապահովագրական» և «ածանցյալ» պայմանագրերը:

3. Սույն ստանդարտը չի փոփոխում այն պահանջները, որոնք վերաբերում են`

ա) մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում դուստր ընկերություններում ներդրումների հաշվառմանը, ինչպես շարադրված է ՀՀՀՀՍ 27 ստանդարտի 26-րդ և 27-րդ կետերում,

բ) ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառմանը, ինչպես շարադրված է ՀՀՀՀՍ 28 ստանդարտի 12-14-րդ կետերում,

գ) ձեռնարկողի կամ ներդրողի առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ ձեռնարկումներում ներդրումների հաշվառմանը, ինչպես շարադրված է ՀՀՀՀՍ 31 ստանդարտի 35-րդ և 42-րդ կետերում, կամ`

դ) աշխատակիցների հատուցման ծրագրերի, որոնք համապատասխանում են ՀՀՀՀՍ 26 «Թոշակային նպաստների ծրագրերի հաշվառում և հաշվետվություն» ստանդարտին:

4. Երբեմն կազմակերպությունն այլ կազմակերպության հետ երկարաժամկետ գործառնական կապերի հաստատման կամ պահպանման մտադրությամբ կատարում է իր կարծիքով «ռազմավարական ներդրում» այդ կազմակերպության կողմից թողարկվող բաժնային արժեթղթերում: Ներդրող կազմակերպությունը կիրառում է համապատասխանաբար ՀՀՀՀՍ 27 և ՀՀՀՀՍ 28 ստանդարտները` որոշելու համար, թե տեղին է արդյոք նման ներդրման հաշվառման համար բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը, քանի որ ներդրողը դուստր ընկերության (ասոցիացված կազմակերպության) նկատմամբ ունի վերահսկողություն (նշանակալի ազդեցություն): Նմանապես, ներդրող կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 31 ստանդարտը` որոշելու համար, թե արդյոք նման ներդրման համար տեղին է համամասնական համախմբման, թե բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը: Եթե ոչ բաժնեմասնակցության, ոչ էլ համամասնական համախմբման մեթոդները տեղին չեն, կազմակերպությունն այդ ռազմավարական ներդրման նկատմամբ կկիրառի սույն ստանդարտը:

Բաժնային արժեթղթի իմաստով ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտում օգտագործված է «սեփական կապիտալի արժեթուղթ» արտահայտությունը:

5. Սույն ստանդարտը կիրառվում է ապահովագրական կազմակերպությունների ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների նկատմամբ, բացառությամբ ապահովագրական պայմանագրերից առաջացող իրավունքների և պարտականությունների, ինչպես նշված է սույն ստանդարտի 1-ին կետի «դ» ենթակետում: Ներկայումս իրականացվում են ուսումնասիրություններ` մշակելու համար ապահովագրական պայմանագրերի հաշվառման վերաբերյալ առանձին ստանդարտի նախագիծ, որն անդրադառնալու է ապահովագրական պայմանագրերից առաջացող իրավունքներին և պարտականություններին: Ապահովագրական պայմանագրերում պարունակվող ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ ցուցումները բերված են սույն ստանդարտի 22-26-րդ կետերում:

6. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ապրանքի վրա հիմնված պայմանագրերի նկատմամբ, որով պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմին իրավունք է տրվում մարումը կատարել դրամական միջոցներով կամ որևէ այլ ֆինանսական գործիքով, բացառությամբ այն ապրանքային պայմանագրերի, որոնք`

ա) կնքվել էին և շարունակում են օգտագործվել կազմակերպության գնման, վաճառքի կամ օգտագործման ակնկալվող պահանջմունքները բավարարելու նպատակով,

բ) ակնկալվում են մարվել առաքման միջոցով:

7. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է հաշվանցող պայմանագրերի կնքման քաղաքականություն, որոնց գծով մարումներն արդյունավետորեն կատարվում են զուտ հիմունքով, ապա այդ պայմանագրերը չեն համարվում կազմակերպության գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջմունքները բավարարելու նպատակով կնքված:

 

3. Սահմանումներ

 

3.1 ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտից

 

8. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտում սահմանված իմաստներով`

ա) ֆինանսական գործիք` ցանկացած պայմանագիր, որը միաժամանակ մի կազմակերպությունում առաջացնում է ֆինանսական ակտիվ, իսկ մյուս կազմակերպությունում` ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք,

բ) ֆինանսական ակտիվ` ցանկացած ակտիվ, որը`

- դրամական միջոց է,

- մեկ այլ կազմակերպությունից դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու պայմանագրային իրավունք է,

- մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքների փոխանակման պայմանագրային իրավունք է, կամ`

- այլ կազմակերպության սեփական կապիտալի գործիք է,

գ) ֆինանսական պարտավորություն` ցանկացած պարտավորություն, որը պայմանագրային պարտականություն է`

- մեկ այլ կազմակերպությանը դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու (վճարելու), կամ`

- մեկ այլ կազմակերպության հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու,

դ) սեփական կապիտալի գործիք (կոչվում է նաև բաժնեմասնակցության գործիք)` ցանկացած պայմանագիր, որը հավաստում է կազմակերպության` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո մնացորդային ակտիվների բաժնի նկատմամբ իրավունք (տես սույն ստանդարտի 11-րդ կետը),

ե) իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել, կամ պարտավորությունը` մարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում:

9. ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտով ամրագրվում է, որ վերը շարադրված սահմանումների նպատակներով «կազմակերպություն» հասկացությունն ընդգրկում է ֆիզիկական անձանց, ընկերակցություններին, ընկերություններին, պետական ու տեղական ինքնակառավարման մարմիններին և այլ կազմակերպություններին:

 

3.2 Լրացուցիչ սահմանումներ

 

10. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

 

3.2.1 Ածանցյալ գործիքի սահմանում

 

ածանցյալ գործիք` ֆինանսական գործիք.

- որի արժեքը փոփոխվում է` ի պատասխան սահմանված տոկոսադրույքի, արժեթղթի գնի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի, գների կամ դրույքների ինդեքսի, վարկունակության, վարկային ինդեքսի կամ համանման այլ փոփոխականի (երբեմն կոչվում են «հիմքում ընկած») փոփոխությունների,

- որը չի պահանջում սկզբնական զուտ ներդրում կամ էլ պահանջում է աննշան սկզբնական զուտ ներդրում` պայմանագրերի այլ տեսակների համեմատ, որոնք շուկայական պայմանների փոփոխություններին հակազդում են համանման ձևով,

- որի գծով վերջնահաշվարկը կատարվում է ապագա որևէ ամսաթվին:

 

3.2.2 Ֆինանսական ակտիվների չորս կատեգորիաների (և առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական պարտավորության) սահմանումները

 

ա) առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվները (պարտավորություններ)` ֆինանսական ակտիվներ (պարտավորություններ), որոնք ձեռք են բերվել կամ առաջացել են հիմնականում գների կամ դիլերային հավելագների (մարժաների) կարճաժամկետ տատանումներից շահույթ ստանալու նպատակով: Ֆինանսական ակտիվը պետք է դասակարգվի որպես առևտրային նպատակներով պահվող, եթե այն, անկախ դրա ձեռքբերման պատճառից, այնպիսի պորտֆելի մի մաս է, որի համար առկա է վկայություն կարճ ժամկետում շահույթ ստանալու արդիական փաստացի ուղիների վերաբերյալ (տես սույն ստանդարտի 21-րդ կետը): Ածանցյալ ֆինանսական ակտիվը և ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունը միշտ դիտարկվում են առևտրային նպատակների համար պահվող, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք նախատեսված են և հանդիսանում են արդյունավետ հեջավորման գործիքներ (տես սույն ստանդարտի 18-րդ կետի առևտրային նպատակներով պահվող պարտավորության օրինակը),

բ) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ` ֆիքսված կամ որոշելի վճարումներով և ֆիքսված մարման ժամկետով ֆինանսական ակտիվներ, որոնք կազմակերպությունը հաստատապես մտադրված է և հնարավորություն ունի պահել մինչև մարման ժամկետի լրանալը (տես սույն ստանդարտի 80-92-րդ կետերը) և որոնք կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր չեն,

գ) կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ (վարկեր) և դեբիտորական պարտքեր` ֆինանսական ակտիվներ, որոնք ստեղծվում են կազմակերպության կողմից ուղղակիորեն պարտապանին (դեբիտորին) դրամ, ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու միջոցով, բացառությամբ նրանց, որոնք տրամադրվում են անմիջապես կամ կարճ ժամկետում վաճառելու մտադրությամբ (դրանք պետք է դասակարգվեն որպես առևտրային նպատակներով պահվող): Կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառությունները և դեբիտորական պարտքերը չեն ներառվում մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներում, այլ ավելի շուտ դասակարգվում են առանձին` համաձայն սույն ստանդարտի (տես սույն ստանդարտի 19-20-րդ կետերը),

դ) վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ` ֆինանսական ակտիվներ, որոնք`

- կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր չեն,

- մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ չեն, կամ

- առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ չեն (տես սույն ստանդարտի 21-րդ կետը):

 

3.2.3 Ճանաչմանն ու չափմանը վերաբերող սահմանումներ

 

ա) ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք` գումար, որով ֆինանսական ակտիվը կամ պարտավորությունը չափվել էր սկզբնական ճանաչման պահին` հանած հիմնական գումարի մարումները, գումարած կամ հանած սկզբնական գումարի և մարման գումարի տարբերության կուտակված ամորտիզացիան և հանած արժեզրկման կամ անհավաքագրելիության գծով դուրսգրված ցանկացած գումար (ուղղակիորեն կամ կարգավորող հաշիվների օգտագործման միջոցով),

բ) արդյունավետ տոկոսային մեթոդ` ամորտիզացիայի հաշվարկման մեթոդ` օգտագործելով ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության արդյունավետ տոկոսադրույքը: Արդյունավետ տոկոսադրույքը այն դրույքն է, որով մինչև մարման ժամկետը կամ շուկայի վրա հիմնված հաջորդ վերանայումը դրամական միջոցների ակնկալվող վճարումների հոսքերը զեղչվում են ճշգրտորեն մինչև ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ընթացիկ զուտ հաշվեկշռային արժեքը: Այս հաշվարկում պետք է ներառվեն պայմանագրի կողմերի միջև վճարված կամ ստացված բոլոր վճարները: «Արդյունավետ տոկոսադրույք» հասկացության փոխարեն երբեմն օգտագործվում է «մարման (հաջորդ անգամ վերանայման) եկամտաբերության մակարդակ» հասկացությունը և իրենից ներկայացնում է նույն ժամանակահատվածում ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ներքին հատույցադրույքը (տես ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտի 30-րդ կետը և ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի 61-րդ կետը):

ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտում «արդյունավետ տոկոսադրույք» արտահայտության փոխարեն օգտագործված է «գործող (փաստացի) տոկոսադրույք» արտահայտությունը,

գ) գործարքի հետ կապված ծախսումներ` լրացուցիչ ծախսումներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության ձեռքբերմանը կամ օտարմանը (տես սույն ստանդարտի 17-րդ կետը),

դ) կայուն պարտավորվածություն` սահմանված ժամկետում կամ ժամկետներում սահմանված քանակությամբ ռեսուրսներ սահմանված գնով փոխանակելու պարտավորեցնող համաձայնագիր,

ե) ակտիվի նկատմամբ վերահսկողություն` ակտիվից հոսող ապագա տնտեսական օգուտները ստանալու կարողություն,

զ) ապաճանաչում` կազմակերպության հաշվեկշռից ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության, կամ դրանց մի մասի դուրսգրում:

 

3.2.4 Հեջի հաշվապահական հաշվառմանը վերաբերող սահմանումներ

 

ա) հեջավորում` հաշվապահական հաշվառման նպատակներով նշանակում է հեջավորման մեկ կամ ավելի գործիքների նախատեսում` այնպես, որ դրանց իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունը ամբողջությամբ կամ մասամբ փոխհատուցի (հաշվանցի) հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունը,

բ) հեջավորված հոդված` ակտիվ, պարտավորություն, կայուն պարտավորվածություն կամ կանխատեսված ապագա գործարք.

- որը կազմակերպությանը ենթարկում է իրական արժեքի փոփոխությունների կամ դրամական միջոցների ապագա հոսքերի փոփոխությունների ռիսկին,

- որը հեջի հաշվառման նպատակներով նախատեսված է որպես հեջավորվող (սույն ստանդարտի 126-134-րդ կետերում զարգացված է հեջավորված հոդվածի սահմանումը),

գ) հեջավորման գործիք` հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակներով` նախատեսված ածանցյալ գործիք կամ, սահմանափակ հանգամանքներում, մեկ այլ ֆինանսական ակտիվ կամ պարտավորություն, որի իրական արժեքը կամ դրամական միջոցների հոսքերը ակնկալվում է, որ կփոխհատուցեն (կհաշվանցեն) նախատեսված հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ ապագա դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները (սույն ստանդարտի 121-125-րդ կետերում զարգացված է հեջավորման գործիքի սահմանումը): Սույն ստանդարտի համաձայն` ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվը կամ պարտավորությունը հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակներով կարող է նախատեսված լինել որպես հեջավորման գործիք միայն այն դեպքում, եթե այն հեջավորում է արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների ռիսկը,

դ) հեջի արդյունավետություն` այն աստիճանը, որով հեջավորման գործիքի միջոցով փոխհատուցվում են հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները (տես սույն ստանդարտի 145-151-րդ կետերը):

 

3.2.5 Այլ սահմանումներ

 

ա) արժեթղթավորում` գործընթաց, որի միջոցով ֆինանսական ակտիվները ձևափոխվում են արժեթղթերի.

բ) հետգնման պայմանագիր (ռեպո պայմանագիր)` դրամական միջոցների կամ այլ փոխհատուցման դիմաց մեկ այլ կողմին ֆինանսական ակտիվ փոխանցելու պայմանագիր, որը միաժամանակ առաջացնում է որևէ ապագա ամսաթվին այդ ֆինանսական ակտիվն այնպիսի գումարով հետ գնելու պարտականություն, որը հավասար կլինի փոխանակված դրամական միջոցներին կամ այլ փոխհատուցմանը` գումարած տոկոս:

 

3.3 Սահմանումների զարգացում

 

3.3.1 Սեփական կապիտալի գործիք

 

11. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ պայմանագրային պարտականություն, որը կարող է մարել կամ ֆինանսական ակտիվներ վճարելով, կամ էլ իր բաժնային արժեթղթերով վճարելու ձևով: Նման դեպքում, եթե պարտականությունը մարելու համար պահանջվող բաժնային արժեթղթերի քանակը տատանվում է դրանց իրական արժեքի փոփոխությունների հետ մեկտեղ այնպես, որ վճարված բաժնային արժեթղթերի ընդհանուր արժեքը միշտ հավասար է պայմանագրային պարտականության գումարին, պարտապանը (պարտավորության տերը) չի ունենում շահույթ կամ վնաս բաժնային արժեթղթերի գների տատանումներից: Այդպիսի պարտականությունը պետք է հաշվառվի որպես կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն, և, հետևաբար, այն ներառվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

12. Կազմակերպությունը կարող է կնքել ֆորվարդային կամ օպցիոն պայմանագիր կամ ձեռք բերել այլ ածանցյալ գործիք, որի արժեքը փոփոխվում է` ի պատասխան այնպիսի փոփոխականի, որը կազմակերպության բաժնային արժեթղթերի շուկայական գինը չէ, սակայն որը կազմակերպությունը կարող է կամ որը պահանջվում է մարել իր բաժնային արժեթղթերով: Նման դեպքում կազմակերպությունը այս գործիքը հաշվառում է որպես ածանցյալ գործիք, այլ ոչ թե որպես սեփական կապիտալի գործիք, քանի որ նման գործիքի արժեքը կապված չէ կազմակերպության սեփական կապիտալի փոփոխությունների հետ:

 

3.3.2 Ածանցյալ գործիքներ

 

13. Ածանցյալ գործիքների տիպիկ օրինակներ են ֆյուչերսները, ֆորվարդները, սվոպերը և օպցիոնները: Ածանցյալ գործիքը սովորաբար ունի պայմանական մեծություն, որն իրենից ներկայացնում է այդ պայմանագրով սահմանված արժույթի գումար, բաժնետոմսերի քանակ, զանգվածի կամ ծավալի միավորների քանակ, կամ այլ միավորներ: Այնուամենայնիվ, ածանցյալ գործիքը դրա տիրապետողից կամ դուրսգրողից չի պահանջում պայմանագրի սկզբին ներդնել կամ ստանալ այդ պայմանական մեծությունը: Այլ դեպքերում ածանցյալ գործիքը կարող է պահանջել ֆիքսված վճարում` որպես որևէ ապագա դեպքի արդյունք, որը կապված չէ որևէ պայմանական մեծության հետ: Օրինակ` պայմանագրով կարող է պահանջվել 1.000 միավորին հավասար ֆիքսված գումարի վճարում, եթե Լոնդոնյան Միջբանկային Դրույքը (LIBOR) վեց ամսվա համար աճի 100 բազային կետով: Այս օրինակում պայմանական մեծություն սահմանված չէ:

Լոնդոնյան միջբանկային դրույքը (LIBOR) այն դրույքն է, որով եվրոդոլարային շուկայում գործող վարկունակ միջազգային բանկերի մեծ մասը միմյանց տրամադրում են միջբանկային վարկեր: Սովորաբար օգտագործվում է որպես հիմք պակաս վարկունակ փոխառուներին տրամադրվելիք խոշոր փոխառությունների տոկոսադրույքի հաշվարկման համար:

14. Ոչ ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ գնելու կամ վաճառելու պարտավորվածությունները, որոնք նախատեսվում է, որ կմարվեն հաշվետու կազմակերպության կողմից ձեռնարկատիրական գործունեության սովորական ընթացքում առաքումն իրականացնելու կամ ստանալու միջոցով և որոնց համար գոյություն չունի հանդիպակաց պահանջների հաշվանցման (զուտ հիմունքով մարման) պրակտիկա (պայմանագրի մյուս կողմի հետ կամ հաշվանցող պայմանագրերի կնքման միջոցով), հաշվառվում են ոչ թե որպես ածանցյալ գործիքներ, այլ ավելի շուտ որպես կատարման ենթակա պայմանագրեր: Հանդիպակաց պահանջների հաշվանցումը ենթադրում է դրամական միջոցների վճարում` հիմնված իրական արժեքի փոփոխության վրա:

15. Ածանցյալ գործիքի սահմանման պայմաններից մեկն այն է, որ վերջինս չի պահանջում կամ պահանջում է աննշան սկզբնական զուտ ներդրում` այն պայմանագրերի համեմատ, որոնք շուկայական պայմանների փոփոխություններին հակազդում են համանման ձևով: Օպցիոն պայմանագիրը բավարարում է այդ սահմանմանը, քանի որ հավելավճարը (պրեմիան) զգալիորեն ավելի փոքր է, քան այն ներդրումը, որը կպահանջվեր ստանալու համար օպցիոնի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը, որի հետ կապված է օպցիոնը:

16. Եթե կազմակերպությունը պայմանագիր է կնքել որևէ ֆինանսական ակտիվ այնպիսի պայմաններով գնելու վերաբերյալ, որոնք պահանջում են այդ ակտիվի առաքումը կատարել սովորաբար շուկայական առևտրի պայմաններով կամ կանոնակարգող օրենսդրությամբ սահմանված ժամկետներում (երբեմն կոչվում է «կարգավորվող ձևի» պայմանագիր), ապա առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև առաքումը ֆիքսված գնով կատարելու պարտավորվածությունը ֆորվարդային պայմանագիր է, որը բավարարում է ածանցյալ գործիքի սահմանմանը: Նման սովորական բնույթի պայմանագրերի հաշվառման համար սույն ստանդարտը պարունակում է հատուկ դրույթներ (տես սույն ստանդարտի 30-34-րդ կետերը):

 

3.3.3 Գործարքի հետ կապված ծախսումներ

 

17. Գործարքի հետ կապված ծախսումները ներառում են գործակալներին, խորհրդատուներին, բրոքերներին և դիլերներին վճարված վճարները և կոմիսիոն վարձատրությունը, կանոնակարգող մարմինների և արժեթղթերի բորսաների կողմից գանձվող վճարները, ինչպես նաև գործարքի հետ կապված հարկերը և տուրքերը: Գործարքի հետ կապված ծախսումները չեն ներառում պարտքային գործիքների գծով հավելավճարները կամ զեղչերը, ֆինանսական ծախսումները կամ ներքին վարչական կամ տիրապետման ծախսումների բաշխումները:

Տիրապետման ծախսումները կազմակերպության կողմից ակտիվները պահելու ծախսումներն են: Այդ ծախսումները ներառում են ակտիվներում ներդրված գումարի դիմաց տոկոսները, ակտիվների պահպանման:

 

3.3.4 Առևտրային նպատակներով պահվող պարտավորություն

 

18. Առևտրային նպատակներով պահվող պարտավորությունները ներառում են`

ա) ածանցյալ պարտավորությունները, որոնք հեջավորման գործիքներ չեն,

բ) «կարճ վաճառք» իրականացնողի (կազմակերպություն, որը վաճառում է արժեթղթեր, որոնք այն դեռևս չի տնօրինում)` պարտք վերցված արժեթղթերն առաքելու պարտականությունը:

Այն փաստը, որ պարտավորությունն օգտագործվում է առևտրային գործունեությունը ֆինանսավորելու համար, այդ պարտավորությունը չի դարձնում առևտրային նպատակներով պահվող:

 

3.3.5 Կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր

 

19. Փոխառությունը դիտվում է որպես կազմակերպության կողմից տրամադրված, եթե դրա պահանջի իրավունքի ձեռքբերումը կատարվում է այլ փոխատուի կողմից տրամադրվող փոխառությանը մասնակցության միջոցով` այն պայմանով, որ դա կազմակերպության կողմից ֆինանսավորվում է այն ամսաթվին, երբ այդ փոխառությունը տրամադրվում է նշված փոխատուի կողմից: Այնուամենայնիվ, փոխառությունների կամ դեբիտորական պարտքերի փուլում մասնակցության միջոցով պահանջի իրավունքի ձեռքբերումը` կապված, օրինակ, արժեթղթավորման հետ, իրենից ներկայացնում է ձեռքբերում, այլ ոչ թե տրամադրում, քանի որ կազմակերպությունը չի տրամադրել դրամ, ապրանքներ կամ ծառայություններ ուղղակիորեն ելակետային պարտապաններին (դեբիտորներին) և ոչ էլ ձեռք է բերել իր մասնաբաժինը այլ փոխատուի հետ մասնակցության միջոցով այն ամսաթվին, երբ ելակետային փոխառությունները կամ դեբիտորական պարտքերը տրամադրվել են: Բացի այդ, գործարքը, որն ըստ էության իրենից ներկայացնում է նախկինում արդեն տրամադրված փոխառության պահանջի իրավունքի ձեռքբերում (օրինակ` փոխատվությունը չհամախմբվող` հատուկ նպատակներով ստեղծված միավորին, որը տրամադրվում է այլ անձանց կողմից տրամադրված փոխառությունների պահանջի իրավունքի ձեռքբերման ֆինանսավորման նպատակով), կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություն չէ: Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման ընթացքում կազմակերպության կողմից փոխառության պահանջի իրավունքի ձեռքբերումը համարվում է ձեռք բերող կազմակերպության կողմից տրամադրված, եթե վերջինս նույն ձևով էր դասակարգված ձեռք բերված կազմակերպության կողմից: Ձեռքբերման պահին փոխառությունը չափվում է համաձայն ՀՀՀՀՍ 22 ստանդարտի: Սինդիկացիայի (կոնսորցիումի մեջ միավորման) միջոցով սինդիկատորի կամ հովանավորի կողմից տրամադրված փոխառության բաժնեմասի պահանջի իրավունքի ձեռքբերումը տրամադրված փոխառություն է, քանի որ յուրաքանչյուր փոխատու այդ փոխառության տրամադրման մեջ ունի իր բաժինը և դրամը տրամադրում է ուղղակիորեն պարտապանին (դեբիտորին):

Հատուկ նպատակներով ստեղծված միավոր (special purpose entity)` խիստ որոշակի նպատակի իրագործման (օրինակ` հետազոտության և մշակման աշխատանքների իրականացում, ֆինանսական ակտիվների արժեթղթավորում) համար ստեղծված միավոր է: Այդ միավորի ստեղծմանը կարող են մասնակցել միաժամանակ մի քանի կազմակերպություններ, իսկ վերջիններիս ֆինանսական հաշվետվություններում այդ միավորի համախմբումը կամ չհամախմբումը կախված է նրանից, թե քննարկվող կազմակերպությունը ինչ չափով է վերահսկում այդ միավորի գործունեությունը:

20. Փոխառությունները և դեբիտորական պարտքերը, որոնք կազմակերպության կողմից ավելի շուտ գնվում են, քան` տրամադրվում, դասակարգվում են որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող, վաճառքի համար մատչելի կամ առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ` կախված կոնկրետ հանգամանքներից:

 

3.3.6 Վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ

 

21. Ֆինանսական ակտիվը դասակարգվում է որպես վաճառքի համար մատչելի, եթե այն տեղին չէ դասակարգել ֆինանսական ակտիվների երեք այլ խմբերից որևէ մեկում, այսինքն` որպես առևտրային նպատակներով պահվող, որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող կամ որպես կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ կամ դեբիտորական պարտքեր: Եթե ֆինանսական ակտիվը համանման ակտիվների պորտֆելի մի մաս է, որոնց համար գոյություն ունեն գների կամ դիլերային հավելագների (մարժաների) կարճաժամկետ տատանումներից շահույթ ստանալու նպատակով առք ու վաճառքի ուղիներ, ապա ֆինանսական ակտիվը դասակարգվում է ավելի շուտ որպես առևտրային նպատակներով պահվող, քան որպես վաճառքի համար մատչելի:

 

3.4 Պարունակվող ածանցյալ գործիքներ

 

22. Երբեմն ածանցյալ գործիքը կարող է լինել հիբրիդային (բաղադրյալ) ֆինանսական գործիքի բաղկացուցիչ մաս, որը ներառում է և ածանցյալ գործիքը, և «հիմնական» պայմանագիրը. արդյունքում բաղադրյալ գործիքի դրամական միջոցների որոշ հոսքեր փոփոխվում են համանման ձևով, ինչպես առանձին վերցված ածանցյալ գործիքինը: Նման ածանցյալ գործիքները երբեմն կոչվում են «պարունակվող ածանցյալ գործիքներ»: Պարունակվող ածանցյալ գործիքը պատճառ է դառնում, որ դրամական միջոցների բոլոր կամ որոշ հոսքեր, որոնք այլապես կպահանջվեին պայմանագրով, փոփոխվեն` սահմանված տոկոսադրույքի, արժեթղթի գնի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի, գների կամ դրույքների ինդեքսի կամ մեկ այլ փոփոխականի հիման վրա:

23. Պարունակվող ածանցյալ գործիքը պետք է առանձնացվի «հիմնական» պայմանագրից և հաշվառվի որպես ածանցյալ գործիք սույն ստանդարտի համաձայն, եթե բավարարված են հետևյալ բոլոր պայմանները.

ա) պարունակվող ածանցյալ գործիքի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պայմանագրի տնտեսական բնութագրերի և ռիսկերի հետ,

բ) առանձին գործիքը, որի պայմանները նման են պարունակվող ածանցյալ գործիքի պայմաններին, կբավարարեր ածանցյալ գործիքի սահմանմանը,

գ) հիբրիդային (բաղադրյալ) գործիքը չի չափվում իրական արժեքով,

դ) եթե պարունակվող ածանցյալ գործիքն առանձնացվում է, ապա «հիմնական» պայմանագիրը պետք է հաշվառվի`

- սույն ստանդարտի համաձայն, եթե «հիմնական» պայմանագիրն ինքնին ֆինանսական գործիք է,

- Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ համապատասխան ստանդարտների համաձայն, եթե այն ֆինանսական գործիք չէ:

24. Ստորև բերված օրինակներում` պարունակվող ածանցյալ գործիքի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը չեն դիտարկվում որպես սերտորեն կապված «հիմնական» պայմանագրի հետ (սույն ստանդարտի 23-րդ կետի «ա» ենթակետ): Այսպիսի հանգամանքներում, ենթադրելով, որ 23-րդ կետի «բ» և «գ» ենթակետերի պայմանները նույնպես բավարարված են, կազմակերպությունը, սույն ստանդարտի համաձայն, պարունակվող ածանցյալ գործիքը հաշվառում է հիմնական պայմանագրից առանձին.

ա) կազմակերպության կողմից պահվող սեփական կապիտալի գործիքում պարունակվող վաճառքի օպցիոնը սերտորեն կապված չէ «հիմնական» սեփական կապիտալի գործիքի հետ,

բ) կազմակերպության կողմից պահվող սեփական կապիտալի գործիքում պարունակվող գնման օպցիոնը սերտորեն կապված չէ «հիմնական» սեփական կապիտալի գործիքի հետ այն տիրապետողի տեսանկյունից (թողարկողի տեսանկյունից` գնման օպցիոնը թողարկողի սեփական կապիտալի գործիք),

գ) պարտքի ժամկետի (մարման ամսաթվի) երկարաձգման օպցիոնը կամ ինքնըստինքյան երկարաձգման պայմանը սերտորեն կապված չէ կազմակերպության կողմից պահվող «հիմնական» պարտքային պայմանագրի հետ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ երկարաձգման պահին միաժամանակ տեղի է ունենում տոկոսադրույքների ճշգրտում` հաշվի առնելով շուկայական տոկոսադրույքը,

դ) սեփական կապիտալի գործիքների արժեքով ինդեքսավորվող տոկոսների կամ հիմնական գումարի վճարումները (այսինքն` երբ տոկոսները կամ հիմնական գումարը ինդեքսավորվում են սեփական կապիտալի գործիքների արժեքի հիման վրա) սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ, քանի որ «հիմնական» պայմանագրին և պարունակվող ածանցյալ գործիքին հատուկ ռիսկերը տարբեր են,

ե) ապրանքների գնով ինդեքսավորվող տոկոսների կամ հիմնական գումարի վճարումները (այսինքն` երբ տոկոսները կամ հիմնական գումարը ինդեքսավորվում են ապրանքի գնի հիման վրա) սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ, քանի որ «հիմնական» պայմանագրին և պարունակվող ածանցյալ գործիքին հատուկ ռիսկերը տարբեր են,

զ) սեփական կապիտալի գործիքով փոխարկման հատկանիշը, որը պարունակվում է պարտքային գործիքում, սերտորեն կապված չէ «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ,

է) այնպիսի պարտքային գործիքի գնման կամ վաճառքի օպցիոնը, որը թողարկված է զգալի զեղչով կամ հավելավճարով, սերտորեն կապված չէ պարտքային գործիքի հետ, բացառությամբ այնպիսի պարտքային գործիքի (օրինակ` զրոյական արժեկտրոնային պարտատոմսը), որը կարող է հետ կանչվել կամ մարվել ավելացած գումարի չափով:

Զրոյական արժեկտրոնային պարտատոմսը (zero-coupon security) զգալի զեղչով վաճառվող պարտատոմս է, որի դիմաց հաշվեգրված տոկոսները, ինչպես նաև հիմնական գումարը մարվում են մարման ամսաթվին: Ֆիքսված եկամուտ ապահովող արժեթղթերից հիմնական տարբերությունն այն է, որ այդ պարտատոմսերը չեն ապահովում պարբերական եկամուտ,

ը) «հիմնական» պարտքային գործիքում պարունակվող համաձայնությունները, որոնք հայտնի են որպես վարկային ածանցյալ գործիքներ (այս գործիքները մի կողմին (շահառուին) թույլ են տալիս այլ կողմին (երաշխավորողին) փոխանցել իրեն պատկանող կամ չպատկանող ակտիվի գծով պարտքային ռիսկը), սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ:

25. Մյուս կողմից, ստորև բերված օրինակներում, պարունակվող ածանցյալ գործիքի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը դիտարկվում են որպես սերտորեն կապված «հիմնական» պայմանագրի տնտեսական բնութագրերի և ռիսկերի հետ: Այսպիսի հանգամանքներում կազմակերպությունը, սույն ստանդարտի համաձայն, պարունակվող ածանցյալ գործիքը չի հաշվառում «հիմնական» պայմանագրից առանձին.

ա) պարունակվող ածանցյալ գործիքը սերտորեն կապված է տոկոսադրույքի կամ տոկոսադրույքների ինդեքսի հետ, որը կարող է փոփոխել տոկոսների գումարը, որն այլապես կվճարվեր կամ կստացվեր «հիմնական» պարտքային պայմանագրի գծով (այսինքն` սույն ստանդարտով չի թույլատրվում լողացող դրույքով պարտքը դիտել որպես ֆիքսված դրույքով պարտք, որը պարունակում է ածանցյալ գործիք),

բ) պարունակվող տոկոսային կեպերը կամ ֆլորները դիտարկվում են որպես պարտքային գործիքի տոկոսադրույքի հետ սերտորեն կապված, եթե այդ գործիքի թողարկման պահին կեպը (վերին սահմանը) շուկայական տոկոսադրույքի մակարդակին է կամ դրանից բարձր է, կամ եթե ֆլորը (ներքին սահմանը) շուկայական տոկոսադրույքի մակարդակին է կամ դրանից ցածր է, ընդ որում կեպը և ֆլորը չեն կարգավորվում «հիմնական» գործիքով:

Կեպը (cap) լողացող դրույքով պարտքային գործիքների տոկոսադրույքի վերին սահմանն է, իսկ ֆլորը` (floor) ներքին սահմանը,

գ) պարունակվող ածանցյալ գործիքը հիմնական գումարի կամ տոկոսի վճարումների հոսք է` արտահայտված արտարժույթով: Նման ածանցյալ գործիքը չի առանձնացվում «հիմնական» պայմանագրից, քանի որ ՀՀՀՀՍ 21 «Արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքները» ստանդարտը պահանջում է, որ ողջ «հիմնական» դրամային հոդվածի գծով արտարժույթի վերահաշվարկումից օգուտները կամ վնասները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս,

դ) «հիմնական» պայմանագիրը ֆինանսական գործիք չէ և պահանջում է այնպիսի վճարումներ, որոնք արտահայտված են`

- այն հիմնական տնտեսական միջավայրի արժույթով, որում գործում է այդ պայմանագրի ցանկացած էական կողմ, կամ

- այն արժույթով, որով սովորաբար արտահայտվում է ձեռք բերվող կամ առաքվող ապրանքի կամ ծառայության գինը միջազգային առևտրում (օրինակ` ԱՄՆ դոլարը հում նավթի գործարքներում):

Այսինքն` այդպիսի պայմանագիրը չի դիտվում որպես «հիմնական» պայմանագիր` իր մեջ պարունակվող արտարժույթի ածանցյալ գործիքով,

ե) պարունակվող ածանցյալ գործիքն իրենից ներկայացնում է ժամկետից շուտ վճարման օպցիոն այնպիսի իրագործման գնով, որը չի հանգեցնելու զգալի շահույթների կամ վնասների,

զ) պարունակվող ածանցյալ գործիքն իրենից ներկայացնում է ժամկետից շուտ վճարման օպցիոն, որը պարունակվում է միայն տոկոսային ստրիպում կամ միայն հիմնական գումարի ստրիպում, որը`

- սկզբնապես ի հայտ է եկել որպես ֆինանսական գործիքի` պայմանագրով նախատեսված դրամական միջոցների հոսքեր ստանալու իրավունքի առանձնացման հետևանք, ընդ որում այդ ֆինանսական գործիքն ինքնին իր մեջ ածանցյալ գործիք չէր պարունակում,

- չի պարունակում որևէ պայման, որն առկա չէր սկզբնական «հիմնական» պարտքային պայմանագրում:

Սույն ստանդարտի իմաստով ստրիպը (strip)` պարտատոմսի տրոհումն է տոկոսների և հիմնական գումարի ստացման իրավունք տվող առանձին արժեթղթերի,

է) «հիմնական» պայմանագրի` վարձակալության պայմանագիր լինելու դեպքում պարունակվող ածանցյալ գործիքն իրենից ներկայացնում է`

- սղաճի հետ կապված ինդեքսավորում, ինչպիսին է վարձավճարների ինդեքսավորումը սպառողական գների ինդեքսով (այն պայմանով, որ վարձակալության առարկան վարկավորմամբ ձեռք բերված չէ, իսկ ինդեքսը վերաբերում է միայն սղաճին այն տնտեսական միջավայրում, ուր գործում է տվյալ կազմակերպությունը),

- պայմանական ռենտաներ, որոնց հիմքում ընկած են համապատասխան վաճառքները,

- պայմանական ռենտաներ, որոնց հիմքում ընկած են փոփոխվող տոկոսադրույքներ, կամ`

ը) պարունակվող ածանցյալ գործիքի հիմքում ընկած է տոկոսադրույք կամ տոկոսադրույքների ինդեքս, որը չի փոփոխում զուտ տոկոսային վճարները, որոնք այլապես կվճարվեին «հիմնական» պայմանագրի գծով այնպես, որ տիրապետողը չի փոխհատուցի իր` գործնականում բոլոր գրանցված ներդրումները, կամ (իրենցից պարտավորություն ներկայացնող ածանցյալ գործիքների դեպքում) թողարկողը կվճարի այնպիսի դրույքով, որը երկուսից ավելի անգամ բարձր է առաջացման պահին գործող շուկայական դրույքաչափից:

26. Եթե սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը առանձնացնի պարունակվող ածանցյալ գործիքը «հիմնական» պայմանագրից, սակայն այն ի վիճակի չէ առանձին չափել պարունակվող ածանցյալ գործիքը ոչ ձեռքբերման և ոչ էլ հետագա հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, ապա այն պետք է ողջ բաղադրյալ պայմանագիրը դիտի որպես առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական գործիք:

 

4. Ճանաչում

 

4.1 Սկզբնական ճանաչում

 

27. Կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը իր հաշվեկշռում պետք է ճանաչի միայն այն դեպքում, երբ նա դառնում է գործիքի պայմանագրային կողմ (ֆինանսական ակտիվների «կարգավորվող ձևի» գնումների վերաբերյալ տես սույն ստանդարտի 30-րդ կետը):

28. Որպես նախորդ կետում ներկայացված սկզբունքի հետևանք, կազմակերպությունն ածանցյալ գործիքների գծով իր բոլոր պայմանագրային իրավունքները կամ պարտականություններն իր հաշվեկշռում ճանաչում է որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ:

29. Ստորև բերված են սույն ստանդարտի 27-րդ կետերում ներկայացված սկզբունքի կիրառման որոշ օրինակներ.

ա) ոչ պայմանական դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը ճանաչվում են որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ, երբ կազմակերպությունը դառնում է պայմանագրի կողմ և, որպես հետևանք, ունենում է դրամական միջոցներ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք կամ վճարելու իրավական պարտականություն,

բ) հաշվապահական հաշվառման ներկա պրակտիկայի համաձայն` ապրանքներ կամ ծառայություններ գնելու կամ վաճառելու կայուն պարտավորվածության հետևանքով գնման ենթակա ակտիվները և կատարման ենթակա պարտավորությունները չեն ճանաչվում, քանի դեռ պայմանագրի կողմերից առնվազն մեկը, ըստ համաձայնագրի, չի իրականացնում այնպիսի մի գործողություն, որով նա ակտիվ ստանալու իրավունք է ստանում կամ պարտավորվում է փոխանցել ակտիվ: Օրինակ` կազմակերպությունը, որը ստացել է «կայուն» պատվեր, պարտավորվածությունը ստանձնելու պահին չի ճանաչում ակտիվ (իսկ պատվիրատու կազմակերպությունը չի ճանաչում պարտավորություն), այլ, ավելի շուտ, հետաձգում է ճանաչումը, քանի դեռ պատվիրված ապրանքները կամ ծառայությունները չեն բեռնվել, առաքվել կամ մատուցվել,

գ) այնուամենայնիվ, ի տարբերություն սույն կետի «բ» ենթակետի, ֆորվարդային պայմանագիրը (ապագա որևէ ամսաթվին սահմանված գնով սահմանված ֆինանսական գործիք կամ ապրանք գնելու կամ վաճառելու պարտավորություն, որը սույն ստանդարտի քննարկման առարկա է) ավելի շուտ ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն` պարտավորվածությունը ստանձնելու ամսաթվին, քան թե ճանաչումը հետաձգվում է մինչև փակման ամսաթիվը, երբ փոխանակումը փաստացի տեղի է ունենում: Երբ կազմակերպությունը դառնում է ֆորվարդային պայմանագրի կողմ, հաշվեկշռում որպես ակտիվ կամ պարտավորություն ճանաչվում է միայն իրավունքի և պարտականության զուտ իրական արժեքը (ֆորվարդային պայմանագրի կնքման պահին հաճախ իրավունքի և պարտականության իրական արժեքները հավասար են, այսպիսով ֆորվարդային պայմանագրի զուտ իրական արժեքը հավասար է զրոյի): Այնուամենայնիվ, պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմ ենթարկվում է գնային ռիսկի, որն այդ ամսաթվից պայմանագրի առարկա է: Նման ֆորվարդային պայմանագիրն այն պահին, երբ կազմակերպությունները դառնում են պայմանագրի կողմեր, բավարարում է սույն ստանդարտի 27-րդ կետում ներկայացված սկզբունքին ինչպես գնորդի, այնպես էլ վաճառողի տեսանկյունից, թեև այն այդ ամսաթվի դրությամբ կարող է ունենալ զրոյին հավասար զուտ արժեք: Պայմանագրի իրական արժեքն ապագայում կարող է դառնալ զուտ ակտիվ կամ պարտավորություն` կախված, ի թիվս այլոց, ժամանակի մեջ դրամի արժեքից և ֆորվարդի առարկա հանդիսացող հիմքում ընկած գործիքի կամ ապրանքի արժեքից,

դ) ֆինանսական օպցիոնը ճանաչվում է որպես ակտիվ տիրապետողի մոտ և պարտավորություն` դուրսգրողի մոտ, երբ նրանք դառնում են պայմանագրի կողմ,

ե) պլանավորված ապագա գործարքները, անկախ դրանց հավանականությունից, կազմակերպության ակտիվներ կամ պարտավորություններ չեն, քանի որ կազմակերպությունը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ չի դարձել այնպիսի պայմանագրի կողմ, որով պահանջվում է ապագա գործարքներից առաջացող ակտիվների ապագա ստացում կամ առաքում:

 

4.2 Առևտրի ամսաթիվ և վերջնահաշվարկի ամսաթիվ

 

30. Ֆինանսական ակտիվների «կարգավորվող ձևով» գնումը պետք է ճանաչվի` օգտագործելով սույն ստանդարտի 32-րդ և 33-րդ կետերում նկարագրված ըստ առևտրի ամսաթվի հաշվառումը կամ ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառումը: Օգտագործված մեթոդը պետք է կիրառվի հետևողականորեն` սույն ստանդարտի 10-րդ կետում սահմանված ֆինանսական ակտիվների չորս կատեգորիաներից յուրաքանչյուրի նկատմամբ: Ֆինանսական ակտիվների «կարգավորվող ձևով» վաճառքը պետք է ճանաչվի` օգտագործելով ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառումը:

31. Ֆինանսական ակտիվների գնման կամ վաճառքի պայմանագիրը, որը պահանջում է ակտիվներն առաքել շուկայական առևտրի պայմաններով կամ կարգավորող օրենսդրությամբ սահմանված ժամկետներում (երբեմն կոչվում է «կարգավորվող ձևի» պայմանագիր) ֆինանսական գործիք է, ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտում: Առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում ֆիքսված գնով պարտավորվածությունը բավարարում է ածանցյալ գործիքի սահմանմանը. այն ֆորվարդային պայմանագիր է: Այնուամենայնիվ, պարտավորվածության կարճ տևողության պատճառով այսպիսի պայմանագիրը չի ճանաչվում որպես ածանցյալ ֆինանսական գործիք` ըստ սույն ստանդարտի:

32. Առևտրի ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, որի դրությամբ կազմակերպությունը պարտավորվում է գնել ակտիվը: Ըստ առևտրի ամսաթվի հաշվառումը նախատեսում է ստացվելիք ակտիվի կամ վճարվելիք պարտավորության ճանաչում առևտրի ամսաթվի դրությամբ: Որպես կանոն, ակտիվի և համապատասխան պարտավորության գծով տոկոսների հաշվեգրումը սկսվում է վերջնահաշվարկի ամսաթվից ոչ շուտ, երբ փոխանցվում է սեփականության իրավունքը:

33. Վերջնահաշվարկի ամսաթիվը կազմակերպությանը ակտիվի առաքման ամսաթիվն է: Ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառումը նախատեսում է ակտիվի ճանաչում այն օրվա դրությամբ, երբ վերջինս փոխանցվում է կազմակերպությանը: Երբ օգտագործվում է ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառման մեթոդը, ապա կազմակերպությունը, համաձայն սույն ստանդարտի 106-րդ կետի, ստացվելիք ակտիվի իրական արժեքի ցանկացած փոփոխություն, որը տեղի է ունենում առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում, կհաշվառի նույն եղանակով, որով այն կհաշվառեր ձեռք բերված ակտիվի արժեքի փոփոխությունը` համաձայն սույն ստանդարտի: Այսինքն` արժեքի փոփոխությունը չի ճանաչվում այն ակտիվների համար, որոնք հաշվառվում են սկզբնական արժեքով կամ ամորտիզացված արժեքով. ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս այն ակտիվների համար, որոնք դասակարգված են որպես առևտրային նպատակներով պահվող. ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ էլ սեփական կապիտալում (որը տեղին է ըստ սույն ստանդարտի 103-րդ կետի) այն ակտիվների համար, որոնք դասակարգված են որպես վաճառքի համար մատչելի:

34. Ստորև ներկայացված օրինակը լուսաբանում է սույն ստանդարտի 30-33-րդ կետերի, ինչպես նաև սույն ստանդարտի հետագա դրույթների կիրառությունը, որոնք որոշակիացնում են ֆինանսական ակտիվների տարբեր տեսակների իրական արժեքների փոփոխությունների չափումը և ճանաչումը: 20x1թ. դեկտեմբերի 29-ին կազմակերպությունը պարտավորվում է 1.000 միավորով (ներառյալ գործարքի հետ կապված ծախսումները) գնել ֆինանսական ակտիվ, և այս գումարն իրենից ներկայացնում է պարտավորությունը ստանձնելու (առևտրի) ամսաթվի դրությամբ դրա իրական արժեքը: 20x1թ. դեկտեմբերի 31-ին (հաշվետու տարվա վերջին) և 20x2թ. հունվարի 4-ին (վերջնահաշվարկի ամսաթվին) ակտիվի իրական արժեքը կազմում է համապատասխանաբար 1.002 և 1.003 միավոր: Ակտիվի գծով հաշվետվություններում արտացոլման ենթակա գումարը կախված կլինի այն հանգամանքից, թե ինչպես է այն դասակարգվել, և արդյոք օգտագործվում է ըստ առևտրի ամսաթվի, թե ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառման մեթոդը, ինչպես ցույց է տրված ստորև բերված երկու աղյուսակներում.

 

._________________________________________________________________________.

|                 ԸՍՏ ՎԵՐՋՆԱՀԱՇՎԱՐԿԻ ԱՄՍԱԹՎԻ ՀԱՇՎԱՌՈՒՄ                    |

|_________________________________________________________________________|

|Մնացորդները        |Մինչև  մարման  |Վաճառքի համար   |Առևտրային           |

|                   |ժամկետը պահվող |մատչելի         |նպատակներով պահվող  |

|                   |ներդրումներ.   |ակտիվներ.       |և  վաճառքի համար    |

|                   |հաշվառվում են  |վերաչափվում են  |մատչելի ակտիվներ.   |

|                   |ամորտիզացված   |իրական արժեքով` |վերաչափվում են      |

|                   |արժեքով        |փոփոխությունները|իրական արժեքով` դրա |

|                   |               |ճանաչելով       |փոփոխությունները    |

|                   |               |սեփական         |ֆինանսական          |

|                   |               |կապիտալում      |արդյունքների մասին  |

|                   |               |                |հաշվետվությունում   |

|                   |               |                |ճանաչելով որպես     |

|                   |               |                |եկամուտ կամ ծախս    |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x1թ.             |               |                |                    |

|դեկտեմբերի 29-ին   |               |                |                    |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  --           |  --            | --                 |

|Պարտավորություն    |  --           |  --            | --                 |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x1թ.             |               |                |                    |

|դեկտեմբերի 31-ին   |               |                |                    |

|Դեբիտորական պարտք  |  --           |  2             | 2                  |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  --           |  --            | --                 |

|Պարտավորություն    |  --           |  --            | --                 |

|Սեփական կապիտալ    |               |                |                    |

|(իրական արժեքի     |               |                |                    |

|ճշգրտում)          |               |                |                    |

|Չբաշխված շահույթ   |  --           |  (2)           | --                 |

|(եկամտի կամ ծախսի  |               |                |                    |

|միջոցով)           |               |                |                    |

|                   |  --           |  --            | (2)                |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x2թ.             |               |                |                    |

|հունվարի 4-ին      |               |                |                    |

|Դեբիտորական պարտք  |  --           |  --            | --                 |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  1,000        |  1,003         | 1,003              |

|Պարտավորություն    |  --           |  --            | --                 |

|Սեփական կապիտալ    |               |                |                    |

|(իրական արժեքի     |               |                |                    |

|ճշգրտում)          |               |                |                    |

|Չբաշխված շահույթ   |  --           |  (3)           | --                 |

|(եկամտի  կամ ծախսի |               |                |                    |

|միջոցով)           |               |                |                    |

|                   |  --           |  --            | (3)                |

._________________________________________________________________________.

 

._________________________________________________________________________.

|                     ԸՍՏ ԱՌԵՎՏՐԻ ԱՄՍԱԹՎԻ ՀԱՇՎԱՌՈՒՄ                       |

|_________________________________________________________________________|

|Մնացորդները        |Մինչև  մարման  |Վաճառքի համար   |Առևտրային           |

|                   |ժամկետը պահվող |մատչելի         |նպատակներով պահվող  |

|                   |ներդրումներ.   |ակտիվներ.       |և  վաճառքի համար    |

|                   |հաշվառվում են  |վերաչափվում են  |մատչելի ակտիվներ.   |

|                   |ամորտիզացված   |իրական արժեքով` |վերաչափվում են      |

|                   |արժեքով        |փոփոխությունները|իրական արժեքով` դրա |

|                   |               |ճանաչելով       |փոփոխությունները    |

|                   |               |սեփական         |ֆինանսական          |

|                   |               |կապիտալում      |արդյունքների մասին  |

|                   |               |                |հաշվետվությունում   |

|                   |               |                |ճանաչելով որպես     |

|                   |               |                |եկամուտ կամ ծախս    |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x1թ.             |               |                |                    |

|դեկտեմբերի 29-ին   |               |                |                    |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  1000         | 1000           | 1000               |

|Պարտավորություն    |  (1000)       | (1000)         | (1000)             |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x1թ.             |               |                |                    |

|դեկտեմբերի 31-ին   |               |                |                    |

|Դեբիտորական պարտք  |  --           | --             | --                 |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  1000         | 1002           | 1002               |

|Պարտավորություն    |  (1000)       | (1000)         | (1000)             |

|Սեփական կապիտալ    |               |                |                    |

|(իրական արժեքի     |               |                |                    |

|ճշգրտում)          |  --           |  (2)           | --                 |

|Չբաշխված շահույթ   |               |                |                    |

|(եկամտի կամ ծախսի  |               |                |                    |

|միջոցով)           |  --           |  --            | (2)                |

|___________________|_______________|________________|____________________|

|20x2թ.             |               |                |                    |

|հունվարի 4-ին      |               |                |                    |

|Դեբիտորական պարտք  |  --           |  --            | --                 |

|Ֆինանսական ակտիվ   |  1,000        |  1,003         | 1,003              |

|Պարտավորություն    |  --           |  --            | --                 |

|Սեփական կապիտալ    |               |                |                    |

|(իրական արժեքի     |               |                |                    |

|ճշգրտում)          |  --           |  (3)           | --                 |

|Չբաշխված շահույթ   |               |                |                    |

|(եկամտի  կամ ծախսի |               |                |                    |

|միջոցով)           |  --           |  --            | (3)                |

._________________________________________________________________________.

 

4.3 Ապաճանաչում

 

4.3.1 Ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչում

 

35. Կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական ակտիվի մի մասը միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը կորցնում է վերահսկողությունը պայմանագրային իրավունքների նկատմամբ, որոնք կազմում են այդ ֆինանսական ակտիվը (կամ ֆինանսական ակտիվի մի մասը): Կազմակերպությունը կորցնում է այդ վերահսկողությունը, եթե այն իրացնում է պայմանագրով սահմանված օգուտների նկատմամբ իրավունքները, իրավունքների ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրանում է կամ կազմակերպությունը հրաժարվում է այդ իրավունքներից:

36. Եթե ֆինանսական ակտիվը փոխանցվում է այլ կազմակերպության, սակայն այդ փոխանցումը չի բավարարում սույն ստանդարտի 35-րդ կետում նշված ապաճանաչման պայմաններին, ապա, մասնավորապես ռեպո պայմանագրի դեպքում փոխանցողը գործարքը հաշվառում է որպես գրավով ապահովված փոխառություն: Այս դեպքում ակտիվը հետ գնելու փոխանցողի իրավունքն ածանցյալ գործիք չէ:

37. Որոշումը, թե արդյոք կազմակերպությունը կորցրել է ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ վերահսկողությունը, թե ոչ, կախված է ինչպես տվյալ կազմակերպության, այնպես էլ ստացողի դիրքից: Հետևաբար, եթե կազմակերպություններից որևէ մեկի դիրքը ցույց է տալիս, որ փոխանցողը պահպանել է վերահսկողությունը, ապա փոխանցողը չպետք է դուրս գրի ակտիվն իր հաշվեկշռից:

38. Փոխանցողը չի կորցնում վերահսկողությունը փոխանցված ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ, և, հետևաբար, ակտիվը չի ապաճանաչվում, եթե, օրինակ.

ա) փոխանցողն իրավունք ունի հետ գնել փոխանցված ակտիվը, բացի այն դեպքերից, երբ.

- ակտիվը հեշտությամբ կարելի է ձեռք բերել շուկայում,

- հետգնման գինն իրենից ներկայացնում է հետգնման պահի դրությամբ իրական արժեքը,

բ) փոխանցողը և իրավունք ունի, և պարտավոր է հետ գնել փոխանցված ակտիվն այնպիսի պայմաններով, որոնք ստացողին` փոխանցված ակտիվի դիմաց ստացված ակտիվների գծով գործնականում ապահովում են փոխատուի հատույցին հավասար հատույց: Փոխատուի հատույցն այն հատույցն է, որն էականորեն չի տարբերվում այն մուտքերից, որոնք կարող էին ստացվել փոխանցողին տրամադրված փոխառությունից, որն ամբողջապես ապահովված է փոխանցված ակտիվով, կամ`

գ) փոխանցված ակտիվը հնարավոր չէ հեշտությամբ ձեռք բերել շուկայում, և փոխանցողը պահպանել է ակտիվի սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերը և հատույցները` ստացողի հետ կնքված ընդհանուր հատույցի սվոպի միջոցով, կամ պահպանել է ակտիվի սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերը` ստացողի կողմից պահվող ակտիվի գծով վաճառքի օպցիոնի միջոցով (ընդհանուր հատույցի սվոպը նախատեսում է, որ կողմերից մեկը ստանում է շուկայական հատույցները և պարտքային ռիսկերը մյուս կողմին տոկոսային ինդեքսի, օրինակ, Լոնդոնյան Միջբանկային Դրույքի (LIBOR) վճարման դիմաց):

39. Համաձայն սույն ստանդարտի 38-րդ կետի «ա» ենթակետի` փոխանցված ակտիվը չի ապաճանաչվում, եթե փոխանցողն իրավունք ունի հետ գնել ակտիվը ֆիքսված գնով, և ակտիվը հնարավոր չէ հեշտությամբ ձեռք բերել շուկայում, քանի որ պարտադիր չէ, որ ֆիքսված գինը հավասար լինի հետգնման պահին դրա իրական արժեքին: Օրինակ` մի խումբ հիփոթեքային փոխառությունների փոխանցումը, որը փոխանցողին իրավունք է տալիս այդ նույն փոխառությունները հետ գնել ֆիքսված գնով, չի հանգեցնի ապաճանաչման:

40. Փոխանցողը կարող է և իրավունք ունենալ, և պարտավոր լինել հետ գնել ակտիվը`

ա) գնման ֆորվարդային պայմանագրի միջոցով,

բ) պահվող գնման օպցիոնի և դուրսգրված վաճառքի օպցիոնի միջոցով, որոնց իրագործման գինը մոտավորապես նույնն է, կամ`

գ) այլ եղանակներով:

Այնուամենայնիվ, ոչ գնման ֆորվարդային պայմանագիրը (սույն կետի «ա» ենթակետ) և ոչ էլ օպցիոնների համակցությունը (սույն կետի «բ» ենթակետ) ինքնին բավարար չեն փոխանցված ակտիվի նկատմամբ վերահսկողությունը պահպանելու համար, եթե հետգնման գինն իրենից ներկայացնում է հետգնման պահին դրա իրական արժեքը:

41. Փոխանցողն ընդհանուր առմամբ կորցնում է փոխանցված ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ վերահսկողությունը միայն այն դեպքում, երբ ստացողն ունի փոխանցված ակտիվից օգուտները ստանալու կարողություն: Այդ կարողությունն առկա է, օրինակ, եթե ստացողը`

ա) կարող է ազատ վաճառել կամ գրավ դնել փոխանցված ամբողջ ակտիվը, կամ`

բ) հատուկ նպատակներով ստեղծված միավոր է, որի թույլատրելի գործունեության տեսակները սահմանափակ են, և հատուկ նպատակներով ստեղծված միավորն ինքնին կամ նրանում բաժնեմասերի օգտառու տնօրինողներն ունեն փոխանցված ակտիվի ըստ էության բոլոր տնտեսական օգուտները ստանալու կարողություն:

Օգտառու տնօրինողը այն անձն է, որը ստանում է սեփականությունից օգուտները, չնայած այն բանին, որ սեփականության իրավունքը ուրիշի անունով է:

Այնուամենայնիվ, նույնիսկ եթե փոխանցողն ապաճանաչել է ակտիվը, ապա որոշ դեպքերում փոխանցողից կարող է պահանջվել համախմբել հատուկ նպատակներով ստեղծված միավորը համաձայն ՀՀՀՀՍ 27 ստանդարտի:

Այս կարողությունը կարող է առկա լինել նաև այլ եղանակներով:

42. Սույն ստանդարտի 38-րդ և 41-րդ կետերը չպետք է դիտվեն առանձին-առանձին: Օրինակ` բանկը մեկ այլ բանկի փոխանցում է փոխառություն, սակայն փոխանցող բանկի և հաճախորդի միջև հարաբերությունները պահպանելու նպատակով ձեռքբերող բանկին թույլ չի տրվում վաճառել կամ գրավ դնել այդ փոխառությունը: Չնայած վաճառելու կամ գրավ դնելու անկարողությունը ենթադրում է, որ ստացողը չի ստացել վերահսկողություն այդ փոխառության նկատմամբ, սակայն այս օրինակում փոխանցումն իրենից ներկայացնում է վաճառք` այն պայմանով, որ փոխանցողն իրավունք կամ կարողություն չունի հետ գնելու փոխանցված ակտիվը:

43. Ապաճանաչման ժամանակ`

ա) այլ կողմին փոխանցված ակտիվի (կամ ակտիվի մի մասի) հաշվեկշռային արժեքի,

բ) հետևյալ երկու մեծությունների` առաջին` ստացված կամ ստացման ենթակա մուտքերի և, երկրորդ` սեփական կապիտալում ճանաչված` ակտիվի իրական արժեքն արտացոլելու համար նախկինում կատարված ճշգրտումների հանրագումարի տարբերությունը պետք է ճանաչվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

4.3.2 Գրավի հաշվառում

 

44. Եթե պարտապանը (դեբիտորը) գրավի առարկան փոխանցում է պարտատիրոջը (կրեդիտորին), և պարտատիրոջը թույլ է տրված վաճառել կամ նորից գրավ դնել այն առանց սահմանափակումների, ապա`

ա) պարտապանը գրավի առարկան պետք է բացահայտի այն ակտիվներից առանձին, որոնք չեն օգտագործվում որպես գրավ,

բ) պարտատերը իր հաշվապահական հաշվեկշռում գրավի առարկան պետք է ճանաչի որպես ակտիվ` սկզբնապես չափված իր իրական արժեքով, և նաև պետք է ճանաչի գրավը վերադարձնելու պարտականությունը որպես պարտավորություն:

45. Եթե առկա են սահմանափակումներ գրավի առարկան վաճառելու կամ նորից գրավ դնելու պարտատիրոջ կարողության վրա, քանի որ պարտապանը իրավունք և կարողություն ունի հետ ստանալ գրավի առարկան ծանուցումից հետո կարճ ժամանակահատվածում, օրինակ` տրամադրելով գրավի այլ առարկա կամ դադարեցնելով պայմանագիրը, ապա պարտատերը գրավի առարկան չի ճանաչում իր հաշվապահական հաշվեկշռում:

46. Սույն ստանդարտի 44-րդ կետի կիրառության ցուցադրման օրինակ. Ա-ն Բ-ին փոխանցում և առաքում է որոշակի արժեթղթեր որպես գրավ, սակայն գործարքը չի բավարարում Ա-ի հաշվապահական հաշվեկշռում ապաճանաչվելու համար սահմանված պահանջներին, իսկ Բ-ն տնօրինում է գրավի առարկան և կարող է այն ազատ վաճառել կամ գրավ դնել: Այս դեպքում գրավն արտացոլելու նպատակով գրանցամատյաններում անհրաժեշտ է կատարել հետևյալ գրանցումները.

 

    Ա-ի գրանցամատյանում («փոխառու»)                    Դեբետ     Կրեդիտ

    Գրավ դրված արժեթղթեր                                xx

       Արժեթղթեր                                                   xx

Գրավ դրված ակտիվը այլ (սահմանափակում

չունեցող) ակտիվներից առանձնացնելու համար:

    Դրամական միջոցներ                                   xx

       Պարտավորություն                                             xx

Փոխառությունը (որի դիմաց գրավ է տրվել)

գրանցելու համար:

 

    Բ-ի գրանցամատյանում («փոխատու»)                    Դեբետ     Կրեդիտ

    Որպես գրավ պահվող արժեթղթեր                         xx

       Արժեթղթերը վերադարձնելու պարտականություն                    xx

Բ-ի վերահսկողությունը ակտիվի նկատմամբ և Ա-ին

արժեթղթերը վերադարձնելու նրա պարտականությունը

արտացոլելու համար:

    Դեբիտորական պարտք                                   xx

       Դրամական միջոցներ                                           xx

Գրավով ապահովված փոխառությունը գրանցելու համար:

 

4.3.3 Ֆինանսական ակտիվի մի մասի ապաճանաչում

 

47. Եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվի մի մասը այլ կողմերին` պահպանելով դրա մյուս մասը, ապա ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է բաշխվի պահպանված և վաճառված մասերի միջև` հիմք ընդունելով վաճառքի ամսաթվի դրությամբ դրանց հարաբերական իրական արժեքները: Շահույթը կամ վնասը պետք է ճանաչվեն` հիմք ընդունելով վաճառված մասի գծով մուտքերը: Հազվագյուտ դեպքերում, երբ պահպանված մասի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, այդ ակտիվը պետք է հաշվառվի զրոյական արժեքով: Ֆինանսական ակտիվի ամբողջ հաշվեկշռային արժեքը պետք է վերագրվի վաճառված մասին, իսկ շահույթը կամ վնասը պետք է ճանաչվի հետևյալ երկու մեծությունների` ա) մուտքերի և բ) ֆինանսական ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքին գումարած կամ հանած այդ ակտիվի իրական արժեքն արտացոլելու համար նախկինում կատարված ճշգրտումները, որոնք ճանաչվել էին սեփական կապիտալում, տարբերության չափով («ծախսումների փոխհատուցման» մոտեցում):

48. Սույն ստանդարտի 47-րդ կետի օրինակներ են`

ա) պարտատոմսի հիմնական գումարի և տոկոսների գծով դրամական միջոցների հոսքերի առանձնացումը և դրանց որոշ մասի վաճառքը մեկ այլ կողմին` պահպանելով մնացած մասը,

բ) դեբիտորական պարտքերի պորտֆելի վաճառքը` պահպանելով դեբիտորական պարտքերը վճարի դիմաց շահութաբեր սպասարկելու իրավունքը, որը հանգեցնում է սպասարկման իրավունքի գծով ակտիվի (սույն ստանդարտի 50-րդ կետ):

49. Սույն ստանդարտի 47-րդ կետի կիրառության ցուցադրման օրինակ. ենթադրենք` 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքով դեբիտորական պարտքերը վաճառվում են 90 միավորով: Վաճառող կազմակերպությունը պահպանում է այդ դեբիտորական պարտքերը սպասարկելու իրավունքը այնպիսի վճարի դիմաց, որը ակնկալվում է, որ կգերազանցի սպասարկման ծախսումները, սակայն սպասարկման իրավունքի իրական արժեքը չի կարող արժանահավատորեն չափվել: Այդ դեպքում կճանաչվի 10 միավոր վնաս, իսկ սպասարկման իրավունքը կհաշվառվի զրոյական արժեքով:

50. Այս օրինակը ցուցադրում է, թե ինչպես է փոխանցողը հաշվառում վաճառքը կամ արժեթղթավորումը, երբ սպասարկման իրավունքը պահպանվում է: Կազմակերպությունը տրամադրում է 1.000 միավոր փոխառություններ, որոնց եկամտաբերությունը 10 տոկոս է, իսկ ենթադրվող ժամկետը` 9 տարի: Կազմակերպությունը 1.000 միավորի դիմաց վաճառում է հիմնական գումարի (1.000 միավոր) և 8 տոկոս տոկոսային եկամուտ ստանալու իրավունքը մեկ այլ կազմակերպության: Փոխանցողը շարունակելու է սպասարկել փոխառությունները, և պայմանագրով նախատեսվում է, որ սպասարկման դիմաց ստացվող փոխհատուցումը չվաճառված տոկոսային եկամտի կեսը (այն է` 200 բազիսային կետերից 100-ը) ստանալու իրավունքն է: Բազիսային կետը պարտատոմսի, մուրհակի, փոխառության եկամտաբերության չափման համար օգտագործվող նվազագույն միավոր է, և հավասար է տոկոսի մեկ հարյուրերորդ մասին (0,01%):

Չվաճառված տոկոսային եկամտի մնացած կեսը դիտարկվում է որպես տոկոսային ստրիպի գծով դեբիտորական պարտք: Փոխանցման ամսաթվի դրությամբ փոխառության իրական արժեքը, ներառյալ սպասարկումը, կազմում է 1.100 միավոր, որից 40 միավորը սպասարկման իրավունքի գծով ակտիվի իրական արժեքն է, իսկ 60 միավորը` տոկոսային ստրիպի գծով դեբիտորական պարտքի իրական արժեքը: Փոխառության 1.000 միավոր հաշվեկշռային արժեքի բաշխումը հաշվարկվում է հետևյալ կերպ.

 

Իրական արժեք Ընդհանուր իրական Բաշխված

                                             արժեքի մեջ       հաշվեկշռային

                                             տեսակարար կշիռը  արժեք

 

Վաճառված փոխառություններ           1.000           91,0%           910

Սպասարկման իրավունքի գծով

ակտիվ                               40              3,6%            36

Տոկոսային ստրիպի գծով դեբիտորական

պարտք                               60              5,4%            54

Ընդամենը                           1.100           100,0%         1.000

 

Փոխանցողը կճանաչի փոխառության վաճառքից 90 միավոր շահույթ` 1.000 միավոր զուտ մուտքերի և 910 միավոր բաշխված հաշվեկշռային արժեքի տարբերությունը: Իր հաշվապահական հաշվեկշռում նա նաև կներկայացնի 36 միավոր սպասարկման իրավունքի գծով ակտիվ և 54 միավոր տոկոսային ստրիպի գծով դեբիտորական պարտքը: Սպասարկման իրավունքի գծով ակտիվը ոչ նյութական ակտիվ է, որը ՀՀՀՀՍ 38 «Ոչ նյութական ակտիվներ» ստանդարտի կարգավորման առարկա է:

 

4.4 Ակտիվների ապաճանաչում` զուգակցված նոր ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության առաջացման հետ

 

51. Եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ամբողջ ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ վերահսկողությունը, սակայն դրանով հանդերձ ստեղծում է նոր ֆինանսական ակտիվ կամ ստանձնում է նոր ֆինանսական պարտավորություն, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ նոր ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը իրական արժեքով և պետք է ճանաչի գործարքից շահույթը կամ վնասը` հիմք ընդունելով հետևյալ երկու մեծությունների տարբերությունը.

ա) մուտքերը,

բ) վաճառված ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին գումարած ստանձնած նոր ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքը, հանած նոր ձեռք բերված ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքը և գումարած կամ հանած այդ ակտիվի իրական արժեքն արտացոլելու համար նախկինում կատարված ճշգրտումները, որոնք ճանաչվել էին սեփական կապիտալում:

52. Սույն ստանդարտի 51-րդ կետի օրինակներ են`

ա) դեբիտորական պարտքերի պորտֆելի վաճառքը` այդ դեբիտորական պարտքերի գնորդին փոխհատուցելու պարտականության միաժամանակյա ստանձնմամբ, եթե հավաքագրելիությունը ցածր լինի սահմանված մակարդակից,

բ) դեբիտորական պարտքերի պորտֆելի վաճառքը` այդ դեբիտորական պարտքերը սահմանված վճարի դիմաց սպասարկելու պարտականության միաժամանակյա պահպանմամբ, ընդ որում ստացման ենթակա վճարը ավելի փոքր է, քան սպասարկման ծախսումները, որն էլ հանգեցնում է սպասարկման պարտականության գծով պարտավորության:

53. Ստորև բերված օրինակը ցուցադրում է սույն ստանդարտի 51-րդ կետի կիրառությունը: Ա-ն Բ-ին փոխանցում է որոշակի դեբիտորական պարտքեր դրամական միջոցներով միանվագ, ֆիքսված վճարի դիմաց: Ա-ն պարտավորված չէ Բ-ից ստացված դրամական միջոցների դիմաց կատարելու ապագա տոկոսային վճարումներ: Այնուամենայնիվ, Ա-ն, որոշված գումարի սահմաններում, երաշխավորում է Բ-ին այդ դեբիտորական պարտքերի չվճարումից կորուստների փոխհատուցման գծով: Երաշխավորված գումարը գերազանցող փաստացի կորուստները կրելու է Բ-ն: Այս գործարքի արդյունքում Ա-ն կորցրել է դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ վերահսկողությունը, իսկ Բ-ն` ստացել: Այժմ Բ-ն ունի դեբիտորական պարտքերին ներհատուկ դրամական միջոցներ ստանալու պայմանագրային իրավունք, ինչպես նաև Ա-ի կողմից տրամադրված երաշխավորությունը: Համաձայն սույն ստանդարտի 51-րդ կետի.

ա) Բ-ն իր հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչում է դեբիտորական պարտքերը, իսկ Ա-ն դուրս է գրում այդ դեբիտորական պարտքերը իր հաշվապահական հաշվեկշռից, քանի որ դրանք վաճառված են Բ-ին,

բ) երաշխավորությունը դիտվում է որպես առանձին ֆինանսական գործիք, որն ստեղծվել է փոխանցման արդյունքում և պետք է ճանաչվի որպես ֆինանսական պարտավորություն Ա-ի կողմից ու որպես ֆինանսական ակտիվ Բ-ի կողմից: Գործնական նկատառումներով Բ-ն կարող է երաշխավորության գծով ակտիվը ներառել դեբիտորական պարտքերում:

54. Հազվագյուտ դեպքերում, երբ նոր ֆինանսական ակտիվի կամ նոր ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, ապա`

ա) եթե ստեղծվում է նոր ֆինանսական ակտիվ, որը, սակայն, չի կարող արժանահավատորեն չափվել` դրա սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը պետք է լինի զրո, իսկ շահույթը կամ վնասը պետք է ճանաչվի հետևյալ երկու մեծությունների տարբերության չափով.

- մուտքեր,

- ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքին գումարած կամ հանած այդ ակտիվի իրական արժեքն արտացոլելու համար նախկինում կատարված ճշգրտումները, որոնք ճանաչվել էին սեփական կապիտալում,

բ) եթե ստանձնվում է նոր ֆինանսական պարտավորություն, որը, սակայն, չի կարող արժանահավատորեն չափվել` դրա սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը պետք է լինի այնպիսին, որ այդ գործարքի գծով որևէ շահույթ չճանաչվի, իսկ, եթե ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ, պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը պահանջում է պահուստի ճանաչում` պետք է ճանաչվի վնաս:

Սույն ստանդարտի 95-102-րդ կետերում ներկայացված են ցուցումներ այն բանի վերաբերյալ, թե երբ է հնարավոր արժանահավատորեն չափել իրական արժեքը:

55. Սույն ստանդարտի 54-րդ կետի «բ» ենթակետի լուսաբանում. հաշվեկշռային արժեքը գերազանցող մուտքերը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չեն ճանաչվում որպես եկամուտ կամ ծախս: Փոխարենը դրանք հաշվեկշռում ներկայացվում են որպես պարտավորություն:

56. Եթե սույն ստանդարտի ներքո երաշխավորությունը ճանաչվում է որպես պարտավորություն, ապա մինչև դրա ժամկետի լրանալը այն շարունակում է ճանաչվել որպես երաշխավորողի պարտավորություն` չափվելով իր իրական արժեքով (կամ սկզբնապես գրանցված գումարից և ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտով պահանջվող ցանկացած պահուստի գումարից առավելագույնի չափով, եթե իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել): Եթե երաշխավորությունը ընդգրկում է միավորների մեծ բազմություն, ապա այն պետք է չափվի` կշռելով բոլոր հնարավոր արդյունքները դրանց համապատասխան հավանականություններով:

 

4.5 Ֆինանսական պարտավորության ապաճանաչում

 

57. Կազմակերպությունը պետք է իր հաշվապահական հաշվեկշռից դուրս գրի ֆինանսական պարտավորությունը (կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասը) միայն այն դեպքում, երբ այն մարվում է, այսինքն` երբ պայմանագրով սահմանված պարտականությունը կատարվել է, չեղյալ է համարվել կամ լրացել է դրա ուժի մեջ լինելու ժամկետը:

58. Սույն ստանդարտի 57-րդ կետում նշված պայմանը բավարարվում է, եթե`

ա) պարտապանը պարտավորությունը կատարում է պարտատիրոջը վճարելու միջոցով` սովորաբար դրամական միջոցներով, այլ ֆինանսական ակտիվներով, ապրանքներով կամ ծառայություններով, կամ`

բ) պարտապանը դատական կարգով կամ պարտատիրոջ կողմից իրավաբանորեն ազատվել է պարտավորության (կամ դրա մի մասի) գծով սկզբնական պատասխանատվությունից (այն փաստը, որ պարտապանը կարող է երաշխավորություն տրամադրած լինել, պարտադիր չէ որ նշանակի, թե այս պայմանը բավարարված չէ):

59. Եթե պարտականության դադարելը իրավաբանորեն ձևակերպված չէ, ապա վճարումը երրորդ կողմին, ներառյալ տրաստը (երբեմն կոչվում է պարտավորությունների մարման (հաշվանցման) լիազորագրային կառավարման հիմնադրամ), պարտապանին ինքնին չի ազատում պարտատիրոջ նկատմամբ սկզբնական պարտականությունից:

60. Չնայած պարտականության դադարելու իրավաբանորեն ձևակերպված լինելը (դատական կարգով կամ պարտատիրոջ կողմից) կհանգեցնի պարտավորության ապաճանաչմանը, կազմակերպությունը կարող է ստիպված լինի ճանաչել նոր պարտավորություն, եթե բավարարված չեն սույն ստանդարտի 35-57-րդ կետերում ներկայացված ապաճանաչման չափանիշները` փոխանցված ոչ դրամական ֆինանսական ակտիվների համար: Եթե նշված չափանիշները չեն բավարարվում, ապա փոխանցված ակտիվները դուրս չեն գրվում փոխանցողի հաշվապահական հաշվեկշռից, և փոխանցողը ճանաչում է փոխանցված ակտիվներին վերաբերող նոր պարտավորություն, որը կարող է հավասար լինել ապաճանաչված պարտավորությանը:

61. Փոխառուի և փոխատուի միջև պարտքային գործիքների փոխանակումը, որոնց պայմանները էականորեն տարբերվում են միմյանցից, իրենից ներկայացնում է հին պարտքի մարում, որը պետք է հանգեցնի այդ պարտքի ապաճանաչմանը և նոր պարտքային գործիքի ճանաչմանը: Նմանապես, գոյություն ունեցող պարտքային գործիքի պայմանների էական փոփոխությունը (անկախ նրանից, թե դա կատարվել է պարտապանի ֆինանսական դժվարությունների կամ այլ պատճառներով) պետք է հաշվառվի որպես հին պարտքի մարում:

62. Սույն ստանդարտի 61-րդ կետի նպատակով` պայմանները համարվում են էականորեն տարբեր, եթե նոր պայմանների համաձայն առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի (ներառյալ գործիքի պայմանների փոփոխության հետ կապված վճարված և ստացված վճարների միջև տարբերությունը) զեղչված (ներկա) արժեքը առնվազն 10 տոկոսով տարբերվում է սկզբնական պարտքային գործիքի դրամական միջոցների մնացած հոսքերի զեղչված (ներկա) արժեքից: Եթե պարտքային գործիքների փոխանակումը կամ պայմանների փոփոխությունը հաշվառվում է որպես պարտքի մարում, ապա կատարված բոլոր ծախսումները կամ վճարները ճանաչվում են որպես պարտքի մարման գծով շահույթի կամ վնասի մի մաս: Եթե փոխանակումը կամ փոփոխությունը չեն հաշվառվում որպես պարտքի մարում, ապա կատարված բոլոր ծախսումները կամ վճարները իրենցից ներկայացնում են պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտում և ամորտիզացվում են փոփոխված փոխառության մնացած ժամկետի ընթացքում:

63. Մարված կամ այլ կողմին փոխանցված պարտավորության (կամ պարտավորության մի մասի) հաշվեկշռային արժեքի` ներառյալ դրան վերաբերող չամորտիզացված ծախսումները, և դրա համար վճարված գումարի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

64. Որոշ դեպքերում պարտատերը պարտապանին ազատում է վճարումներ կատարելու ներկա պարտականությունից, սակայն պարտապանը ստանձնում է վճարումներ կատարելու պարտականություն, եթե վճարումներ կատարելու սկզբնական պատասխանատվությունը ստանձնած կողմը չի կատարում վճարումները: Այս դեպքում պարտապանը`

ա) ճանաչում է նոր ֆինանսական պարտավորություն` հիմք ընդունելով երաշխավորության գծով իր պարտականության իրական արժեքը,

բ) ճանաչում է շահույթ կամ վնաս` հիմք ընդունելով հետևյալ երկու մեծությունների`

- պարտատիրոջը կատարված բոլոր մարումների,

- սկզբնական ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքից (ներառյալ բոլոր համապատասխան չամորտիզացված ծախսումները) հանած նոր ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը, տարբերությունը:

 

4.6 Ֆինանսական պարտավորության մի մասի ապաճանաչում.

 

ֆինանսական պարտավորության ապաճանաչում` զուգակցված նոր ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության առաջացման հետ

65. Եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական պարտավորության մի մասը այլ կողմերին` պահպանելով դրա մյուս մասը, կամ եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ամբողջ ֆինանսական պարտավորությունը` դրանով հանդերձ ստեղծելով նոր ֆինանսական ակտիվ կամ ստանձնելով նոր ֆինանսական պարտավորություն, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ գործարքը հաշվառի սույն ստանդարտի 47-56-րդ կետերում ներկայացված եղանակին համանման:

 

5. Չափում

 

5.1 Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների սկզբնական չափում

 

66. Ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը սկզբնական ճանաչման ժամանակ պետք է չափվեն իրենց սկզբնական արժեքով, որն իրենից ներկայացնում է դրա դիմաց տրված (ակտիվի դեպքում) կամ ստացված (պարտավորության դեպքում) փոխհատուցման իրական արժեքը: Գործարքի հետ կապված ծախսումները ներառվում են ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների սկզբնական չափման մեջ:

67. Տրված կամ ստացված փոխհատուցման իրական արժեքը սովորաբար հնարավոր է որոշել գործարքի գնի կամ այլ շուկայական գների հիման վրա: Եթե շուկայական գները հնարավոր չէ արժանահավատորեն որոշել, ապա փոխհատուցման իրական արժեքը գնահատվում է որպես դրամական միջոցների բոլոր ապագա վճարումների կամ մուտքերի հանրագումար, որը, եթե զեղչման ազդեցությունն էական է, զեղչվում է` օգտագործելով համանման վարկունակություն ունեցող թողարկողի կողմից թողարկված համանման գործիքի (համանման` ըստ արժույթի, ժամկետի, տոկոսադրույքի մեծության և այլ գործոնների) համար գերիշխող շուկայական տոկոսադրույքը (տոկոսադրույքները) (տես ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտի 10-րդ կետը): Որպես սույն ստանդարտի 66-րդ կետի բացառություն` 160-րդ կետով պահանջվում է, որ որոշ դեպքերում հեջավորումից շահույթները և վնասները ներառվեն որպես համապատասխան հեջավորված ակտիվի արժեքի սկզբնական չափման մաս:

 

5.2 Ֆինանսական ակտիվների հետագա չափում

 

68. Սկզբնական ճանաչումից հետո ֆինանսական ակտիվի չափման նպատակով սույն ստանդարտով ֆինանսական ակտիվները դասակարգվում են չորս կատեգորիաների մեջ.

ա) կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր, որոնք չեն պահվում առևտրային նպատակներով,

բ) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ,

գ) վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվներ,

դ) առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ:

69. Սկզբնական ճանաչումից հետո ֆինանսական ակտիվները, ներառյալ իրենցից ակտիվ ներկայացնող ածանցյալ գործիքները, պետք է չափվեն դրանց իրական արժեքով` առանց նվազեցնելու գործարքի հետ կապված ծախսումները, որոնք կարող են կատարվել վաճառքի կամ այլ ձևով օտարման ժամանակ, բացառությամբ ֆինանսական ակտիվների հետևյալ կատեգորիաների, որոնք պետք է չափվեն համաձայն սույն ստանդարտի 73-րդ կետի.

ա) կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառություններ և դեբիտորական պարտքեր, որոնք չեն պահվում առևտրային նպատակներով,

բ) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ,

գ) ցանկացած ֆինանսական ակտիվ, որը գործող շուկայում չունի գնանշված շուկայական գին և որի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել (տես սույն ստանդարտի 70-րդ կետը):

Ֆինանսական ակտիվները, որոնք նախատեսված են որպես հեջավորված հոդվածներ, ենթակա են չափման` համաձայն սույն ստանդարտի 121-165-րդ կետերում ներկայացված հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթների:

70. Ենթադրվում է, որ իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն որոշվել այն ակտիվների մեծ մասի համար, որոնք դասակարգվել են որպես վաճառքի համար մատչելի կամ առևտրային նպատակներով պահվող: Այնուամենայնիվ, այդ ենթադրությունը կարող է չգործել սեփական կապիտալի գործիքում ներդրման դեպքում (ներառյալ այն ներդրումը, որն ըստ էության սեփական կապիտալի գործիք է, տես սույն ստանդարտի 71-րդ կետը), որը գործող շուկայում չունի գնանշված շուկայական գին և որի իրական արժեքը խելամտորեն գնահատելու այլ մեթոդները ակնհայտորեն տեղին չեն կամ կիրառելի չեն: Այս ենթադրությունը կարող է չգործել նաև այնպիսի ածանցյալ գործիքի դեպքում, որը կապված է սեփական կապիտալի չգնանշվող գործիքի հետ և պետք է մարվի դրա առաքման միջոցով: Սույն ստանդարտի 95-102-րդ կետերում բերված են ցուցումներ իրական արժեքի գնահատման վերաբերյալ:

71. Իրենից ըստ էության սեփական կապիտալի գործիք ներկայացնող ներդրման օրինակ են սահմանված մարման ժամկետ չունեցող հատուկ մասնակցության իրավունքները, որոնց հատույցը կապված է կազմակերպության գործունեության արդյունքների հետ:

72. Եթե պահանջվում է, որ ֆինանսական ակտիվը չափվի իրական արժեքով, և դրա իրական արժեքը զրոյից փոքր է, ապա այն հաշվառվում է որպես ֆինանսական պարտավորություն` ինչպես ներկայացված է սույն ստանդարտի 93-րդ կետում:

73. Այն ֆինանսական ակտիվները, որոնց նկատմամբ, համաձայն սույն ստանդարտի 69-րդ կետի, չի կիրառվում իրական արժեքով գնահատումը և որոնք ունեն ֆիքսված մարման ժամկետ, պետք է չափվեն ամորտիզացված արժեքով` կիրառելով արդյունավետ տոկոսադրույքի մեթոդը: Այն ֆինանսական ակտիվները, որոնք չունեն ֆիքսված մարման ժամկետ, պետք է չափվեն սկզբնական արժեքով: Բոլոր ֆինանսական ակտիվների արժեզրկված լինելը ենթակա է ստուգման` ինչպես շարադրված է սույն ստանդարտի 109-119-րդ կետերում:

74. Կարճ տևողությամբ դեբիտորական պարտքերը, որոնց համար չկա սահմանված տոկոսադրույք, սովորաբար չափվում են սկզբնական հաշվում նշված գումարով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ենթադրվող (ներքին) տոկոսադրույքի ազդեցությունը զգալի կլինի:

75. Կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառությունները և դեբիտորական պարտքերը, որոնք չեն պահվում առևտրային նպատակներով, չափվում են ամորտիզացված արժեքով` անկախ կազմակերպության` դրանք մինչև մարման ժամկետը պահելու մտադրությունից:

76. Լողացող դրույքով ֆինանսական գործիքների համար դրամական միջոցների որոշելի հոսքերի պարբերական վերահաշվարկումը, որը կատարվում է տոկոսի շուկայական դրույքների փոփոխություններն արտացոլելու նպատակով, փոփոխում է դրամային ֆինանսական ակտիվի արդյունավետ եկամտաբերությունը: Դրամական միջոցների հոսքերի այսպիսի փոփոխությունները ճանաչվում են ակտիվի մնացած ժամկետի ընթացքում կամ մինչև ակտիվի տոկոսադրույքի հաջորդ վերանայման ամսաթիվը, եթե այդ վերանայումը կատարվում է շուկայական դրույքին համապատասխան: Լողացող դրույքով ֆինանսական ակտիվի դեպքում, որը սկզբնապես ճանաչվել է մարման ժամանակ վճարվելիք հիմնական գումարին հավասար գումարով, ապագա տոկոսային վճարումների վերահաշվարկումը սովորաբար չունի զգալի ազդեցություն ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի վրա:

77. Հետևյալ օրինակը ցուցադրում է, թե գործարքի հետ կապված ծախսումները ինչպես են կապված առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվի սկզբնական և հետագա չափման հետ: Ակտիվը ձեռք է բերվում 100 միավորով` գումարած 2 միավոր կոմիսիոն վարձատրություն: Սկզբնապես այն գրանցվում է 102 միավորով: Հաջորդ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ակտիվի գնանշված շուկայական գինը մնում է 100 միավոր: Եթե ակտիվը վաճառվեր, ապա կվճարվեր 3 միավոր կոմիսիոն վարձատրություն: Այս դեպքում ակտիվը չափվում է 100 միավորով (առանց հաշվի առնելու վաճառքի դեպքում հնարավոր կոմիսիոն վարձատրությունը), և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում է 2 միավոր կորուստ:

78. Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտը այն ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, որոնք, համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի, իրենցից ներկայացնում են դրամային հոդվածներ, և որոնք արտահայտված են արտարժույթով: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի` դրամային ակտիվների գծով արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող շահույթները և վնասները ճանաչվում են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Բացառություն է կազմում այն դրամային հոդվածը, որը նախատեսված է որպես դրամական միջոցների հոսքերի հեջավորման գործիք (տես սույն ստանդարտի 120-164-րդ կետերը): Այսպիսի դրամային հոդվածի իրական արժեքի ցանկացած ճանաչված փոփոխություն, բացառությամբ արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթների և վնասների, հաշվառվում է համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի: Ինչ վերաբերում է այն ֆինանսական ակտիվներին, որոնք, համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի, դրամային հոդվածներ չեն (օրինակ` սեփական կապիտալի գործիքներ), ապա դրանց իրական արժեքի ցանկացած ճանաչված փոփոխություն, ներառյալ այն փոփոխությունները, որոնք կարող են կապված լինել արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունների հետ, հաշվառվում է համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի: Սույն ստանդարտի հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթների համաձայն սույն ստանդարտի 121-165-րդ կետերի, եթե ոչ ածանցյալ դրամային ակտիվի և ոչ ածանցյալ դրամային պարտավորության միջև գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերություն, ապա այդ ֆինանսական գործիքների իրական արժեքների փոփոխությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս:

 

5.2.1 Մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներ

 

79. Կազմակերպությունը հաստատապես մտադրված չէ ֆիքսված մարման ժամկետով ֆինանսական ակտիվում ներդրումը պահել մինչև դրա մարման ժամկետը, եթե բավարարվում է հետևյալ պայմաններից որևէ մեկը.

ա) կազմակերպությունը մտադրություն ունի պահել ֆինանսական ակտիվը միայն անորոշ ժամանակաշրջանի համար,

բ) կազմակերպությունը պատրաստ է վաճառել ֆինանսական ակտիվը (բացի այն դեպքերից, երբ առաջանում է բացառիկ իրավիճակ, որը չէր կարող խելամտորեն կանխատեսվել կազմակերպության կողմից)` ի պատասխան շուկայական տոկոսադրույքների կամ ռիսկերի փոփոխությունների, իրացվելիության կարիքների, այլընտրանքային ներդրումների մատչելիության և շահութաբերության փոփոխությունների, ֆինանսավորման աղբյուրների և պայմանների փոփոխությունների կամ արտարժութային ռիսկի փոփոխությունների, կամ`

գ) թողարկողն իրավունք ունի մարել ֆինանսական ակտիվը դրա ամորտիզացված արժեքից զգալիորեն ցածր գումարով:

80. Փոփոխական տոկոսադրույքով պարտքային արժեթուղթը կարող է բավարարել մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրման չափանիշներին: Բաժնային արժեթղթերի մեծ մասը չեն կարող լինել մինչև մարման ժամկետը պահվող այն պատճառով, որ դրանց մարման ժամկետը անհայտ է (օրինակ` սովորական բաժնետոմսեր), կամ որովհետև այն գումարները, որոնք կարող է ստանալ դրանց տիրապետողը, կարող են անկանխատեսելի ձևով փոփոխվել (օրինակ` բաժնետոմսերի օպցիոնները, վարանտները և րայթերը): Ինչ վերաբերում է մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումներին, ապա ֆիքսված կամ որոշելի վճարումները և ֆիքսված մարման ժամկետը նշանակում են պայմանագրային համաձայնության առկայություն, որը սահմանում է տիրապետողին կատարվելիք այնպիսի վճարումների գումարները և ժամկետները, ինչպիսին են պարտքի գծով տոկոսների և հիմնական գումարի վճարումները:

81. Ֆինանսական ակտիվը, որը թողարկողի կողմից կարող է հետ գնվել (մարվել), բավարարում է մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրման չափանիշներին, եթե տիրապետողը մտադիր է և ի վիճակի է պահել այն մինչև դրա հետ գնվելը կամ մինչև դրա մարման ժամկետը, և եթե տիրապետողը կփոխհատուցի դրա ըստ էության ողջ հաշվեկշռային արժեքը: Գնման օպցիոնը իրագործման դեպքում պարզապես մոտեցնում է ակտիվի մարման ժամկետը: Այնուամենայնիվ, եթե ֆինանսական ակտիվը կարող է հետ գնվել (մարվել) այնպես, որ դրա տիրապետողը չի փոխհատուցի դրա ըստ էության ողջ հաշվեկշռային արժեքը, ապա ֆինանսական ակտիվը չի դասակարգվում որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող: Որոշելիս, թե արդյոք հաշվեկշռային արժեքը ըստ էության փոխհատուցվելու է, թե ոչ, կազմակերպությունը դիտարկում է բոլոր վճարված հավելավճարները և գործարքի հետ կապված կապիտալացված ծախսումները:

82. Ժամկետից շուտ մարման իրավունքով ֆինանսական ակտիվը (տիրապետողն իրավունք ունի պահանջել, որ թողարկողը հետ գնի կամ մարի ֆինանսական ակտիվը մինչև դրա մարման ժամկետը) դասակարգվում է որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրում միայն այն դեպքում, եթե տիրապետողը հաստատապես մտադրված է և հնարավորություն ունի պահել այն մինչև դրա մարման ժամկետը և չիրագործել ժամկետից շուտ մարման իրավունքը:

83. Կազմակերպությունը չպետք է դասակարգի ֆինանսական ակտիվները որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող, եթե որպես այդպիսին դասակարգված ֆինանսական ակտիվների գումարը, որոնք ընթացիկ հաշվետու տարվա կամ նախորդ երկու հաշվետու տարիների ընթացքում կազմակերպության կողմից վաճառվել կամ վերադասակարգվել են, կամ որոնց գծով իրագործվել է վաճառքի օպցիոն մինչև դրանց մարման ժամկետը, էական է` համեմատած մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների ողջ պորտֆելի հետ, բացառությամբ, երբ.

ա) վաճառքները տեղի են ունեցել մարման ժամկետին կամ հետգնման իրավունքի իրագործման ամսաթվին բավականաչափ մոտ` այնպես, որ շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությունները զգալի ազդեցություն չեն թողել ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքի վրա,

բ) վաճառքները տեղի են ունեցել այն բանից հետո, երբ կազմակերպությունը սահմանված ժամանակացույցի համաձայն կամ սահմանված ժամկետներից շուտ կատարված վճարումների միջոցով արդեն ստացել էր ֆինանսական ակտիվների ըստ էության ողջ սկզբնական հիմնական գումարը, կամ`

գ) վաճառքները տեղի են ունեցել առանձին բացառիկ դեպքի արդյունքում, որը կազմակերպության հսկողությունից դուրս է և որը չէր կարող խելամտորեն կանխատեսվել կազմակերպության կողմից:

Սույն ստանդարտի 90-92-րդ կետերն անդրադառնում են իրական արժեքով հաշվառումից ամորտիզացված արժեքով հաշվառմանը, ինչպես նաև ամորտիզացված արժեքով հաշվառումից իրական արժեքով հաշվառմանը անցնելու խնդիրներին:

84. Համաձայն սույն ստանդարտի` ֆինանսական ակտիվների մեծամասնության համար իրական արժեքով չափումը ավելի տեղին է, քան ամորտիզացված արժեքով չափումը: Որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող դասակարգվածները կազմում են բացառություն, բայց միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը հաստատապես մտադրված է և հնարավորություն ունի պահել այս ներդրումները մինչև դրանց մարման ժամկետը: Եթե կազմակերպության գործողությունները կասկածի տակ են դնում նրա` ներդրումները մինչև մարման ժամկետը պահելու մտադրությունը և հնարավորությունը, ապա, համաձայն սույն ստանդարտի 83-րդ կետի, նշված բացառությունը դադարում է գործել խելամիտ ժամանակահատվածի ընթացքում:

85. Այնպիսի չնախատեսված դեպքերը, որոնց հանդես գալու հավանականությունը ծայրահեղ փոքր է (օրինակ` բանկի ավանդատուները միանգամից հանում են իրենց ներդրումները այդ բանկից, կամ նմանօրինակ իրավիճակ է տեղի ունենում ապահովագրական ընկերությունում), չպետք է հաշվի առնվեն կազմակերպության կողմից ներդրումները մինչև դրանց մարման ժամկետը պահելու հաստատապես մտադրված լինելը և հնարավորություն ունենալը որոշելիս:

86. Անհրաժեշտ չէ, որ կազմակերպությունը վերադասակարգի մինչև մարման ժամկետը պահվող իր այլ ներդրումները (տես սույն ստանդարտի 83-րդ կետը), եթե վաճառքները հետևանք են`

ա) թողարկողի վճարունակության զգալի անկման,

բ) հարկային օրենսդրության փոփոխության, որը վերացնում կամ զգալիորեն կրճատում է մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների գծով տոկոսների ազատումը հարկերից (սակայն հարկային օրենսդրության ոչ այն փոփոխությունների, որոնց համաձայն վերանայվում են տոկոսային եկամուտների նկատմամբ կիրառվող հարկերի սահմանային դրույքները),

գ) ձեռնարկատիրական գործունեության խոշոր միավորման կամ խոշոր օտարումների (օրինակ` սեգմենտի վաճառքը), որոնք անհրաժեշտ են դարձնում մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների վաճառքը կամ փոխանցումը, որի նպատակն է պահպանել կազմակերպության` տոկոսադրույքի ռիսկի գծով առկա դիրքը կամ պարտքային ռիսկի քաղաքականությունը (թեև ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումն ինքնին կազմակերպության վերահսկողության տակ գտնվող դեպք է, իսկ տոկոսադրույքի ռիսկի գծով դիրքի կամ պարտքային ռիսկի քաղաքականության պահպանման նպատակով իր ներդրումային պորտֆելում կատարվող փոփոխությունները ավելի շուտ ստեղծված իրավիճակից տրամաբանորեն հետևում են, քան նախօրոք ակնկալվում),

դ) օրենսդրության կամ կանոնակարգող պահանջների փոփոխության, որը զգալիորեն փոփոխում է թույլատրելի ներդրումները կամ ներդրումների որոշակի տեսակների առավելագույն մակարդակը` դրանով իսկ պատճառ դառնալով, որ կազմակերպությունը օտարի մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումները,

ե) կանոնակարգող մարմնի կողմից տվյալ ճյուղի կազմակերպությունների կապիտալի նկատմամբ պահանջների զգալի խստացման, որը պատճառ է դառնում, որ կազմակերպությունը նվազեցնի մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումները` վաճառելու միջոցով, կամ`

զ) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների` ռիսկով կշռման գործակիցների զգալի աճի, որոնք օգտագործվում են կապիտալի նորմատիվների որոշման նպատակներով:

87. Կազմակերպությունը չունի ֆիքսված մարման ժամկետով ֆինանսական ակտիվներում ներդրումը մինչև մարման ժամկետը պահելու ցուցադրելի հնարավորություն, եթե բավարարվում է հետևյալ պայմաններից որևէ մեկը.

ա) կազմակերպությունը չունի մատչելի ֆինանսական միջոցներ` շարունակելու համար այդ ներդրման ֆինանսավորումը մինչև դրա մարման ժամկետը, կամ`

բ) կազմակերպությունը ենթակա է գործող իրավական կամ այլ սահմանափակման, որը կարող է խախտել նրա` ֆինանսական ակտիվը մինչև մարման ժամկետը պահելու մտադրությունը (այնուամենայնիվ, թողարկողի գնման օպցիոնը պարտադիր չէ, որ խախտի ֆինանսական ակտիվը մինչև մարման ժամկետը պահելու կազմակերպության մտադրությունը. տես սույն ստանդարտի 81-րդ կետը):

88. Բացի սույն ստանդարտի 79-87-րդ կետերում նկարագրված հանգամանքներից, կարող են լինել այլ հանգամանքներ, որոնք ցույց են տալիս, որ կազմակերպությունը հաստատապես մտադրված չէ կամ հնարավորություն չունի ֆինանսական ակտիվը պահել մինչև մարման ժամկետը:

89. Կազմակերպությունը գնահատում է ներդրումները մինչև մարման ժամկետը պահելու իր մտադրությունը և հնարավորությունը ոչ միայն այն պահին, երբ այդ ֆինանսական ակտիվները սկզբնապես ձեռք են բերվում, այլև յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ:

90. Եթե մտադրության կամ հնարավորության փոփոխության հետևանքով այլևս տեղին չէ մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումները հաշվառել ամորտիզացված արժեքով, ապա դրանք պետք է վերաչափվեն իրական արժեքով, իսկ հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է հաշվառվի համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի:

91. Նմանապես, եթե հնարավոր է դառնում արժանահավատորեն չափել ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը, որի արժանահավատ չափումը նախկինում անհնար էր, ապա ակտիվը պետք է վերաչափվի իրական արժեքով, իսկ հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է հաշվառվի համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի:

92. Եթե մտադրության կամ հնարավորության փոփոխության հետևանքով կամ այն հազվագյուտ հանգամանքներում, երբ իրական արժեքի արժանահավատ չափումը այլևս անհնար է, կամ սույն ստանդարտի 83-րդ կետում նշված «նախորդ երկու ֆինանսական տարիների» անցած լինելու պատճառով տեղին է դառնում ֆինանսական ակտիվը հաշվառել ամորտիզացված արժեքով, այլ ոչ թե իրական արժեքով, ապա այդ ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, որն էլ այդ ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքն է, դառնում է դրա նոր ամորտիզացված արժեքը: Այդ ակտիվի գծով նախկինում համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված շահույթը կամ վնասը պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ.

ա) ֆիքսված մարման ժամկետով ֆինանսական ակտիվի դեպքում այդ ակտիվի գծով ուղղակիորեն սեփական կապիտալում նախկինում ճանաչված շահույթը կամ վնասը պետք է ամորտիզացվի եկամուտներին (ծախսերին) մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրման մնացած ժամկետի ընթացքում: Նոր ամորտիզացված արժեքի և մարման ենթակա գումարի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ամորտիզացվի ֆինանսական ակտիվի մնացած ժամկետի ընթացքում որպես եկամտի ճշգրտում` հավելավճարի կամ զեղչի ամորտիզացիային համանման,

բ) ֆիքսված մարման ժամկետ չունեցող ֆինանսական ակտիվի դեպքում այդ ակտիվի գծով ուղղակիորեն սեփական կապիտալում նախկինում ճանաչված շահույթը կամ վնասը, պետք է մնա սեփական կապիտալում մինչև ֆինանսական ակտիվի վաճառքը կամ այլ ձևով օտարումը, իսկ այդ պահին էլ այն պետք է ճանաչվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

5.3 Ֆինանսական պարտավորությունների հետագա չափում

 

93. Սկզբնական ճանաչումից հետո բոլոր ֆինանսական պարտավորությունները, բացառությամբ առևտրային նպատակներով պահվող պարտավորությունների և իրենցից պարտավորություն ներկայացնող ածանցյալ գործիքների, պետք է չափվեն ամորտիզացված արժեքով: Սկզբնական ճանաչումից հետո առևտրային նպատակներով պահվող պարտավորությունները և իրենցից պարտավորություն ներկայացնող ածանցյալ գործիքները պետք է չափվեն իրական արժեքով, բացի այն ածանցյալ պարտավորություններից, որոնք կապված են սեփական կապիտալի չգնանշվող գործիքի հետ և պետք է մարվեն դրա առաքման միջոցով, ընդ որում այդ գործիքի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Այսպիսի ածանցյալ պարտավորությունները պետք է չափվեն սկզբնական արժեքով: Ֆինանսական պարտավորությունները, որոնք նախատեսված են որպես հեջավորված հոդվածներ, ենթակա են չափման` համաձայն սույն ստանդարտի 120-164-րդ կետերում ներկայացված հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթների:

94. Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտը այն ֆինանսական պարտավորությունների նկատմամբ, որոնք, համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի, իրենցից ներկայացնում են դրամային հոդվածներ, և որոնք արտահայտված են արտարժույթով: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի` դրամային պարտավորությունների գծով արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող շահույթները կամ վնասները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս: Բացառություն է կազմում այն դրամային հոդվածը, որը նախատեսված է որպես դրամական միջոցների հոսքերի հեջավորման գործիք (տես սույն ստանդարտի 120-164-րդ կետերը): Այսպիսի դրամային հոդվածի իրական արժեքի ցանկացած ճանաչված փոփոխություն, բացառությամբ արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից շահույթների և վնասների, հաշվառվում է համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի: Ինչ վերաբերում է այն ֆինանսական պարտավորություններին, որոնք, համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի, դրամային հոդվածներ չեն (օրինակ` կազմակերպության կողմից թողարկված արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք պարտադիր ենթակա են մարման), ապա դրանց իրական արժեքի ցանկացած ճանաչված փոփոխություն, ներառյալ այն փոփոխությունները, որոնք կարող են կապված լինել արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունների հետ, հաշվառվում է համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի: Սույն ստանդարտի հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթների համաձայն (120-164-րդ կետեր), եթե ոչ ածանցյալ դրամային ակտիվի և ոչ ածանցյալ դրամային պարտավորության միջև գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերություն, ապա այդ ֆինանսական գործիքների իրական արժեքների փոփոխությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս:

 

5.4 Իրական արժեքով չափման նկատառումներ

 

95. Ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելի է, եթե`

ա) տիրույթը, որի մեջ ընկած են իրական արժեքի խելամիտ գնահատականները, այդ ֆինանսական գործիքի համար նշանակալի չէ, կամ`

բ) այդ տիրույթում ընկած տարբեր գնահատականների հավանականությունները հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել և օգտագործել իրական արժեքը գնահատելիս:

Հաճախ կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի կատարել ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի գնահատում, որը բավականաչափ արժանահավատ է ֆինանսական հաշվետվություններում օգտագործվելու համար: Սակայն երբեմն էլ տիրույթը, որի մեջ ընկած են իրական արժեքի խելամիտ գնահատականները, այնքան մեծ է լինում, և տարբեր արդյունքների հավանականությունն այնքան դժվար է լինում գնահատել, որ իրական արժեքի միանշանակ գնահատականի օգտակարությունը հավասարվում է զրոյի:

96. Իրավիճակները, որոնց ժամանակ իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելի է, ներառում են.

ա) ֆինանսական գործիքի համար գոյություն ունի արժեթղթերի գործող շուկա, որտեղ այդ ֆինանսական գործիքի գնանշումը հրապարակվում է,

բ) պարտքային գործիքը (դրա թողարկողը) ունի անկախ վարկանիշային գործակալության կողմից տրված վարկանիշ, և դրա դրամական միջոցների հոսքերը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել,

գ) ֆինանսական գործիքի համար գոյություն ունի արժեքի որոշման ընդունելի մոդել, որի համար անհրաժեշտ ելակետային տվյալները հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել, քանի որ այդ տվյալները ստացվում են գործող շուկայից:

97. Ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը կարող է որոշվել մի քանի համընդհանուր ընդունված մեթոդներից մեկով: Արժեքի որոշման տեխնիկան պետք է հիմնված լինի այն ենթադրությունների վրա, որոնք կօգտագործվեին շուկայի մասնակիցների կողմից իրական արժեքը գնահատելիս, ներառյալ վճարման պայմանները և ժամանակացույցը, պարտքերի գնահատված կորուստների չափի (տոկոսային արտահայտությամբ), տոկոսադրույքների կամ զեղչման դրույքների վերաբերյալ ենթադրությունները: Սույն ստանդարտի 167-րդ կետի «ա» ենթակետով պահանջվում է բացահայտել իրական արժեքները գնահատելիս կիրառված մեթոդները և կարևոր ենթադրությունները:

98. Իրական արժեքի որոշման հիմքում ընկած է այն ենթադրությունը, որ կազմակերպությունը անընդհատ գործելու է, և այն չունի լուծարվելու, իր գործունեության ծավալները էապես կրճատելու կամ անբարենպաստ պայմաններով գործարք իրականացնելու մտադրություն կամ անհրաժեշտություն: Հետևաբար, իրական արժեքը այն գումարը չէ, որը կազմակերպությունը կստանար կամ կվճարեր պարտադրված գործարքի, ստիպողական լուծարման կամ պարտքի բռնագանձման նպատակով վերգրված գույքի վաճառքի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, իր ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքները որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում ընթացիկ հանգամանքները: Օրինակ` այն ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունը որոշել է ամենամոտ ապագայում վաճառել դրամական միջոցների դիմաց, որոշվում է այն գումարի չափով, որը ակնկալվում է ստանալ այդ վաճառքից: Այդ վաճառքից ստացման ենթակա դրամական միջոցների գումարի վրա կազդեն այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են այդ ակտիվի ընթացիկ իրացվելիությունը և շուկայի տարողունակությունը:

99. Գործող շուկայում հրապարակվող գնանշումների գոյությունը սովորաբար իրական արժեքի լավագույն վկայությունն է: Պահվող ակտիվի կամ թողարկման ենթակա պարտավորության համար նպատակահարմար գնանշվող շուկայական գինը սովորաբար ընթացիկ առքի գինն է, մինչդեռ ձեռքբերման ենթակա ակտիվի կամ պահվող պարտավորության համար այդ գինը ընթացիկ վաճառքի գինն է: Երբ ընթացիկ առքի գինը կամ վաճառքի գինը մատչելի չեն, ապա որպես ընթացիկ իրական արժեքի վկայություն կարող է հանդես գալ ամենավերջին գործարքի գինը` այն պայմանով, որ գործարքի ամսաթվի և հաշվետու ամսաթվի միջև տնտեսական պայմանների զգալի փոփոխություն տեղի չի ունեցել: Երբ ակտիվների և պարտավորությունների գծով կազմակերպության դիրքերը միմյանց համապատասխանում են, ապա իրական արժեքի որոշման համար կարող է տեղին լինել միջին շուկայական գնի օգտագործումը:

100. Եթե ֆինանսական գործիքի շուկան ակտիվորեն գործող շուկա չէ, ապա իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու նպատակով կարող է անհրաժեշտ լինի ճշգրտել հրապարակված գնանշումները: Եթե շուկայի ակտիվությունը ցածր է, շուկան լավ կազմակերպված չէ (օրինակ` որոշ արտաբորսայական շուկաներ) կամ շրջանառվում են փոքր ծավալներ` համեմատած գնահատման ենթակա ֆինանսական գործիքի ընդհանուր շրջանառվող միավորների քանակի հետ, ապա գնանշվող շուկայական գները կարող են չհամապատասխանել գործիքի իրական արժեքին: Որոշ դեպքերում, երբ շրջանառվող ծավալները համեմատաբար փոքր են, ավելի մեծ խմբաքանակի գնանշումը կարելի է ստանալ տվյալ գործիքի շուկա ստեղծողից (մարքեթ մեյքերից): Այլ հանգամանքներում, ինչպես նաև երբ գնանշված շուկայական գները մատչելի չեն, սույն ստանդարտի պահանջները բավարարելու նպատակով իրական արժեքները բավականաչափ արժանահավատորեն որոշելու համար կարող են կիրառվել գնահատման այլ տեխնիկաներ: Ֆինանսական շուկաներում արդեն արմատավորված տեխնիկաներից են` համեմատությունը մեկ այլ` ըստ էության նույն գործիքի ընթացիկ շուկայական արժեքի հետ, դրամական միջոցների զեղչված հոսքերի վերլուծությունը և օպցիոնի գնորոշման մոդելները: Դրամական միջոցների զեղչված հոսքերի վերլուծությունը կիրառելիս կազմակերպությունն օգտագործում է զեղչման այն դրույքը (դրույքները), որը (որոնք) հավասար է (են) այնպիսի ֆինանսական գործիքների համար գերիշխող հատույցադրույքին, որոնց պայմանները և բնութագրերը ըստ էության նույնն են, ներառյալ` պարտապանի (դեբիտորի) վճարունակությունը, մնացած ժամկետը, որի ընթացքում պայմանագրային տոկոսադրույքը ֆիքսված է, հիմնական գումարի մարմանը մնացած ժամկետը, ինչպես նաև այն արժույթը, որով պետք է կատարվեն վճարումները:

101. Եթե ֆինանսական գործիքի` որպես մեկ ամբողջության համար շուկայական գին գոյություն չունի, սակայն շուկա գոյություն ունի դրա բաղկացուցիչ մասերի համար, ապա իրական արժեքը կազմավորվում է համապատասխան շուկայական գների հիման վրա: Եթե տվյալ ֆինանսական գործիքի համար շուկա գոյություն չունի, սակայն շուկա գոյություն ունի համանման ֆինանսական գործիքի համար, ապա իրական արժեքը կազմավորվում է համանման ֆինանսական գործիքի շուկայական գնի հիման վրա:

102. Ի լրումն սույն ստանդարտի 95-101-րդ կետերում թվարկվածների, գոյություն ունեն շատ իրավիճակներ, որոնցում տիրույթը, որում ընկած են իրական արժեքի խելամիտ գնահատականները, հավանաբար զգալի չի լինի: Սովորաբար հնարավոր է գնահատել այն ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը, որը կազմակերպությունը ձեռք է բերել այլ կողմից: Հավանական չէ, որ կազմակերպությունը գնի ֆինանսական գործիք` չակնկալելով, որ ձեռքբերումից հետո նա ի վիճակի կլինի արժանահավատորեն գնահատել դրա իրական արժեքը: ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում նշված է. «Ձեռնարկատիրական գործունեությանը հատուկ անորոշությունների հետևանքով, ֆինանսական հաշվետվությունների բազմաթիվ հոդվածներ չեն կարող ճշգրիտ չափվել, այլ կարող են միայն գնահատվել: Խելամիտ գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման կարևորագույն մասն է և չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը»:

 

5.5 Իրական արժեքով վերաչափումից շահույթներ կամ վնասներ

 

103. Հեջավորման փոխհարաբերության մաս չկազմող (տես սույն ստանդարտի 120-164-րդ կետերը) ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության հետևանքով առաջացող ճանաչված շահույթը կամ վնասը պետք է ներկայացվի հետևյալ կերպ.

ա) առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության գծով շահույթը կամ վնասը պետք է ճանաչվի այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որի ընթացքում այն ի հայտ է եկել (այս առումով, ածանցյալ գործիքը պետք է միշտ դիտվի որպես առևտրային նպատակներով պահվող, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն նախատեսված է որպես հեջավորման գործիք. տես սույն ստանդարտի 121-րդ կետը),

բ) վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվի գծով շահույթը կամ վնասը պետք է.

- ճանաչվի այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որի ընթացքում այն առաջացել է, կամ

- սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում ճանաչվի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում (տես ՀՀՀՀՍ 1 «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ստանդարտի 81-84-րդ կետեր), մինչև այն պահը, երբ նշված ֆինանսական ակտիվը վաճառվում է, մարվում է կամ այլ ձևով օտարվում է, կամ երբ ֆինանսական ակտիվը որոշվում է որպես արժեզրկված (տես սույն ստանդարտի 117-119-րդ կետերը): Այդ պահին կուտակված շահույթը կամ վնասը, որը նախկինում ճանաչվել էր սեփական կապիտալում, պետք է ճանաչվի հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

104. Կազմակերպությունը, որպես հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականություն, պետք է ընտրի սույն ստանդարտի 103-րդ կետի «բ» ենթակետի առաջին պարբերությունը կամ 103-րդ կետի «բ» ենթակետի 2-րդ պարբերությունը և կիրառի այդ քաղաքականությունը վաճառքի համար մատչելի բոլոր ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ (բացառությամբ հեջերի. տես սույն ստանդարտի 120-րդ կետը):

105. ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով ամրագրվում է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կամավոր փոփոխություն պետք է կատարվի միայն այն դեպքում, եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը: Չափազանց անհավանական է, որ այդ պայմանը տեղի ունենա սույն ստանդարտի 103-րդ կետի «բ» ենթակետի առաջին պարբերությունում նշված մոտեցումից 2-րդ պարբերությունում նշված մոտեցմանն անցնելու դեպքում:

106. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվների գնումը հաշվառում է` օգտագործելով ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի մեթոդը (տես սույն ստանդարտի 30-րդ կետը), ապա առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև ստացման ենթակա ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի ցանկացած փոփոխություն չի ճանաչվում (բացառությամբ արժեզրկումից կորուստների) այն ակտիվների համար, որոնք հաշվառվում են սկզբնական արժեքով կամ ամորտիզացված արժեքով: Այնուամենայնիվ, այն ակտիվների համար, որոնք վերաչափվում են իրական արժեքով, իրական արժեքի փոփոխությունը պետք է ճանաչվի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ էլ սեփական կապիտալում` սույն ստանդարտի 103-րդ կետի համաձայն:

107. Քանի որ ֆինանսական ակտիվը որպես առևտրային նպատակներով պահվող նախատեսելու հիմքում ընկած է դրա սկզբնապես ձեռքբերման նպատակը, հետևաբար, քանի դեռ դրանք պահվում են կազմակերպության կողմից, այն չպետք է իր այդ ֆինանսական ակտիվները, որոնք վերաչափվում են իրական արժեքով, վերադասակարգի ֆինանսական ակտիվների այլ կատեգորիաներում: Կազմակերպությունը իր ֆինանսական ակտիվը պետք է վերադասակարգի առևտրային նպատակներով պահվող կատեգորիայի մեջ միայն այն դեպքում, երբ առկա է վկայություն կարճաժամկետ շահույթ ստանալու փաստացի և արդիական ուղիների վերաբերյալ, որն էլ նման վերադասակարգման հիմք է հանդիսանում (տես սույն ստանդարտի 21-րդ կետը):

 

5.6 Իրական արժեքով չվերաչափվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների գծով շահույթներ կամ վնասներ

 

108. Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների (տես սույն ստանդարտի 73 և 93-րդ կետերը) գծով շահույթը կամ վնասը ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս, երբ այդ ֆինանսական ակտիվը կամ պարտավորությունը ապաճանաչվում կամ արժեզրկվում է, ինչպես նաև ամորտիզացիայի հաշվարկման միջոցով: Այնուամենայնիվ, եթե այդ ֆինանսական ակտիվների կամ պարտավորությունների (հեջավորված հոդված) և հեջավորման գործիքի միջև գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերություն` ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտի 120-151-րդ կետերում, ապա շահույթի կամ վնասի հաշվառումը պետք է իրականացվի` համաձայն սույն ստանդարտի 152-163-րդ կետերի:

 

5.7 Ֆինանսական ակտիվների արժեզրկում և անհավաքագրելիություն

 

109. Ֆինանսական ակտիվն արժեզրկված է, երբ դրա հաշվեկշռային արժեքը ավելի մեծ է, քան գնահատված փոխհատուցվող գումարը: Յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք առկա է որևէ անկողմնակալ վկայություն, ըստ որի ֆինանսական ակտիվը կամ ակտիվների խումբը կարող է արժեզրկված լինել: Եթե որևէ նման վկայություն գոյություն ունի, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի այդ ակտիվի կամ ակտիվների խմբի փոխհատուցվող գումարը և, եթե առկա է արժեզրկումից կորուստ, ճանաչի այն` համաձայն սույն ստանդարտի 111-րդ կետի (ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների համար) կամ 117-րդ կետի (իրական արժեքով վերաչափվող ֆինանսական ակտիվների համար):

110. Անկողմնակալ վկայությունը, ըստ որի ֆինանսական ակտիվը կամ ակտիվների խումբն արժեզրկված է կամ անհավաքագրելի է, ներառում է ակտիվի տիրապետողին հայտնի դարձած հետևյալ տեղեկատվությունը.

ա) թողարկողի նշանակալի ֆինանսական դժվարությունները,

բ) պայմանագրի փաստացի խախտումը, օրինակ` տոկոսների կամ հիմնական գումարի չվճարումը կամ վճարման ուշացումը,

գ) փոխառուի ֆինանսական դժվարությունների հետ կապված տնտեսական կամ իրավական պատճառներով փոխատուի կողմից փոխառուին արտոնյալ պայմանների տրամադրումը, որն այլ պայմաններում փոխատուի կողմից չէր կատարվի,

դ) թողարկողի սնանկացման կամ այլ ֆինանսական վերակազմակերպման բարձր հավանականությունը,

ե) նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի ճանաչումը,

զ) ֆինանսական դժվարությունների հետևանքով այդ ֆինանսական ակտիվի համար գործող շուկայի վերանալը, կամ`

է) դեբիտորական պարտքերի հավաքագրման նախկին փորձի վերլուծությունը, որը ցույց է տալիս, որ դեբիտորական պարտքերի պորտֆելի ամբողջ անվանական գումարը չի հավաքագրվելու:

Կազմակերպության արժեթղթերի այլևս հրապարակայնորեն չշրջանառվելու արդյունքում գործող շուկայի վերանալը ինքնին արժեզրկման վկայություն չէ: Կազմակերպության վարկունակության անկումը ինքնին արժեզրկման վկայություն չէ, թեև այն կարող է արժեզրկման վկայություն լինել, երբ դիտարկվում է այլ մատչելի տեղեկատվության հետ միասին:

 

5.7.1 Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ

 

111. Եթե հավանական է, որ կազմակերպությունն ի վիճակի չի լինի հավաքագրել ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող փոխառությունների, դեբիտորական պարտքերի կամ մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումների բոլոր գումարները (հիմնական գումարը և տոկոսները)` համաձայն պայմանագրային դրույթների, ապա առկա է արժեզրկումից կամ անհուսալի պարտքերի գծով կորուստ: Կորստի գումարն իրենից ներկայացնում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի և այդ ֆինանսական գործիքի սկզբնական արդյունավետ տոկոսադրույքով զեղչված դրամական միջոցների ակնկալվող ապագա հոսքերի ներկա արժեքի (փոխհատուցվող գումար) միջև տարբերությունը: Կարճաժամկետ դեբիտորական պարտքերի հետ կապված դրամական միջոցների հոսքերը սովորաբար չեն զեղչվում (տես սույն ստանդարտի 74-րդ կետը): Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է նվազեցվի մինչև դրա գնահատված փոխհատուցվող գումարը` կամ ուղղակիորեն, կամ էլ կարգավորող հաշիվների օգտագործման միջոցով: Կորստի գումարը պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվի որպես տվյալ ժամանակաշրջանի ծախս:

112. Արժեզրկումը և անհավաքագրելիությունը կարող են չափվել և ճանաչվել առանձին ֆինանսական ակտիվների համար, որոնք առանձին վերցված զգալի են: Համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի համար արժեզրկումը և անհավաքագրելիությունը կարող են չափվել և ճանաչվել պորտֆելի հիմունքով:

113. Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվի արժեզրկումը չափվում է ֆինանսական գործիքի սկզբնական արդյունավետ տոկոսադրույքի կիրառմամբ, քանի որ ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքով զեղչումը փաստորեն կնշանակեր, որ այդ ֆինանսական ակտիվները չափվում են իրական արժեքով, այնինչ, սույն ստանդարտի համաձայն, դրանք պետք է չափվեն ամորտիզացված արժեքով: Եթե փոխառությունը, դեբիտորական պարտքը կամ մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումն ունի փոփոխական տոկոսադրույք, ապա սույն ստանդարտի 111-րդ կետի համաձայն փոխհատուցվող գումարը չափելիս` որպես զեղչման դրույք օգտագործվում է պայմանագրի համաձայն որոշված ընթացիկ արդյունավետ տոկոսադրույքը (տոկոսադրույքները): Փոխհատուցվող գումարի չափման վերը նշված եղանակի փոխարեն փոխատուն կարող է արժեզրկումը չափել այդ գործիքի իրական արժեքի հիման վրա` օգտագործելով առկա շուկայական գինը: Գրավով ապահովված փոխառության դեպքում, եթե հավանական է, որ այդ փոխառությունը չի մարվելու և գրավի առարկան չի վերադարձվելու, ապա փոխատուն արժեզրկումը չափում է գրավի իրական արժեքի հիման վրա:

114. Եթե հետագա ժամանակաշրջանում արժեզրկումից կորուստը կամ անհուսալի պարտքի գծով կորուստը նվազում է, և այդ նվազումը օբյեկտիվորեն կարելի է կապել արժեքի իջեցումից հետո տեղի ունեցած դեպքի հետ (օրինակ` պարտապանի վարկունակության բարելավում), ապա ֆինանսական ակտիվի արժեքի իջեցումը պետք է հակադարձվի` կամ ուղղակիորեն, կամ կարգավորող հաշիվների ճշգրտման միջոցով: Հակադարձումը չպետք է հանգեցնի ֆինանսական ակտիվի այնպիսի հաշվեկշռային արժեքի, որը գերազանցում է այն ամորտիզացված արժեքը, որը կլիներ, եթե այդ ֆինանսական ակտիվի արժեքի իջեցման հակադարձման ամսաթվի դրությամբ արժեզրկումը ճանաչված չլիներ: Հակադարձման գումարը պետք է ճանաչվի հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

115. Յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը, հիմնվելով դրամական միջոցների ակնկալվող զուտ ներհոսքերի վերլուծության վրա, արժեզրկման հայտանիշների առկայության դեպքում պետք է ստուգի այն ֆինանսական ակտիվների արժեզրկված լինելը, որոնք չեն հաշվառվում իրական արժեքով, քանի որ դրանց իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել (տես սույն ստանդարտի 69-րդ կետի «գ» ենթակետը): Եթե առկա է արժեզրկման հայտանիշ, ապա այդ ֆինանսական ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի գումարը դրա հաշվեկշռային արժեքի և այդ ակտիվից ակնկալվող դրամական միջոցների ակնկալվող ապագա հոսքերի ներկա արժեքի (փոխհատուցվող գումար) միջև տարբերությունն է, ընդ որում զեղչելիս օգտագործվում է համանման ֆինանսական ակտիվի ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքը:

 

5.7.2 Արժեզրկման ճանաչումից հետո առաջացող տոկոսային եկամուտ

 

116. Այն պահից, երբ ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվել է մինչև դրա գնահատված փոխհատուցվող գումարը, տոկոսային եկամուտն այնուհետև ճանաչվում է` հիմք ընդունելով փոխհատուցվող գումարը չափելու նպատակով դրամական միջոցների ապագա հոսքերը զեղչելիս օգտագործված տոկոսադրույքը: Բացի այդ, արժեզրկումից կորստի սկզբնական ճանաչումից հետո կազմակերպությունը պետք է հետագա հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ ստուգի այդ ակտիվի հետագա արժեզրկված լինելը (տես սույն ստանդարտի 110-րդ կետի «ե» ենթակետը): ՀՀՀՀՍ 18 ստանդարտի 29-րդ կետում տեղ են գտել չարժեզրկված ֆինանսական ակտիվների գծով տոկոսային եկամտի ճանաչման վերաբերյալ ցուցումներ:

 

5.7.3 Իրական արժեքով վերաչափվող ֆինանսական ակտիվներ

 

117. Եթե իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվի գծով ճանաչվել է վնաս (փոխհատուցվող գումարը ցածր է սկզբնական ձեռքբերման արժեքից) ուղղակիորեն սեփական կապիտալում սույն ստանդարտի 103-րդ կետի «բ» ենթակետի 2-րդ պարբերության համաձայն, և առկա է օբյեկտիվ վկայություն (տես սույն ստանդարտի 110-րդ կետը), որ ակտիվն արժեզրկված է, ապա կուտակված զուտ վնասը, որը ճանաչվել էր ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, պետք է հանվի սեփական կապիտալից և ճանաչվի հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` նույնիսկ եթե այդ ֆինանսական ակտիվը չի ապաճանաչվել:

118. Վնասի գումարը, որը պետք է հանվի սեփական կապիտալից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվի որպես ծախս, իրենից ներկայացնում է ձեռքբերման արժեքի (հանած հիմնական գումարի մարումները և ամորտիզացիան (այսինքն` այն մեծությունը, որը կստացվեր, եթե կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը չհաշվառեր իրական արժեքով) և ընթացիկ իրական արժեքի (սեփական կապիտալի գործիքների համար) կամ փոխհատուցվող գումարի (պարտքային գործիքների համար) միջև տարբերությունը` հանած այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից ցանկացած կորուստ, որը նախկինում ճանաչվել էր ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Իրական արժեքով վերաչափվող պարտքային գործիքի փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է դրամական միջոցների ակնկալվող ապագա հոսքերի ներկա արժեքը` զեղչված համանման ֆինանսական ակտիվի ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքով:

119. Եթե հետագա ժամանակաշրջանում իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը կամ փոխհատուցվող գումարը աճում է, և այդ աճը օբյեկտիվորեն կարելի է կապել կորստի ճանաչումից հետո տեղի ունեցած դեպքի հետ, ապա կորուստը պետք է հակադարձվի` հակադարձման գումարը ճանաչելով տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

5.8 Հեջավորում

 

120. Եթե հեջավորման գործիքի և համապատասխան հեջավորվող հոդվածի միջև գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերություն` ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտի 121-151-րդ կետերում, ապա շահույթի կամ վնասի հաշվառումը պետք է իրականացվի 152-163-րդ կետերի համաձայն:

 

5.8.1 Հեջավորման գործիքներ

 

121. Սույն ստանդարտով չեն սահմանափակվում այն հանգամանքները, որոնցում ածանցյալ գործիքը հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակներով կարող է նախատեսվել որպես հեջավորման գործիք, եթե բավարարված են սույն ստանդարտի 141-րդ կետի պայմանները, բացառությամբ որոշակի դուրսգրված օպցիոնների (տես սույն ստանդարտի 123-րդ կետը): Այնուամենայնիվ, ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվը կամ պարտավորությունը հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակներով կարող է նախատեսվել որպես հեջավորման գործիք միայն արտարժութային ռիսկի հեջի դեպքում: Նման սահմանափակման պատճառը ածանցյալ և ոչ ածանցյալ գործիքների չափման հիմունքների տարբերությունն է: Սույն ստանդարտի համաձայն` ածանցյալ գործիքները միշտ դիտվում են որպես առևտրային կամ հեջավորման նպատակներով պահվող և, հետևաբար, վերաչափվում են (բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք կապված են սեփական կապիտալի չգնանշվող գործիքի հետ և պետք է մարվեն դրա առաքման միջոցով, ընդ որում այդ գործիքի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել) իրական արժեքով` իրական արժեքի փոփոխությունները ճանաչելով ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ էլ սեփական կապիտալում, եթե այդ գործիքը դրամական միջոցների հոսքերի հեջ է: Մյուս կողմից, ոչ ածանցյալ գործիքները երբեմն չափվում են իրական արժեքով` իրական արժեքի փոփոխությունները ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչելով որպես եկամուտ կամ ծախս, երբեմն չափվում են իրական արժեքով` դրա փոփոխությունները ներառելով սեփական կապիտալում, իսկ երբեմն էլ չափվում են ամորտիզացված արժեքով: Եթե թույլատրվեր ոչ ածանցյալ գործիքները նախատեսել որպես հեջավորման գործիքներ ոչ սահմանափակ հանգամանքներում, ապա դա կհանգեցներ չափման անհետևողականության:

122. Կազմակերպության բաժնային արժեթղթերը ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ չեն և, հետևաբար, հեջավորման գործիքներ չեն:

123. Հեջավորումը ներառում է հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրանց վերագրելի դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխություններից եկամուտների համամասնական հաշվանցում: Կազմակերպության կողմից դուրսգրված օպցիոնի գծով պոտենցիալ վնասը կարող է զգալիորեն ավելի մեծ լինել, քան համապատասխան հեջավորված հոդվածի արժեքի գծով պոտենցիալ շահույթը: Այսպիսով, դուրսգրված օպցիոնը արդյունավետ չէ զուտ շահույթի կամ վնասի գծով ռիսկին ենթարկվածության նվազեցման առումով: Հետևաբար, դուրսգրված օպցիոնը հեջավորման գործիք չէ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն նախատեսված է գնված օպցիոնի փոխհատուցման (հաշվանցման) համար, ներառյալ մեկ այլ ֆինանսական գործիքում պարունակվող օպցիոնը, օրինակ` դուրսգրված օպցիոնը օգտագործվում է հետգնման (մարման) իրավունքով պարտքի հեջի համար: Ի տարբերություն դրա, գնված օպցիոնի գծով պոտենցիալ շահույթները հավասար են կամ ավելի մեծ են, քան ձեռքբերման արժեքը, և հետևաբար, ունեն իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխություններից շահույթի կամ վնասի գծով ռիսկին ենթարկվածությունը նվազեցնելու պոտենցիալ: Հետևաբար, այն կարող է որակվել որպես հեջավորման գործիք:

124. Ամորտիզացված արժեքով հաշվառվող` մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումները կարող են լինել արդյունավետ հեջավորման գործիքներ` կապված արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների ռիսկերի հետ:

125. Ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը, որի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, չի կարող լինել հեջավորման գործիք, բացառությամբ այն ոչ ածանցյալ գործիքի`

ա) որը արտահայտված է արտարժույթով,

բ) որը նախատեսված է արտարժութային ռիսկի հեջավորման նպատակով,

գ) որի արտարժութային բաղադրիչը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

 

5.8.2 Հեջավորված հոդվածներ

 

126. Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել ճանաչված ակտիվ կամ պարտավորություն, չճանաչված կայուն պարտավորվածություն կամ ակնկալվող ապագա գործարք, որի հետ կապված պարտավորվածություն կազմակերպությունը չունի, սակայն այն մեծապես հավանական է («կանխատեսված գործարք»): Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել`

ա) առանձին ակտիվ, պարտավորություն, կայուն պարտավորվածություն կամ կանխատեսված գործարք, կամ`

բ) ակտիվների, պարտավորությունների, կայուն պարտավորվածությունների կամ կանխատեսված գործարքների խումբ, որոնց ռիսկային բնութագրերը համանման են:

Ի տարբերություն տրամադրված փոխառությունների և դեբիտորական պարտքերի, մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումը տոկոսադրույքի ռիսկի առումով չի կարող հանդես գալ որպես հեջավորված հոդված, քանի որ ներդրման նախատեսումը որպես մինչև մարման ժամկետը պահվող ենթադրում է, որ տոկոսադրույքների համապատասխան փոփոխությունները չեն հաշվառվում: Այնուամենայնիվ, մինչև մարման ժամկետը պահվող ներդրումը կարող է լինել հեջավորված հոդված` արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների ռիսկի և պարտքային ռիսկի առումներով:

127. Ֆինանսական ակտիվ կամ պարտավորություն հեջավորելիս` հեջավորված հոդվածը կարող է կապված լինել այդ ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության դրամական միջոցների հոսքերի կամ իրական արժեքի միայն մի մասի ռիսկերի հետ, եթե արդյունավետությունը հնարավոր է չափել:

128. Եթե հեջավորված հոդվածը ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ պարտավորություն է, այն պետք է նախատեսվի որպես հեջավորված հոդված`

ա) արտարժութային ռիսկերի համար, կամ`

բ) որպես մեկ ամբողջություն` բոլոր ռիսկերի համար, քանի որ դժվար է առանձնացնել և չափել դրամական միջոցների հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխությունների համապատասխան մասը, որը վերագրելի է արտարժութային ռիսկերից տարբեր այլ յուրահատուկ ռիսկերին:

129. Քանի որ ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության բաղադրիչի գնի փոփոխությունը սովորաբար չունի կանխատեսելի, առանձին չափելի ազդեցություն հոդվածի գնի վրա, որը համեմատելի է ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության գնի վրա նման ազդեցության հետ, օրինակ, պարտատոմսի գնի վրա շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխության ազդեցության հետ, հետևաբար ոչ ֆինանսական ակտիվը կամ պարտավորությունը հեջավորված հոդված են միայն որպես մեկ ամբողջություն:

130. Հեջավորման մեկ առանձին գործիքը կարող է նախատեսվել որպես մեկից ավելի տիպի ռիսկերի հեջավորման գործիք այն պայմանով, որ

ա) հնարավոր է հստակ որոշակիացնել հեջավորված ռիսկերը,

բ) հնարավոր է ցուցադրել հեջավորման արդյունավետությունը,

գ) հնարավոր է ապահովել հեջավորման գործիքի յուրահատուկ նախատեսում, ինչպես նաև ճիշտ որոշել տարբեր ռիսկերի գծով դիրքերը:

131. Եթե համանման ակտիվները կամ համանման պարտավորությունները համախմբվում և հեջավորվում են որպես մի խումբ, ապա այն ռիսկին, որի գծով դրանք նախատեսվել են որպես հեջավորվող, այդ խմբի առանձին ակտիվները կամ առանձին պարտավորությունները ենթակա են համատեղ: Ավելին, խմբի յուրաքանչյուր միավորի գծով հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի փոփոխությունը ակնկալվում է, որ մոտավորապես համամասնական կլինի այդ խմբի գծով հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի ընդհանուր փոփոխությանը:

132. Քանի որ հեջի արդյունավետությունը պետք է գնահատվի` համեմատելով հեջավորման գործիքի (կամ համանման հեջավորման գործիքների խմբի) և հեջավորված հոդվածի (կամ համանման հեջավորված հոդվածների խմբի) արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները, հետևաբար, հեջավորման գործիքի համեմատումը ընդհանուր զուտ դիրքի հետ (օրինակ` ֆիքսված դրույքով բոլոր ակտիվներից հանած համանման մարման ժամկետներով ֆիքսված դրույքով բոլոր պարտավորությունները), այլ ոչ թե որոշակի հեջավորված հոդվածի հետ, հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակով չի որակվում որպես հեջավորում: Այնուամենայնիվ, հաշվապահական հաշվառման ժամանակ նման տեսակի հեջավորման փոխհարաբերության դեպքում կարելի է մոտավորապես նույն ձևով ազդել զուտ շահույթի կամ վնասի վրա` որպես հեջավորված դիրք նախատեսելով հիմքում ընկած հոդվածների մի մասը: Օրինակ, եթե բանկն ունի 100 միավոր ակտիվ և 90 միավոր պարտավորություն, որոնց ռիսկերը և պայմանները համանման բնույթ ունեն, և բանկը ցանկանում է հեջավորել 10 միավոր տարբերությունը, ապա այն կարող է այդ ակտիվներից 10 միավորը նախատեսել որպես հեջավորված հոդված: Այս նախատեսումը կարող է օգտագործվել, եթե նման ակտիվները և պարտավորությունները ֆիքսված դրույքներով գործիքներ են, որի դեպքում դա իրական արժեքի հեջ է, կամ եթե դրանք երկուսն էլ փոփոխական դրույքով գործիքներ են, որի դեպքում դա դրամական միջոցների հոսքերի հեջ է: Նմանապես, եթե կազմակերպությունը ունի 100 միավոր արտարժույթով գնում կատարելու կայուն պարտավորվածություն և 90 միավոր արտարժույթով վաճառք կատարելու կայուն պարտավորվածություն, ապա այն կարող է հեջավորել 10 միավոր տարբերությունը` ձեռք բերելով ածանցյալ գործիք և նախատեսելով այն որպես հեջավորման գործիք, որը կապված է 100 միավոր գնման կայուն պարտավորվածության 10 միավորի հետ:

133. Հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակներով որպես հեջավորման գործիքներ կարող են նախատեսվել միայն ածանցյալ գործիքները, որի մի կողմը հանդիսանում է կազմակերպության նկատմամբ արտաքին կողմ: Չնայած համախմբված խմբի առանձին կազմակերպություններ կարող են կնքել հեջավորման գործարքներ խմբի այլ կազմակերպությունների հետ, նման գործարքների գծով շահույթները և վնասները համախմբման ժամանակ վերացվում են: Հետևաբար, համախմբման ընթացքում ներխմբային հեջավորման գործարքները հեջի հաշվապահական հաշվառման նպատակով չեն որակվում որպես հեջավորում:

134. Ձեռնարկատիրական գործունեություն ձեռք բերելու (ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման) կայուն պարտավորվածությունը չի կարող լինել հեջավորված հոդված, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դա վերաբերում է արտարժութային ռիսկերին, քանի որ այլ հեջավորվող ռիսկերը հնարավոր չէ հստակորեն որոշակիացնել և չափել: Դա ընդհանուր ձեռնարկատիրական գործունեության ռիսկի հեջ է:

 

5.8.3 Հեջի հաշվապահական հաշվառում

 

135. Հեջի հաշվապահական հաշվառման ժամանակ հեջավորման գործիքի և համապատասխան հեջավորվող հոդվածի իրական արժեքների փոփոխությունների` միմյանց փոխհատուցող (փոխհաշվանցող) արդյունքները համաչափորեն (սիմետրիկորեն) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են զուտ շահույթում կամ վնասում:

136. Հեջավորման փոխհարաբերությունները լինում են երեք տիպի.

ա) իրական արժեքի հեջ` ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության կամ այդպիսի ակտիվի կամ պարտավորության որոշված մասի իրական արժեքի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջ, որը (հեջը) վերաբերում է որոշակի ռիսկի և ազդեցություն կթողնի հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի վրա,

բ) դրամական միջոցների հոսքերի հեջ` դրամական միջոցների հոսքերի տատանումներին ենթարկվածության հեջ, որը.

- վերաբերում է որոշակի ռիսկի, որը կապված է ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության (օրինակ` փոփոխական դրույքով պարտքի գծով ապագա տոկոսային բոլոր վճարումները կամ դրանց մի մասը) կամ էլ կանխատեսված գործարքի (օրինակ` սպասվող գնումը կամ վաճառքը) հետ,

- ազդեցություն կթողնի հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի վրա:

Կազմակերպության հաշվետու արժույթով արտահայտված` ֆիքսված գնով ակտիվ գնելու կամ վաճառելու չճանաչված կայուն պարտավորվածության հեջը հաշվառվում է որպես դրամական միջոցների հոսքերի հեջ, նույնիսկ եթե այն ենթակա է իրական արժեքի փոփոխությունների ռիսկին,

գ) արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջ` ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտում:

137. Իրական արժեքի հեջի օրինակ է տոկոսադրույքների փոփոխության արդյունքում ֆիքսված դրույքով պարտատոմսի իրական արժեքի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջը: Այսպիսի հեջ կարող է իրականացվել ինչպես թողարկողի, այնպես էլ տիրապետողի կողմից:

138. Դրամական միջոցների հոսքերի հեջի օրինակներ են`

ա) ապագա արտարժութային ռիսկի հեջը, որը կապված է ավիաընկերության կողմից արտարժույթի ֆիքսված գումարով ինքնաթիռ գնելու չճանաչված պայմանագրային պարտավորվածության հետ,

բ) վառելիքի գնի փոփոխության հեջը, որը կապված է էլեկտրաէներգիա արտադրող կազմակերպության կողմից ազգային արժույթով վճարմամբ, ֆիքսված գնով վառելիք գնելու չճանաչված պայմանագրային պարտավորվածության հետ,

գ) սվոպի օգտագործումը, որն ըստ էության ուղղված է լողացող դրույքով պարտքը` ֆիքսված դրույքով պարտքի փոխելուն (վերջինս ապագա գործարքի հեջ է, ընդ որում դրամական միջոցների ապագա հեջավորվող հոսքերը ապագա տոկոսային վճարումներն են):

139. Կազմակերպության հաշվետու արժույթով արտահայտված կայուն պարտավորվածության հեջը ավելի շուտ իրական արժեքի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջ է, քան թե դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջ: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտի համաձայն այդպիսի հեջը հաշվառվում է որպես դրամական միջոցների հոսքերի հեջ, այլ ոչ թե որպես իրական արժեքի հեջ` խուսափելու համար պարտավորվածությունը որպես ակտիվ կամ պարտավորություն ճանաչելուց, որը հաշվապահական հաշվառման ընդունված պրակտիկայի համաձայն, չէր ճանաչվելու որպես ակտիվ կամ պարտավորություն:

140. Ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտում, արտերկրյա միավորը արտերկրյա այնպիսի ստորաբաժանում է, որի գործունեությունը հաշվետու կազմակերպության գործունեության անբաժան մասը չէ: Համաձայն ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի` արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունները մայր կազմակերպության հաշվետու արժույթով վերահաշվարկելիս առաջացող բոլոր փոխարժեքային տարբերությունները դասակարգվում են որպես սեփական կապիտալ` մինչև զուտ ներդրման օտարումը:

141. Համաձայն սույն ստանդարտի` հեջավորման փոխհարաբերության նկատմամբ կիրառվում են սույն ստանդարտի 152-163-րդ կետերում ներկայացված հեջի հաշվապահական հաշվառման հատուկ դրույթները միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում են բոլոր հետևյալ պայմանները.

ա) հեջի սկզբի դրությամբ գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերության, կազմակերպության ռիսկերի կառավարման նպատակների և հեջի իրականացման ռազմավարության ֆորմալ փաստաթղթավորում: Այս փաստաթղթավորումը պետք է ներառի հեջավորման գործիքի, համապատասխան հեջավորված հոդվածի, հեջավորվող ռիսկի բնույթի որոշակիացումը և այն, թե ինչպես է կազմակերպությունը գնահատելու հեջավորման գործիքի արդյունավետությունը` հեջավորված հոդվածների իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխություններին ենթարկվածությունը հաշվանցելիս, որը վերագրելի է հեջավորված ռիսկերին,

բ) ակնկալվում է, որ հեջը լինելու է մեծապես արդյունավետ (տես սույն ստանդարտի 145-րդ կետը) հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունների հաշվանցման գործում` տվյալ հեջավորման փոխհարաբերության գծով ռիսկերի կառավարման սկզբնապես փաստաթղթավորված ռազմավարությանը հետևողական,

գ) դրամական միջոցների հոսքերի հեջերի դեպքում հեջի առարկա կանխատեսված գործարքը պետք է լինի մեծապես հավանական և պետք է ենթարկված լինի դրամական միջոցների հոսքերի տատանումներին, և այդ ենթարկվածությունն էլ ի վերջո կարող էր ազդել հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթի կամ վնասի վրա,

դ) հեջի արդյունավետությունը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել, այսինքն` հեջավորված հոդվածի իրական արժեքը կամ դրամական միջոցների հոսքերը և հեջավորման գործիքի իրական արժեքը կամ դրամական միջոցների հոսքերը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել (տես սույն ստանդարտի 95-րդ կետը, որտեղ ներկայացված են իրական արժեքի վերաբերյալ ցուցումներ),

ե) հեջը գնահատվել է անընդհատության հիմունքով և որոշվել է, որ այն փաստացի եղել է մեծապես արդյունավետ ամբողջ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում:

142. Տոկոսադրույքի ռիսկի դեպքում հեջի արդյունավետությունը կարող է գնահատվել մարման ժամանակացույց պատրաստելու միջոցով, որը ցույց է տալիս դրույքին ենթարկվածության` ամբողջությամբ կամ մասամբ նվազեցումը մարման ժամանակացույցի յուրաքանչյուր փուլի համար, որը արդյունք է այն տարրերի համակցման, որոնց գծով զուտ դիրքը հեջավորված է, այն պայմանով, որ նման զուտ ենթարկվածությունը կարող է կապվել այդ զուտ ենթարկվածությունը առաջացնող ակտիվի կամ պարտավորության հետ, և այդ ակտիվի կամ պարտավորության նկատմամբ կորելյացիան կարող է գնահատվել:

143. Սովորաբար, հեջավորման գործիքի` որպես մեկ ամբողջության իրական արժեքը միարժեքորեն չափելի է, իսկ իրական արժեքի փոփոխությունների պատճառ հանդիսացող գործոնները փոխկապակցված են: Այսպիսով, հեջավորման փոխհարաբերության ժամանակ հեջավորման գործիքը կազմակերպության կողմից նախատեսվում է որպես մեկ ամբողջություն: Թույլատրվում են միայն հետևյալ բացառությունները`

ա) օպցիոնի ներքին արժեքի և օպցիոնի ժամանակային արժեքի տրոհումը և օպցիոնի միայն ներքին արժեքի փոփոխությունների նախատեսումը որպես հեջավորման գործիք` միաժամանակ բացառելով օպցիոնի մյուս բաղադրիչը (դրա ժամանակային արժեքը),

բ) ֆորվարդի տոկոսային բաղադրիչի և «սփոթ» (ներկա) գնի տրոհումը:

Այս բացառություններում ընդունվում է, որ օպցիոնի ներքին արժեքը և ֆորվարդային հավելավճարը սովորաբար կարող են առանձին չափվել: Դինամիկ հեջավորման ռազմավարության նկատմամբ, որի համաձայն գնահատվում են ինչպես օպցիոնի ներքին արժեքը, այնպես էլ օպցիոնի ժամանակային արժեքը, կարող են կիրառվել հեջի հաշվապահական հաշվառման պահանջները:

144. Հեջավորման փոխհարաբերության ժամանակ կարող է նախատեսվել ամբողջ հեջավորման գործիքի որոշակի մասը, օրինակ` պայմանական մեծության 50 տոկոսը: Այնուամենայնիվ, հեջավորման փոխհարաբերության ժամանակ հեջավորման գործիքը չի կարող նախատեսվել դրա շրջանառության մեջ գտնվելու ժամանակաշրջանի միայն մի մասի համար:

 

5.8.4 Հեջի արդյունավետության գնահատում

 

145. Հեջը սովորաբար համարվում է մեծապես արդյունավետ, եթե հեջի սկզբի դրությամբ և դրա ողջ տևողության ընթացքում կազմակերպությունը կարող է ակնկալել, որ հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները գրեթե ամբողջությամբ կփոխհատուցվեն (կհաշվանցվեն) հեջավորման գործիքի իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխություններով, իսկ փաստացի արդյունքները տատանվում են 80-ից 125 տոկոսի սահմաններում: Օրինակ, եթե հեջավորման գործիքի գծով վնասը կազմում է 120 միավոր, իսկ հեջավորված հոդվածի գծով շահույթը` 100 միավոր, ապա փոխհատուցման արդյունքը կարող է չափվել 120/100 հարաբերակցությամբ, որը կազմում է 120 տոկոս, կամ 100/120 հարաբերակցությամբ, որը կազմում է 83 տոկոս: Կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ հեջը մեծապես արդյունավետ է:

146. Հեջի արդյունավետությունը գնահատելու նպատակով կազմակերպության կողմից ընտրվող մեթոդը կախված է իր` ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունից: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունն ընտրում է տարբեր մեթոդներ հեջի տարբեր տիպերի համար: Եթե հեջավորման գործիքի և ամբողջ հեջավորված ակտիվի կամ պարտավորության կամ հեջավորված կանխատեսված գործարքի հիմնական պայմանները նույնն են, ապա հեջավորվող ռիսկին վերագրելի` իրական արժեքի և դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները ամբողջությամբ փոխհատուցվում (հաշվանցվում) են ինչպես հեջի ուժի մեջ մտնելու պահին, այնպես էլ ընդհուպ մինչև դրա ավարտը: Օրինակ` տոկոսադրույքային սվոպը հավանական է, որ կլինի արդյունավետ հեջ, եթե պայմանական մեծությունը և հիմնական գումարը, ժամկետները, տոկոսադրույքների վերանայման ամսաթվերը, տոկոսների և հիմնական գումարների վճարումների և ստացումների ամսաթվերը, ինչպես նաև տոկոսադրույքների չափման հիմունքները նույնն են հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի համար:

147. Մյուս կողմից, երբեմն հեջավորման գործիքը կփոխհատուցի (կհաշվանցի) հեջավորված ռիսկը միայն մասամբ: Օրինակ` հեջը լիովին արդյունավետ չի լինի, եթե հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածն արտահայտված են տարբեր արժույթներով, և դրանց փոխարժեքները չեն փոփոխվում փոխկապակցված ձևով: Բացի այդ, տոկոսադրույքի ռիսկի հեջը ածանցյալ գործիքի միջոցով չի լինի լիովին արդյունավետ, եթե ածանցյալ գործիքի իրական արժեքի փոփոխության մի մասը պայմանավորված է կոնտրագենտի պարտքային ռիսկով:

148. Որպեսզի կիրառվեն հեջի հաշվապահական հաշվառման հատուկ պահանջները, հեջը պետք է վերաբերի կոնկրետ որոշված և նախատեսված ռիսկի, այլ ոչ թե կազմակերպության ընդհանուր ձեռնարկատիրական ռիսկերին, և պետք է, ի վերջո, ազդի կազմակերպության զուտ շահույթի կամ վնասի վրա: Հեջի հաշվապահական հաշվառման պահանջների կիրառման իմաստով` նյութական ակտիվի բարոյական մաշվածության ռիսկի կամ պետության կողմից կազմակերպության գույքի բռնագրավման ռիսկի հեջը չի ընդունվում որպես հեջավորում. դրա արդյունավետությունը հնարավոր չէ չափել, քանի որ նշված ռիսկերը արժանահավատորեն չափելի չեն:

149. Բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումը չի կարող լինել հեջավորված հոդված իրական արժեք հեջավորելիս, քանի որ, բաժնեմասնակցության մեթոդի համաձայն, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս ճանաչվում է ասոցիացված կազմակերպության հաշվեգրված զուտ շահույթում կամ վնասում ներդրողի բաժնեմասը, այլ ոչ թե իրական արժեքի փոփոխությունները: Եթե դա լիներ հեջավորված հոդված, ապա այն կճշգրտվեր ինչպես իրական արժեքի փոփոխություններով, այնպես էլ հաշվեգրված շահույթով և վնասով, որը կհանգեցներ կրկնահաշվարկի, քանի որ իրական արժեքի փոփոխությունները ներառում են հաշվեգրված շահույթը և վնասը: Նույն պատճառով համախմբվող դուստր ընկերությունում ներդրումը չի կարող լինել հեջավորված հոդված իրական արժեք հեջավորելիս, քանի որ համախմբման ժամանակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս ճանաչվում է մայր կազմակերպության բաժնեմասը դուստր ընկերության հաշվեգրված զուտ շահույթում կամ վնասում, այլ ոչ թե իրական արժեքի փոփոխությունները: Այլ է արտերկրյա դուստր ընկերությունում զուտ ներդրման հեջը: Այստեղ գոյություն չունի կրկնահաշվարկ, քանի որ դա արտարժութային ռիսկին, այլ ոչ թե ներդրման իրական արժեքի փոփոխության ռիսկին ենթարկվածության հեջ է:

150. Սույն ստանդարտը չի սահմանում հեջի արդյունավետության գնահատման որևէ առանձին մեթոդ: Հեջավորման ռազմավարության վերաբերյալ կազմակերպության փաստաթղթավորումը պետք է ներառի արդյունավետության գնահատման ընթացակարգերը: Այս ընթացակարգերում պետք է նշել, թե արդյոք գնահատումը կներառի հեջավորման գործիքի գծով ողջ շահույթները կամ վնասները, թե գործիքի ժամանակային արժեքը կբացառվի: Արդյունավետությունը գնահատվում է առնվազն այն պահին, որի դրությամբ կազմակերպությունը պատրաստում է իր տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները: Եթե հեջավորման գործիքի և ամբողջ հեջավորված ակտիվի կամ պարտավորության կամ հեջավորված կանխատեսված գործարքի հիմնական պայմանները նույնն են, ապա կազմակերպությունը կարող է եզրակացնել, որ հեջավորվող ռիսկին վերագրելի` իրական արժեքի կամ դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունները ակնկալվում է, որ ամբողջությամբ փոխհատուցվելու (հաշվանցվելու) են դրա առաջացման պահին և հետագայում` շարունակաբար: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ենթադրել, որ ապրանքի կանխատեսված գնման հեջը ֆորվարդային պայմանագրի միջոցով կլինի մեծապես արդյունավետ, և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչման ենթակա անարդյունավետ հեջի հետևանքներ առկա չեն լինի, եթե.

ա) ֆորվարդային պայմանագիրը կնքված է գնելու համար նույն ապրանքի նույն քանակը նույն պահին և վայրում, ինչ որ հեջավորված կանխատեսված գնման դեպքում,

բ) սկզբնական պահին ֆորվարդային պայմանագրի իրական արժեքը հավասար է զրոյի,

գ) կամ ֆորվարդային պայմանագրի գծով զեղչի կամ հավելավճարի փոփոխությունը բացառվում է հեջի արդյունավետության գնահատումից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ուղղակիորեն ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ էլ կանխատեսված գործարքի գծով դրամական միջոցների ակնկալվող հոսքերի փոփոխությունների հիմքում ընկած է ապրանքի ֆորվարդային գինը:

151. Հեջի արդյունավետությունը գնահատելիս, որպես կանոն, անհրաժեշտ է լինում հաշվի առնել դրամի արժեքը ժամանակի մեջ: Հեջավորված հոդվածի գծով ֆիքսված դրույքը անհրաժեշտ չէ, որ ճշգրտորեն համապատասխանի սվոպի գծով ֆիքսված դրույքի հետ, որը նախատեսված է իրական արժեքի հեջի նպատակով: Տոկոսակիր ակտիվի կամ պարտավորության փոփոխվող դրույքը ևս անհրաժեշտ չէ, որ համապատասխանի սվոպի գծով փոփոխական դրույքի հետ, որը նախատեսված է դրամական միջոցների հոսքերի հեջի նպատակով: Սվոպի իրական արժեքը որոշվում է զուտ հիմունքով հաշվարկի հիման վրա: Սվոպի գծով ֆիքսված և փոփոխական դրույքները կարող են փոփոխվել` առանց ազդելու զուտ հիմունքով հաշվարկի վրա` պայմանով, որ դրանք փոփոխվում են նույն մեծությամբ:

 

5.8.5 Իրական արժեքի հեջեր

 

152. Եթե իրական արժեքի հեջը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում բավարարում է սույն ստանդարտի 141-րդ կետի պայմաններին, ապա դա պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ.

ա) հեջավորման գործիքի` իրական արժեքով վերաչափումից շահույթները կամ վնասները պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում անմիջականորեն ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս,

բ) հեջավորված ռիսկին վերագրելի` հեջավորված հոդվածի գծով շահույթները կամ վնասները պետք է ճշգրտեն հեջավորված հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում անմիջականորեն ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս: Այս դրույթը կիրառվում է, նույնիսկ եթե հեջավորված հոդվածը այլապես կչափվեր իրական արժեքով` դրա փոփոխությունները սույն ստանդարտի 103-րդ կետի «բ» ենթակետի համաձայն ճանաչելով ուղղակիորեն սեփական կապիտալում: Այս դրույթը նաև կիրառվում է, եթե հեջավորված հոդվածն այլապես կչափվեր սկզբնական արժեքով:

153. Ստորև լուսաբանվում է, թե ինչպես է սույն ստանդարտի 152-րդ կետը կիրառվում տոկոսադրույքների փոփոխությունների հետևանքով ֆիքսված դրույքով պարտքային գործիքի իրական արժեքի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջի նկատմամբ: Այս օրինակը ներկայացված է տիրապետողի տեսանկյունից: 1-ին տարվա ընթացքում ներդրողը 100 միավորով գնում է պարտքային արժեթուղթ, որը դասակարգվում է որպես վաճառքի համար մատչելի: 1-ին տարվա ավարտին ընթացիկ իրական արժեքը կազմում է 110 միավոր: Հետևաբար, 10 միավոր աճը ներկայացվում է սեփական կապիտալում (ենթադրելով, որ ներդրողը ընտրել է այս մեթոդը), իսկ հաշվեկշռային արժեքը աճում է մինչև 110 միավոր: Արժեքը 110 միավորի մակարդակին պահելու նպատակով տիրապետողը իրականացնում է հեջ` ածանցյալ գործիք ձեռք բերելու միջոցով: 2-րդ տարվա վերջին ածանցյալ գործիքի գծով առաջանում է 5 միավոր շահույթ, իսկ պարտքային արժեթղթի իրական արժեքը համապատասխանաբար նվազում է:

 

Ներդրողի գրանցամատյան. 1-ին տարի                       Դեբետ    Կրեդիտ

Ներդրում պարտքային արժեթղթում                           100

    Դրամական միջոցներ                                             100

Արտացոլելու համար արժեթղթի գնումը

 

Ներդրում պարտքային արժեթղթում                            10

    Իրական արժեքի աճ (ներառված սեփական կապիտալում)                 10

Արժեթղթի իրական արժեքի աճն արտացոլելու համար

 

Ներդրողի գրանցամատյան. 2-րդ տարի                       Դեբետ    Կրեդիտ

Ածանցյալ ակտիվ                                            5

Շահույթ (ճանաչված ֆինանսական արդյունքների մասին

    հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս)                      5

Ածանցյալ գործիքի իրական արժեքի աճն արտացոլելու համար

 

Վնաս (ճանաչված ֆինանսական արդյունքների

մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս)           5

    Ներդրում պարտքային արժեթղթում                                  5

Պարտքային արժեթղթի իրական արժեքի նվազումն արտացոլելու համար

 

2-րդ տարվա վերջին պարտքային արժեթղթի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 105 միավոր, իսկ ածանցյալ գործիքինը` 5 միավոր: 10 միավոր շահույթը ներկայացվում է սեփական կապիտալում մինչև պարտքային արժեթղթի վաճառքը և ենթակա է ամորտիզացման` համաձայն սույն ստանդարտի 156-րդ կետի:

154. Եթե հեջավորվել են հեջավորված հոդվածին վերագրելի միայն որոշակի ռիսկեր, ապա հեջավորման հետ չկապված` հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի ճանաչված փոփոխությունները ներկայացվում են սույն ստանդարտի 103-րդ կետում նշված երկու եղանակներից մեկի միջոցով:

155. Կազմակերպությունը հետագայում պետք է դադարեցնի իրականացնել սույն ստանդարտի 152-րդ կետով նախատեսված հեջի հաշվառումը, եթե տեղի է ունենում հետևյալ իրավիճակներից որևէ մեկը.

ա) հեջավորման գործիքի ժամկետը լրանում է կամ այն վաճառվում, լուծվում կամ իրագործվում է (այս նպատակներով, հեջավորման գործիքի փոխարինումը մեկ այլ հեջավորման գործիքով կամ ժամկետի երկարաձգումը չի դիտվում այնպես, որպես թե դրա ժամկետը լրացել է կամ այն լուծվել է, եթե նման փոխարինումը կամ ժամկետի երկարարաձգումը կազմակերպության հեջավորման փաստաթղթավորված ռազմավարության մի մաս է), կամ`

բ) տվյալ հեջը այլևս չի բավարարում հեջի հաշվապահական հաշվառման պահանջների կիրառման վերաբերյալ սույն ստանդարտի 141-րդ կետում շարադրված չափանիշներին:

156. Հեջավորված տոկոսակիր ֆինանսական գործիքի` իրական արժեքով վերաչափումից շահույթը կամ վնասը, որը ճանաչվել էր ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, պետք է ամորտիզացվի եկամուտներին կամ ծախսերին: Ամորտիզացիան պետք է սկսվի այն պահից ոչ ուշ, երբ դադարում է հեջավորված հոդվածի ճշգրտումը հեջավորվող ռիսկին վերագրելի` իրական արժեքի փոփոխությունները հաշվի առնելու համար: Այս ճշգրտումը պետք է ամբողջությամբ ամորտիզացվի մինչև մարման ժամկետը:

 

5.8.6 Դրամական միջոցների հոսքերի հեջեր

 

157. Եթե դրամական միջոցների հոսքերի հեջը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում բավարարում է սույն ստանդարտի 141-րդ կետի պայմաններին, ապա դա պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ.

ա) հեջավորման գործիքի այն մասի գծով շահույթը կամ վնասը, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ (տես սույն ստանդարտի 141-րդ կետը), պետք է ճանաչվի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում` արտացոլվելով սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում (տես ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտի 81-84-րդ կետերը),

բ) ոչ արդյունավետ մասը պետք է ճանաչվի`

- անմիջականորեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, եթե հեջավորման գործիքը ածանցյալ գործիք է, կամ`

- սույն ստանդարտի 103-րդ կետի համաձայն` այն սահմանափակ հանգամանքներում, երբ հեջավորման գործիքը ածանցյալ գործիք չէ:

158. Մասնավորապես, դրամական միջոցների հոսքերի հեջը հաշվառվում է հետևյալ կերպ.

ա) սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչը, որը կապված է հեջավորված հոդվածի հետ (այսինքն` որտեղ արտացոլվել են տվյալ հեջի գծով սույն ստանդարտի 157-րդ կետի «ա» ենթակետի համաձայն ճանաչված գումարները), ճշգրտվում է հետևյալ երկու մեծություններից նվազագույնի չափով (բացարձակ մեծություններով).

- հեջավորման գործիքի գծով կուտակված շահույթը կամ վնասը, որոնք անհրաժեշտ են փոխհատուցելու (հաշվանցելու) համար հեջի առաջացման պահից հեջավորված հոդվածի գծով դրամական միջոցների ակնկալվող ապագա հոսքերի կուտակված փոփոխությունը, բացառությամբ անարդյունավետ բաղադրիչի, որը քննարկվել է սույն ստանդարտի 157-րդ կետի «բ» ենթակետում,

- հեջի առաջացման պահից հեջավորված հոդվածի գծով դրամական միջոցների ակնկալվող ապագա հոսքերի կուտակված փոփոխության իրական արժեքը,

բ) հեջավորման գործիքի գծով շահույթի կամ վնասի մնացած մասը (որը արդյունավետ հեջ չէ) ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, կամ էլ ուղղակիորեն սեփական կապիտալում` սույն ստանդարտի 103-րդ և 157-րդ կետերին համապատասխան,

գ) եթե տվյալ հեջավորման փոխհարաբերության համար կազմակերպության ռիսկերի կառավարման փաստաթղթավորված ռազմավարությամբ հեջի արդյունավետության գնահատումից բացառվում է հեջավորման գործիքի գծով շահույթի կամ վնասի, կամ էլ դրամական միջոցների համապատասխան հոսքերի որոշակի (յուրահատուկ) բաղադրիչ (տես սույն ստանդարտի 141-րդ կետի «ա» ենթակետը), ապա շահույթի կամ վնասի բացառված բաղադրիչը ճանաչվում է համաձայն սույն ստանդարտի 103-րդ կետի:

159. Եթե հեջավորված կայուն պարտավորվածությունը կամ կանխատեսված գործարքը հանգեցնում է ակտիվի կամ պարտավորության ճանաչմանը, ապա տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության ճանաչման պահին համապատասխան շահույթները կամ վնասները, որոնք համաձայն սույն ստանդարտի 157-րդ կետի, ճանաչվել էին ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, պետք է հանվեն սեփական կապիտալից և ներառվեն ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի սկզբնական չափման մեջ:

160. Հեջավորման գործիքի գծով շահույթը կամ վնասը, որը ներառվել էր ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի սկզբնական չափման մեջ, հետագայում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս, երբ տվյալ ակտիվը կամ պարտավորությունն ազդում է զուտ շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ` այն ժամանակաշրջաններում, երբ ճանաչվում են ամորտիզացիայի ծախսերը, տոկոսային եկամուտը կամ ծախսը, կամ վաճառքի ծախսումները): Հեջավորված կանխատեսված գործարքներից առաջացող ակտիվների նկատմամբ կիրառվում են համապատասխան ՀՀՀՀՍ-ների դրույթները, օրինակ, ակտիվների արժեզրկման հետ կապված` ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտի դրույթները, իսկ պաշարների արժեքի նվազման հետ կապված` ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտի դրույթները:

161. Դրամական միջոցների հոսքերի բոլոր հեջերի համար, բացառությամբ նրանց, որոնք քննարկված են սույն ստանդարտի 159-րդ կետում, ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչված գումարները պետք է ճանաչվեն այն ժամանակաշրջանի կամ ժամանակաշրջանների ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որոնց ընթացքում հեջավորված կայուն պարտավորվածությունը կամ կանխատեսված գործարքը ազդում է զուտ շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ` երբ կանխատեսված վաճառքը փաստացի տեղի է ունենում):

162. Կազմակերպությունը հետագայում պետք է դադարեցնի իրականացնել սույն ստանդարտի 157-161-րդ կետերով նախատեսված հեջի հաշվառումը, եթե տեղի է ունենում հետևյալ իրավիճակներից որևէ մեկը.

ա) հեջավորման գործիքի ժամկետը լրանում է կամ այն վաճառվում, լուծվում կամ իրագործվում է (այս նպատակներով, հեջավորման գործիքի փոխարինումը մեկ այլ հեջավորման գործիքով կամ ժամկետի երկարաձգումը չի դիտվում այնպես, որպես թե դրա ժամկետը լրացել է կամ այն լուծվել է, եթե նման փոխարինումը կամ ժամկետի երկարարաձգումը կազմակերպության հեջավորման փաստաթղթավորված ռազմավարության մի մաս է): Այս դեպքում հեջավորման գործիքի գծով կուտակված շահույթը կամ վնասը, որը սկզբնապես ներկայացվել էր ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, երբ հեջն արդյունավետ էր (տես սույն ստանդարտի 157-րդ կետի «ա» ենթակետը), պետք է շարունակի առանձին արտացոլվել սեփական կապիտալում մինչև պարտավորված կամ կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը: Երբ այդ գործարքը տեղի է ունենում, կիրառվում են սույն ստանդարտի 159-րդ և 161-րդ կետերը,

բ) տվյալ հեջը այլևս չի բավարարում հեջի հաշվապահական հաշվառման պահանջների կիրառման վերաբերյալ սույն ստանդարտի 141-րդ կետում շարադրված չափանիշներին: Այս դեպքում հեջավորման գործիքի գծով կուտակված շահույթը կամ վնասը, որը սկզբնապես ներկայացվել էր ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, երբ հեջն արդյունավետ էր (տես սույն ստանդարտի 157-րդ կետի «ա» ենթակետը), պետք է շարունակի առանձին արտացոլվել սեփական կապիտալում մինչև պարտավորված կամ կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը: Երբ այդ գործարքը տեղի է ունենում, կիրառվում են սույն ստանդարտի 160-րդ և 161-րդ կետերը, կամ`

գ) այլևս չի ակնկալվում, որ պարտավորված կամ կանխատեսված գործարքը տեղի կունենա: Այս դեպքում համապատասխան կուտակված զուտ շահույթը կամ վնասը, որը սկզբնապես ներկայացվել էր ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, պետք է ճանաչվի հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

5.8.7 Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջեր

 

163. Արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջերը (տես ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտը) պետք է հաշվառվեն դրամական միջոցների հոսքերի հեջերի հաշվառմանը համանման.

ա) հեջավորման գործիքի այն մասի գծով շահույթը կամ վնասը, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ (տես սույն ստանդարտի 141-րդ կետը), պետք է ճանաչվի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում` արտացոլվելով սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում (տես ՀՀՀՀՍ 1 ստանդարտի 81-84-րդ կետերը),

բ) ոչ արդյունավետ մասը պետք է ճանաչվի`

- անմիջականորեն ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում որպես եկամուտ կամ ծախս, եթե հեջավորման գործիքը ածանցյալ գործիք է, կամ

- ՀՀՀՀՍ 21 ստանդարտի 16-րդ կետի համաձայն` այն սահմանափակ հանգամանքներում, երբ հեջավորման գործիքը ածանցյալ գործիք չէ:

 

5.8.8 Հեջի հաշվապահական հաշվառումը, եթե հեջը չի բավարարում հեջի հաշվապահական հաշվառման կիրառման հատուկ պահանջները

 

164. Եթե, սույն ստանդարտի 141-րդ կետի պահանջներին չբավարարելու պատճառով, հեջի նկատմամբ կիրառելի չեն հեջի հաշվապահական հաշվառման հատուկ պահանջները, ապա սկզբնական չափումից հետո իրական արժեքով չափվող հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխություններից առաջացող շահույթները կամ վնասները ներկայացվում են սույն ստանդարտի 103-րդ կետում շարադրված երկու եղանակներից մեկի միջոցով: Իրենից ածանցյալ գործիք ներկայացնող հեջավորման գործիքի իրական արժեքի ճշգրտումները պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս:

 

6. Բացահայտում

 

165. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտով պահանջվող բոլոր բացահայտումները, բացառությամբ այն բանի, որ իրական արժեքները լրացուցիչ անգամ բացահայտելու ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի պահանջները (տես սույն ստանդարտի 77-րդ և 88-րդ կետերը) կիրառելի չեն իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների նկատմամբ:

166. Ստորև ներկայացված կետերը պետք է ներառվեն կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության վերաբերյալ բացահայտումներում` որպես ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի 47-րդ կետի «բ» ենթակետով պահանջվող բացահայտումների մաս.

ա) իրական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքների գնահատման ժամանակ կիրառվող մեթոդները և կարևոր ենթադրությունները` ֆինանսական ակտիվների կարևոր դասերի համար առանձին (ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի 46-րդ կետում ներկայացված են ֆինանսական ակտիվների դասերի որոշման ցուցումներ),

բ) սկզբնական ճանաչումից հետո իրական արժեքով չափվող վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքների փոփոխություններից առաջացող շահույթները կամ վնասները արդյոք ճանաչվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, թե ճանաչվում են ուղղակիորեն սեփական կապիտալում` մինչև ֆինանսական ակտիվի օտարումը,

գ) սույն ստանդարտի 10-րդ կետով սահմանված ֆինանսական ակտիվների չորս կատեգորիաներից յուրաքանչյուրի համար «կարգավորվող ձևի» գնումները արդյոք հաշվառվում են ըստ առևտրի ամսաթվի մեթոդի, թե ըստ վերջնահաշվարկի ամսաթվի մեթոդի (տես սույն ստանդարտի 30-րդ կետը):

167. Սույն ստանդարտի 166-րդ կետի «ա» ենթակետը կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի վճարման պայմանները և ժամանակացույցը, գնահատված պարտքային վնասների չափերը, ինչպես նաև տոկոսադրույքները կամ զեղչման դրույքները:

168. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն հեջավորմանը վերաբերող հետևյալ բոլոր լրացուցիչ բացահայտումները.

ա) կազմակերպության` ֆինանսական ռիսկերի կառավարման նպատակների և քաղաքականության նկարագրությունը, ներառյալ կանխատեսված գործարքի յուրաքանչյուր խոշոր տիպի համար հեջավորման քաղաքականությունը (տես սույն ստանդարտի 141-րդ կետի «ա» ենթակետը):

Օրինակ` ապագա վաճառքներին վերաբերող ռիսկերի հեջերի դեպքում այս նկարագրության մեջ նշվում են` հեջավորվող ռիսկերի բնույթը, մոտավորապես քանի ամսվա կամ տարվա ակնկալվող ապագա վաճառքներն են հեջավորվել, այդ ապագա ամիսների կամ տարիների վաճառքների մոտավորապես որ մասն է հեջավորվել,

բ) իրական արժեքի հեջերի, դրամական միջոցների հոսքերի հեջերի և արտերկրյա միավորում զուտ ներդրման հեջերի համար առանձին-առանձին բացահայտվում է`

- հեջի նկարագրությունը,

- այն ֆինանսական գործիքների նկարագրությունը, որոնք նախատեսված են որպես հեջավորման գործիքներ տվյալ հեջի համար, ինչպես նաև դրանց իրական արժեքները հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ,

- հեջավորվող ռիսկերի բնույթը,

- կանխատեսված գործարքների հեջերի համար` այն ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում ակնկալվում է կանխատեսված գործարքների տեղի ունենալը, երբ է ակնկալվում ներառել այդ հեջերը զուտ շահույթի կամ վնասի հաշվարկում, ինչպես նաև այն կանխատեսված գործարքների նկարագրությունը, որոնց նկատմամբ նախկինում օգտագործվել է հեջի հաշվապահական հաշվառումը, սակայն որոնց տեղի ունենալը այլևս չի ակնկալվում,

գ) եթե դրամական միջոցների հոսքերի հեջերի ժամանակ որպես հեջավորման գործիքներ նախատեսված ածանցյալ կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների գծով շահույթը կամ վնասը ուղղակիորեն ճանաչվել են սեփական կապիտալում` արտացոլվելով սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում, ապա բացահայտում են.

- հաշվետու ժամանակաշրջանում այս ձևով սեփական կապիտալում ճանաչված գումարը,

- այն գումարը, որը հանվել է սեփական կապիտալից և ճանաչվել է տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում,

- այն գումարը, որը հաշվետու ժամանակաշրջանում հանվել է սեփական կապիտալից և ավելացվել է հեջավորված կանխատեսված գործարքի գծով առաջացող ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի սկզբնական չափման մեջ (տես սույն ստանդարտի 159-րդ կետը):

169. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն ֆինանսական գործիքներին վերաբերող հետևյալ բոլոր լրացուցիչ բացահայտումները.

ա) եթե վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվները (բացի այն ակտիվներից, որոնք վերաբերում են հեջերին) իրական արժեքով վերաչափումից շահույթները կամ վնասները ճանաչվել են ուղղակիորեն սեփական կապիտալում` արտացոլվելով սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում, ապա բացահայտվում են`

- հաշվետու ժամանակաշրջանում այս ձևով սեփական կապիտալում ճանաչված գումարը,

- այն գումարը, որը հանվել է սեփական կապիտալից և ճանաչվել է տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում,

բ) եթե չի գործել այն ենթադրությունը, որ վաճառքի համար մատչելի կամ առևտրային նպատակներով պահվող բոլոր ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել (տես սույն ստանդարտի 70-րդ կետը), և կազմակերպությունը, հետևաբար, այսպիսի ֆինանսական ակտիվները չափում է ամորտիզացված արժեքով, ապա այս փաստը բացահայտվում է` բացահայտելով նաև այդ ֆինանսական ակտիվների նկարագրությունը, դրանց հաշվեկշռային արժեքը, իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու անհնարինության բացատրությունը, ինչպես նաև, եթե հնարավոր է, այն գնահատականների տիրույթը, որում մեծապես հավանական է, որ կլինի իրական արժեքը: Բացի այդ, եթե վաճառվում են ֆինանսական ակտիվներ, որոնց իրական արժեքները նախկինում հնարավոր չէր արժանահավատորեն չափել, ապա այդ փաստը, վաճառքի պահին այդպիսի ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և ճանաչված շահույթի կամ վնասի գումարը պետք է բացահայտվեն,

գ) բացահայտվում են ֆինանսական ակտիվներից կամ ֆինանսական պարտավորություններից առաջացած եկամուտների, ծախսերի, շահույթների և վնասների նշանակալի հոդվածները` անկախ նրանից, թե դրանք ճանաչվել են ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, թե որպես սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչ: Այդ նպատակով.

- ընդհանուր տոկոսային եկամուտները և ընդհանուր տոկոսային ծախսերը պետք է բացահայտվեն առանձին-առանձին,

- վաճառքի համար մատչելի ֆինանսական ակտիվների առումով, որոնք սկզբնական ձեռքբերումից հետո վերաչափվում են իրական արժեքով, դրանց ապաճանաչումից ընդհանուր շահույթները և վնասները, որոնք ճանաչվել են տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, պետք է ներկայացվեն ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքով վերաչափումից ընդհանուր շահույթներից ու վնասներից առանձին (առևտրային նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների համար նման բացահայտում չի պահանջվում),

- կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տոկոսային եկամուտների գումարը, որոնք հաշվեգրվել են արժեզրկված փոխառությունների գծով համաձայն սույն ստանդարտի 116-րդ կետի և որոնք դեռևս չեն ստացվել դրամական միջոցներով,

դ) եթե կազմակերպությունը կնքել է արժեթղթավորման կամ ռեպո պայմանագիր, ապա հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած նման յուրաքանչյուր գործարքի համար, ինչպես նաև նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած գործարքների համար, որոնց գծով մնացել են կուտակված տոկոսներ, առանձին բացահայտվում են`

- այդպիսի գործարքների բնույթը և ծավալը, ներառյալ գրավի նկարագրությունը և քանակական տեղեկատվություն այն առանցքային ենթադրությունների վերաբերյալ, որոնք կիրառվել են նոր և կուտակված տոկոսների իրական արժեքները հաշվարկելիս,

- արդյոք այդ ֆինանսական ակտիվներն ապաճանաչվել են, թե ոչ,

ե) եթե կազմակերպությունը որևէ ֆինանսական ակտիվ վերադասակարգել է որպես ամորտիզացված արժեքով ներկայացվող, այլ ոչ թե իրական արժեքով, ապա բացահայտվում են նման վերադասակարգման պատճառները,

զ) ֆինանսական ակտիվների յուրաքանչյուր նշանակալի խմբի համար առանձին բացահայտվում են ֆինանսական ակտիվների գծով արժեզրկումից (անհավաքագրելիությունից) կորստի կամ արժեզրկումից կորստի հակադարձման բնույթը և գումարը (ՀՀՀՀՍ 32 ստանդարտի 46-րդ կետը բովանդակում է ֆինանսական ակտիվների խմբերի սահմանման վերաբերյալ ցուցումներ):

 

7. Անցումային դրույթներ

 

170. Անցումը սույն ստանդարտին պետք է իրագործվի հետևյալ կերպ.

ա) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` կապված ֆինանսական գործիքների ճանաչման, ապաճանաչման և չափման, ինչպես նաև հեջի հաշվապահական հաշվառման հետ, որին կազմակերպությունը հետևել է սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում, չպետք է հակադարձվի, և, հետևաբար, այդ ֆինանսական հաշվետվությունները չպետք է վերաներկայացվեն,

բ) սույն ստանդարտի ճանաչման, ապաճանաչման և չափման դրույթները պետք է առաջընթաց կիրառվեն մինչև սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառվելու հաշվետու տարվա սկիզբը կնքված այն գործարքների նկատմամբ, որոնք կազմակերպությունը նախկինում նախատեսել է որպես հեջեր: Հետևաբար, եթե նախկինում նախատեսված հեջը չի բավարարում արդյունավետ հեջի համար սույն ստանդարտի 141-րդ կետի պայմաններին, և հեջավորման գործիքը դեռ պահվում է, ապա հեջի հաշվապահական հաշվառումն այլևս տեղին չի լինի` սկսած այն հաշվետու տարվա սկզբից, որում առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը: Նախորդ հաշվետու տարիների հաշվապահական հաշվառումը չպետք է հետընթաց փոփոխության ենթարկվի` սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխանեցնելու համար: Սույն ստանդարտի 155-րդ և 162-րդ կետերում բացատրվում է` ինչպես դադարեցնել հեջի հաշվապահական հաշվառումը,

գ) այն հաշվետու տարվա սկզբում, երբ առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը, կազմակերպությունը պետք է հաշվեկշռում ճանաչի բոլոր ածանցյալ գործիքները կամ որպես ակտիվներ, կամ էլ որպես պարտավորություններ, և պետք է չափի դրանք իրական արժեքով (բացառությամբ ածանցյալ գործիքի, որը կապված է սեփական կապիտալի չգնանշվող գործիքի հետ և պետք է մարվի դրա առաքման միջոցով, ընդ որում, այդ գործիքի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել): Քանի որ բոլոր ածանցյալ գործիքները, բացառությամբ որպես հեջավորման գործիքներ նախատեսվածներից, դիտվում են որպես առևտրային նպատակներով պահվող, ապա ածանցյալ գործիքների նախկին հաշվեկշռային արժեքի (որը կարող է լինել զրո) և իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի որպես չբաշխված շահույթի` սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու տարվա սկզբի դրությամբ մնացորդի ճշգրտում (բացառությամբ որպես հեջավորման գործիք նախատեսված ածանցյալ գործիքի),

դ) այն հաշվետու տարվա սկզբում, երբ առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը, կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտի 66-102-րդ կետերի չափանիշները` որոշելու համար այն ֆինանսական ակտիվները և պարտավորությունները, որոնք պետք է չափվեն իրական արժեքով, և նրանք, որոնք պետք է չափվեն ամորտիզացված արժեքով, և պետք է համապատասխանաբար վերաչափի դրանք: Նախորդ հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ճշգրտում պետք է ճանաչվի որպես չբաշխված շահույթի` սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու տարվա սկզբի դրությամբ մնացորդի ճշգրտում,

ե) այն հաշվետու տարվա սկզբում, երբ առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը, իրական արժեքի հեջերի առարկա հանդիսացող գոյություն ունեցող ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները պետք է ճշգրտվեն` արտացոլելու համար հեջավորման գործիքների իրական արժեքները,

զ) եթե մինչև սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառումը հեջի հաշվապահական հաշվառման կազմակերպության քաղաքականության համաձայն դրամական միջոցների հոսքերի հեջի գծով ճանաչվել են հետաձգված շահույթներ կամ վնասներ` որպես ակտիվներ և պարտավորություններ, ապա սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու տարվա սկզբի դրությամբ այդ հետաձգված շահույթները և վնասները պետք է վերադասակարգվեն որպես սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչ` այն չափով, որով այդ գործարքները բավարարում են սույն ստանդարտի 141-րդ կետի չափանիշներին, և այնուհետև հաշվառվեն սույն ստանդարտի 159-161-րդ կետերի համաձայն,

է) այն գործարքները, որոնք կնքվել են նախքան սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու տարվա սկիզբը, չպետք է հետընթաց կերպով նախատեսվեն որպես հեջեր,

ը) եթե արժեթղթավորումը, փոխանցումը կամ ապաճանաչման այլ գործարքը կնքվել է նախքան սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու տարվա սկիզբը, ապա այդ գործարքի հաշվառումը չպետք է հետընթաց կերպով փոփոխվի` համապատասխանեցնելու համար սույն ստանդարտի պահանջներին,

թ) այն հաշվետու տարվա սկզբում, երբ առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը, կազմակերպությունը ֆինանսական գործիքը որպես սեփական կապիտալ կամ որպես պարտավորություն պետք է դասակարգի սույն ստանդարտի 11-րդ կետի համաձայն:

 

Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման ստանդարտ ՀՀՀՀՍ 40

 

Ներդրումային գույք

 

Բովանդակություն

 

Գլուխներ                                                            Կետեր

 

1. Նպատակը

2. Գործողության ոլորտը                                              1-3

3. Սահմանումներ                                                    4-14

4. Ճանաչում                                                       15-16

5. Սկզբնական չափում                                               17-21

6. Հետագա ծախսումներ                                              22-23

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ                         24-50

7.1 Իրական արժեքի մոդել                                           27-49

7.1.1 Իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու անկարողություն        47-49

7.2 Սկզբնական արժեքի մոդել                                           50

8. Վերադասակարգումներ                                             51-59

9. Օտարումներ                                                     60-64

10. Բացահայտում                                                   65-69

10.1 Իրական արժեքի մոդել և  սկզբնական արժեքի մոդել                65-66

10.2 Իրական արժեքի մոդել                                          67-68

10.3 Սկզբնական արժեքի մոդել                                          69

11. Անցումային դրույթներ                                          70-73

11.1 Իրական արժեքի մոդել                                          70-72

11.2 Սկզբնական արժեքի մոդել                                          73

 

Հավելված. որոշումներ ընդունելու սխեմա

 

Ներդրումային գույք

 

Ստանդարտները գրված են շեղ և թավ տառերով և պետք է ընկալվեն ներկայացված մեկնաբանությունների հետ միասին:

Հաշվապահական հաշվառման սույն ստանդարտը հանդիսանում է Հայաստանի Հանրապետությունում հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող իրավական ակտերից մեկը և պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման մյուս ստանդարտների և այլ իրավական ակտերի հետ համատեղ:

 

1. Նպատակը

 

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել ներդրումային գույքի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումները և դրա հետ կապված բացահայտման պահանջները:

 

2. Գործողության ոլորտը

 

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ներդրումային գույքի ճանաչման, չափման և բացահայտման ժամանակ:

2. Ի թիվս այլնի, սույն ստանդարտում քննարկվում են վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում ֆինանսական վարձակալությամբ ստացված, ինչպես նաև վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում գործառնական վարձակալության տրված ներդրումային գույքի չափման խնդիրները: Սույն ստանդարտում չեն քննարկվում այն խնդիրները, որոնք կարգավորվում են ՀՀՀՀՍ 17 «Վարձակալություն» ստանդարտով, այդ թվում`

ա) վարձակալության դասակարգումը որպես ֆինանսական կամ գործառնական,

բ) ներդրումային գույքի գծով վաստակած վարձակալական եկամտի ճանաչումը,

գ) վարձակալի ֆինանսական հաշվետվություններում գործառնական վարձակալությամբ ստացված գույքի չափումը,

դ) վարձատուի ֆինանսական հաշվետվություններում ֆինանսական վարձակալության տրված գույքի չափումը,

ե) հետադարձ վարձակալությամբ վաճառքի գործարքների հաշվառումը,

զ) ֆինանսական և գործառնական վարձակալությունների վերաբերյալ բացահայտումները:

3. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) անտառների և նմանատիպ վերականգնվող բնական ռեսուրսների նկատմամբ,

բ) օգտակար հանածոների արդյունահանման իրավունքների, ինչպես նաև հանքաքարերի, նավթի, բնական գազի և նմանատիպ չվերականգնվող այլ ռեսուրսների գծով հետախուզությունների և արդյունահանման նկատմամբ:

 

3. Սահմանումներ

 

4. Ստորև բերված հասկացությունները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

ա) ներդրումային գույք` գույք (հող կամ շինություն, շինության մի մաս կամ և հող, և շինություն), որը պահվում է (սեփականատիրոջ կամ վարձակալի կողմից` ֆինանսական վարձակալության դեպքում) ավելի շուտ վարձակալական եկամուտ վաստակելու կամ դրա արժեքի աճի, կամ էլ միաժամանակ այդ երկու նպատակներով, քան թե`

- արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար, կամ

- սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում վաճառքի համար.

բ) սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք` գույք, որը պահվում է (սեփականատիրոջ կամ վարձակալի կողմից` ֆինանսական վարձակալության դեպքում) արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար.

գ) իրական արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում.

դ) սկզբնական արժեք` ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված կամ վճարվելիք դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների գումարը, կամ այլ հատուցման իրական արժեքը.

ե) հաշվեկշռային արժեք` այն գումարը, որով ակտիվը ճանաչվում է հաշվապահական հաշվեկշռում:

5. Ներդրումային գույքը պահվում է վարձակալական եկամուտ վաստակելու կամ դրա արժեքի աճի, կամ էլ միաժամանակ այդ երկու նպատակներով: Հետևաբար, ներդրումային գույքը առաջացնում է դրամական միջոցների հոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են կազմակերպության կողմից պահվող այլ ակտիվներից: Դա էլ հենց տարբերակում է ներդրումային գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքից: Արտադրանք արտադրելը, ծառայություններ մատուցելը, աշխատանքներ կատարելը կամ ապրանքներ իրացնելը (կամ վարչական նպատակներով օգտագործելը) առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի հոսքեր, որոնք վերագրելի են ոչ միայն գույքին, այլև այդ գործընթացներում օգտագործվող այլ ակտիվներին: Սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի նկատմամբ կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 16 «Հիմնական միջոցներ» ստանդարտը:

6. Ստորև բերված են ներդրումային գույքի օրինակներ.

ա) հող, որը պահվում է երկար ժամկետի ընթացքում դրա արժեքի աճի, այլ ոչ թե սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում կարճաժամկետ վաճառքի նպատակով,

բ) հող, որը պահվում է ներկայումս չորոշված նպատակով ապագա օգտագործման համար (եթե կազմակերպությունը չի որոշել, թե նա հողն օգտագործելու է որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք, թե սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում կարճաժամկետ վաճառքի համար, ապա հողը դիտարկվում է որպես արժեքի աճի նպատակով պահվող),

գ) հաշվետու կազմակերպությանը պատկանող (կամ ֆինանսական վարձակալությամբ ստացված) շինություն, որը տրված է մեկ կամ ավելի գործառնական վարձակալությունների,

դ) ազատ շինություն, որը պահվում է մեկ կամ ավելի գործառնական վարձակալությունների տալու նպատակով:

7. Ստորև բերված են այնպիսի հոդվածների օրինակներ, որոնք չեն հանդիսանում ներդրումային գույք, և հետևաբար դուրս են մնում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից.

ա) գույք, որը պահվում է սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում վաճառելու համար կամ գտնվում է կառուցման կամ բարելավման ընթացքում` այդպիսի վաճառքի համար (տես ՀՀՀՀՍ 2 «Պաշարներ» ստանդարտը): Օրինակ` գույք, որը ձեռք է բերվել բացառապես մոտ ապագայում հետագա օտարման, կամ բարելավման և հետագա վաճառքի նպատակով,

բ) գույք, որը կառուցվում կամ բարելավվում է երրորդ կողմի պատվերով (տես ՀՀՀՀՍ 11 «Կառուցման պայմանագրեր» ստանդարտը),

գ) սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը (տես ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտը), ներառյալ (ի թիվս այլնի) այն գույքը, որը` պահվում է ապագայում որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք օգտագործելու նպատակով. պահվում է ապագայում բարելավվելու և այնուհետև որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք օգտագործելու նպատակով. զբաղեցված է աշխատակիցների կողմից (անկախ նրանից` նրանք վճարում են շուկայական դրույքով վարձավճար, թե ոչ). պահվում է օտարելու համար,

դ) գույք, որը գտնվում է կառուցման կամ բարելավման ընթացքում ապագայում որպես ներդրումային գույք օգտագործելու նպատակով: Նախքան կառուցման կամ բարելավման ավարտը նման գույքի նկատմամբ կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտը, իսկ ավարտելուց հետո գույքը դառնում է ներդրումային գույք, և դրա նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է գոյություն ունեցող ներդրումային գույքի նկատմամբ, որը գտնվում է բարելավման ընթացքում ապագայում ևս որպես ներդրումային գույք օգտագործելու համար (տես սույն ստանդարտի 52-րդ կետը):

8. Որոշակի դեպքերում գույքի մի մասը պահվում է վարձակալական եկամուտ վաստակելու կամ արժեքի աճի համար, իսկ մյուս մասը` արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար: Եթե նշված մասերը հնարավոր է առանձին-առանձին վաճառել (կամ առանձին-առանձին տալ ֆինանսական վարձակալության), ապա կազմակերպությունը այդ մասերը հաշվառում է առանձին-առանձին: Եթե այդ մասերը հնարավոր չէ առանձին-առանձին վաճառել, ապա այդ գույքը համարվում է ներդրումային գույք միայն այն դեպքում, եթե դրա միայն աննշան մասն է պահվում արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար:

9. Որոշակի դեպքերում կազմակերպությունը իր կողմից պահվող գույքը զբաղեցրածներին մատուցում է որոշակի ծառայություններ: Կազմակերպությունը նման գույքը դիտում է որպես ներդրումային գույք, եթե այդ ծառայությունները տվյալ համաձայնության` որպես մեկ ամբողջության համեմատաբար աննշան մաս են կազմում: Օրինակ` երբ շենքի սեփականատերը շենքը զբաղեցրած վարձակալներին մատուցում է պահակային և շենքի շահագործման ծառայություններ:

10. Այլ դեպքերում մատուցվող ծառայությունները կարող են ավելի նշանակալի մաս կազմել: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը կառավարում է իրեն պատկանող հյուրանոցը, ապա կենվորներին մատուցվող ծառայությունները կազմում են այդ համաձայնության` որպես մեկ ամբողջության նշանակալի մասը: Հետևաբար, սեփականատիրոջ կողմից կառավարվող հյուրանոցը ավելի շուտ սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք է, քան ներդրումային գույք:

11. Կարող է դժվար լինի որոշել, թե վերը նշված ծառայությունները որքանով են նշանակալի, որպեսզի գույքը որակվի կամ չորակվի որպես ներդրումային գույք: Օրինակ` երբեմն հյուրանոցի սեփականատերը կառավարման պայմանագրի համաձայն որոշ պարտականություններ փոխանցում է երրորդ կողմի: Նման կառավարման պայմանագրերի պայմանները կարող են միմյանցից մեծապես տարբերվել: Մի դեպքում, սեփականատերը, ըստ էության, կարող է լինել պասիվ ներդրող: Մյուս դեպքում, սեփականատերը կարող է պարզապես փոխանցել որոշակի առօրյա գործառույթները` միաժամանակ պահպանելով հյուրանոցի գործունեությունից առաջացող դրամական միջոցների հոսքերի տատանումներին նշանակալի ենթարկվածությունը:

12. Գույքը որպես ներդրումային որակելու կամ չորակելու համար անհրաժեշտ են դատողություններ: Կազմակերպությունը մշակում է չափանիշներ` այնպես, որ այն կարողանա հետևողականորեն կիրառել այդ դատողությունները` ներդրումային գույքի սահմանման և սույն ստանդարտի 5-11-րդ կետերում ներկայացված համապատասխան ցուցումների համաձայն: Սույն ստանդարտի 66-րդ կետի «ա» ենթակետը պահանջում է, որ, եթե դասակարգումը բարդ է, կազմակերպությունը բացահայտի այդ չափանիշները:

13. Համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտի` վարձակալը որպես ակտիվ չի ճանաչում գործառնական վարձակալությամբ ստացված գույքը: Հետևաբար, վարձակալը նման գույքում իր մասնակցությունը (օգտագործման իրավունքը) չի դիտում որպես ներդրումային գույք:

14. Որոշ դեպքերում կազմակերպությանը պատկանող գույքը վարձակալվում և օգտագործվում է մայր կազմակերպության կամ մեկ այլ դուստր ընկերության կողմից: Այդ երկու կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունները ներառող համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այդ գույքը չի որակվում որպես ներդրումային գույք, քանի որ խմբի` որպես մեկ ամբողջության տեսանկյունից այդ գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք է: Այնուամենայնիվ, առանձին կազմակերպության տեսանկյունից, որին պատկանում է այդ գույքը, այն հանդիսանում է ներդրումային գույք, եթե բավարարում է սույն ստանդարտի 4-րդ կետում ներկայացված սահմանմանը: Հետևաբար, իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում վարձատուն այդ գույքը դիտում է որպես ներդրումային գույք:

 

4. Ճանաչում

 

15. Ներդրումային գույքը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ այն և միայն այն դեպքում, երբ.

ա) հավանական է, որ այդ ներդրումային գույքի հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն,

բ) ներդրումային գույքի արժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

16. Որոշելու համար, թե արդյոք տվյալ հոդվածը բավարարում է ճանաչման առաջին չափանիշին, կազմակերպությունը պետք է գնահատի ապագա տնտեսական օգուտների հոսքի որոշակիության աստիճանը` հիմք ընդունելով սկզբնական ճանաչման պահին մատչելի վկայությունները: Ճանաչման երկրորդ չափանիշը սովորաբար հեշտորեն բավարարվում է, քանի որ ակտիվի գնումը վկայող փոխանակման գործարքը որոշակիացնում է դրա արժեքը:

 

5. Սկզբնական չափում

 

17. Ներդրումային գույքը սկզբնապես պետք է չափվի սկզբնական արժեքով: Գործարքի հետ կապված ծախսումները պետք է ներառվեն սկզբնական չափման մեջ:

18. Գնված ներդրումային գույքի սկզբնական արժեքը ներառում է դրա գնման գինը և ուղղակիորեն վերագրելի ցանկացած ծախսում: ՈՒղղակիորեն վերագրելի ծախսումներից են, օրինակ, իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները, չփոխհատուցվող հարկերը, տուրքերը և պարտադիր այլ վճարները, ինչպես նաև գործարքի հետ կապված այլ ծախսումները:

19. Սեփական ուժերով կառուցվող ներդրումային գույքի սկզբնական արժեքը իրենից ներկայացնում է դրա վրա կատարված ծախսումների հանրագումարը այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ավարտվում է կառուցումը կամ բարելավումը: Մինչև այդ ամսաթիվը կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտը: Այդ ամսաթվի դրությամբ գույքը դառնում է ներդրումային գույք, և կիրառվում է սույն ստանդարտը (տես սույն ստանդարտի 51-րդ կետի «ե» ենթակետը և 59-րդ կետը):

20. Ներդրումային գույքի սկզբնական արժեքը չի ներառում`

ա) գործարկման ծախսումները (բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք անհրաժեշտ են գույքը աշխատանքային վիճակի բերելու համար),

բ) նախքան ներդրումային գույքի` պլանավորված օգտագործման մակարդակի հասնելը սկզբնապես կրած գործառնական վնասները,

գ) այդ գույքի կառուցման կամ բարելավման ժամանակ նյութերի, աշխատուժի կամ այլ ծախսումների նորմալ մակարդակը գերազանցող ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումներ):

21. Եթե ներդրումային գույքի դիմաց վճարումները հետաձգվում են, ապա դրա սկզբնական արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում այն գնի համարժեքը, որը կվճարվեր, եթե վճարումը կատարվեր անմիջապես: Ընդհանուր վճարումների և այս գումարի միջև տարբերությունը ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս փոխառության ժամանակահատվածում, եթե այն չի կապիտալացվում` համաձայն ՀՀՀՀՍ 23 «Փոխառության ծախսումներ» ստանդարտի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման:

 

6. Հետագա ծախսումներ

 

22. Հետագա ծախսումները, որոնք վերաբերում են արդեն ճանաչված ներդրումային գույքին, պետք է ավելացվեն ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքին, երբ հավանական է, որ ավելի շատ ապագա տնտեսական օգուտներ կհոսեն դեպի կազմակերպություն, քան ակնկալվում էր առկա ներդրումային գույքի նորմատիվային ցուցանիշների սկզբնական գնահատումից: Մյուս բոլոր հետագա ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք կատարվել են:

23. Ներդրումային գույքի ձեռքբերումից հետո կատարված ծախսումների հաշվառման համապատասխան մոտեցումը կախված է այն հանգամանքներից, որոնք նկատի են առնվել համապատասխան ներդրման սկզբնական չափման և ճանաչման ժամանակ: Օրինակ` եթե ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը արդեն արտացոլում է ապագա տնտեսական օգուտների կորուստը (օրինակ` մաշվածության հաշվարկման կիրառվող քաղաքականության միջոցով), ապա հետագա ծախսումները, որոնք ուղղված են ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների ստացումը վերականգնելուն, կապիտալացվում են: Հետագա ծախսումները կապիտալացվում են նաև այն դեպքում, երբ ակտիվի գնման գինը արդեն արտացոլում է կազմակերպության` ապագայում հետագա ծախսումներ կատարելու անհրաժեշտությունը` կապված ակտիվը աշխատանքային վիճակի բերելու հետ: Որպես այսպիսի օրինակ կարող է ծառայել վերակառուցման կարիք ունեցող շինության ձեռքբերումը: Նման դեպքերում հետագա ծախսումները գումարվում են ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին:

 

7. Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ

 

24. Կազմակերպությունը որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն պետք է ընտրի կամ սույն ստանդարտի 27-49-րդ կետերում նկարագրված իրական արժեքի մոդելը, կամ 50-րդ կետում նկարագրված սկզբնական արժեքի մոդելը և պետք է կիրառի ընտրված քաղաքականությունը իր ողջ ներդրումային գույքի նկատմամբ:

25. ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտում նշված է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ կամավոր փոփոխություն պետք է կատարվի միայն այն դեպքում, եթե այդ փոփոխությունը նպաստում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում տնտեսական գործունեության դեպքերի և գործառնությունների առավել ճշգրիտ ներկայացմանը: Չափազանց անհավանական է, որ անցումը իրական արժեքի մոդելից սկզբնական արժեքի մոդելին նպաստի առավել ճշգրիտ ներկայացմանը:

26. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ բոլոր կազմակերպությունները չափման (իրական արժեքի մոդելի դեպքում) կամ բացահայտման (սկզբնական արժեքի մոդելի դեպքում) նպատակով որոշեն ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունները ներդրումային գույքի իրական արժեքը որոշեն ճանաչված և համապատասխան մասնագիտական որակավորում ունեցող անկախ գնահատողի գնահատման հիման վրա, որը տիրապետում է տվյալ տարածքում տվյալ կատեգորիայի ներդրումային գույքի գնահատման արդի փորձին:

 

7.1 Իրական արժեքի մոդել

 

27. Իրական արժեքի մոդելն ընտրած կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչումից հետո իր ողջ ներդրումային գույքը պետք է չափի իրական արժեքով, բացառությամբ սույն ստանդարտի 47-րդ կետում նկարագրված բացառիկ դեպքերի:

28. Ներդրումային գույքի իրական արժեքի փոփոխություններից առաջացող շահույթը կամ վնասը պետք է ներառվի այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, որի ընթացքում այն առաջանում է:

29. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը սովորաբար դրա շուկայական արժեքն է: Ըստ իրական արժեքի սահմանման, իրական արժեքը այն ամենահավանական գինն է, որը հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ խելամտորեն կարելի է ստանալ շուկայում: Դա լավագույն գինն է, որը խելամտորեն կարող է ստանալ վաճառողը, և ամենաշահեկան գինն է, որը խելամտորեն կարող է ստանալ գնորդը: Այս գնահատումը մասնավորապես բացառում է գնահատված գնի ուռճացումը կամ նվազեցումը հատուկ պայմանների կամ հանգամանքների ազդեցության տակ, ինչպիսիք են ոչ տիպային ֆինանսավորումը, հետադարձ վարձակալությամբ վաճառքը, հատուկ նկատառումները կամ վաճառքի հետ կապված արտոնյալ պայմանների տրամադրումը:

30. Կազմակերպությունը իրական արժեքը որոշում է` առանց նվազեցնելու գործարքի հետ կապված ծախսումները, որոնք այն կարող է կատարել վաճառքի կամ այլ ձևով օտարման ընթացքում:

31. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը պետք է արտացոլի փաստացի շուկայական իրավիճակը և հանգամանքները հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվի, այլ ոչ թե անցյալ կամ ապագա որևէ ամսաթվի դրությամբ:

32. Գնահատված իրական արժեքն ուղղակիորեն կապված է գնահատման ամսաթվի հետ: Քանի որ շուկաները և շուկայական պայմանները կարող են փոփոխվել, գնահատված արժեքը մեկ այլ պահի դրությամբ կարող է սխալ կամ ոչ տեղին լինել: Իրական արժեքի սահմանումը նաև ենթադրում է միաժամանակյա փոխանակում և վաճառքի պայմանագրի ավարտ` առանց գնի որևէ փոփոխության, որը կարող էր կատարվել իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքի» ընթացքում, եթե փոխանակումն ու ավարտը չեն կատարվում միաժամանակ:

33. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը, ի թիվս այլնի, արտացոլում է ընթացիկ վարձակալություններից վարձակալական եկամուտները, ինչպես նաև խելամիտ ու օժանդակող ենթադրությունները, որոնք արտացոլում են շուկայի տեսակետը այն բանի կապակցությամբ, թե, հաշվի առնելով ընթացիկ շուկայական պայմանները, իրազեկ և պատրաստակամ կողմերը ինչ վարձակալական եկամուտ են ենթադրում ապագա վարձակալություններից:

34. Իրական արժեքի սահմանման մեջ հղում է արվում «իրազեկ, պատրաստակամ կողմեր»-ին: Այս կոնտեքստում «իրազեկ» նշանակում է, որ և պատրաստակամ գնորդը, և պատրաստակամ վաճառողը բավականաչափ տեղեկացված են ներդրումային գույքի բնույթի և հատկանիշների, դրա փաստացի և պոտենցիալ օգտագործման, ինչպես նաև հաշվեկշռի ամսաթվի դրությամբ շուկայի վիճակի մասին:

35. Պատրաստակամ գնորդը ոչ թե պարտադրված, այլ շահագրգռված է գնումը կատարել: Այս գնորդը ոչ չափազանց շատ է ցանկանում գնումը կատարել, ոչ էլ որոշել է գնումը կատարել ցանկացած գնով: Այս գնորդը գնումը կատարում է` ելնելով ընթացիկ շուկայի իրողություններից և սպասումներից, այլ ոչ թե երևակայական կամ հիպոթետիկ շուկայի, որը գոյություն չունի կամ որի գոյությունը հնարավոր չէ ակնկալել: Ենթադրվող գնորդը չի վճարի ավելի բարձր գին, քան պահանջվում է շուկայում:

36. Պատրաստակամ վաճառողը ոչ չափազանց շատ է ցանկանում, ոչ էլ պարտադրված է կատարել վաճառքը և հետևաբար չի պատրաստվում վաճառքը կատարել ցանկացած գնով, ոչ էլ պատրաստվում է առաջարկել այնպիսի գին, որը ընթացիկ շուկայում չի դիտարկվում որպես խելամիտ: Պատրաստակամ վաճառողը շահագրգռված է ներդրումային գույքը վաճառել այն լավագույն գնով` հաշվի առնելով շուկայական պայմանները, որը կարելի է ստանալ բաց շուկայում` այդ գնի որոշման նպատակով համապատասխան մարքեթինգային հետազոտություններ կատարելուց հետո: Ներդրումային գույքի փաստացի սեփականատիրոջ իրական պայմանները հաշվի չեն առնվում:

37. «Համապատասխան մարքեթինգային հետազոտություններ կատարելուց հետո» արտահայտությունը նշանակում է, որ ներդրումային գույքը շուկայում վաճառքի կհանվեր այնպես, որ դրա օտարումը կիրականացվեր լավագույն գնով, որը կարելի էր խելամտորեն ստանալ: Վաճառահանման տևողությունը, կախված շուկայի պայմաններից, կարող է տարբեր լինել, սակայն այն պետք է բավարար լինի, որ ներդրումային գույքը գրավի բավարար քանակով պոտենցիալ գնորդների ուշադրությունը: Ենթադրվում է, որ վաճառահանումը ավարտվելու է մինչև հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթիվը:

38. Իրական արժեքի սահմանման մեջ հղում է արվում «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարք»-ին: «Պարզած ձեռքի հեռավորության գործարք» է համարվում այնպիսի կողմերի միջև կնքվող գործարքը, որոնք չունեն յուրահատուկ կամ մասնավոր հարաբերություններ, որոնք գործարքների գները կդարձնեին շուկային ոչ բնորոշ: Ենթադրվում է, որ գործարքը կնքվում է չկապակցված կողմերի միջև, որոնցից յուրաքանչյուրը գործում է անկախ:

39. Իրական արժեքի լավագույն վկայությունը սովորաբար ստացվում է նույն տարածքում գտնվող և նույն վիճակի, նմանատիպ վարձակալական պայմանագրերի առարկա հանդիսացող համանման գույքի գործող շուկայի ընթացիկ գների հիման վրա: Կազմակերպությունը որոշակիացնում է գույքի բնույթի, գտնվելու վայրի և վիճակի կամ այդ գույքին վերաբերող վարձակալական և այլ պայմանագրերի պայմանների միջև ցանկացած տարբերություն:

40. Սույն ստանդարտի 39-րդ կետում նկարագրված գործող շուկայի ընթացիկ գների բացակայության պայմաններում կազմակերպությունը քննարկում է տարբեր աղբյուրներից ստացվող տեղեկատվությունը, ներառյալ`

ա) տարբեր բնույթի, վիճակի կամ տարբեր տարածքներում գտնվող (կամ տարբեր վարձակալական պայմանագրերի առարկա հանդիսացող) գույքի գործող շուկայի ընթացիկ գները, որոնք ճշգրտվում են` արտացոլելու համար այդ տարբերությունները,

բ) ավելի պակաս ակտիվությամբ գործող շուկաների ամենավերջին գները, որոնք ճշգրտվում են` արտացոլելու համար այդ գներով կատարված գործարքների ամսաթվից հետո տեղի ունեցած տնտեսական պայմանների փոփոխությունները,

գ) դրամական միջոցների ապագա հոսքերի արժանահավատ գնահատումների վրա հիմնված` դրամական միջոցների զեղչված հոսքերի կանխատեսումները, որոնք հիմնավորված են գործող վարձակալական կամ այլ պայմանագրերի պայմաններով և (եթե հնարավոր է) արտաքին վկայություններով, ինչպիսիք են, օրինակ, նույն վայրում և նույն վիճակում գտնվող համանման գույքի գծով ընթացիկ շուկայական վարձավճարները: Կիրառվող զեղչման դրույքներն արտացոլում են դրամական միջոցների հոսքերի գումարների և ժամկետների հետ կապված անորոշությունների ընթացիկ շուկայական գնահատականները:

41. Որոշ դեպքերում, նախորդ կետում թվարկված տարբեր աղբյուրները կարող են ներդրումային գույքի իրական արժեքի վերաբերյալ տարբեր եզրակացությունների հանգեցնել: Կազմակերպությունը դիտարկում է այս տարբերությունների պատճառները` իրական արժեքի խելամիտ գնահատականների համեմատաբար փոքր տիրույթի սահմաններում ամենաարժանահավատ իրական արժեքը որոշելու համար:

42. Բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ներդրումային գույք (կամ երբ գոյություն ունեցող գույքը դառնում է ներդրումային գույք` կառուցման կամ բարելավման ավարտից կամ օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունից հետո), իրական արժեքի խելամիտ գնահատականների տիրույթը կարող է այնքան մեծ լինել, և տարբեր գնահատականների հավանականությունները կարող է այնքան դժվար լինի գնահատել, որ իրական արժեքի միանշանակ գնահատականի օգտակարությունը հավասարվում է զրոյի: Դա կարող է ցույց տալ, որ այդ գույքի իրական արժեքը հնարավոր չէ շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն որոշել (տես սույն ստանդարտի 47-րդ կետը):

43. Ինչպես սահմանված է ՀՀՀՀՍ 36 «Ակտիվների արժեզրկում» ստանդարտում, իրական արժեքը տարբեր է օգտագործման արժեքից: Իրական արժեքն արտացոլում է շուկայի մասնակիցների գիտելիքները և գնահատականները, ինչպես նաև այն գործոնները, որոնք ընդհանուր առմամբ կարևոր նշանակություն ունեն շուկայի մասնակիցների համար: Ի տարբերություն դրա, օգտագործման արժեքն արտացոլում է կազմակերպության գիտելիքները և գնահատականները, ինչպես նաև տվյալ կազմակերպությանը բնորոշ յուրահատուկ գործոնները, որոնք ընդհանուր առմամբ կիրառելի չեն այլ կազմակերպությունների համար: Օրինակ, իրական արժեքը չի արտացոլում.

ա) լրացուցիչ արժեքը, որը ստացվում է տարբեր վայրերում գտնվող գույքերի պորտֆելի ստեղծման արդյունքում,

բ) ներդրումային գույքի և այլ ակտիվների միջև սիներգիզմը,

գ) իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները կամ սահմանափակումները, որոնք հատուկ են միայն տվյալ սեփականատիրոջը,

դ) հարկային արտոնությունները կամ հարկային բեռը, որոնք հատուկ են տվյալ սեփականատիրոջը:

44. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը պետք է խուսափի այն ակտիվների կամ պարտավորությունների կրկնահաշվարկից, որոնք հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվել են որպես առանձին ակտիվներ կամ պարտավորություններ: Օրինակ.

ա) այնպիսի սարքավորումները, ինչպիսիք են վերելակները կամ օդափոխիչները, հաճախ կազմում են շինության անբաժանելի մասը և սովորաբար ներառվում են ներդրումային գույքի մեջ, այլ ոչ թե առանձին-առանձին ճանաչվում են որպես հիմնական միջոցներ,

բ) եթե գրասենյակը վարձակալության է հանձնվում կահավորված վիճակում, ապա գրասենյակի իրական արժեքը ներառում է նաև կահույքի իրական արժեքը, քանի որ վարձակալական եկամուտը վերաբերում է կահավորված գրասենյակին: Երբ կահույքը ներառվում է ներդրումային գույքի իրական արժեքում, կազմակերպությունը այդ կահույքը չի ճանաչում որպես առանձին ակտիվ,

գ) ներդրումային գույքի իրական արժեքը չի ներառում գործառնական վարձակալության ներքո ստացված կանխավճարների գծով կրեդիտորական պարտքը կամ հաշվեգրված եկամուտների գծով դեբիտորական պարտքը, քանի որ կազմակերպությունը դրանք ճանաչում է որպես առանձին պարտավորություն կամ ակտիվ:

45. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը չի արտացոլում ապագա կապիտալ բնույթի ծախսումները, որոնք կբարելավեն կամ կկատարելագործեն գույքը, ինչպես նաև չի արտացոլում այդ ապագա ծախսումների հետ կապված ապագա օգուտները:

46. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունն ակնկալում է, որ ներդրումային գույքին վերաբերող իր կողմից կատարվելիք վճարումների (բացառությամբ արդեն ճանաչված ֆինանսական պարտավորությանը վերաբերող վճարումների) ներկա արժեքը կգերազանցի դրամական միջոցների համապատասխան մուտքերի ներկա արժեքը: Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 37 «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ստանդարտը` որոշելու համար, թե արդյոք կազմակերպությունը ճանաչում է պահուստ, թե ոչ, և ինչպես է չափում ցանկացած նման պահուստ:

 

7.1.1 Իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու անկարողություն

 

47. Չնայած ենթադրվում է, որ կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն որոշել ներդրումային գույքի իրական արժեքը, այնուամենայնիվ, բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ներդրումային գույք (կամ երբ գոյություն ունեցող գույքը դառնում է ներդրումային գույք` կառուցման կամ բարելավման ավարտից, կամ օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունից հետո) այն ի վիճակի չի լինի շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն որոշել ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Նման իրավիճակ կարող է առաջանալ այն և միայն այն դեպքերում, երբ համեմատելի շուկայական գործարքները հաճախակի չեն և իրական արժեքի այլընտրանքային գնահատականները մատչելի չեն (օրինակ, դրամական միջոցների զեղչված հոսքերի կանխատեսումների հիման վրա): Այս դեպքերում կազմակերպությունը նշված ներդրումային գույքը պետք է չափի` կիրառելով ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցումը: Ներդրումային գույքի մնացորդային արժեքը պետք է ընդունվի զրո: Կազմակերպությունը պետք է շարունակի կիրառել ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտը մինչև ներդրումային գույքի օտարումը:

48. Բացառիկ դեպքերում, երբ նախորդ կետում նշված պատճառով կազմակերպությունը ստիպված է ներդրումային գույքը չափել ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցման համաձայն, կազմակերպությունը իր ողջ այլ ներդրումային գույքը պետք է չափի իրական արժեքով:

49. Եթե կազմակերպությունը ներդրումային գույքը նախկինում չափել է իրական արժեքով, ապա այն պետք է շարունակի չափել այդ գույքը իրական արժեքով մինչև դրա օտարումը (կամ մինչև որ գույքը դառնա սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք կամ կազմակերպությունը սկսի այն բարելավել սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում հետագա վաճառքի նպատակով), նույնիսկ եթե համեմատելի շուկայական գործարքները դառնում են ավելի հազվադեպ կամ շուկայական գները դառնում են ավելի դժվար մատչելի:

 

7.2 Սկզբնական արժեքի մոդել

 

50. Սկզբնական արժեքի մոդելն ընտրած կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչումից հետո իր ողջ ներդրումային գույքը պետք է չափի ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցման համաձայն, այսինքն` սկզբնական արժեքով (հաշվի առած հետագա կապիտալացվող ծախսումները)` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

 

8. Վերադասակարգումներ

 

51. Որպես ներդրումային դասակարգված գույքը պետք է վերադասակարգվի ակտիվների այլ խմբի մեջ, կամ որպես ոչ ներդրումային դասակարգված ակտիվը պետք է վերադասակարգվի որպես ներդրումային գույք այն և միայն այն դեպքում, երբ դրանց օգտագործման եղանակի մեջ առկա է փոփոխություն, որի վկայություններն են.

ա) սեփականատիրոջ կողմից գույքի զբաղեցումը (արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով գույքի օգտագործումը) սկսելը. այս դեպքում ներդրումային գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք,

բ) գույքի բարելավումը սկսելը` հետագայում այն վաճառելու մտադրությամբ. այս դեպքում ներդրումային գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես պաշար,

գ) սեփականատիրոջ կողմից գույքի զբաղեցումը (արտադրանքի արտադրության, աշխատանքների կատարման, ծառայությունների մատուցման, ապրանքների իրացման կամ վարչական նպատակներով գույքի օգտագործումը) ավարտելը. այս դեպքում սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես ներդրումային գույք,

դ) որպես պաշար դասակարգված գույքի` այլ կողմին գործառնական վարձակալության տալը. այս դեպքում պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք, կամ

ե) գույքի կառուցման կամ բարելավման (որը իրականացվում է գույքը ապագայում որպես ներդրումային գույք օգտագործելու նպատակով) ավարտը. այս դեպքում կառուցված կամ բարելավված գույքը վերադասակարգվում է որպես ներդրումային գույք (կառուցման կամ բարելավման ընթացքում գույքի հաշվառումը կարգավորվում է ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով):

52. Սույն ստանդարտի 51-րդ կետի «բ» ենթակետը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ներդրումային գույքը վերադասակարգի որպես պաշար այն և միայն այն դեպքում, երբ այդ գույքի օգտագործման եղանակում առկա է փոփոխություն, որի մասին վկայում է բարելավումը սկսելը` հետագա վաճառքի մտադրությամբ: Երբ կազմակերպությունը որոշում է օտարել ներդրումային գույքը առանց բարելավման, ապա այն շարունակում է դիտել այդ գույքը որպես ներդրումային` մինչև դրա ապաճանաչումը (դուրսգրումը հաշվեկշռից) և չի դիտում այն որպես պաշար: Նմանապես, եթե կազմակերպությունը սկսում է բարելավել գոյություն ունեցող ներդրումային գույքը` այն ապագայում ևս որպես ներդրումային գույք օգտագործելու համար, ապա այդ գույքը մնում է որպես ներդրումային գույք և բարելավման ընթացքում չի վերադասակարգվում որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք:

53. Սույն ստանդարտի 54-59-րդ կետերն անդրադառնում են վերադասակարգման ժամանակ ճանաչման ու չափման խնդիրներին և կիրառվում են, երբ կազմակերպությունը ներդրումային գույքի նկատմամբ օգտագործում է իրական արժեքի մոդելը: Երբ կազմակերպությունը օգտագործում է սկզբնական արժեքի մոդելը, ապա ներդրումային գույքի, սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի և պաշարների միջև վերադասակարգումները չեն փոխում վերադասակարգված գույքի հաշվեկշռային արժեքը:

54. Իրական արժեքով հաշվառվող ներդրումային գույքը որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք կամ պաշար վերադասակարգելու դեպքում այդ գույքի սկզբնական արժեքը, ՀՀՀՀՍ 16 կամ ՀՀՀՀՍ 2 ստանդարտների համաձայն հետագայում հաշվառվելու նպատակով, պետք է լինի դրա իրական արժեքը` օգտագործման եղանակը փոխելու ամսաթվի դրությամբ:

55. Եթե սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը դառնում է ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտը` մինչև օգտագործման եղանակի փոփոխության ամսաթիվը: Կազմակերպությունը այդ ամսաթվի դրությամբ ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի համաձայն որոշված հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է հաշվառի այնպես, ինչպես հաշվառվում է վերագնահատումը ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի համաձայն:

56. Մինչև այն ամսաթիվը, երբ սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը դառնում է իրական արժեքով հաշվառվող ներդրումային գույք, կազմակերպությունը շարունակում է ամորտիզացնել այդ գույքը և ճանաչել առաջացող արժեզրկումից կորուստները: Կազմակերպությունը այդ ամսաթվի դրությամբ ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի համաձայն որոշված հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը հաշվառում է այնպես, ինչպես հաշվառվում է վերագնահատումը ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի համաձայն: Այլ կերպ ասած`

ա) վերադասակարգման արդյունքում առաջացող հաշվեկշռային արժեքի նվազումը ճանաչվում է տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում: Այնուամենայնիվ, այդ նվազումը հանվում է այդ գույքի նախորդ վերագնահատումներից առաջացած արժեքի աճից այն չափով, որ նվազումը չգերազանցի նույն գույքի հետ կապված վերագնահատումից առաջացած արժեքի աճը,

բ) վերադասակարգման արդյունքում առաջացող հաշվեկշռային արժեքի աճը պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ.

- այդ աճը ուղղակիորեն կրեդիտագրվում է սեփական կապիտալի` ակտիվների վերագնահատումից առաջացած արժեքի աճը հաշվառող հոդվածին: Ներդրումային գույքի հետագա օտարման ժամանակ սեփական կապիտալում ներառված վերագնահատումից առաջացած արժեքի աճը հաշվեգրվում է չբաշխված շահույթին: Վերագնահատումից առաջացած արժեքի աճի հաշվեգրումը չբաշխված շահույթին ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի արտացոլվում.

- եթե այդ աճը վերականգնում է նույն ակտիվի նախկին վերագնահատումների կամ այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի ճանաչման արդյունքում առաջացած նվազումը` այն պետք է ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչվի որպես եկամուտ այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր որպես ծախս: Տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված գումարը չի գերազանցում այն գումարը, որը անհրաժեշտ է վերականգնելու հաշվեկշռային արժեքը մինչև այն մակարդակը, որը որոշված կլիներ (հանած համապատասխան մաշվածությունը), եթե այդ ակտիվը նախկինում վերագնահատված չլիներ և այդ ակտիվի գծով նախկինում ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ:

57. Երբ պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա այդ ամսաթվի դրությամբ գույքի իրական արժեքի և նախորդ հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

58. Երբ պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա դրա վերաբերյալ մոտեցումը համապատասխանում է պաշարների վաճառքի վերաբերյալ մոտեցմանը:

59. Երբ կազմակերպությունն ավարտում է սեփական ուժերով կառուցվող ներդրումային գույքի կառուցումը կամ բարելավումը, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա այդ ամսաթվի դրությամբ գույքի իրական արժեքի և նախորդ հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի տվյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

 

9. Օտարումներ

 

60. Ներդրումային գույքը պետք է ապաճանաչվի (դուրս գրվի հաշվապահական հաշվեկշռից), երբ այն օտարվում է կամ երբ ներդրումային գույքն ընդմիշտ դուրս է հանվում օգտագործումից, և ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում դրա օտարումից:

61. Ներդրումային գույքի օտարումը կարող է տեղի ունենալ վաճառքի կամ ֆինանսական վարձակալության տալու միջոցով: Ներդրումային գույքի օտարման ամսաթիվը որոշելիս կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 18 «Հասույթ» ստանդարտով սահմանված` ապրանքների վաճառքից հասույթի ճանաչման չափանիշները, ինչպես նաև հաշվի է առնում ՀՀՀՀՍ 18 ստանդարտի հավելվածում ներկայացված համապատասխան ցուցումները: Ֆինանսական վարձակալության տալու կամ հետադարձ վարձակալությամբ վաճառքի դեպքերում կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտը:

62. Ներդրումային գույքը շրջանառությունից հանելուց կամ օտարելուց առաջացող ֆինանսական արդյունքը պետք է որոշվի որպես օտարումից զուտ մուտքերի և այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերություն, և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս (բացառություն է կազմում հետադարձ վարձակալությամբ վաճառքը, որի դեպքում ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտով պահանջվում է այլ մոտեցում):

63. Ներդրումային գույքի օտարման դիմաց ստացվելիք փոխհատուցումը սկզբնապես ճանաչվում է իրական արժեքով: Մասնավորապես, եթե ներդրումային գույքի դիմաց վճարումը հետաձգվում է, ապա ստացվելիք փոխհատուցումը սկզբնապես ճանաչվում է այն գնի համարժեքի չափով, որը կվճարվեր, եթե վճարումը կատարվեր անմիջապես: Փոխհատուցման անվանական արժեքի և այն գնի համարժեքի միջև տարբերությունը, որը կվճարվեր, եթե վճարումը կատարվեր անմիջապես, համաձայն ՀՀՀՀՍ 18 ստանդարտի, ճանաչվում է որպես տոկոսային եկամուտ ժամանակային համամասնության սկզբունքով` հաշվի առնելով այդ դեբիտորական պարտքի արդյունավետ եկամտաբերությունը:

64. Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՀՀՍ 37 ստանդարտը կամ, եթե տեղին է, Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման այլ ստանդարտներ այն պարտավորությունների նկատմամբ, որոնք պահպանվում են կազմակերպությունում ներդրումային գույքն օտարելուց հետո:

 

10. Բացահայտում

 

10.1 Իրական արժեքի մոդել և սկզբնական արժեքի մոդել

 

65. Ստորև բերված բացահայտումները կիրառվում են ի լրումն ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտով պահանջվողների: Ներդրումային գույքի սեփականատերը գործառնական վարձակալության վերաբերյալ կատարում է բացահայտումներ որպես վարձատու` համաձայն ՀՀՀՀՍ 17 ստանդարտի: Կազմակերպությունը, որը ֆինանսական վարձակալությամբ ստացված գույքը տալիս է գործառնական վարձակալության (պահում է որպես ներդրումային գույք), կատարում է բացահայտումներ որպես վարձակալ` ֆինանսական վարձակալության վերաբերյալ, և որպես վարձատու` գործառնական վարձակալության վերաբերյալ:

66. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այն չափանիշները, որոնք մշակվել են կազմակերպության կողմից ներդրումային գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքից, ինչպես նաև սովորական (ամենօրյա) գործունեության ընթացքում վաճառքի համար պահվող գույքից տարբերակելու համար, երբ դասակարգումը բարդ է (տես սույն ստանդարտի 12-րդ կետը),

բ) այն մեթոդները և նշանակալի ենթադրությունները, որոնք կիրառվել են ներդրումային գույքի իրական արժեքը որոշելիս, ներառյալ նշում այն մասին, թե արդյոք իրական արժեքը որոշելիս հիմք են ընդունվել շուկայից ստացվող վկայությունները, թե հիմնականում այլ գործոններ (որոնք կազմակերպությունը պետք է բացահայտի)` գույքի բնույթի և համեմատելի շուկայական տվյալների պակասի պատճառով,

գ) թե ներդրումային գույքի իրական արժեքի (որով այն չափվել կամ բացահայտվել է ֆինանսական հաշվետվություններում) հիմքում որ չափով է ընկած ճանաչված և համապատասխան մասնագիտական որակավորում ունեցող անկախ գնահատողի գնահատումը, որը տիրապետում է տվյալ տարածքում, տվյալ կատեգորիայի ներդրումային գույքի գնահատման արդի փորձին: Եթե նման գնահատում տեղի չի ունեցել, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի,

դ) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներառված հետևյալ գումարները.

- ներդրումային գույքից վարձակալական եկամուտը,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վարձակալական եկամուտ ստեղծած ներդրումային գույքի գծով ուղղակի գործառնական ծախսերը (ներառյալ վերանորոգման և պահպանման ծախսերը),

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վարձակալական եկամուտ չստեղծած ներդրումային գույքի գծով ուղղակի գործառնական ծախսերը (ներառյալ վերանորոգման և պահպանման ծախսերը),

ե) ներդրումային գույքի իրացվելիության կամ օտարումից մուտքերի դրամական փոխանցումների վրա սահմանափակումների գոյության փաստը և գումարները,

զ) ներդրումային գույք ձեռք բերելու, կառուցելու կամ բարելավելու, կամ էլ վերանորոգելու, պահպանելու կամ կատարելագործելու գծով էական պայմանագրային պարտականությունները:

 

10.2 Իրական արժեքի մոդել

 

67. Ի լրումն սույն ստանդարտի 66-րդ կետով պահանջվող բացահայտումների, 27-49-րդ կետերում ներկայացված իրական արժեքի մոդելը կիրառող կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանեցումը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ (համեմատական տեղեկատվություն չի պահանջվում), ցույց տալով հետևյալը.

ա) ավելացումները` առանձին-առանձին բացահայտելով ձեռքբերումներից և հետագա կապիտալացված ծախսումներից առաջացածները,

բ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների միջոցով ձեռքբերումներից առաջացած ավելացումները,

գ) օտարումները,

դ) իրական արժեքի ճշգրտումներից զուտ շահույթները կամ վնասները,

ե) արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումից առաջացած փոխարժեքային զուտ տարբերությունները,

զ) ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես պաշար և ընդհակառակը, ինչպես նաև ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք և ընդհակառակը,

է) այլ շարժեր:

68. Բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպությունն իր ներդրումային գույքը չափում է ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտով նախատեսված հիմնական մոտեցման համաձայն (արժանահավատ իրական արժեքի բացակայության պատճառով` տես սույն ստանդարտի 47-րդ կետը), նախորդ կետով պահանջվող համապատասխանեցման մեջ այդ ներդրումային գույքին վերաբերող գումարները պետք է բացահայտվեն այլ ներդրումային գույքին վերաբերող գումարներից առանձին: Բացի այդ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այդ ներդրումային գույքի նկարագրությունը,

բ) բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել,

գ) եթե հնարավոր է` այն գնահատականների տիրույթը, որում մեծապես հավանական է, որ ընկած է իրական արժեքը,

դ) իրական արժեքով չհաշվառվող ներդրումային գույքի օտարման գծով`

- այն փաստը, որ կազմակերպությունն օտարել է իրական արժեքով չհաշվառվող ներդրումային գույք,

- վաճառքի պահին այդ ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը,

- ճանաչված շահույթի կամ վնասի գումարը:

 

10.3 Սկզբնական արժեքի մոդել

 

69. Ի լրումն սույն ստանդարտի 66-րդ կետով պահանջվող բացահայտումների, 50-րդ կետում ներկայացված սկզբնական արժեքի մոդելը կիրառող կազմակերպությունը պետք է նաև բացահայտի`

ա) մաշվածության հաշվարկման օգտագործված մեթոդները,

բ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործված դրույքները,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համախառն հաշվեկշռային արժեքների ու կուտակված մաշվածության և արժեզրկումից կորուստների հանրագումարները,

դ) ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանեցումը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ (համեմատական տեղեկատվություն չի պահանջվում), ցույց տալով հետևյալը`

- ավելացումները` առանձին-առանձին բացահայտելով ձեռքբերումներից և հետագա կապիտալացված ծախսումներից առաջացածները,

- ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումների միջոցով ձեռքբերումներից առաջացած ավելացումները,

- օտարումները,

- մաշվածությունը,

- տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում համաձայն ՀՀՀՀՍ 36 «Արժեզրկումից կորուստներ» ստանդարտի ճանաչված և հակադարձված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

- արտերկրյա միավորի ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումից առաջացած փոխարժեքային զուտ տարբերությունները,

- ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես պաշար և ընդհակառակը, ինչպես նաև ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք և ընդհակառակը,

- այլ շարժեր,

ե) ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Սույն ստանդարտի 47-րդ կետում նկարագրված բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպությունը չի կարող արժանահավատորեն որոշել ներդրումային գույքի իրական արժեքը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

- այդ ներդրումային գույքի նկարագրությունը,

- բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել,

- եթե հնարավոր է` այն գնահատականների տիրույթը, որում մեծապես հավանական է, որ ընկած է իրական արժեքը:

 

11. Անցումային դրույթներ

 

11.1 Իրական արժեքի մոդել

 

70. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է իրական արժեքի մոդելը, ապա այն, սույն ստանդարտը առաջին անգամ կիրառելիս, կիրառման հետևանքները պետք է ներկայացնի որպես այդ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում: Բացի այդ.

ա) եթե կազմակերպությունը նախկինում հրապարակայնորեն բացահայտել է (ֆինանսական հաշվետվություններում կամ այլ կերպ) իր ներդրումային գույքի իրական արժեքն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների ընթացքում (որը որոշված է այնպիսի հիմունքով, որը բավարարում է սույն ստանդարտի 4-րդ կետում ներկայացված իրական արժեքի սահմանմանը և 29-46-րդ կետերի ցուցումներին), ապա խրախուսվում, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունը`

- ճշգրտի ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը, որի համար նման իրական արժեքը հրապարակայնորեն բացահայտվել է,

- վերաներկայացնի այդ ժամանակաշրջանների համար համեմատական տեղեկատվությունը,

բ) եթե կազմակերպությունը նախկինում հրապարակայնորեն չի բացահայտել սույն կետի «ա» կետում նկարագրված տեղեկատվությունը, ապա կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի համեմատական տեղեկատվություն և պետք է բացահայտի այդ փաստը:

71. Սույն ստանդարտով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների նկատմամբ պահանջվում է այնպիսի մոտեցում, որը տարբեր է ՀՀՀՀՍ 8 «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ» ստանդարտով նախատեսված հիմնական կամ այլընտրանքային մոտեցումներից: ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտով պահանջվում է, որ համեմատական տեղեկատվությունը վերաներկայացվի (հիմնական մոտեցում) կամ լրացուցիչ կանխատեսական համեմատական տեղեկատվությունը բացահայտվի (թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցում), բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դա իրագործելի չէ:

72. Երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը, չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտումը ներառում է ներդրումային գույքի գծով նախկին վերագնահատումներից արժեքի աճը:

 

11.2 Սկզբնական արժեքի մոդել

 

73. Երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը և ընտրում է սկզբնական արժեքի մոդելը, ապա հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ ցանկացած փոփոխության նկատմամբ կիրառվում է ՀՀՀՀՍ 8 ստանդարտը: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների հետևանքները ներառում են ներդրումային գույքի գծով նախկին վերագնահատումներից արժեքի աճը:

 

Հավելված.

 

Որոշումների ընդունման սխեմա

 

Սույն սխեմայի նպատակն է ամփոփ ներկայացնել, թե Հայաստանի Հանրապետության հաշվապահական հաշվառման որ ստանդարտներն են կիրառվում գույքի տարբեր տեսակների նկատմամբ: Սույն հավելվածը ստանդարտի մաս չի կազմում և պետք է ընկալվի ստանդարտի բովանդակության հետ միասին:

 

._________.

|  Սկիզբ  |

._________.

|

|

\|/

.____________________________.                 .__________________________.

|Արդյոք գույքը պահվում է     |                 |Կիրառել ՀՀՀՀՍ 2-ը         |

|սովորական գործունեության    | Այո             |                          |

|ընթացքում վաճառքի համար,    |________________>|                          |

|թե ոչ                       |                 |                          |

.____________________________.                 .__________________________.

|

|

\|/

.____________________________.                 .__________________________.

|Արդյոք գույքը սեփականատիրոջ | Այո             |Կիրառել ՀՀՀՀՍ 16-ը        |

|կողմից օգտագործվող գույք է, |________________>|(հիմնական կամ թույլատրելի |

|թե ոչ                       |                 |այլընտրանքային մոտեցում)  |

.____________________________.                 .__________________________.

|

|

\|/

 

.____________________________.                 .__________________________.

|Արդյոք գույքը կառուցվում է  | Այո             |Այո Կիրառել ՀՀՀՀՍ 16-ը    |

|կամ կատարելագործվում է,     |________________>|(հիմնական կամ թույլատրելի |

|թե ոչ                       |                 |այլընտրանքային մոտեցում)  |

.____________________________.                 .__________________________.

|

|

\|/

.____________________________.

|Այդ գույքը ներդրումային     |

|գույք է                     |

.____________________________.

|

|

\|/                              .__________________________.

.____________________________.Սկզբնական արժեքի |Կիրառել ՀՀՀՀՍ 16-ը        |

|Որ մոդելն է ընտրվել ողջ     |մոդել            |(հիմնական մոտեցում) և     |

|ներդրումային գույքի նկատմամբ|________________>|կատարել ՀՀՀՀՍ 40-ով       |

.____________________________.                 |նախատեսված բացահայտումները|

|                               .__________________________.

|

|                               .__________________________.

\|/          Իրական արժեքի մոդել |Կիրառել ՀՀՀՀՍ 40-ը        |

______________________________>|                          |

.__________________________.

 

Ծանոթագրություն: Իրական արժեքի մոդելի ներքո բացառիկ դեպքերում վկայությունները կարող են հստակորեն ցույց տալ, որ կազմակերպությունը ի վիճակի չի լինի շարունակական հիմունքներով արժանահավատորեն որոշել այդ գույքի իրական արժեքը (սույն ստանդարտի 47-րդ կետ): Այդ դեպքում կազմակերպությունը այդ գույքը չափում է` կիրառելով ՀՀՀՀՍ 16 ստանդարտի հիմնական մոտեցումը, իսկ իր այլ ներդրումային գույքը չափում է իրական արժեքով: