ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ
ՀՀ վարչական վերաքննիչ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/4728/05/12
դատարանի որոշում 2013 թ.
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/4728/05/12
Նախագահող դատավոր` Ա. Սարգսյան
Դատավորներ` Հ. Բեդևյան
Ա. Բաբայան
ՈՐՈՇՈՒՄ ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական
պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան)
նախագահությամբ Ե. Խունդկարյանի
մասնակցությամբ դատավորներ Ա. Բարսեղյանի
Վ. Աբելյանի
Ս. Անտոնյանի
Մ. Դրմեյանի
Գ. Հակոբյանի
Է. Հայրիյանի
Տ. Պետրոսյանի
Ե. Սողոմոնյանի
2013 թվականի հոկտեմբերի 04-ին
դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Կենտրոնի հարկային տեսչության (այսուհետ` Տեսչություն) վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 15.04.2013 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի Տեսչության ընդդեմ անհատ ձեռնարկատեր Սուրեն Ռշտունու (այսուհետ` Ձեռնարկատեր)` գումարի բռնագանձման պահանջի մասին,
ՊԱՐԶԵՑ
1. Գործի դատավարական նախապատմությունը
Դիմելով դատարան` Տեսչությունը պահանջել է Ձեռնարկատիրոջից բռնագանձել 332.566 ՀՀ դրամ:
ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Կ. Մաթևոսյան) (այսուհետ` Դատարան) 24.12.2012 թվականի վճռով հայցը մերժվել է:
ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 15.04.2013 թվականի որոշմամբ Տեսչության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 24.12.2012 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:
Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Տեսչությունը:
Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:
2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը
Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.
Վերաքննիչ դատարանը սխալ է մեկնաբանել «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 2-րդ, 3-րդ, 4-րդ հոդվածները, ««Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնությունների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին, 2-րդ հոդվածները, խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 22-րդ, 24-րդ, 113-րդ հոդվածները:
Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.
Վերաքննիչ դատարանը բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ չի հետազոտել և չի գնահատել գործում առկա ապացույցները, ինչի հետևանքով հաշվի չի առել այն հանգամանքը, որ Ձեռնարկատերը 2005 թվականի և դրան նախորդող ժամանակաշրջանի համար ունեցած պարտավորությունները կատարել է: Այսինքն` տվյալ դեպքում պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով Ձեռնարկատիրոջ պարտավորություններն առաջացել են 2005 թվականին հաջորդող ժամանակաշրջանի համար, հետևաբար «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքը սույն գործով կիրառելի չէ:
Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 15.04.2013 թվականի որոշումը և այն փոփոխել` հայցը բավարարել:
3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը
Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը.
1) Սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով պարտավորությունների վերաբերյալ տեղեկանքի համաձայն` Ձեռնարկատերը սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով 01.08.2006 թվականի դրությամբ ունեցել է 200 ՀՀ դրամ գերավճար, իսկ 01.08.2006 թվականից մինչև 10.07.2012 թվականն ընկած ժամանակահատվածի համար հաշվարկվել է 190.000 ՀՀ դրամ նվազագույն սոցիալական վճար: Նույն ժամանակահատվածի համար հաշվարկվել է նաև 142.566 ՀՀ դրամ տույժ: Նույն տեղեկանքի համաձայն` Ձեռնարկատերը 30.10.2008 թվականին կատարել է 90.000 ՀՀ դրամ վճարում, իսկ 31.03.2009 թվականին` 80.000 ՀՀ դրամ (հատոր 1-ին, գ.թ. 8-15):
2) Գործում առկա չէ 2003-2005 թվականների համար պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով պարտավորություններ ունենալու փաստը հավաստող ապացույց:
4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները
Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ բողոքարկված դատական ակտը վճռաբեկ վերանայման ենթարկելը բխում է օրենքի միատեսակ կիրառության ապահովման գործառույթից և գտնում, որ սույն գործով արտահայտած իրավական դիրքորոշումները կարևոր նշանակություն ունեն նմանատիպ գործերով միասնական դատական պրակտիկա ձևավորելու համար:
Սույն վճռաբեկ բողոքի քննության շրջանակներում Վճռաբեկ դատարանն անդրադառնում է իրավական հարցադրմանն այն մասին, թե արդյո՞ք «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» և «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնությունների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքները կիրառելի են այն դեպքում, երբ 2003-2005 թվականների համար պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով պարտավորությունները կատարված են:
i
01.01.2013 թվականին ուժը կորցրած «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին հոդվածի համաձայն` նույն օրենքը տարածվում է միայն եկամտահարկի և (կամ) պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարների վճարման հետ կապված պարտավորություններ ունեցող անհատ ձեռնարկատերերի վրա:
Նույն օրենքի 2-րդ հոդվածի համաձայն` մինչև 2006 թվականի մայիսի 01-ը հարկային մարմին գործունեությունը դադարեցնելու (լուծարվելու) վերաբերյալ գրավոր դիմում ներկայացրած (այդ թվում` օրենսդրությամբ սահմանված կարգով տրված լիազորագրերի հիման վրա) և պետական գրանցման վկայականը (այդ թվում` ժամկետային) հանձնած անհատ ձեռնարկատերերն ազատվում են 2003-2005 թվականների համար հաշվարկված և չվճարված եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարների, ինչպես նաև դրանց նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված տույժերի վճարումից:
Նույն հոդվածում նշված անհատ ձեռնարկատերերի կողմից 2006 թվականի հունվարի 01-ից հետո մինչև պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառման պահը պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարներ չեն հաշվարկվում (չեն վճարվում):
Նույն հոդվածում նշված անհատ ձեռնարկատերերի դիմումները և պետական գրանցման վկայականները հարկային տեսչությունները մինչև 2006 թվականի հունիսի 01-ը ներկայացնում են պետական ռեգիստրի գործակալության տարածքային ստորաբաժանումներ` մինչև 2006 թվականի օգոստոսի 01-ը պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառում կատարելու և նրանց վկայականներն օրենքով սահմանված կարգով ոչնչացնելու համար:
«Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի համաձայն` նույն օրենքի 2-րդ և 3-րդ հոդվածներում չնշված անհատ ձեռնարկատերերն ազատվում են 2003-2005 թվականների համար հաշվարկված և չվճարված եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարների, ինչպես նաև դրանց նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված տույժերի վճարումից (բացառությամբ նույն օրենքի 5-րդ հոդվածով սահմանված դեպքի):
Նույն հոդվածում նշված անհատ ձեռնարկատերերի կողմից 2006 թվականի հունվարի 01-ից հետո մինչև պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառման պահը պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարներ չեն հաշվարկվում (չեն վճարվում):
Նույն հոդվածում նշված անհատ ձեռնարկատերերի ցանկերը (2003-2005 թվականների համար հաշվարկված և չվճարված պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարների պարտադիր նշումով) հարկային տեսչությունները մինչև 2006 թվականի սեպտեմբերի 01-ը ներկայացնում են պետական ռեգիստրի գործակալության համապատասխան տարածքային ստորաբաժանումներ մինչև 2006 թվականի նոյեմբերի 01-ը պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառում կատարելու, նրանց վկայականներն անվավեր ճանաչելու և պարտավորությունները հրապարակելու համար:
Նույն օրենքի 8-րդ հոդվածի համաձայն` նույն օրենքով սահմանված արտոնություններից օգտվող անհատ ձեռնարկատերերն արտոնությանը վերաբերող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների և եկամտահարկի գծով տարեկան եկամուտների մասին հայտարարագրեր կարող են չներկայացնել:
Նույն օրենքով սահմանված արտոնություններից օգտվող անհատ ձեռնարկատերերն արտոնությանը վերաբերող հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների և հարկային օրենսդրությունների պահանջները խախտելու համար չեն ենթարկվում պատասխանատվության:
Վճռաբեկ դատարանը, նախկինում կայացրած իր որոշումներում անդրադառնալով վերը նշված նորմերի վերլուծությանը, արձանագրել է, որ «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով Հայաստանի Հանրապետությունը 2003-2005 թվականների համար հաշվարկված և վճարված եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների նվազագույն գումարների, ինչպես նաև դրանց նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված տույժերի վճարման պարտավորություններ ունեցող անհատ ձեռնարկատերերի համար նախատեսել է արտոնություններ` անկախ պարտավորությունների առաջացման հիմքերից: Բացի այդ, հարկային մարմինների համար սահմանվել է 2006 թվականի հունվարի 01-ից հետո մինչև պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառման պահը նշված արտոնություններից օգտվող անհատ ձեռնարկատերերի նկատմամբ պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների նվազագույն գումարների հաշվարկման արգելք: Միաժամանակ, նույն նորմով հարկային մարմինները ծանրաբեռնվել են անհատ ձեռնարկատերերի ցանկերը պետական ռեգիստրի գործակալության համապատասխան տարածքային ստորաբաժանումներ ներկայացնելու պարտականությամբ` պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառում կատարելու, նրանց վկայականներն անվավեր ճանաչելու և պարտավորությունները հրապարակելու համար (տե՛ս ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Աշտարակի տարածքային հարկային տեսչության հայցն ընդդեմ անհատ ձեռնարկատեր Գեղամ Թումանյանի` 542.440 ՀՀ դրամ բռնագանձելու պահանջի մասին վարչական գործով Վճռաբեկ դատարանի 16.10.2009 թվականի թիվ ՎԴ3/0088/05/09 որոշումը):
01.01.2013 թվականին ուժը կորցրած «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնությունների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքի 1-ին հոդվածի համաձայն` «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» Հայաստանի Հանրապետության 2005 թվականի նոյեմբերի 11-ի թիվ ՀՕ-215-Ն օրենքով (այսուհետ` Օրենք) սահմանված արտոնություններից օգտվելու իրավունք ունեցող անհատ ձեռնարկատերերը, որոնք մինչև նույն օրենքն ուժի մեջ մտնելը դեռևս չեն օգտվել այդ արտոնություններից, կարող են օգտվել Օրենքով իրենց վերապահված արտոնություններից` առանց ժամկետային սահմանափակման:
Սույն գործով վերաքննիչ բողոքը մերժելիս և Դատարանի վճիռն անփոփոխ թողնելիս Վերաքննիչ դատարանը նշել է, որ «Ձեռնարկատերը «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքի 4-րդ հոդվածի ուժով ամբողջությամբ ազատված էր իր նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարների, ինչպես նաև դրանց նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված տույժերի վճարումից, ինչպես նաև նրա նկատմամբ 01.01.2006 թվականից հետո մինչև պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառման պահը պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների նվազագույն գումարներ նույնպես չէին կարող հաշվարկվել»: Միաժամանակ, Վերաքննիչ դատարանը նշել է, որ «Տեսչությունը, օրենքի ուժով պարտավոր լինելով անհատ ձեռնարկատերերի ցանկերը, այդ թվում նաև` Ձեռնարկատիրոջ մասով մինչև 01.09.2006 թվականը ներկայացնել պետական ռեգիստրի գործակալության համապատասխան տարածքային ստորաբաժանում, այդ պարտականությունն այդպես էլ չի կատարել, և ի խախտումն նշված պահանջի` 2006 թվականից մինչև 2012 թվականը հաշվարկել է պարտադիր սոցիալական ապահովության վճար ու տույժ»:
Մինչդեռ սույն գործի փաստերի համաձայն` պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով պարտավորությունների վերաբերյալ տեղեկանքի համաձայն` Ձեռնարկատերը պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով 01.08.2006 թվականի դրությամբ ունեցել է 200 ՀՀ դրամ գերավճար, իսկ 01.08.2006 թվականից մինչև 10.07.2012 թվականն ընկած ժամանակահատվածի համար հաշվարկվել է 190.000 ՀՀ դրամ նվազագույն սոցիալական վճար: Նույն ժամանակահատվածի համար հաշվարկվել է նաև 142.566 ՀՀ դրամ տույժ: Նույն տեղեկանքի համաձայն` Ձեռնարկատերը 30.10.2008 թվականին կատարել է 90.000 ՀՀ դրամ վճարում, իսկ 31.03.2009 թվականին` 80.000 ՀՀ դրամ, իսկ 2003-2005 թվականների համար պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարի գծով պարտավորություններ ունենալու փաստը հավաստող ապացույց գործում առկա չէ:
Վերոգրյալներից ելնելով և վերահաստատելով նախկինում արտահայտած դիրքորոշումը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով նախատեսված արտոնություններից օգտվում են 2003-2005 թվականների համար հաշվարկված և չվճարված եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների գծով պարտավորություններ, ինչպես նաև դրանց նկատմամբ հաշվարկված և չվճարված տույժերի վճարման պարտավորություններ ունեցող անհատ ձեռնարկատերերը: Այսինքն` 2003-2005 թվականների համար օրենսդրությամբ սահմանված կարգով հաշվարկված եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների գծով պարտավորությունները կատարած անհատ ձեռնարկատերերը չեն օգտվում վերը նշված օրենքով սահմանված արտոնություններից: Այլ կերպ, այն դեպքում, երբ չկա պարտավորություն, հնարավոր չէ օգտվել դրա համար նախատեսված արտոնությունից: Նշվածից էլ հետևում է, որ պետական գրանցամատյանում գործունեության դադարեցման (լուծարման) մասին գրառում կատարելու, վկայականն անվավեր ճանաչելու և պարտավորությունները հրապարակելու համար պետական ռեգիստրի գործակալության համապատասխան տարածքային ստորաբաժանումներ ներկայացվող անհատ ձեռնարկատերերի ցանկերում Ձեռնարկատիրոջը ներառելու օրենքով նախատեսված պարտավորություն հարկային մարմինը տվյալ դեպքում չի կրել: Հետևաբար, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքը, ինչպես նաև «Անհատ ձեռնարկատերերի համար եկամտահարկի և պարտադիր սոցիալական ապահովագրության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» ՀՀ օրենքով սահմանված արտոնությունների կիրառման մասին» ՀՀ օրենքը տվյալ դեպքում կիրառելի չեն:
Միաժամանակ Վճռաբեկ դատարանը հարկ է համարում արձանագրել, որ «Հարկային և պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» Հայաստանի Հանրապետության 2012 թվականի դեկտեմբերի 19-ի թիվ ՀՕ-258-Ն օրենքի 3-րդ հոդվածը սահմանում է, որ անհատ ձեռնարկատերերն ազատվում են 2006 թվականի հունվարի 01-ից մինչև 2008 թվականի դեկտեմբերի 31-ը (ներառյալ) ընկած հաշվետու ժամանակաշրջանների համար հաշվարկված և չվճարված պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների նվազագույն գումարների (այդ թվում` հաշվարկված և չվճարված տույժերի) վճարումից: Նման պայմաններում Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ սույն գործի նոր քննության ընթացքում անհրաժեշտ է անդրադառնալ «Հարկային և պարտադիր սոցիալական ապահովության վճարների արտոնություններ սահմանելու մասին» Հայաստանի Հանրապետության 2012 թվականի դեկտեմբերի 19-ի թիվ ՀՕ-258-Ն օրենքի կիրառելիության հարցին:
Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.9-րդ հոդվածի, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ հոդվածի ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու համար:
Միաժամանակ, հաշվի առնելով այն, որ թեև սույն որոշմամբ արձանագրվել են թե՛ Դատարանի և թե՛ Վերաքննիչ դատարանի կողմից թույլ տրված խախտումներ, այդուհանդերձ սույն որոշման 4-րդ կետում նշված հանգամանքների պարզումը հնարավոր է տալ միայն առաջին ատյանի դատարանում գործի նոր քննության ընթացքում: Հետևաբար Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործն անհրաժեշտ է ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան` նոր քննության:
Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.15- 118.18-րդ հոդվածներով` Վճռաբեկ դատարանը
ՈՐՈՇԵՑ
1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Բեկանել ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 15.04.2013 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան նոր քննության:
2. Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:
3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:
Նախագահող` Ե. Խունդկարյան
Դատավորներ` Ա. Բարսեղյան
Վ. Աբելյան
Ս. Անտոնյան
Մ. Դրմեյան
Գ. Հակոբյան
Է. Հայրիյան
Տ. Պետրոսյան
Ե. Սողոմոնյան