ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԿԱՌԱՎԱՐՈՒԹՅԱՆՆ ԱՌԸՆԹԵՐ
ՊԵՏԱԿԱՆ ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ԿՈՄԻՏԵ ՊԱՇՏՈՆԱԿԱՆ ՊԱՐԶԱԲԱՆՈՒՄ
22 մարտի 2010 թվականի N 4
i
ՇԱՀՈՒԹԱՀԱՐԿՈՎ ՀԱՐԿՄԱՆ ՆՊԱՏԱԿՈՎ ԱՐՏԱՐԺՈՒՅԹՈՎ ԱՐԺՈՒԹԱՅԻՆ ԳՈՐԾԱՐՔՆԵՐԸ ՀԱՇՎԱՌԵԼՈՒ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ
«Արժութային կարգավորման և արժութային վերահսկողության մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքին (24 նոյեմբերի 2004 թվական, ՀՕ-135-Ն) համապատասխան արտարժույթով արժութային գործարքներ (այսուհետ` Արտարժույթով արժութային գործարքներ) իրականացնելիս, երբ գնանշումը և/կամ վճարումը կատարվում է արտարժույթով, շահութահարկի (այդ թվում` հարկային գործակալի կողմից եկամտի վճարման աղբյուրի մոտ ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի) հաշվարկման ժամանակ «Շահութահարկի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի (30 սեպտեմբերի 1997 թվականի, ՀՕ-155, այսուհետ` Օրենք) 3-րդ հոդվածի 3-րդ մասի, 8-րդ հոդվածի, 11-րդ հոդվածի «դ» ենթակետի, 43-րդ հոդվածի «գ» ենթակետի և 64-րդ հոդվածի դրույթները տարբեր կերպ են մեկնաբանվում:
Հաշվի առնելով, որ Հայաստանի Հանրապետությունում արտարժույթի նկատմամբ հայկական դրամի փոխարժեքը որոշվում է Հայաստանի Հանրապետության արտարժութային շուկաներում արտարժույթի նկատմամբ հայկական դրամի տվյալ օրվա միջին փոխարժեքից (այսուհետ` Միջին փոխարժեք) ելնելով, որը հրապարակվում է Հայաստանի Հանրապետության կենտրոնական բանկի կողմից, և ղեկավարվելով «Իրավական ակտերի մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքով սահմանված իրավական ակտի մեկնաբանման և դրա վերաբերյալ պաշտոնական պարզաբանումներ տալու համար սահմանված դրույթներով, պաշտոնապես պարզաբանում եմ.
1. Արտարժույթով արժութային գործարքների շրջանակներում`
1) ձեռբերված արտարժույթի միավորի սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքը որոշվում է արտարժույթի ձեռքբերման պահին Միջին փոխարժեքով.
2) դեբիտորական պարտքերի սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքը որոշվում է ռեզիդենտի հանդեպ այլ անձանց (դեբիտորների) կողմից վճարման (այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի առաջացման, իսկ դեբիտորական պարտքերի մարումը (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրումը (այդ թվում` մասնակի) կատարվում է մարման (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրման (այդ թվում` մասնակի) պահին Միջին փոխարժեքից ելնելով.
3) այլ ակտիվների (հիմնական միջոցներ, արագամաշ առարկաներ, հումք և նյութեր, ապրանքներ, ոչ նյութական ակտիվներ, արժեթղթեր և այլն) սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքը որոշվում է ակտիվի նկատմամբ սեփականության իրավունքի ռեզիդենտին անցնելու (այդ թվում` մաս-մաս) պահին միջին փոխարժեքից ելնելով, իսկ արտարժույթով արտահայտված այլ ակտիվների (այդ թվում` արժեթղթերի) մարումը (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրումը (այդ թվում` մասնակի) կատարվում է մարման (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրման (այդ թվում` մասնակի) պահին Միջին փոխարժեքից ելնելով.
4) կրեդիտորական պարտքերի սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքը որոշվում է ռեզիդենտի կողմից այլ անձանց (կրեդիտորների) հանդեպ վճարման (այլ ձևով հատուցման) ենթակա պարտքի առաջացման, իսկ կրեդիտորական պարտքերի մարումը (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրումը կատարվում է մարման (այդ թվում` մասնակի) կամ դուրս գրման պահին Միջին փոխարժեքից ելնելով:
Մասնավորապես, Օրենքի 55-րդ հոդվածի 1-ին մասին համապատասխան`
ա/ արտաքին տնտեսական գործունեությանը դասվող գործարքների շրջանակներում ռեզիդենտի կողմից ձեռքբերված ապրանքների և պարտավորությունների սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքները որոշվում են մինչև Հայաստանի Հանրապետության պետական սահմանը հատելը ապրանքների նկատմամբ սեփականության իրավունքի ոչ ռեզիդենտից ռեզիդենտին անցնելու պահին (այլ ոչ թե` ներմուծված ապրանքների մաքսային մարմիններում հայտարարագրման օրը) Միջին փոխարժեքից ելնելով,
բ/ արտաքին տնտեսական գործունեությանը չդասվող գործարքների շրջանակներում օտարերկրյա պետություններից ապրանքների ներմուծման դեպքում, երբ պայմանագրերից և սկզբնական (հաշվառման) փաստաթղթերից հնարավոր չէ որոշել ապրանքների նկատմամբ սեփականության իրավունքի ոչ ռեզիդենտից ռեզիդենտին անցնելու պահը, ռեզիդենտի կողմից ձեռքբերված ապրանքների և պարտավորությունների սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքները որոշվում են մաքսային մարմիններում ներմուծված ապրանքների Հայաստանի Հանրապետության մաքսային մարմիններում հայտարարագրման օրը:
2. Արտարժույթը (կանխիկ, անկանխիկ) և արտարժույթով արտահայտված այլ ակտիվները (այդ թվում` արժեթղթեր, տրված վարկեր, տրված փոխառություններ և այլ դեբիտորական պարտքեր), արտարժույթով արտահայտված պարտավորությունները (այդ թվում` ստացված վարկեր, ստացված փոխառություններ, ստացված կանխավճարներ և այլ կրեդիտորական պարտքեր) ենթակա են վերագնահատման արտարժույթի, արտարժույթով արտահայտված այլ ակտիվների և պարտավորությունների մնացորդների փոփոխման, ինչպես նաև յուրաքանչյուր հաշվետու տարվա վերջին օրվա դրությամբ: Ընդ որում`
1) Օրենքի 3-րդ հոդվածի 3-րդ մասի իմաստով հարկվող շահույթը որոշելիս արտարժույթը և արտարժույթով արտահայտված ակտիվները ու պարտավորությունները հաշվառվում են սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքով` հաշվի առնելով այդ վերագնահատման արդյունքները, որոնք Օրենքի 8-րդ հոդվածի և 11-րդ հոդվածի «դ» ենթակետի իմաստով հանդիսանում են նաև հարկվող շահույթի վրա ազդեցություն չունեցող «օրենքով սահմանված կարգով իրականացված վերագնահատման արդյունքներ» (այսուհետ` Վերագնահատման արդյունքներ).
2) Միջին փոխարժեքի աճի դեպքում`
ա. արտարժույթի և արտարժույթով արտահայտված այլ ակտիվների` ընթացիկ և նախորդ Միջին փոխարժեքներից ելնելով հաշվարկված արժեքների միջև առաջացած դրական տարբերությունը, որպես Վերագնահատման դրական արդյունք, գումարվում է ակտիվի սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքին և չի ներառվում համախառն եկամտի մեջ,
բ. պարտավորությունների` ընթացիկ և նախորդ Միջին փոխարժեքներից ելնելով հաշվարկված արժեքների վերագնահատումից առաջացած դրական տարբերությունը, որպես Վերագնահատման բացասական արդյունք, գումարվում է պարտավորության սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքին և չի ներառվում նվազեցումների մեջ.
3) Միջին փոխարժեքի նվազման դեպքում`
ա. արտարժույթի և արտարժույթով արտահայտված այլ ակտիվների` ընթացիկ և նախորդ Միջին փոխարժեքներից ելնելով հաշվարկված արժեքների միջև առաջացած բացասական տարբերությունը, որպես Վերագնահատման բացասական արդյունք, հանվում է ակտիվի սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքից և չի ներառվում նվազեցումների մեջ,
բ. պարտավորությունների` ընթացիկ և նախորդ Միջին փոխարժեքներից ելնելով հաշվարկված արժեքների վերագնահատումից առաջացած բացասական տարբերությունը, որպես Վերագնահատման դրական արդյունք, հանվում է պարտավորության սկզբնական (ձեռքբերման) արժեքից և չի ներառվում համախառն եկամտի մեջ:
Մասնավորապես` արտարժույթի և արտարժույթով արտահայտված ակտիվի (պարտավորության) Վերագնահատման արդյունքներին են վերագրվում այն տարբերությունները, որոնք առաջացել են տարբեր ժամկետներում արտարժույթի և արտարժույթով արտահայտված ակտիվի (պարտավորության) ձեռքբերման և դրա դիմաց վճարումների կատարման հետևանքով:
3. Արտարժույթի փոխարկման գործարքներ իրականացնելիս գործարքի կողմերի միջև Միջին փոխարժեքից տարբերվող այլ փոխարժեք կիրառելու դեպքում Միջին փոխարժեքից և փաստացի կիրառված փոխարժեքից ելնելով հաշվարկված արտարժույթի արժեքների միջև առաջացած տարբերությունները չեն հանդիսանում Վերագնահատման արդյունքներ և`
1) արտարժույթ ձեռքբերողի մոտ դրական տարբերությունները («Միջին փոխարժեք» - «Փաստացի կիրառված փոխարժեք» > 0) ներառվում են համախառն եկամտի, իսկ բացասական տարբերությունները (»Միջին փոխարժեք» - «Փաստացի կիրառված փոխարժեք» < 0)="" ներառվում="" են="" համախառն="" եկամտից="" նվազեցվող="" ծախսերի="">
2) արտարժույթ վաճառողի մոտ բացասական տարբերությունները («Միջին փոխարժեք» - «Փաստացի կիրառված փոխարժեք» < 0)="" ներառվում="" են="" համախառն="" եկամտի,="" իսկ="" դրական="" տարբերությունները="" (»միջին="" փոխարժեք»="" -="" «փաստացի="" կիրառված="" փոխարժեք»=""> 0) ներառվում են համախառն եկամտից նվազեցվող ծախսերի մեջ:
Ընդ որում` նշված ծախսերը ենթակա են նվազեցման համախառն եկամտից Օրենքի 32-րդ հոդվածի 3-րդ, 4-րդ և 5-րդ մասերով սահմանված կարգով, եթե այդ ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերը ըստ էության համապատասխանում են Հայաստանի Հանրապետության կառավարության 1998 թվականի օգոստոսի 25-ի N 525 որոշմամբ հաստատված «Ծախսերը հիմնավորող փաստաթղթերի նկատմամբ ներկայացվող պահանջները սահմանելու և այդ փաստաթղթերի կազմման» կարգի պահանջներին:
Օրինակ 1. Ռեզիդենտը Հայաստանի Հանրապետությունում գործող բանկից գնել է անկանխիկ 2000 եվրո` 1 եվրո 545 դրամով (գործարքի կատարման պահին 1 եվրոյի Միջին փոխարժեքը կազմում է 540 դրամ) և 3000 ԱՄՆ-ի դոլար` 1 ԱՄՆ-ի դոլար 400 դրամով (գործարքի կատարման պահին 1 ԱՄՆ-ի դոլարի Միջին փոխարժեքը կազմում է 402 դրամ): Տվյալ դեպքում`
1) ռեզիդենտի մոտ այդ գործարքներից եկամուտը կազմում է 6,0 հազ. դրամ ([402-400]x3000:1000), իսկ ծախսը կազմում է 10,0 հազ. դրամ ([545-540]x2000:1000).
2) բանկի մոտ այդ գործարքներից եկամուտը կազմում է 10,0 հազ. դրամ ([545-540]x2000:1000), իսկ ծախսը կազմում է 6,0 հազ. դրամ ([402-400]x3000:1000):
4. Օրենքի 57-րդ և 64-րդ հոդվածներին համապատասխան եկամտի վճարման աղբյուրի մոտ ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի պահումը (գանձումը) իրականացնում է հարկային գործակալը, որը հաշվարկվում է` ոչ ռեզիդենտին եկամուտների փաստացի վճարման պահին Միջին փոխարժեքից ելնելով:
Այդ դեպքերում, մասնավորապես` ոչ ռեզիդենտի կողմից դուրս գրված սկզբնական (հաշվառման) փաստաթղթերի և հարկային գործակալի կողմից ոչ ռեզիդենտին եկամուտների վճարման ամսաթվերի Միջին փոխարժեքներով հաշվարկված ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի գումարների միջև առաջացած տարբերությունը հանդիսանում է Վերագնահատման արդյունք:
Օրինակ 2. Ոչ ռեզիդենտի կողմից դուրս գրված հաշիվ-ապրանքագրում (invoice-ում) նշված է. իրավունքի տրամադրումից եկամուտ` 1000 եվրո, ոչ ռեզիդենտի շահութահարկ` 100 եվրո և վճարման ենթակա գումար` 900 եվրո: Հաշիվ-ապրանքագրի ամսաթվին 1 եվրոյի Միջին փոխարժեքը կազմում է 550 դրամ, իսկ հարկային գործակալի կողմից ոչ ռեզիդենտին եկամտի վճարման ամսաթվին 1 եվրոյի Միջին փոխարժեքը կազմում է 530 դրամ: Տվյալ դեպքում`
1) ռեզիդենտի մոտ ձեռք բերված ակտիվի (իրավունքի) ձեռքբերման (սկզբնական) արժեքը կազմում է 550,0 հազ. դրամ (1000x550).
2) Հայաստանի Հանրապետության դրամով վերահաշվարկված` ոչ ռեզիդենտին վճարված եկամուտները կազմում են 530,0 հազ. դրամ, որից Հայաստանի Հանրապետության պետական բյուջե վճարվող ոչ ռեզիդենտի շահութահարկի գումարը կազմում է 53,0 հազ. դրամ (100x530) և ոչ ռեզիդենտին փաստացի վճարվել է 477,0 հազ. դրամ (530,0-53,0).
3) տարբերությունը` 20,0 հազ. դրամ (550,0-530,0) վերագրվում է Վերագնահատման արդյունքին:
5. Օրենքի 43-րդ հոդվածի «գ» ենթակետի համաձայն տոկոսների տեսքով կամ գույքը վարձակալության տալու դիմաց եկամուտներ ստանալու դեպքում եկամտի ստացման իրավունքը համարվում է ձեռք բերված` պարտքի կամ վարձակալական պայմանագրի ժամկետը լրանալու պահից: Եթե պարտքի կամ վարձակալության պայմանագրի ժամկետը ներառում է մի քանի հաշվետու ժամանակաշրջան, ապա հաշվետու ժամանակաշրջանում եկամուտը բաշխվում է դրա հաշվեգրմանը համապատասխան:
Այդ դեպքերում Արտարժույթով արժութային գործարքներին վերագրվող վարկի (փոխառության) կամ վարձակալության դիմաց տոկոսների կամ վարձակալության դիմաց վարձավճարների ձևով եկամուտների հաշվարկումը կատարվում է տոկոսների կամ վարձավճարների վճարման ժամկետի լրանալու օրվա (օրերին) կամ տարվա վերջին օրվա Միջին փոխարժեքներից ելնելով (բացառությամբ` երբ օրենսդրությամբ սահմանված է արտարժույթով տրված վարկերի կամ փոխառությունների գծով ընթացիկ տոկոսների հաշվարկման այլ կարգ):
Օրինակ 3. Ռեզիդենտը 1 տարի ժամկետով (01.03.2010 թ.-01.03.2011 թ.) տրամադրել է 1000 եվրո փոխառություն (վարկ)` տարեկան 18% պարզ տոկոսադրույքով, որի վճարումը պետք է կատարվի միանվագ` պայմանագրի ժամկետի ավարտին: Պայմանականորեն ընդունենք, որ 2010 թ. մարտ-նոյեմբեր և 2011 թ. հունվարին 1 եվրոյի փոխարժեքը կազմում է 540 դրամ, 2010 թ. դեկտեմբերին` 550 դրամ և 2011 թ. փետրվարին` 530 դրամ:
Տվյալ դեպքում`
ա. եթե վարկատուն հանդիսանում է բանկը կամ վարկային կազմակերպությունը, ապա 2010 թ. համար հաշվարկված օրական տոկոսների հանրագումարը կազմում է` 81,64 հազ. դրամ ([1000x18%:365x275x540+1000x18%:365x31x550]:1000=73,23+8,41) և 2011 թ. համար` 15,58 հազ. դրամ ([1000x18%:365x31x540+1000x18%:365x28x530]:1000= 8,26+7,32), ընդամենը` 97,22 հազ. դրամ (81,64+15,58),
բ. եթե փոխատուն հանդիսանում է այլ կազմակերպությունը, ապա 31.12.2010 թ-ին հաշվարկված տոկոսները կազմում են 82,5 հազ. դրամ (1000x18%:12x10x550:1000) և 28.02.2011 թ-ին` 15,9 հազ. դրամ (1000x18%:12x2x530:1000), ընդամենը` 98,4 հազ. դրամ (82,5+15,9):